<?page no="0"?> ISBN 978-3-381-11161-9 Kurzlehrbuch mit eLearning-Kurs Die Kosten- und Leistungsrechnung ist ein Teilsystem des internen Rechnungswesens. Es erfasst den bewerteten Einsatzgüterverbrauch für die Erstellung und Verwertung des Leistungsprogramms der Unternehmung und bereitet diese Daten für die Zwecke unternehmungsinterner Informationsempfänger auf. Zu den Zwecken der Kosten- und Leistungsrechnung gehören die Ermittlung von Herstellungskosten für die Bewertung selbst erstellter Anlagen sowie der Bestände fertiger und unfertiger Erzeugnisse in der Bilanz, die Unterstützung von Entscheidungen über das Leistungsprogramm der Unternehmung, die Erfolgskontrolle sowie die Wirtschaftlichkeitskontrolle. espresso-Kurzlehrbücher bereiten ideal auf Studium, Vorlesung und Prüfung vor - die konzentrierte Dosis Wissen für Ihren Studienerfolg. Jeder Band wird von einem passenden eLearning-Kurs begleitet, der den Lernfortschritt kontinuierlich sichtbar macht. Kosten- und Leistungsrechnung Kosten- und Leistungsrechnung Friedl Birgit Friedl Kosten- und Leistungsrechnung www.uvk.de <?page no="1"?> Prof. Dr. Birgit Friedl lehrt an der Christian-Albrechts-Universität zu Kiel. Kosten- und Leistungsrechnung eLearning-Kurs & eBook Zu diesem Band gibt es ein eBook und einen eLearning-Kurs, die Sie kostenfrei online abrufen können. Zu Beginn eines jeden Kapitels finden Sie einen QR-Code, der Sie zum dazugehörigen Fragenkatalog des eLearning-Kurses bringt. Erstellen Sie gleich einen persönlichen Account auf unserer eLibrary und schalten Sie eBook und eLearning-Kurs mit Ihrem Gutscheincode frei. So geht’s gutschein.narr.digital besuchen den Schritten zum Aktivieren des Gutscheincodes folgen eBook herunterladen und eLearning-Kurs nutzen Ihr Gutscheincode für eBook & eLearning-Kurs 1116-TaXA-JTuA-zVzs <?page no="2"?> Mit den von Expert: innen verfassten Bänden der Reihe espresso können Sie sich fundiert und kompakt über grundständige Lehrinhalte informieren. Ein besonderes Augenmerk legt die Reihe auf den didaktischen Anspruch, die Möglichkeit per eLearning-Kurs den eigenen Wissensstand vor und nach der Bandlektüre zu überprüfen sowie die Chance, empfohlene Medien zu nutzen. Das abgedeckte Fachspektrum ist breit: Von den Wirtschaftswissenschaften über die Geistes- und Naturwissenschaften bis hin zu den Sozialwissenschaften - jede: r wird in dieser Reihe fündig. Alle Bände unter espresso.narr.digital <?page no="3"?> Birgit Friedl Kosten- und Leistungsrechnung Kurzlehrbuch mit eLearning-Kurs <?page no="4"?> DOI: https: / / doi.org/ 10.24053/ 9783381111626 © UVK Verlag 2025 ‒ Ein Unternehmen der Narr Francke Attempto Verlag GmbH + Co. KG Dischingerweg 5 · D-72070 Tübingen Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlages unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikro‐ verfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. Alle Informationen in diesem Buch wurden mit großer Sorgfalt erstellt. Fehler können dennoch nicht völlig ausgeschlossen werden. Weder Verlag noch Autor: innen oder Heraus‐ geber: innen übernehmen deshalb eine Gewährleistung für die Korrektheit des Inhaltes und haften nicht für fehlerhafte Angaben und deren Folgen. Diese Publikation enthält gegebenenfalls Links zu externen Inhalten Dritter, auf die weder Verlag noch Autor: innen oder Herausgeber: innen Einfluss haben. Für die Inhalte der verlinkten Seiten sind stets die jeweiligen Anbieter oder Betreibenden der Seiten verantwortlich. Internet: www.narr.de eMail: info@narr.de Druck: Elanders Waiblingen GmbH ISSN 2942-6588 ISBN 978-3-381-11161-9 (Print) ISBN 978-3-381-11162-6 (ePDF) ISBN 978-3-381-11163-3 (ePub) Umschlagabbildung: © Jasmina81 ∙ iStockphoto Bibliografische Information der Deutschen Nationalbibliothek Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über http: / / dnb.dnb.de abrufbar. <?page no="5"?> 7 9 1 11 1.1 11 1.2 15 1.3 20 2 25 2.1 25 2.2 29 3 33 3.1 33 3.2 34 3.3 40 4 51 4.1 52 4.2 53 4.3 56 4.4 65 5 69 5.1 70 5.2 71 5.3 74 5.4 76 5.5 78 Inhalt Vorwort . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Aufbau des Buches . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Gegenstand der Kosten- und Leistungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . Zweck der Kosten- und Leistungsrechnung . . . . . . . . . . . . . Kennzeichnung des Kostenbegriffs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Abgrenzung von Kosten und Aufwand . . . . . . . . . . . . . . . . . Ausgestaltung der Kostenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Gliederung der Kostenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Systeme der Kostenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Erfassung der Kosten in der Kostenartenrechnung . . . . . . . . . . . . Aufgaben der Kostenartenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Erfassung der Stoffkosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Erfassung kalkulatorischer Kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kostenverrechnung in der Kostenstellenrechnung . . . . . . . . . . . . Aufgaben der Kostenstellenrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . Verrechnung der Gemeinkosten auf Kostenstellen . . . . . . . Innerbetriebliche Leistungsverrechnung . . . . . . . . . . . . . . . Ermittlung der Gemeinkostenzuschlagssätze . . . . . . . . . . . Verfahren der Kostenträgerstückrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Zweck der Kostenträgerstückrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . Zuschlagskalkulation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Divisionskalkulation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Äquivalenzziffernkalkulation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kalkulation von Kuppelprodukten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . <?page no="6"?> 6 85 6.1 86 6.2 88 6.3 93 7 99 7.1 99 7.2 100 7.3 101 7.4 103 7.5 106 7.6 107 7.7 108 7.8 109 7.9 110 7.10 114 7.11 117 119 121 124 127 Kostenträgerzeit- und Betriebsergebnisrechnung . . . . . . . . . . . . . Ermittlung des Periodenerfolgs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Betriebsergebnisrechnung auf Vollkostenbasis . . . . . . . . . . Betriebsergebnisrechnung auf Teilkostenbasis . . . . . . . . . . Übungsaufgaben . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Übungsaufgabe zur Erfassung des mengenmäßigen Materialverbrauchs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Übungsaufgabe zur Bewertung des wertmäßigen Materialverbrauchs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Übungsaufgabe zur kalkulatorischen Abschreibung . . . . . . Übungsaufgabe zur Verrechnung von Kostenstellengemeinkosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Übungsaufgabe zur innerbetrieblichen Leistungsverrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Übungsaufgabe zur Berechnung von Gemeinkostenzuschlagssätzen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Übungsaufgabe zur Zuschlagskalkulation . . . . . . . . . . . . . . Übungsaufgabe zur Äquivalenzziffernkalkulation . . . . . . . Übungsaufgabe zur Kalkulation von Kuppelprodukten . . . Übungsaufgabe zur Betriebsergebnisrechnung auf Vollkostenbasis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Übungsaufgabe zur Betriebsergebnisrechnung auf Teilkostenbasis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Hilfreiche Lehrbücher und Quellen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Glossar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Index . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Abbildungsverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6 Inhalt <?page no="7"?> Vorwort Die Kosten- und Leistungsrechnung ist ein Teilsystem des internen Rech‐ nungswesens. Es erfasst den bewerteten Einsatzgüterverbrauch für die Erstellung und Verwertung des Leistungsprogramms der Unternehmung und bereitet diese Daten für die Zwecke unternehmungsinterner Informa‐ tionsempfänger: innen auf. Zu den Zwecken der Kosten- und Leistungsrechnung gehören die Ermitt‐ lung von Herstellungskosten für die Bewertung selbst erstellter Anlagen sowie der Bestände fertiger und unfertiger Erzeugnisse in der Bilanz, die Unterstützung von Entscheidungen über das Leistungsprogramm der Unternehmung, die Erfolgskontrolle sowie die Wirtschaftlichkeitskontrolle. Generiert werden die Kosteninformationen in der Kostenarten-, der Kostenstellensowie der Kostenträgerstück- und der Kostenträgerzeitrech‐ nung. Die Erfassung und Aufbereitung der Kosteninformationen in diesen Teilrechnungen der Kostenrechnung werden durch zahlreiche Beispiele veranschaulicht. Durch das Lösen der Übungsaufgaben in Kapitel 7 können Sie überprüfen, ob Sie die erläuterten Vorgehensweisen zur Erfassung und Verrechnung der Kostendaten verstanden haben. Am Ende des Buches finden Sie ein Glossar wichtiger Begriffe aus anderen Teilgebieten der Betriebswirtschaftslehre, die im Text verwendet werden <?page no="9"?> Aufbau des Buches espresso-Wissenscheck | Der Link bzw. QR-Code führt zu einem eLear‐ ning-Kurs. Im Rahmen dessen kann das Gelernte auf die Probe gestellt wer‐ den. Zu diesem Buch gibt es einen ergänzenden eLearning-Kurs mit über 73 Fragen. Mithilfe des Kurses können Sie online überprüfen, inwieweit Sie die Themen des Buches verinnerlicht haben. Gleichzeitig festigt die Wiederholung in Quiz-Form den Lernstoff. Der eLearning-Kurs kann Ihnen dabei helfen, sich gezielt auf Prü‐ fungssituationen vorzubereiten. Der eLearning-Kurs ist eng mit vorliegendem Buch verknüpft. Sie fin‐ den im Folgenden zu den wichtigen Kapiteln QR-Codes, die Sie direkt zum dazugehörigen Fragenkomplex bringen. Andersherum erhalten Sie innerhalb des eLearning-Kurses am Ende eines Fragendurchlaufs neben der Auswertung der Lernstandskontrolle auch konkrete Hin‐ weise, wo Sie das Thema bei Bedarf genauer nachlesen bzw. vertiefen können. Diese enge Verzahnung von Buch und eLearning-Kurs soll Ihnen dabei helfen, unkompliziert zwischen den Medien zu wechseln, und unterstützt so einen gezielten Lernfortschritt. espresso-Warm-up | Dieser Text führt in das Kapitelthema ein und erklärt grundsätzliche Zusammenhänge. Dies schafft ein tieferes Verständnis der folgenden Kapitel. espresso-Keywords | Diese Liste von Worten verschafft einen Überblick über die relevanten Schlagwörter des Kapitels. Diese Begriffe sollten nach dem Lesen verstanden sein. espresso-Verständnis | Diese Inhalte verschaffen schnell und einfach ein Aha-Erlebnis. Sie helfen dabei, das Wissen zu verinnerlichen. espresso-Wissen | Hierbei handelt es sich um Inhalte, ohne die ein Ver‐ ständnis des Themas nicht möglich ist. Kurzum: Sie sind essenziell. <?page no="11"?> 1 Gegenstand der Kosten- und Leistungsrechnung espresso-Wissenscheck | https: / / narr.kwaest.io/ s/ 1391 espresso-Warm-up | Das Rechnungswesen ist ein formales Informati‐ onssystem der Unternehmung, das mengen- und wertmäßige Daten und Informationen über die wirtschaftlich relevanten Aktivitäten einer Ab‐ rechnungsperiode erfasst, verarbeitet, speichert und sichtbar macht. Die Kosten- und Leistungsrechnung ist neben dem externen Rechnungswe‐ sen mit der Buchführung, der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlust‐ rechnung ein weiteres Teilsystem des Rechnungswesens der Unter‐ nehmung. Warum sollte eine Unternehmung neben dem externen Rechnungswesen mit der Kosten- und Leistungsrechnung ein weiteres Teilsystem des Rechnungswesens haben? Zur Beantwortung dieser Frage wird aufgezeigt, welchem Zweck die Kosten- und Leistungsrech‐ nung dienen kann. Darauf aufbauend wird erläutert, über welche wirt‐ schaftlichen Aktivitäten in der Kosten- und Leistungsrechnung Daten und Informationen erfasst werden. In diesem Zusammenhang sollen vor allem die Unterschiede zwischen dem externen Rechnungswesen und der Kosten- und Leistungsrechnung erörtert werden. Nach ihrer Zurechenbarkeit zu Produkten oder anderen Objekten sowie ihren Veränderungen bei einem Rückgang oder einem Anstieg der Produktionsmengen werden mehrere Kostenkategorien abgegrenzt. Die Zuordnung von Kosten zu bestimmten Kategorien ist maßgebend für deren Verrechnung und Interpretation. Kenntnisse der Kostenkate‐ gorien sind daher unerlässlich für das Verständnis der nachfolgenden Kapitel. 1.1 Zweck der Kosten- und Leistungsrechnung espresso-Keywords | Betriebsvergleich, externes Rechnungswesen, Herstellungskosten, internes Rechnungswesen, Normgröße, Rech‐ <?page no="12"?> nungsziel, Soll-Ist-Vergleich, Wirtschaftlichkeitskontrolle, Zeitver‐ gleich Das Rechnungswesen dient der Erfassung, Verarbeitung und Auswertung mengen- und wertmäßiger Informationen über die wirtschaftlichen Aktivi‐ täten einer Abrechnungsperiode. Nach den Empfängern dieser Informatio‐ nen wird es in das externe und das interne Rechnungswesen gegliedert. Das externe Rechnungswesen umfasst die Bilanz und die GuV-Rechnung. Es stellt Informationen für unternehmungsexterne Interessierte bereit, wie z. B. Anteilseigner und Gläubiger. Die Kosten- und Leistungsrechnung ist ein Teilsystem des internen Rechnungswesens. In der Kosten- und Leistungs‐ rechnung wird der bewertete Einsatzgüterverbrauch für die Erstellung und Verwertung des Leistungsprogramms der Unternehmung erfasst und die gewonnenen Daten werden für unternehmungsinterne Informationsemp‐ fänger aufbereitet. Der Zweck einer Kosten- und Leistungsrechnung wird durch ihre Rech‐ nungsziele beschrieben. Die Rechnungsziele präzisieren die beabsichtigte Verwendung der Kosteninformationen, die durch die Kosten- und Leistungs‐ rechnung bereitgestellt werden. Rechnungsziele der Kosten- und Leistungs‐ rechnung können sein: ● die Ermittlung von Herstellungskosten für die Bewertung der selbst erstellten Anlagegüter sowie der Bestände an fertigen und unfertigen Produkten in der Bilanz, ● die Preisermittlung auf der Grundlage der Selbstkosten, ● die Unterstützung von Entscheidungen über das Leistungsprogramm der Unternehmung, ● die Erfolgskontrolle sowie ● die Wirtschaftlichkeitskontrolle. Für die Bewertung von Beständen bei den Produkten und selbst erstellten Anlagegütern in der Bilanz und für die Unterstützung von Entscheidun‐ gen über das Leistungsprogramm sind die Kosten der Produkte und anderer Objekte zu ermitteln. Um den Erfolg kontrollieren zu können, sind die Kosten der Periode zu bestimmen und den Erlösen gegenüberzu‐ stellen. Zur Kontrolle der Wirtschaftlichkeit der Leistungserstellung und -verwertung werden die tatsächlich angefallenen Kosten (Ist-Kosten) der Abrechnungsperiode mit einer Normgröße verglichen. Bei dieser Norm‐ 12 1 Gegenstand der Kosten- und Leistungsrechnung <?page no="13"?> größe kann es sich um die Kosten der Vorperiode (Zeitvergleich) oder die einer anderen Unternehmung (Betriebsvergleich) handeln. Wird die Wirtschaftlichkeitskontrolle als Soll-Ist-Vergleich durchgeführt, werden als Normgröße die Soll-Kosten der Abrechnungsperiode geplant. Soll-Kosten sind die Kosten, die unter den gegebenen Bedingungen bei wirtschaftlicher Leistungserstellung und -verwertung anfallen. Um die Verantwortlichkeit für Abweichungen der realisierten Kosten von der Normgröße feststellen zu können, wird dieser Vergleich zwischen den Ist-Kosten und der Normgröße nicht auf Unternehmungsebene, sondern auf Kostenstellenebene durchge‐ führt. Für dieses Rechnungsziel sind deshalb die Kosten der Kostenstellen zu ermitteln. Rechnungswesen Externes Rechnungswesen  Bilanz  GuV-Rechnung  … Internes Rechnungswesen  Kosten- und Leistungsrechnung … Rechnungsziele der Kosten- und Leistungsrechnung  Ermittlung der Herstellungskosten Kosten der Produkte  Preisermittlung auf der Grundlage von Selbstkosten  Unterstützung von Entscheidungen über das Leistungsprogramm  Erfolgskontrolle Kosten der Periode  Wirtschaftlichkeitskontrolle Kosten der Kostenstellen Bereitzustellende Kosteninformationen Abb. 1: Rechnungsziele der Kosten- und Leistungsrechnung Nach § 255 Abs. 2 HGB sind die Vermögensgegenstände, die von der Un‐ ternehmung während der Abrechnungsperiode selbst erstellt worden und am Bilanzstichtag noch vorhanden sind (gelagerte Produktmengen, selbst erstellte Anlagegüter), in der Bilanz zu Herstellungskosten zu bewerten. 1.1 Zweck der Kosten- und Leistungsrechnung 13 <?page no="14"?> espresso-Wissen | Herstellungskosten sind nach § 255 Abs. 2 S. 1 HGB „die Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensge‐ genstands, seine Erweiterung oder für eine … wesentliche Verbesserung entstehen.“ Zu ihnen zählen die Material- und die Fertigungskosten. Es dürfen zudem angemessene Teile der Kosten der allgemeinen Verwaltung und der Aufwen‐ dungen für soziale Leistungen berücksichtigt werden. Nicht in die Berech‐ nung der Herstellungskosten einbezogen werden dürfen Forschungs- und Vertriebskosten. Abb. 2 präzisiert die Bestandteile der Herstellungskosten nach Handelsrecht. • Materialeinzelkosten • Fertigungseinzelkosten • Sonderkosten der Fertigung • angemessene Teile der Materialgemein‐ kosten • angemessene Teile der Fertigungsgemein‐ kosten (einschließlich Abschreibungen) Pflichtbestandteil der Herstellungskosten • angemessene Teile der Kosten der allge‐ meinen Verwaltung • angemessene Teile der Aufwendungen für soziale Einrichtungen, für freiwillige so‐ ziale Leistungen und für die freiwillige Altersversorgung • Zinsen für Fremdkapital zur Finanzierung der Herstellung des Vermögensgegenstands Wahlbestandteil der Herstellungskosten • Forschungskosten • Vertriebskosten Verbot der Einbeziehung in die Berechnung der Herstellungskosten Abb. 2: Herstellungskosten nach Handelsrecht In Ausnahmefällen werden öffentliche Aufträge nicht zu Marktpreisen, sondern ersatzweise zu Selbstkostenpreisen abgerechnet. Der Selbstkos‐ tenpreis eines öffentlichen Auftrags ist der Abrechnungsbetrag, der unter Beachtung der gesetzlichen Richtlinien aus den Selbstkosten einer Unternehmung zuzüglich eines Gewinnzuschlags für eine Leistung errech‐ 14 1 Gegenstand der Kosten- und Leistungsrechnung <?page no="15"?> net wird, die gegenüber einem öffentlichen Auftraggeber erbracht wird. Die Leitsätze für die Preisermittlung auf Grund von Selbstkosten (LSP) enthalten u. a. Grundsätze zu den Bestandteilen der Selbstkosten und der Bestimmung des Gewinnzuschlags. In Abb. 3 werden die Kostenarten genannt, die bei der Berechnung des Selbstkostenpreises für einen öffentlichen Auftrag berücksichtigt werden dürfen. Stoffkosten + Löhne, Gehälter, andere Personalkosten + Kosten der Instandhaltung und -setzung + Entwicklungs-, Entwurfs- und Versuchskosten + Kosten des Fertigungsanlaufs oder von Bauartänderungen + Steuern, Gebühren, Beiträge + Lizenzen, Patente, gewerblicher Rechtsschutz + Mieten, Büro-, Werbe-, Transportkosten und dergleichen + Vertriebssonderkosten + Kalkulatorische Kosten = Selbstkosten + Kalkulatorischer Gewinn = Selbstkostenpreis Abb. 3: Preisermittlung auf Grund von Selbstkosten nach LSP 1.2 Kennzeichnung des Kostenbegriffs espresso-Keywords | Einzelkosten, Erlös, fixe Kosten, Gemeinkosten, Kosten, Leistung, variable Kosten Kosten sind die erfolgswirksame Wirkung des Verbrauchs und Gebrauchs von Einsatzgütern für das Erbringen von Leistungen zur Realisation des Sachziels der Unternehmung. Das Sachziel der Unternehmung beschreibt ihre Marktaufgabe, d. h. die Art und die Menge der Sach- oder Dienstleis‐ tungen, die erstellt und am Markt abgesetzt werden sollen. 1.2 Kennzeichnung des Kostenbegriffs 15 <?page no="16"?> espresso-Wissen | Unter der Leistung wird die art- und mengenmäßige Ausbringung eines Prozesses verstanden, die unmittelbar oder mittelbar zur Realisation des Sachziels der Unternehmung beiträgt. Bei der Leistung kann es sich um einen Auftrag handeln, um die von der Unternehmung während der Abrechnungsperiode produzierten oder abge‐ setzten Mengen ihrer Produkte oder um die Ausbringung einer Kostenstelle, die in anderen Bereichen der Unternehmung verbraucht, gebraucht (inner‐ betriebliche Leistung) oder weiterverarbeitet (Zwischenprodukt) wird. Die Leistung ist von den Erlösen abzugrenzen. espresso-Wissen | Erlöse sind der Wert der erstellten Leistungen. Sie umfassen die Entgelte für die am Absatzmarkt abgesetzten Produkte sowie die bewerteten selbst erstellten Anlagegüter und Bestandsänderungen bei den Produkten. Den Erlösen als positiver Erfolgskomponente stehen die Kosten als negative Erfolgskomponente gegenüber. espresso-Wissen | Kosten sind der bewertete sachzielbezogene Gü‐ terverbrauch, d. h., der bewertete Verbrauch von Sachgütern und Dienstleistungen, der durch die Leistungserstellung und -verwertung verursacht wird. Ein Güterverbrauch ist der Verzehr von Möglichkeiten der Nutzung von Real- und Nominalgütern zur Erstellung und marktlichen Verwertung von Leistungen. Neben dem Verbrauch von Werkstoffen und Arbeitsleistungen der Mitarbeiter ist auch der Wertverzehr durch die Nutzung von Anlagegü‐ tern ein Güterverbrauch, der über Abschreibungen erfasst wird. Kosten werden unabhängig von Ausgaben und Auszahlungen ermittelt. Für die Bewertung des mengenmäßigen Güterverbrauchs können damit nicht nur realisierte Preise verwendet werden, sondern auch alle Formen nicht realisierter Preise, wie z. B. Wiederbeschaffungspreise, Schätzpreise und Lenkpreise. Dadurch ist es möglich, auch den Gebrauch oder Verbrauch unentgeltlich überlassener Einsatzgüter als Kosten zu erfassen. 16 1 Gegenstand der Kosten- und Leistungsrechnung <?page no="17"?> espresso-Verständnis | Ein Güterverbrauch führt nur dann zu Kosten, wenn er sachzielbezogen ist, d. h. zur Realisation des Sachziels der Unternehmung beiträgt. Kosten bilden den Güterverbrauch ab, der zur Erstellung und Verwertung der Leistungen im Sachziel der Unternehmung oder zur Aufrechterhaltung der Betriebsbereitschaft zur Realisation des Sachziels beiträgt. Die Kosten der Unternehmung werden in mehrere Kostenkategorien gegliedert. Jede Kostenkategorie lässt sich durch die Ausprägung eines spezifischen Kostenmerkmals abgrenzen. Abb. 4 nennt zwei Kostenmerk‐ male sowie die Kostenkategorien, die durch Ausprägungen dieser Merkmale gekennzeichnet sind. Kostenmerkmal Kostenkategorien Zurechenbarkeit zu ei‐ nem Bezugsobjekt Einzelkosten Gemeinkosten Verhalten bei Beschäfti‐ gungsänderungen Variable Kosten Fixe Kosten Abb. 4: Überblick über Kostenkategorien Ein Bezugsobjekt ist ein Sachverhalt, dem Kosten zugerechnet werden. Bezugsobjekt kann u. a. eine Produkteinheit, ein Auftrag, ein Produkt, eine Produktgruppe, eine Kostenstelle oder ein Zeitraum sein. Bei einem Produkt als Bezugsobjekt werden die Einzel- und die Gemeinkosten wie folgt definiert: espresso-Wissen | Einzelkosten fallen ausschließlich für ein Produkt an und werden bei diesem auch erfasst. Sie können diesem Produkt deshalb direkt zugeordnet werden. Gemeinkosten sind Kosten, die entweder für mehrere Produkte gemeinsam anfallen oder für mehrere Produkte gemeinsam erfasst werden. Sie können einem Produkt nicht direkt zugeordnet, sondern nur indirekt über Hilfsgrößen zugerechnet werden. 1.2 Kennzeichnung des Kostenbegriffs 17 <?page no="18"?> espresso-Verständnis | Bei der Fertigung von Fahrrädern sind die Kos‐ ten für Räder, Reifen, Sattel, Lenker usw. Einzelkosten. Der periodische Abschreibungsbetrag für die Werkhalle, in der alle Modelle der Pro‐ duktgruppe „Cityrad“ gefertigt werden, fällt für alle Fahrradmodelle dieser Produktgruppe gemeinsam an. Er zählt damit zu den Gemein‐ kosten. Der Energieverbrauch einer Maschine bei der Bearbeitung der Rahmen eines Fahrradmodells fällt zwar ausschließlich für dieses Fahrradmodell an. In der Regel wird aber nicht der Energieverbrauch für die Bearbeitung eines Rahmens erfasst. Gemessen wird meist nur der monatliche Energieverbrauch der Maschine oder in der Werkhalle. Gemeinkosten werden als „echt“ bezeichnet, wenn sie für mehrere Produkte gemeinsam anfallen. Fallen sie zwar für ein Produkt an, werden sie aber für mehrere Produkte gemeinsam erfasst, wird von unechten Gemeinkosten gesprochen. Neben den Einzel- und den Gemeinkosten werden noch Sondereinzel‐ kosten abgegrenzt. Das sind Einzel- oder Gemeinkosten, die aufgrund eines speziellen Informationsbedarfs gesondert ausgewiesen werden. Als Sondereinzelkosten werden beispielsweise Kosten ausgewiesen, die einem Auftrag oder der während einer Abrechnungsperiode hergestellten Menge eines Produkts direkt zugerechnet werden können. Nach dem Ort ihrer Entstehung werden Sondereinzelkosten der Fertigung (z. B. Kosten für Spe‐ zialwerkzeuge) und Sondereinzelkosten des Vertriebs (u.-a. Zölle, Frachten, Provisionen) unterschieden. Die Beschäftigung ist der quantitative Ausdruck für die Leistung. Wird nur eine Leistungsart erbracht, lässt sich die Leistung unmittelbar über die Ausbringungsmenge quantifizieren. Werden unterschiedliche Leistungsar‐ ten erbracht, wird die Leistung mit Hilfe einer Maßgröße erfasst, die diese Leistungsarten gleichnamig macht. Diese Maßgröße wird als Bezugsgröße bezeichnet. Beispiele für Bezugsgrößen zur Messung der Leistung in der Fertigung sind Arbeitszeit, Maschinenzeit, Fertigungszeit sowie Längen-, Flächen- und Kubikmaße bei Produkten, die sich nur in ihren Abmessungen unterscheiden. 18 1 Gegenstand der Kosten- und Leistungsrechnung <?page no="19"?> espresso-Wissen | Die Höhe variabler Kosten verändert sich mit der Beschäftigung. Kosten, deren Höhe bei Veränderungen der Beschäfti‐ gung konstant bleibt, sind fixe Kosten. Variable Kosten fallen bei der Produktion von Fahrrädern u. a. für den Verbrauch von Rohstoffen und Bauteilen an sowie für den Energieverbrauch der Maschinen in der Fertigung. Beispiele für fixe Kosten sind die periodischen Abschrei‐ bungsbeträge für die Gebäude sowie die Gehälter der Mitarbeiter. espresso-Verständnis | Für die variablen Kosten wird meist ein pro‐ portionaler Verlauf unterstellt, d. h., dass jede zusätzliche Leistungs‐ einheit zu einem Anstieg der Gesamtkosten in der gleichen Höhe führt. Die Gesamtkostenkurve weist damit einen linearen Verlauf auf und die Stückkosten bleiben bei Beschäftigungsänderungen konstant. Die fixen Kosten sind bei zunehmender Beschäftigung konstant. Dagegen sinken die fixen Stückkosten mit zunehmender Beschäftigung (vgl. Abb. 5). Kostenkategorie Gesamtkostenkurve Stückkostenkurve Variable Kosten Fixe Kosten Mit K = Gesamtkosten; k = Stückkosten; x = Beschäftigung K x k x x K x * x 1 x 2 x k x * x 1 x 2 Abb. 5: Verlauf variabler und fixer Kosten 1.2 Kennzeichnung des Kostenbegriffs 19 <?page no="20"?> 1.3 Abgrenzung von Kosten und Aufwand espresso-Keywords | Anderskosten, Aufwand, außerordentlicher Auf‐ wand, bewertungsbedingter Aufwand, Grundkosten, kalkulatorische Kosten, neutraler Aufwand, sachzielfremder Aufwand, Zusatzkosten, Zweckaufwand Im externen Rechnungswesen wird der Güterverbrauch über den Aufwand erfasst. Das ist der entsprechend den gesetzlichen Regeln meist mit Aus‐ gaben bewertete Güterverbrauch einer Abrechnungsperiode. Gesetzliche Regelungen legen die Art, den Umfang und die Bewertung des Güterver‐ brauchs fest, der als Aufwand zu erfassen ist. Der als Aufwand abgebildete wertmäßige Güterverbrauch unterscheidet sich von dem, der in der Kosten‐ rechnung als Kosten erfasst wird. espresso-Wissen | Für die Teile des Aufwands (der Kosten), die mit den Kosten (dem Aufwand) übereinstimmen, hat sich die Bezeichnung „Zweckaufwand“ („Grundkosten“) durchgesetzt (vgl. Abb. 6). Aufwand - Neutraler Aufwand • Sachzielfremder Aufwand • Außerordentlicher Aufwand • Bewertungsbedingter Aufwand • Periodenfremder Aufwand Zweckaufwand - Grundkosten Kalkulatorische Kosten • Anderskosten • Zusatzkosten Kosten Abb. 6: Abgrenzung von Aufwand und Kosten 20 1 Gegenstand der Kosten- und Leistungsrechnung <?page no="21"?> espresso-Wissen | Der neutrale Aufwand ist der Teil des Aufwands, dem keine Kosten oder Kosten in anderer Höhe gegenüberstehen. Nach seinen Ursachen werden der sachzielfremde, der periodenfremde, der außerordentliche und der bewertungsbedingte Aufwand unterschieden. Als Aufwand wird der gesamte Güterverbrauch der Periode erfasst. Dagegen wird nur derjenige Güterverbrauch als Kosten verrechnet, der durch die Realisation des Sachziels der Unternehmung ausgelöst wird. Hinter dem sachzielfremden Aufwand verbirgt sich der Güterverbrauch, der nicht für die Realisation des Sachziels der Unternehmung angefallen ist. Als Beispiel für diese Kategorie des neutralen Aufwands können Spenden für karitative Zwecke genannt werden. Der periodenfremde Aufwand ist ein sachzielbezogener Güterver‐ brauch, der durch Handlungen in einer Vorperiode verursacht, jedoch zu diesem Zeitpunkt nicht oder nicht vollständig erfasst worden ist. Fallen in der aktuellen Periode Ausgaben für diesen Güterverbrauch an, werden sie als neutraler Aufwand erfasst, nicht jedoch als Kosten, da dieser Güterver‐ brauch nicht der Realisation des Sachziels der aktuellen Periode dient. Ein periodenfremder Aufwand ist z.-B. eine Gewerbesteuernachzahlung. Der außerordentliche Aufwand ist ein Güterverbrauch, der nach Art oder Umfang im Rahmen der betrieblichen Tätigkeit ungewöhnlich ist, wie z. B. Schäden durch Katastrophen und Gewährleistungsansprüche Dritter. In der Kostenrechnung wird dieser Güterverbrauch nicht berücksichtigt, da er im Zeitverlauf zu stark schwankenden Produktkosten führen würde. Diese würden die Erfolgsinformationen der Betriebsergebnisrechnung verzerren, eine Analyse der Erfolgsentwicklung erschweren und möglicherweise sogar Fehlentscheidungen zur Folge haben. espresso-Verständnis | In der Kostenrechnung werden anstelle des nach Art und Umfang ungewöhnlichen Güterverbrauchs kalkulato‐ rische Wagniskosten in einer Höhe berücksichtigt, bei der erwartet werden kann, dass sie über einen längeren Zeitraum hinweg mit dem außerordentlichen Aufwand übereinstimmen. Über kalkulatorische Wagniskosten wird ein unregelmäßig, zufallsbedingt auftretender Gü‐ 1.3 Abgrenzung von Kosten und Aufwand 21 <?page no="22"?> terverbrauch durch Durchschnittsbildung gleichmäßig auf mehrere Abrechnungsperioden verteilt, d.-h., er wird zeitlich geglättet. Dem bewertungsbedingten Aufwand liegt ein mengenmäßiger Güterver‐ brauch zugrunde, der im gleichen Umfang auch zu Kosten führt. Dieser Güterverbrauch wird im externen und internen Rechnungswesen jedoch unterschiedlich bewertet. Bewertungsunterschiede gibt es z. B. bei der Abschreibung. In der Kosten- und Leistungsrechnung stellt sich das Problem der Abschreibung bei den abnutzbaren Anlagegütern, die über einen länge‐ ren Zeitraum im Prozess der Leistungserstellung und -verwertung genutzt werden. Durch Verschleiß, Fristablauf, technischen Fortschritt oder verän‐ derte Kundenwünsche verringert sich der Wert der Anlagegüter während der gesamten Nutzungsdauer. Diese Wertminderungen werden im externen Rechnungswesen über bilanzielle Abschreibungen und in der Kosten- und Leistungsrechnung über kalkulatorische Abschreibungen erfasst. Die bilan‐ zielle Abschreibung unterliegt handels- und steuerrechtlichen Vorschriften. espresso-Verständnis | Über die in der Kostenrechnung als Kosten verrechneten kalkulatorischen Abschreibungen soll der auf die Abrechnungsperiode entfallende Wertverzehr der Anlagegüter mög‐ lichst exakt erfasst werden. Die als Aufwand in der GuV-Rechnung verrechneten bilanziellen Abschreibungen werden deshalb nicht im‐ mer in die Kostenrechnung übernommen. espresso-Wissen | Kalkulatorischen Kosten steht kein Aufwand (Zusatzkosten) oder ein Aufwand in anderer Höhe (Anderskosten) gegenüber. Zusatzkosten bilden den Verbrauch und die Nutzung von Gütern ab, für die keine Ausgaben anfallen und die damit auch nicht zu Aufwand führen. Zu den Zusatzkosten zählen der kalkulatorische Unternehmerlohn und die kalkulatorischen Mieten. 22 1 Gegenstand der Kosten- und Leistungsrechnung <?page no="23"?> espresso-Verständnis | Der kalkulatorische Unternehmerlohn findet in eigentümergeführten Unternehmungen Eingang in die Kos‐ tenrechnung. Bei diesen Unternehmungen ist der Wert der Arbeits‐ leistung, die Eigentümer, Gesellschafter oder ohne feste Entlohnung mitarbeitende Angehörige erbringen, über den Gewinn zu entgelten und darf im externen Rechnungswesen nicht als Aufwand erfasst werden. Durch die Berücksichtigung eines kalkulatorischen Unter‐ nehmerlohns in der Kostenrechnung soll zum einen die Vergleichbar‐ keit der Kosten eigentümer- und managergeführter Unternehmungen herbeigeführt werden. Zum anderen wird damit die vollständige Er‐ fassung des Güterverzehrs einer Abrechnungsperiode angestrebt. Aus diesem Grund werden in der Kostenrechnung für Anlagegüter, die der Unternehmung unentgeltlich oder zu Mieten unterhalb der üblichen Höhe zur Verfügung stehen, kalkulatorische Mieten erfasst. Anderskosten steht ein Aufwand in anderer Höhe gegenüber, d. h. ein außerordentlicher oder ein bewertungsbedingter Aufwand. Anderskosten sind ● die kalkulatorische Abschreibung, ● die kalkulatorischen Wagniskosten und ● die kalkulatorischen Zinsen. Im externen Rechnungswesen werden die tatsächlich gezahlten Fremdka‐ pitalzinsen als Aufwand berücksichtigt. Die Erfassung nur der Fremdkapi‐ talzinsen wird für die Kostenrechnung überwiegend abgelehnt. Dadurch würde die Höhe der Kosten vom Verhältnis zwischen Eigen- und Fremdka‐ pital abhängig sein und die Vergleichbarkeit der Kosten mehrerer Unterneh‐ mungen eingeschränkt. In der Kostenrechnung werden kalkulatorische Zinsen erfasst, d. h. Zinsen auf das betriebsnotwendige Kapital. Zu diesem zählen alle Teile des Anlage- und Umlaufvermögens, die der Erfüllung des Sachziels der Unternehmung dienen und nicht bereits in anderer Form (verdeckt) verzinst werden. espresso-Verständnis | Zur Begründung des Kostencharakters der Zinsen auf das betriebsnotwendige Kapital wird darauf verwie‐ sen, dass der Einsatz von Gütern zur Leistungserstellung und -verwer‐ tung zur Bindung von Eigen- und Fremdkapital führt. Das gebundene 1.3 Abgrenzung von Kosten und Aufwand 23 <?page no="24"?> Kapital steht nicht mehr für alternative Kapitalanlagen zur Verfügung. Der Unternehmung entgehen Erträge aus diesen alternativen Kapi‐ talanlagen. Diese gehen als kalkulatorische Zinsen in die Kostenrech‐ nung ein. 24 1 Gegenstand der Kosten- und Leistungsrechnung <?page no="25"?> 2 Ausgestaltung der Kostenrechnung espresso-Wissenscheck | https: / / narr.kwaest.io/ s/ 1392 espresso-Warm-up | Die Rechnungsziele der Kosten- und Leistungs‐ rechnung verlangen die Bereitstellung von Informationen über die Kos‐ ten der Abrechnungsperiode, die Kosten der Kostenstellen oder die Kos‐ ten der Produkte. Diese Informationen werden in drei Teilrechnungen der Kostenrechnung generiert: der Kostenartenrechnung (Kosten der Abrechnungsperiode), der Kostenstellenrechnung (Kosten der Kosten‐ stellen) und der Kostenträgerrechnung (Kosten der Produkte). Diese Teilrechnungen stehen nicht isoliert nebeneinander. Sie sind über Kos‐ tendaten verbunden, die in einer Teilrechnung generiert und in der nächsten Teilrechnung weiterverarbeitet werden. Aus den in der Kos‐ tenartenrechnung generierten Daten über die Kosten der Abrechnungs‐ periode werden in der Kostenstellenrechnung Informationen über die Kosten der Kostenstellen ermittelt. In der Kostenträgerrechnung wer‐ den die Kostendaten und -informationen aus der Kostenartenrechnung und der Kostenträgerrechnung zusammengeführt, um Informationen über die Kosten der Produkte und den sachzielbezogenen Periodenerfolg zu ermitteln. Systeme der Kostenrechnung geben vor, wie die Kosten in den Teilrechnungen zu erfassen und zu verarbeiten sind, um Kosten‐ informationen für ausgewählte Rechnungsziele generieren zu können. 2.1 Gliederung der Kostenrechnung espresso-Keywords | Betriebsergebnisrechnung, Fertigungslöhne, Kal‐ kulation, Kostenarten, Kostenartenrechnung, Kostenstelle, Kostenstel‐ lenrechnung, Kostenträger, Kostenträgerrechnung, Kostenträgerstück‐ rechnung, Kostenträgerzeitrechnung, Materialeinzelkosten <?page no="26"?> Die Informationen über die Kosten der Abrechnungsperiode, der Kosten‐ stellen und der Produkte werden in den drei Teilrechnungen der Kosten‐ rechnung ermittelt: ● der Kostenartenrechnung, ● der Kostenstellenrechnung und ● der Kostenträgerrechnung mit ○ der Kostenträgerstückrechnung (Kalkulation) und ○ der Kostenträgerzeitrechnung. Die Kostenartenrechnung ist eine reine Erfassungsrechnung. Sie gibt Auskunft über die Höhe der Kosten, die während der Abrechnungsperiode angefallen sind. espresso-Wissen | Kostenarten werden durch die Art des verbrauchten Einsatzgutes abgegrenzt. Beispiele für Kostenarten sind Materialkosten, Personalkosten, Abschreibungen und kalkulatorische Zinsen. Die Kostenstellenrechnung gibt Antwort auf die Frage, wo in der Unter‐ nehmung die Kosten einer Abrechnungsperiode verursacht worden sind. Dazu informiert sie über die Höhe der Kosten, die in den Kostenstellen verursacht worden sind. espresso-Wissen | Kostenstellen sind Teilbereiche der Unternehmung, für die Kosten gesondert erfasst und verrechnet werden. Die Informationen über die in den Kostenstellen verursachten Kosten werden für die Kontrolle der Wirtschaftlichkeit in den Kostenstellen und die Unterstützung von Entscheidungen in den Kostenstellen ausgewertet. Ein weiterer Zweck der Kostenstellenrechnung ist die Ermittlung von Gemeinkostenzuschlagssätzen. In der Kostenträgerrechnung, die sich an die Kostenstellenrechnung anschließt, werden die den Kostenstellen zuge‐ rechneten Gemeinkosten mit den Gemeinkostenzuschlagssätzen anteilig auf die Produkte verrechnet, und zwar proportional zu den Leistungen, die es im Leistungserstellungs- und -verwertungsprozess von den Kostenstellen beansprucht hat. 26 2 Ausgestaltung der Kostenrechnung <?page no="27"?> In der Kostenträgerrechnung werden die Kosten den Kostenträgern zugerechnet, die sie verursacht haben. Sie informiert darüber, wofür die Kosten der Abrechnungsperiode angefallen sind. Die Kostenträgerrechnung umfasst die Kostenträgerstückrechnung (Kalkulation) und die Kostenträger‐ zeitrechnung. espresso-Verständnis | Kostenträger sind Leistungen der Unterneh‐ mung, die einen Güterverbrauch auslösen und Kosten tragen sollen. Beispiele für Kostenträger sind Produkteinheiten, Produkte, Aufträge, Vorräte an fertigen und unfertigen Produkten, Beratungs- und For‐ schungsleistungen für Unternehmungsexterne sowie innerbetriebli‐ che Leistungen, wie z.-B. selbst erstellte Anlagegüter. In der Kostenträgerstückrechnung werden die Kosten einzelnen Kosten‐ trägern zugerechnet. Ermittelt werden z. B. die Stückkosten eines Produkts, die Kosten eines Auftrags oder einer innerbetrieblichen Leistung. In der Kostenträgerzeitrechnung werden die Kosten für die in der Periode produzierten oder abgesetzten Mengen aller Kostenträger ermittelt. Durch die Einbeziehung der Erlöse wird die Kostenträgerzeitrechnung zu einer kurzfristigen Erfolgsrechnung, die als Betriebsergebnisrechnung bezeichnet wird. Sie stellt die Kosten und Erlöse gegenüber und ermittelt mit dem Betriebsergebnis den sachzielbezogenen Periodenerfolg für die Erfolgskontrolle. Abb. 7 skizziert den Aufbau der Kostenrechnung. Sie zeigt, wie die in der Kostenartenrechnung erfassten Kosten in der Kostenstellenrechnung und in der Kostenträgerrechnung verrechnet werden, um die Kosten der Kostenträger und das Betriebsergebnis zu ermitteln. 2.1 Gliederung der Kostenrechnung 27 <?page no="28"?> Kostenartenrechnung Gemeinkosten Einzelkosten Sondereinzelkosten Kostenstellenrechnung Kostenstelle Kostenart Materialstelle Fertigungsstelle Verwaltungsstelle Vertriebsstelle Gehälter Hilfslöhne … Kostenstellenkosten Gemeinkostenzuschlagssatz Kalkulation Betriebsergebnisrechnung Produkt Kostenart 1 … N Kosten Erlöse Produkt 1 … Produkt N (Periodenverlust) Produkt 1 … Produkt N Periodengewinn Materialeinzelkosten Materialgemeinkosten … Produktkosten (1) (2) (3) Abb. 7: Teilrechnungen der Kostenrechnung Die Kostenträgereinzelkosten werden aus der Kostenartenrechnung un‐ mittelbar in die Kostenträgerrechnung übernommen und den Kostenträgern direkt zugeordnet (1). Nach diesem Verfahren werden Materialeinzelkosten und Fertigungslöhne auf die Kostenträger verrechnet. Aus der Kostenarten‐ rechnung werden neben den Kostenträgereinzelkosten auch Sondereinzel‐ kosten unmittelbar in die Kostenträgerrechnung übernommen und dem jeweiligen Kostenträger direkt zugeordnet. 28 2 Ausgestaltung der Kostenrechnung <?page no="29"?> espresso-Verständnis | Materialeinzelkosten sind der direkt bei den Kostenträgern erfasste bewertete Materialverbrauch. Sie fallen für Rohstoffe, Einzelteile und Baugruppen an. Fertigungslöhne sind die Summe aus den Entgelten für unmittelbar an den Kostenträgern erbrachte Arbeitsleistungen und den zugehörigen Sozialkosten. Die Kostenträgergemeinkosten stehen nur in einer mittelbaren Bezie‐ hung zu den Kostenträgern. Sie fallen für die Leistungen an, die in den Kostenstellen erbracht werden (z. B. Bereitstellung von Einsatzgütern, Mon‐ tageleistungen). Eine Beziehung zu den Kostenträgern entsteht erst, wenn diese Leistungen von den Kostenträgern in Anspruch genommen werden. Die Kostenträgergemeinkosten werden deshalb aus der Kostenartenrech‐ nung in die Kostenstellenrechnung übernommen und den Kostenstellen zugerechnet (2). Die in den Kostenstellen ausgewiesenen Kosten werden anschließend in der Kostenträgerrechnung im Verhältnis der beanspruchten Kostenstellenleistung auf die Kostenträger verrechnet (3). 2.2 Systeme der Kostenrechnung espresso-Keywords | Kostenrechnungssystem, Ist-Kostenrechnung, Plankostenrechnung, Teilkostenrechnung, Vollkostenrechnung Jedes Rechnungsziel verlangt die Bereitstellung anderer Kosteninforma‐ tionen und stellt andere Anforderungen an die Ausgestaltung der Kosten‐ rechnung. In Wissenschaft und Unternehmungspraxis haben sich deshalb mehrere Systeme der Kostenrechnung herausgebildet. Systeme der Kostenrechnung legen fest, wie die Kosten der Periode geplant oder erfasst und auf Bezugsobjekte verrechnet werden. Sie können als Verfahren der Kostenrechnung interpretiert werden. Klassifiziert werden die Systeme der Kostenrechnung nach dem Zeitbezug der Kosten und dem Umfang der auf die Kostenträger verrechneten Kosten. Nach dem Zeitbezug der Kosten werden die Ist-Kostenrechnung und die Plankostenrechnung abgegrenzt und nach dem Umfang der Kosten einer Abrechnungsperiode, 2.2 Systeme der Kostenrechnung 29 <?page no="30"?> die auf die Kostenträger verrechnet werden, die Vollkostenrechnung und die Teilkostenrechnung. espresso-Wissen | Die Ist-Kosten einer Abrechnungsperiode sind die Kosten, die für die während dieser Periode realisierte Leistung tatsäch‐ lich angefallen sind. Mit der Ist-Kostenrechnung werden die Ist-Kosten einer bereits abge‐ schlossenen Abrechnungsperiode erfasst und auf die Kostenträger verrech‐ net. Sie dient der Erfolgskontrolle sowie der Ermittlung der Herstellungs‐ kosten für die Bewertung der selbst erstellten Anlagegüter und der Vorräte an fertigen und unfertigen Produkten in der Bilanz. Eine weitere Aufgabe der Ist-Kostenrechnung ist die Bereitstellung von Informationen zu den Ist-Kosten der Kostenstellen, die zur Wirtschaftlichkeitskontrolle der jewei‐ ligen Normgröße gegenübergestellt werden. Aufgabe von Plankostenrechnungen ist die Bereitstellung von Infor‐ mationen über die Kosten einer zukünftigen Abrechnungsperiode. Rech‐ nungsziele dieser Systeme der Kostenrechnung sind die Unterstützung von Entscheidungen über das Leistungsprogramm der Unternehmung sowie die Wirtschaftlichkeitskontrolle, sofern als Normgröße die Kosten geplant werden sollen, die unter den gegebenen Bedingungen bei wirtschaftlicher Leistungserstellung und -verwertung anfallen werden (Soll-Ist-Vergleich). Systeme der Vollkostenrechnung zeichnen sich dadurch aus, dass die gesamten Kosten der Abrechnungsperiode auf die während dieser Periode produzierten Kostenträger verrechnet werden. Rechnungsziele die‐ ser Systeme der Kostenrechnung sind primär die Ermittlung der Herstel‐ lungskosten für die Bewertung der selbst erstellten Anlagegüter und der Produktbestände in der Bilanz sowie die Preisermittlung auf der Grundlage von Selbstkosten. Das Bemühen, Informationen für die Unterstützung von Entscheidungen über das Leistungsprogramm zu generieren, hat zur Entwicklung von Systemen der Teilkostenrechnungen geführt. Sie sehen vor, dass den während der Abrechnungsperiode produzierten und abgesetzten Kostenträ‐ gern nur ein Teil der Kosten zugerechnet wird, die während dieser Periode angefallen sind. Zugerechnet werden entweder die variablen Kosten oder die Einzelkosten. Ein Merkmal von Systemen der Teilkostenrechnung auf der Basis variabler Kosten ist die Trennung der fixen und variablen Kosten. 30 2 Ausgestaltung der Kostenrechnung <?page no="31"?> Sie beginnt in der Kostenstellenrechnung und wird über die Bildung der Verrechnungssätze für die innerbetriebliche Leistungsverrechnung sowie die Berechnung der Gemeinkostenzuschlagssätze bis hin zur Kalkulation und Betriebsergebnisrechnung beibehalten. 2.2 Systeme der Kostenrechnung 31 <?page no="33"?> 3 Erfassung der Kosten in der Kostenartenrechnung espresso-Wissenscheck | https: / / narr.kwaest.io/ s/ 1392 espresso-Warm-up | Eine Aufgabe der Kostenartenrechnung ist es, die in der Abrechnungsperiode angefallenen Kosten zu erfassen. Kosten sind der bewertete sachzielbezogene Güterverbrauch. Bei der Kosten‐ erfassung ist deshalb zunächst der mengenmäßige Güterverbrauch zu ermitteln. Da Kosten unabhängig von Ausgaben und Auszahlungen be‐ messen werden können, ist zur anschließenden Bewertung des ermit‐ telten mengenmäßigen Güterverbrauchs eine Wertkomponente rech‐ nungszielorientiert auszuwählen. Diese getrennte Erfassung der Mengen- und der Wertkomponente der Kosten wird in Abschnitt 3.2 am Beispiel der Stoffkosten erläutert. Die getrennte Erfassung der Mengen- und der Wertkomponente ist nicht immer möglich. Für die Grundkosten wird in diesem Fall der im ex‐ ternen Rechnungswesen für den Güterverbrauch erfasste Aufwand als Kostenbetrag übernommen. Diese Vorgehensweise ist bei der Erfassung kalkulatorischer Kosten nicht möglich, da ihnen entweder kein Auf‐ wand oder Aufwand in anderer Höhe gegenübersteht. In Abschnitt 3.3 wird gezeigt, wie die Kostenbeträge für die kalkulatorischen Abschrei‐ bungen, die kalkulatorischen Zinsen, die kalkulatorischen Wagniskos‐ ten, den kalkulatorischen Unternehmerlohn und die kalkulatorischen Mieten ermittelt werden. 3.1 Aufgaben der Kostenartenrechnung espresso-Keywords | Kalkulatorische Kosten, Stoffkosten Aufgabe der Kostenartenrechnung ist es, die Kosten einer Periode kosten‐ artenweise zu erfassen, die Kostenhöhe festzustellen und die Kosten nach <?page no="34"?> rechnungszielorientierten Kriterien in Kostenkategorien zu gliedern. Sollen die Kosten der Kostenträger ermittelt werden, sind die erfassten Kosten nach ihrer Zurechenbarkeit zu den Kostenträgern in Kostenträgereinzelkosten und Kostenträgergemeinkosten zu gliedern. Kosten werden nach der Mengen- und der Wertkomponente getrennt erfasst. Das setzt jedoch voraus, dass der mengenmäßige Güterverbrauch feststellbar und der Preis einer Mengeneinheit des Einsatzgutes definiert ist. Erfüllt sind diese Voraussetzungen u. a. bei den Stoffkosten, die beim Ver‐ brauch von Rohstoffen, Einzelteilen, Baugruppen und Hilfsstoffen anfallen. Liegen die Voraussetzungen der getrennten Erfassung nicht vor, wird der gesamte Kostenbetrag in die Kostenartenrechnung übernommen, ohne dass auf die Mengen- oder die Wertkomponente zurückgegriffen wird. Bei Globalentgelten, wie z. B. bei Steuern, Abgaben, Beiträgen und den Entgelten für Dienstleistungen, wird als Kostenbetrag der in der Finanzbuchhal‐ tung erfasste Aufwand direkt in die Kostenartenrechnung übernommen. Für kalkulatorische Kosten, denen kein messbarer Einsatzgüterverbrauch zugrunde liegt, wie z. B. für kalkulatorische Abschreibungen und kalkulato‐ rische Wagniskosten, wird der in der Kostenrechnung zu berücksichtigende Betrag zweckbezogen festgelegt. 3.2 Erfassung der Stoffkosten espresso-Keywords | Anschaffungspreis, außerordentlicher Verbrauch, Befundrechnung, Durchschnittspreis, Festpreisbewertung, Gesamtver‐ brauch, Ist-Verbrauch, Mehrverbrauch, Rückrechnung, Skontration, Soll-Verbrauch, Verbrauchsfolge, Wiederbeschaffungspreis Stoffkosten entstehen durch den Verbrauch von Material. Materialien sind Rohstoffe, Einbauteile, Hilfsstoffe und Betriebsstoffe. Rohstoffe, Einbauteile und Hilfsstoffe gehen in die Produkte ein. Ihr Verbrauch kann bei den Kos‐ tenträgern erfasst und die zugehörigen Stoffkosten können grundsätzlich als Kostenträgereinzelkosten (Materialeinzelkosten) verrechnet werden. Betriebsstoffe haben nur einen mittelbaren Bezug zu den Produkten und können meist nicht bei diesen erfasst werden. Stoffkosten für den Verbrauch von Betriebsstoffen sind deshalb in der Regel als Kostenträgergemeinkosten (Fertigungsgemeinkosten) zu erfassen und zu verrechnen. 34 3 Erfassung der Kosten in der Kostenartenrechnung <?page no="35"?> Die Voraussetzungen für die getrennte Erfassung der Mengen- und der Wertkomponente der Stoffkosten sind beim Material meist gegeben. Verfahren zur Ermittlung des Materialverbrauchs für die Mengenkom‐ ponente der Stoffkosten sind die Befundrechnung, die Skontration sowie die Rückrechnung. Mit jedem dieser Verfahren wird ein anderer Bestandteil des Gesamtverbrauchs einer Materialart ermittelt. espresso-Wissen | Der Gesamtverbrauch einer Materialart während ei‐ ner Abrechnungsperiode setzt sich zusammen aus dem Soll-Verbrauch, dem Mehrverbrauch im Produktionsprozess sowie dem außerordentli‐ chen Verbrauch. Der Soll-Verbrauch ist der Materialverbrauch bei Realisation des Leis‐ tungsprogramms unter planmäßigen Bedingungen. Ursachen eines Mehrver‐ brauchs im Produktionsprozess können Ausschuss und Nacharbeit oder Abweichungen von den geplanten Bedingungen sein, wie z. B. höhere Pro‐ duktionsgeschwindigkeiten bei Engpässen mit einem Anstieg des Energiever‐ brauchs oder die Auslagerung von Fertigungsschritten beim Ausfall einer Maschine. Der Soll-Verbrauch bildet zusammen mit dem Mehrverbrauch im Produktionsprozess den Ist-Verbrauch. Fehlmengen im Eingangslager sind die Ursache des außerordentlichen Verbrauchs. Schwund, Verderb, Diebstahl und Vernichtung sind mögliche Ursachen solcher Fehlmengen im Eingangslager. Soll-Verbrauch + Mehrverbrauch im Produktionsprozess = Ist-Verbrauch + außerordentlicher Verbrauch = Gesamtverbrauch Mit der Befundrechnung wird der Gesamtverbrauch einer Materialart wie folgt ermittelt: 3.2 Erfassung der Stoffkosten 35 <?page no="36"?> Anfangsbestand der Materialart zu Beginn der Periode + Menge der Materialart, die während der Periode zugegangen ist − Endbestand der Materialart laut Inventur am Ende der Periode = Gesamtverbrauch der Materialart in der Periode Bei der Skontration wird der Ist-Verbrauch durch die Addition der während der Abrechnungsperiode dem Lager entnommenen Mengen der Materialart ermittelt. Der außerordentliche Verbrauch der Materialart kann als Diffe‐ renz aus dem Gesamtverbrauch und dem durch Skontration ermittelten Ist-Verbrauch bestimmt werden. Der Soll-Verbrauch SV i einer Materialart i wird mit der Rückrechnung ermittelt. Dazu werden die produzierten Mengen der Produkte j (j = 1, …, J) mit ihren Produktionskoeffizienten a ij für die Materialart i multipliziert und die Ergebnisse addiert. Der Produktionskoeffizient a ij eines Produkts j für eine Materialart i gibt die Menge dieser Materialart an, die für die Herstel‐ lung einer Einheit des Produkts benötigt wird. Die Produktionskoeffizienten eines Produkts sind in Stücklisten oder Rezepturen festgeschrieben. SV i = ∑ j = 1 J a ij * x j Der Mehrverbrauch einer Materialart im Produktionsprozess kann durch die Subtraktion des mit der Rückrechnung ermittelten Soll-Verbrauchs vom Ist-Verbrauch bestimmt werden. Beispiel zur Ermittlung des mengenmäßigen Materialverbrauchs Eine Unternehmung stellt Stoffe her. Als Einsatzgüter werden Garne ver‐ schiedener Stärke und Festigkeit benötigt. Für ein Garn liegen am Ende der Periode folgende Daten vor: ● Anfangsbestand zu Beginn der Periode 900 Spulen ● Zugänge laut Belegen 1.870 Spulen ● Abgänge laut Belegen 2.240 Spulen ● Endbestand gemäß Inventur am Ende der Periode 490 Spulen 36 3 Erfassung der Kosten in der Kostenartenrechnung <?page no="37"?> Das Garn wird zur Herstellung von drei Stoffen eingesetzt. Die Produkti‐ onsmengen und die Produktionskoeffizienten der Stoffe sind in folgender Tabelle zusammengefasst: Produkte Produktionsmenge Produktionskoeffizient Stoff 1 330 Ballen 1,6 Spulen/ Ballen Stoff 2 410 Ballen 1,9 Spulen/ Ballen Stoff 3 620 Ballen 1,4 Spulen/ Ballen Gesamtverbrauch - Anfangsbestand gemäß Inventur 900 Spulen + Zugänge 1.870 Spulen − Endbestand lt. Inventur 490 Spulen = Gesamtverbrauch 2.280 Spulen Soll-Verbrauch - Stoff 330 Ballen · 1,6 Spulen/ Ballen = 900 Spulen + Stoff 2 410 Ballen · 1,9 Spulen/ Ballen = 1.870 Spulen + Stoff 3 620 Ballen · 1,4 Spulen/ Ballen = 868 Spulen = Soll-Verbrauch 2.175 Spulen Außerordentlicher Verbrauch - Gesamtverbrauch 2.280 Spulen − Ist-Verbrauch 2.240 Spulen = Außerordentlicher Verbrauch 40 Spulen 3.2 Erfassung der Stoffkosten 37 <?page no="38"?> Mehrverbrauch in der Produktion - Ist-Verbrauch 2.240 Spulen − Soll-Verbrauch 2.175 Spulen = Mehrverbrauch 65 Spulen Zur Ermittlung der Stoffkosten ist der festgestellte mengenmäßige Ma‐ terialverbrauch zu bewerten. Als Wertansätze können Anschaffungs‐ preise, Wiederbeschaffungspreise oder Festpreise verwendet werden. Zu den Anschaffungspreisen gelangt man durch die Korrektur des Brutto-Rechnungsbetrags um die Preisnachlässe, die Umsatzsteuer und die Anschaffungsnebenkosten. Zur Sicherung der Substanzerhaltung werden Materialien mit längerer Lagerdauer, die Preissteigerungen unterliegen, zu Wiederbeschaffungspreisen bewertet. Durch diese Form der Bewertung soll erreicht werden, dass diejenigen Mittel über die Absatzpreise zurück‐ fließen, die zur Wiederbeschaffung des verbrauchten Materials erforderlich sind. Bei der Feststellung der Ist-Stoffkosten für die Wirtschaftlichkeitskon‐ trolle sollte derselbe Preis herangezogen werden wie bei der Ermittlung der Normgröße (z. B. die Ist-Kosten der Vorperiode für einen Zeitvergleich). Zweck dieser Festpreisbewertung ist es, den Einfluss von Preisänderun‐ gen aus den Kostenabweichungen zu eliminieren, um Unwirtschaftlichkei‐ ten beim mengenmäßigen Materialverbrauch identifizieren zu können. Die Bewertung des Mengenverbrauchs mit Anschaffungspreisen unter‐ scheidet sich bei Auftrags- und Vorratsmaterial. Der Verbrauch von Auf‐ tragsmaterial wird mit den tatsächlich gezahlten Anschaffungspreisen bewertet. Bei Vorratsmaterial ist häufig nicht ermittelbar, zu welchem Anschaffungspreis eine konkret verbrauchte Materialmenge beschafft wor‐ den ist. Das gilt insbesondere dann, wenn die zu unterschiedlichen Preisen beschafften Materialmengen nicht getrennt gelagert werden, wie z. B. bei der Lagerung von Flüssigkeiten in einem Tank. Der Verbrauch von Vorratsmaterial wird deshalb mit einem Durchschnittspreis bewertet. Für die Bewertung des mengenmäßigen Materialverbrauchs kann auch eine Verbrauchsfolge angenommen werden, wie z. B. die Entnahme aus dem La‐ ger nach dem Fifo-Prinzip (First in, first out) oder dem Lifo-Prinzip (Last in, first out). Anhand der angenommenen Verbrauchsfolge kann nachvollzogen 38 3 Erfassung der Kosten in der Kostenartenrechnung <?page no="39"?> werden, mit welcher Bestellung und damit zu welchem Preis das verbrauchte Material bezogen worden ist. Der mengenmäßige Verbrauch von Vorratsmaterial kann periodisch oder permanent bewertet werden. ● Bei der periodischen Bewertung wird der Wertansatz für den Gesamt‐ verbrauch am Ende der Periode aus allen Bestands- und Zugangsdaten hergeleitet. ● Wird der Materialverbrauch permanent bewertet, wird bei jedem Abgang der Wertansatz des jeweils entnommenen Materials auf der Grundlage der bis zu diesem Zeitpunkt vorliegenden Bestands- und Zugangsdaten ermittelt. Beispiel zur Bewertung des Materialverbrauchs Für ein Garn wurden im Laufe der vergangenen Abrechnungsperiode die in nachfolgender Tabelle angegebenen Mengenbewegungen erfasst: Datum Vorgang Menge Stückpreis Wert 01.01. Anfangsbestand 900 Spulen 7,10 €/ Spulen 6.390 € 03.02. Zugang 900 Spulen 7,30 €/ Spulen 6.570 € 16.02. Abgang 840 Spulen - - 14.08. Zugang 970 Spulen 7,50 €/ Spulen 7.275 € 21.10. Abgang 1.400 Spulen - - Permanente Bewertung mit einem Durchschnittspreis Vorgang Menge Wert Durchschnitts‐ preis Bewer‐ tung - Anfangsbe‐ stand 900 Spulen 6.390 € 7,10 €/ Spulen - + Zugang 03.02. 900 Spulen 6.570 € 7,30 €/ Spulen - = Zwischen‐ summe 1.800 Spulen 12.960 € 7,20 €/ Spulen - − Abgang 16.02. 840 Spulen - 7,20 €/ Spulen 6.048 € 3.2 Erfassung der Stoffkosten 39 <?page no="40"?> + Zugang 14.08. 970 Spulen 7.275 € 7,50 €/ Spulen = Zwischen‐ summe 1.930 Spulen 14.187 € 7,35 €/ Spulen - − Abgang 21.10. 1.400 Spulen - 7,35 €/ Spulen 10.290 € Stoffkosten der Abrechnungsperiode 16.338 € Wertmäßiger Endbestand: 530 Spulen · 7,35 €/ Spule = 3.895,50 € Periodische Bewertung bei Materialentnahme nach dem Fifo-Prinzip Vorgang Menge Preis Wert Noch zu bewerten‐ der Verbrauch Verbrauch in der Periode - - - 2.240 Spulen Entnahme aus dem Anfangsbe‐ stand 900 Spu‐ len 7,10 €/ Spule 6.390 € 1.340 Spulen Entnahme aus dem Zugang 03.02. 900 Spu‐ len 7,30 €/ Spule 6.570 € 440 Spulen Entnahme aus dem Zugang 14.08. 440 Spu‐ len 7,50 €/ Spule 3.300 € − Stoffkosten der Abrechnungsperiode 16.260 € - Wertmäßiger Endbestand: 530 Spulen · 7,50 €/ Spule= 3.975 € 3.3 Erfassung kalkulatorischer Kosten espresso-Keywords | Abzugskapital, betriebsnotwendiges Kapital, be‐ triebsnotwendiges Vermögen, kalkulatorische Abschreibungen, kalku‐ latorische Mieten, kalkulatorischer Unternehmerlohn, kalkulatorische Wagniskosten, kalkulatorische Zinsen 40 3 Erfassung der Kosten in der Kostenartenrechnung <?page no="41"?> Kalkulatorischen Kosten steht kein Aufwand oder ein Aufwand in anderer Höhe gegenüber. Die Mengen- und die Preiskomponente sind deshalb unabhängig von den Daten des externen Rechnungswesens unter Berück‐ sichtigung des Zwecks der Einbeziehung der kalkulatorischen Kosten in die Kostenrechnung selbstständig festzulegen. Mit der Einbeziehung kalkulatorischer Kosten sollen die nach handels- und steuerrechtlichen Vorschriften ermittelten Daten des externen Rechnungswesens an die Rech‐ nungsziele der Kostenrechnung angepasst werden. Es wird angestrebt, den Güterverbrauch der Periode vollständig zu erfassen, Zeit- und Betriebsver‐ gleiche zu ermöglichen sowie die Aussagefähigkeit und die Genauigkeit der Kosteninformationen für die verfolgten Rechnungsziele zu erhöhen. Kalkulatorische Abschreibungen Nicht über kalkulatorische Abschreibungen, sondern über kalkulatorische Wagniskosten wird der Katastrophenverschleiß in die Kostenrechnung einbezogen. Wertminderungen der Anlagegüter, die nicht laufend dem Sachziel der Unternehmung dienen, sind ebenfalls kein Gegenstand der kalkulatorischen Abschreibungen. espresso-Wissen | Über kalkulatorische Abschreibungen wird nur die planmäßig vorhersehbare, periodische Wertminderung abnutzbarer Anlagegüter, die laufend dem Sachziel der Unternehmung dienen, in die Kostenrechnung einbezogen. Mit der kalkulatorischen Abschreibung soll der auf die Abrechnungsperiode entfallende Wertverzehr der Anlagegüter möglichst exakt erfasst werden. Bemessen werden die periodischen Abschreibungsbeträge über die Bestim‐ mungsgrößen der kalkulatorischen Abschreibung, d.-h. über ● die Abschreibungssumme, ● das Abschreibungsverfahren sowie ● den Abschreibungszeitraum. espresso-Wissen | Die Abschreibungssumme ist der Gesamtbetrag, der auf die Abrechnungsperioden des Abschreibungszeitraums des Anlageguts zu verteilen ist. 3.3 Erfassung kalkulatorischer Kosten 41 <?page no="42"?> Als Ausgangswert für die Ermittlung der Abschreibungssumme können die Anschaffungs- und Herstellungskosten oder auch der Ta‐ geswiederbeschaffungspreis des Anlageguts in der Abrechnungsperiode herangezogen werden. Nach den handels- und steuerrechtlichen Bewer‐ tungsvorschriften sind die Abschreibungen anhand der Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu bemessen. Zur Substanzerhaltung in Zeiten steigender Preise können in der Kostenrechnung grundsätzlich auch die Tageswiederbeschaffungspreise der Abrechnungsperiode zur Berechnung der Abschreibungsbeträge herangezogen werden. Der Tageswiederbeschaf‐ fungswert ist der Preis bei Wiederbeschaffung des Anlageguts in der laufenden Abrechnungsperiode. Bei Preisschwankungen während der Ab‐ rechnungsperiode kann ein Durchschnittspreis der Tageswiederbeschaf‐ fungspreise ermittelt werden. Wird erwartet, dass am Ende der Nutzungsdauer des Anlageguts ein Liquidationserlös erzielt wird, ist der Ausgangswert um den Netto-Liquida‐ tionswert zu vermindern. Der Netto-Liquidationswert ist die Differenz aus dem Verkaufserlös des Anlageguts am Ende der Nutzungsdauer und der Summe aus den Kosten der Außerbetriebnahme und den Verkaufskosten. espresso-Wissen | Mit den Abschreibungsverfahren werden die peri‐ odischen Abschreibungsbeträge ermittelt. Die periodischen Abschreibungsbeträge, die mit den Abschreibungsverfah‐ ren bemessen werden, sollten dem Verlauf des Wertverzehrs während des Abschreibungszeitraums entsprechen. Verfahren der zeitlichen Abschrei‐ bung beruhen auf der Annahme, dass die Wertminderung des Anlageguts al‐ lein vom Zeitablauf abhängt. Nach dem Verlauf der ermittelten periodischen Abschreibungsbeträge werden das Verfahren der linearen Abschreibung (gleichbleibende Abschreibungsbeträge) sowie die Verfahren der degressi‐ ven Abschreibung (fallende Abschreibungsbeträge) und der progressiven Abschreibung (steigende Abschreibungsbeträge) unterschieden. Verfahren der leistungsabhängigen Abschreibung bemessen die periodischen Ab‐ schreibungsbeträge nach dem Anteil der Leistung (z. B. Laufzeit, Menge der produzierten Produkte) oder der Inanspruchnahme (z. B. Abbau von Stoffvorkommen) des Anlageguts während der Abrechnungsperiode an seiner Gesamtleistung oder seinem Gesamtnutzungspotenzial. Die Wert‐ minderung eines Anlageguts kann von vielen Ursachen abhängen. Um dem 42 3 Erfassung der Kosten in der Kostenartenrechnung <?page no="43"?> zu entsprechen, kann die Abschreibungssumme in Teilbeträge gespalten werden, die jeweils mit einem anderen Abschreibungsverfahren auf die Abschreibungsperioden des Abschreibungszeitraums verteilt werden. espresso-Wissen | Die Gesamtheit der Abrechnungsperioden, in denen in der Kostenartenrechnung Abschreibungsbeträge für den Wertverzehr erfasst werden, bilden den Abschreibungszeitraum des Anlageguts. Bei der Bemessung der periodischen Abschreibungsbeträge wird von der geschätzten Nutzungsdauer des Anlageguts als Abschreibungszeit‐ raum ausgegangen. Die tatsächliche Nutzungsdauer kann von der geschätzten abweichen. Ist die tatsächliche geringer als die geschätzte Nutzungsdauer, werden in der Kostenartenrechnung vom Zeitpunkt des Ausscheidens des Anlageguts keine kalkulatorischen Abschreibungen mehr erfasst. Wird das Anlagegut über die erwartete Nutzungsdauer hinaus genutzt, werden in der Kostenar‐ tenrechnung weiterhin kalkulatorische Abschreibungen erfasst. Wird eine Abweichung von der geschätzten Nutzungsdauer erwartet oder ist diese bereits eingetreten, werden die periodischen Abschreibungsbeträge der nachfolgenden Abrechnungsperioden für die veränderte Nutzungsdauer neu bemessen. Dazu wird mit dem gewählten Abschreibungsverfahren die gesamte Abschreibungssumme (nicht der Restwert) auf die Perioden des angepassten (verlängerten, verkürzten) Abschreibungszeitraums verteilt. espresso-Verständnis | Die Summe der periodischen Abschreibungs‐ beträge stimmt in diesem Fall nicht mehr mit der ursprünglich festge‐ legten Abschreibungssumme überein. In der Kostenrechnung ist das unerheblich, da mit der Anpassung der Nutzungsdauer kein Fehler in der Vergangenheit korrigiert, sondern der künftige Wertverzehr sachgerecht erfasst werden soll. Beispiel zum Abschreibungszeitraum In einer Unternehmung liegen für ein Anlagegut folgende Daten vor: ● Anschaffungskosten 140.000 € ● Netto-Liquidationswert 20.000 € 3.3 Erfassung kalkulatorischer Kosten 43 <?page no="44"?> ● Nutzungsdauer 5 Jahre Nach vier Jahren wird entschieden, das Anlagegut insgesamt acht Jahre zu nutzen. Der Liquidationswert soll von der Verlängerung der Nutzungsdauer nicht betroffen sein. Mit dem Verfahren der linearen Abschreibung sollen die periodischen Abschreibungsbeträge und die Restbuchwerte während des Abschreibungszeitraums ermittelt werden. Periodischer Abschreibungsbetrag zu Beginn der Nutzungsdauer a t = 140.000€ − 20.000€ 5 Jahre = 24.000€ Abschreibungsplan für die ersten vier Jahre der Nutzungsdauer Periode Restwert zu Beginn der Periode Abschreibungsbetrag Restwert am Ende der Periode 1 140.000 € 24.000 € 116.000 € 2 116.000 € 24.000 € 92.000 € 3 92.000 € 24.000 € 68.000 € 4 68.000 € 24.000 € 44.000 € Periodischer Abschreibungsbetrag nach der Entscheidung über die Verlängerung der Nutzungsdauer des Anlageguts a t = 140.000€ − 20.000€ 8 Jahre = 15.000€/ Jahr 44 3 Erfassung der Kosten in der Kostenartenrechnung <?page no="45"?> Abschreibungsplan für die verlängerte Nutzungsdauer Periode Restwert zu Beginn der Periode Abschreibungsbetrag Restwert am Ende der Periode 5 44.000 € 15.000 € 29.000 € 6 29.000 € 15.000 € 14.000 € 7 14.000 € 15.000 € -1.000 € 8 -1.000 € 15.000 € -16.000 € Kalkulatorische Zinsen Als Mengenkomponente der kalkulatorischen Zinsen wird das betriebs‐ notwendige Kapital herangezogen. espresso-Wissen | Das betriebsnotwendige Kapital umfasst alle Teile des Anlage- und Umlaufvermögens der Unternehmung, die der Erfül‐ lung ihres Sachziels dienen und nicht bereits in anderer Form (verdeckt) verzinst werden. Vor dem betriebsnotwendigen Kapital ist zunächst das betriebsnotwen‐ dige Vermögen zu bestimmen. Dazu wird das in der Bilanz ausgewiesene Anlage- und Umlaufvermögen um die nicht betriebsnotwendigen Vermö‐ gensgegenstände bereinigt, d. h. um die Vermögensgegenstände, die nicht zur Realisation des Sachziels beitragen. Als Beispiele für Vermögensgegen‐ stände, die nicht der Realisation des Sachziels dienen, können Wertpapiere und Beteiligungen genannt werden, die der finanzpolitischen Kapitalanlage dienen, und das für eine geplante Betriebserweiterung erworbene Bauland. Zu erweitern sind die Positionen der Aktivseite der Bilanz um Vermögens‐ gegenstände, die betriebsnotwendig, in der Bilanz jedoch nicht ausgewiesen sind, wie z. B. unentgeltlich überlassene Anlagegüter. In die Ermittlung des betriebsnotwendigen Kapitals werden abnutzbare Gegenstände des Anlagevermögens mit ihrem aus dem Restwert zu Beginn und am Ende der Periode ermittelten durchschnittlichen Restwert einbezogen. 3.3 Erfassung kalkulatorischer Kosten 45 <?page no="46"?> Um zum betriebsnotwendigen Kapital zu gelangen, wird das betriebsnot‐ wendige Vermögen um das Abzugskapital vermindert. Das Abzugskapital umfasst den Teil des Fremdkapitals, dessen Überlassung nicht über Fremd‐ kapitalzinsen, sondern in anderer Form entgolten wird, und dessen Über‐ lassungskosten deshalb in der Kostenrechnung bereits erfasst sind. Zum Abzugskapital zählen Lieferantenkredite, deren Überlassung über erhöhte Einstandspreise entgolten wird, und Kundenanzahlungen, wenn sie mit einer Reduzierung der Verkaufspreise einhergehen. Abb. 8 zeigt das Schema zur Berechnung des betriebsnotwendigen Kapitals aus den Positionen der Bilanz. - Bilanziell ausgewiesenes Anlagevermögen - • Abnutzbares Anlagevermögen zu durchschnittlichen Restwerten - • Nicht abnutzbares Anlagevermögen zu Anschaffungs- oder Herstel‐ lungskosten + Nicht ausgewiesenes, betriebsnotwendiges Anlagevermögen − Ausgewiesenes, nicht betriebsnotwendiges Anlagevermögen = Betriebsnotwendiges Anlagevermögen + Bilanziell ausgewiesenes Umlaufvermögen (bewertet zu kalkulatorischen Durchschnittswerten) + Nicht ausgewiesenes, betriebsnotwendiges Umlaufvermögen − Ausgewiesenes, nicht betriebsnotwendiges Umlaufvermögen = Betriebsnotwendiges Vermögen − Abzugskapital = Betriebsnotwendiges Kapital Abb. 8: Schema zur Ermittlung des betriebsnotwendigen Kapitals Durch die Multiplikation des betriebsnotwendigen Kapitals mit einem kalkulatorischen Zinssatz ergeben sich die kalkulatorischen Zinsen. Als möglicher kalkulatorischer Zinssatz werden zum einen der landesübli‐ che Zinssatz für sichere Kapitalanlagen zuzüglich einer Risikoprämie und zum anderen der Kalkulationszinssatz genannt, der auch den Investitions‐ entscheidungen der Unternehmung zugrunde gelegt wird. In der Praxis gelangen vor allem der Zinssatz für langfristige risikolose Kapitalanlagen 46 3 Erfassung der Kosten in der Kostenartenrechnung <?page no="47"?> ohne Risikoprämie oder Durchschnittswerte aus den Zinsen für Fremd- und Eigenkapital zur Anwendung. Kalkulatorische Wagniskosten Bei der Realisation des Sachziels der Unternehmung werden Wagnisse (Risiken) eingegangen. Diese führen unregelmäßig und nicht vorhersehbar zu Mehrkosten oder Mindererlösen, die nach Art und Umfang ungewöhnlich sind. Über die kalkulatorischen Wagniskosten wird nur der durch nicht versicherte Einzelwagnisse verursachte Mehrverbrauch oder Minderer‐ lös in die Kostenartenrechnung übernommen. Anders als das allgemeine Unternehmerrisiko (z. B. konjunkturelle Entwicklung, Nachfrageverschie‐ bungen, politische Einflüsse) sind Einzelwagnisse im Leistungserstellungs- und -verwertungsprozess der Unternehmung begründet. Sie gehen auf ein‐ zelne Ursachen zurück, die durch die Unternehmung in gewissen Grenzen beeinflussbar sind. Als Beispiele für solche Einzelwagnisse können genannt werden: ● Beständewagnisse: Wertminderung bei Stoffen, Halb- und Fertigfabri‐ katen durch Schwund, Verderb, technischen Fortschritt, Diebstahl, Ver‐ nichtung ● Fertigungswagnisse: Mehrkosten, die für Ausschuss und Nacharbeit durch Arbeits-, Material- oder Konstruktionsfehler anfallen ● Gewährleistungswagnisse: Mehrkosten durch Nacharbeit an bereits ge‐ lieferten Erzeugnissen, unentgeltliche Ersatzlieferungen, Vertragsstra‐ fen, Entschädigungen ● Vertriebswagnisse: Forderungsausfälle, Wechselkursschwankungen, Mehrkosten durch Transportschäden espresso-Wissen | Kalkulatorische Wagniskosten sind periodenbe‐ zogene Durchschnittswerte für die Mehrkosten oder Mindererlöse, die für nicht fremdversicherte Einzelwagnisse im Leistungserstellungs- und -verwertungsprozess anfallen. Grundlage für die Bemessung der kalkulatorischen Wagniskosten einer Abrechnungsperiode sind die außerordentlichen Aufwendungen für Schä‐ den aus nicht fremdversicherten Einzelwagnissen während mehrerer frü‐ herer Abrechnungsperioden. Kalkulatorische Wagniskosten werden in der 3.3 Erfassung kalkulatorischer Kosten 47 <?page no="48"?> Kostenrechnung in jeder Abrechnungsperiode in einer Höhe berücksichtigt, von der erwartet werden kann, dass sie über einen längeren Zeitraum hinweg mit den außerordentlichen Aufwendungen übereinstimmen. Für die Bemessung der kalkulatorischen Wagniskosten ist zunächst für jedes Einzelwagnis eine Einflussgröße auf den durch das jeweilige Einzelwagnis ausgelösten Gütermehrverbrauch (Mindererlös) als Bemes‐ sungsgrundlage auszuwählen. Beispiele für solche Bemessungsgrundlagen sind der Wert des durchschnittlichen Lagerbestands für die Bemessung der Beständewagnisse und der Forderungsbestand oder die Erlöse für die Bemessung der Vertriebswagnisse. Mit dieser Größe wird anschließend ein Wagniskostensatz als Quotient aus den tatsächlich angefallenen Aufwendungen für das jeweilige Wagnis während eines mehrjährigen Analysezeitraums und der Ausprägung der Bemessungsgrundlage während dieses Zeitraums ermittelt. Die kalkulatorischen Wagniskosten einer Ab‐ rechnungsperiode ergeben sich schließlich durch die Multiplikation der Ausprägung der Bemessungsgrundlage während dieser Abrechnungsperi‐ ode mit dem berechneten Wagniskostensatz. Beispiel zur Bemessung der kalkulatorischen Wagniskosten Im externen Rechnungswesen einer Unternehmung sind in den vergange‐ nen fünf Perioden folgende Erlöse und Forderungsausfälle (Vertriebswagnis) erfasst worden: Periode Erlöse Forderungsausfälle 1 280.000 € 5.000 € 2 400.000 € 6.000 € 3 360.000 € 5.200 € 4 340.000 € 25.600 € 5 380.000 € 5.000 € Bemessen werden sollen die kalkulatorischen Wagniskosten für die Abrech‐ nungsperiode 5. 48 3 Erfassung der Kosten in der Kostenartenrechnung <?page no="49"?> Berechnung des Wagniskostensatzes 46.800€ 1.760.000€ = 0, 0266 Berechnung der kalkulatorischen Wagniskosten 380.000 € · 0,0266 = 10.108 € Weitere kalkulatorische Kosten Über den kalkulatorischen Unternehmerlohn wird der Wert der Ar‐ beitsleistung in der Kostenartenrechnung einbezogen, die der Eigentümer, die Gesellschafter oder die ohne feste Bezahlung mitarbeitenden Angehö‐ rigen erbringen. Der kalkulatorische Unternehmerlohn ist in Höhe des Gehalts von Angestellten mit gleichwertiger Tätigkeit in Unternehmungen vergleichbarer Größe der gleichen Branche am gleichen Standort anzuset‐ zen. Für Anlagegüter, die der Unternehmung unentgeltlich oder zu Mieten unterhalb der üblichen Höhe zur Verfügung stehen, werden kalkulato‐ rische Mieten in die Kostenartenrechnung einbezogen. Kalkulatorische Mieten werden in Höhe der Mieten für vergleichbare Anlagegüter oder in Höhe der Mieteinnahmen festgelegt, die bei Vermietung der unentgeltlich überlassenen Anlagegüter erzielt werden könnten. Zu berücksichtigen sind kalkulatorische Mieten jedoch nur, sofern in der Kostenartenrechnung für die unentgeltlich überlassenen Anlagegüter keine kalkulatorischen Abschreibungen und Zinsen sowie keine Instandhaltungskosten erfasst werden. 3.3 Erfassung kalkulatorischer Kosten 49 <?page no="51"?> 4 Kostenverrechnung in der Kostenstellenrechnung espresso-Wissenscheck | https: / / narr.kwaest.io/ s/ 1394 espresso-Warm-up | Mit der Kostenstellenrechnung werden die Vor‐ aussetzungen geschaffen, um den Kostenträgern in der Kostenträger‐ rechnung diejenigen Teile der Kostenträgergemeinkosten zurechnen zu können, die durch die von ihnen bei der Leistungserstellung und -ver‐ wertung beanspruchten Leistungen der Kostenstellen verursacht wor‐ den sind. Dazu werden in einem ersten Schritt die in der Kostenarten‐ rechnung ausgewiesenen Kostenträgergemeinkosten auf die Kostenstellen verrechnet, in denen sie angefallen sind. Kostenstellen erbringen neben den Leistungen für die Kostenträger regelmäßig auch innerbetriebliche Leistungen, d. h. Leistungen, die in anderen Kostenstellen verbraucht oder gebraucht werden. Die Kos‐ ten einer innerbetrieblichen Leistung fallen zwar in der liefernden Kostenstelle an, werden jedoch durch die empfangende Kostenstelle verursacht. In einem zweiten Schritt werden deshalb die innerbetrieb‐ lichen Leistungen verrechnet. Bei der innerbetrieblichen Leistungs‐ verrechnung werden die liefernden Kostenstellen von den Kosten der innerbetrieblichen Leistung entlastet und die empfangenden Kostenstel‐ len werden mit diesen Kosten belastet. Nach der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung werden bei den Kostenstellen die Kosten ausgewiesen, die durch die Erstellung der Leis‐ tungen für die Kostenträger verursacht worden sind. Im dritten Schritt werden aus diesen Kosten die Gemeinkostenzuschlagssätze berechnet, mit denen in der Kostenträgerrechnung die Kostenträgergemeinkosten auf die Kostenträger verrechnet werden. Ermittelt wird der Gemein‐ kostenzuschlagssatz einer Kostenstelle als Quotient aus den Kosten der Kostenstelle und den von der Kostenstelle für die Kostenträger erbrachten Leistungen. <?page no="52"?> 4.1 Aufgaben der Kostenstellenrechnung espresso-Keywords | Betriebsabrechnungsbogen, Endkostenstelle, Fer‐ tigungsstelle, Kostenstelle, Materialstelle, Vertriebsstelle, Verwaltungs‐ stelle, Vorkostenstelle Für die Kostenstellenrechnung wird die Unternehmung in Kostenstellen gegliedert, auf welche anschließend die Kostenträgergemeinkosten ver‐ rechnet werden. Damit auf die Kostenträger die Kostenträgergemeinkosten verrechnet werden, die sie auch verursacht haben, sollten die Kostenstellen derart abgegrenzt werden, dass sich für die Messung der Kostenstellen‐ leistung jeweils eine Kalkulationsbezugsgröße (z. B. Fertigungsstunden) finden lässt, die in einem ursächlichen Zusammenhang mit den Kosten der jeweiligen Kostenstelle steht. Die Kalkulationsbezugsgröße ist dabei die Maßgröße, mit der die Kostenstellenleistung für die Berechnung der Gemeinkostenzuschlagssätze gemessen werden soll. espresso-Verständnis | Die Kostenstellen sind derart abzugrenzen, dass die Kosten für eine mit der Kalkulationsbezugsgröße gemessene Leistungseinheit (z. B. eine Maschinenstunde) unabhängig von dem bearbeiteten Kostenträger stets die gleiche Höhe aufweisen. Das ist beispielsweise dann nicht der Fall, wenn am Maschinenarbeitsplatz der Kostenstelle bei der Bearbeitung einzelner Produkte zwei Mitar‐ beiter statt des sonst üblichen einen Mitarbeiters eingesetzt werden müssen. Nach den Empfängern ihrer Leistungen werden ● Vorkostenstellen und ● Endkostenstellen unterschieden. Vorkostenstellen erbringen ihre Leistungen für andere Kostenstellen. Ihre Kosten werden in der Kostenstellenrechnung deshalb vollständig auf andere Vor- oder Endkostenstellen umgelegt. Endkosten‐ stellen erbringen ihre Leistungen für die Kostenträger. Von Endkostenstel‐ len wird allenfalls ein unbedeutender Teil der Gesamtleistung für andere 52 4 Kostenverrechnung in der Kostenstellenrechnung <?page no="53"?> Kostenstellen erbracht. In der Regel wird deshalb nur ein geringer Teil ihrer Kosten anderen Kostenstellen zugerechnet. Der nicht auf andere Kostenstellen verrechnete Teil der Kosten der Endkostenstellen wird in die Kostenträgerrechnung übernommen und auf die Kostenträger verrechnet. Die Berechnung der Herstellungskosten zur Bewertung selbst erstellter Vermögensgegenstände in der Bilanz (vgl. Abb. 2) verlangt den getrennten Ausweis der Material-, Fertigungs-, Verwaltungs- und Vertriebskosten. In Unternehmungen werden deshalb als Endkostenstellen üblicherweise Material-, Fertigungs-, Verwaltungs- und Vertriebsstellen abgegrenzt. Sind die Kostenstellen abgegrenzt, werden in der Kostenstellenrechnung die folgenden Aufgaben ausgeführt: ● Verrechnung der Kostenträgergemeinkosten auf die Kostenstellen, ● innerbetriebliche Leistungsverrechnung sowie ● Berechnung der Gemeinkostenzuschlagssätze der Kostenstellen für die Kostenträgerrechnung. Der Betriebsabrechnungsbogen ist die tabellarische Übersicht über die Verteilung der Kostenträgergemeinkosten auf die Kostenstellen, die inner‐ betriebliche Leistungsverrechnung sowie die Berechnung der Gemeinkos‐ tenzuschlagssätze. Die Spalten eines Betriebsabrechnungsbogens enthalten die Vor- und Endkostenstellen. In den ersten Zeilen des Betriebsabrech‐ nungsbogens werden die Kostenträgergemeinkosten, die aus der Kostenar‐ tenrechnung übernommen werden, auf die Kostenstellen verrechnet. Die zweite Gruppe von Zeilen ist der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung gewidmet. Die letzte Zeile des Betriebsabrechnungsbogens enthält die Berechnung der Gemeinkostenzuschlagssätze (vgl. Abb. 7). 4.2 Verrechnung der Gemeinkosten auf Kostenstellen espresso-Keywords | Kostenschlüssel, Kostenstelleneinzelkosten, Kos‐ tenstellengemeinkosten, primäre Gemeinkosten Zweck der Verrechnung der Kostenträgergemeinkosten auf die Kostenstel‐ len ist die Ermittlung der primären Gemeinkosten der Kostenstellen. 4.2 Verrechnung der Gemeinkosten auf Kostenstellen 53 <?page no="54"?> espresso-Wissen | Die primären Gemeinkosten einer Kostenstelle sind diejenigen in der Kostenartenrechnung erfassten Kostenträgerge‐ meinkosten, die während der Periode durch den Verbrauch unterneh‐ mungsextern beschaffter Einsatzgüter zur Erbringung der Leistungen dieser Kostenstelle angefallen sind. Nach der Zurechenbarkeit der Kostenträgergemeinkosten zu den Kosten‐ stellen werden ● Kostenstelleneinzelkosten und ● Kostenstellengemeinkosten unterschieden. Kostenstelleneinzelkosten fallen ausschließlich für eine Kostenstelle an und werden auch bei dieser erfasst. Ist in einem Gebäude nur eine Kostenstelle untergebracht, stellen die Kosten für die Miete des Gebäudes Kostenstelleneinzelkosten dar. Kostenstelleneinzelkosten werden den Kostenstellen direkt zugerechnet. Kostenstellengemeinkosten fallen entweder für mehrere Kostenstellen gemeinsam an oder werden für mehrere Kostenstellen gemeinsam erfasst. Bei den Mietkosten handelt es sich um Kostenstellengemeinkosten, wenn in dem Gebäude mehrere Kostenstellen untergebracht sind. Kostenstellengemeinkosten können den Kostenstellen nicht direkt, son‐ dern nur über Kostenschlüssel zugerechnet werden. Für die Verrechnung der Miete auf die Kostenstellen in einem Gebäude kann z. B. die Fläche als Kostenschlüssel herangezogen werden. Weitere Beispiele für Kostenschlüs‐ sel sind die Lohn- und Gehaltskosten für die Verrechnung der Sozialkosten und der Wert des Anlagenbestands für die Verrechnung der kalkulatorischen Zinsen. Die Kostenstellengemeinkosten werden proportional zu den Schlüssel‐ zahlen der Kostenstellen verrechnet. Die Schlüsselzahl ist der für die Kostenstelle ermittelte Wert des Kostenschlüssels, wie z. B. die von der Kostenstelle genutzte Fläche bei der Verrechnung der Miete für das Gebäude. Beispiel zur Verrechnung der Kostenträgergemeinkosten auf die Kostenstellen In einer Unternehmung, die Fahrräder produziert, sind während einer Abrechnungsperiode folgende Kostenträgergemeinkosten angefallen: 54 4 Kostenverrechnung in der Kostenstellenrechnung <?page no="55"?> Kostenträgergemeinkosten Kostenbetrag Kostenschlüssel Kostenstelleneinzelkosten Gehälter 90.000 € − Energiekosten 25.200 € − Kostenstellengemeinkosten Sozialkosten 45.000 € Gehälter Heizungsenergie 18.000 € Raummaß Miete 28.800 € Flächenmaß Die Unternehmung ist in folgende Kostenstellen gegliedert: Gebäudereini‐ gung, Materialstelle, Fertigungsstelle, Verwaltungs-/ Vertriebsstelle. Die aus Belegen übernommenen Kostenstelleneinzelkosten sind in der folgenden Tabelle zusammengefasst. Kostenstelle- Vorkosten‐ stelle Endkostenstellen -Kostenart Gebäudereinigung Materi‐ alstelle Ferti‐ gungs‐ stelle Verwaltungs-/ Vertriebsstelle Gehälter 4.000 € 20.000 € 14.000 € 22.000 € Energiekosten 1.000 € 8.500 € 1.200 € 1.400 € Die nachfolgende Tabelle informiert über die Schlüsselzahlen der Kosten‐ stellen zur Verrechnung der Kostenstellengemeinkosten auf die Kostenstel‐ len. Kostenstelle Kostenart Gebäudereinigung Materialstelle Fertigungsstelle Verwaltungs-/ Vertriebsstelle Sozialkosten 8.000 € 4.000 € 63.000 € 15.000 € Heizungsenergie 900 m³ 900 m³ 6.900 m³ 300 m³ Miete 300 m² 300 m² 2.300 m² 100 m² 4.2 Verrechnung der Gemeinkosten auf Kostenstellen 55 <?page no="56"?> Verrechnungssätze für die Verrechnung der Kostenstellengemeinkosten: Sozialkosten: k S = 45.000€ 90.000€ = 0, 5 Heizungsenergie: k E = 18.000€ 9.000 m³ = 2€/ m³ Miete: k M = 28.800€ 3.000 m² = 9, 6€/ m² Verrechnung der Kostenstellengemeinkosten auf die Kostenstellen im Betriebsabrechnungsbogen Kostenstelle -Kostenart Ge‐ bäudereini‐ gung Mate‐ rialstelle Ferti‐ gungsstelle Verwal‐ tungs-/ Vertriebs‐ stelle Kostenstel‐ leneinzelkosten Gehälter 4.000 € 20.000 € 14.000 € 22.000 € Energiekosten 1.000 € 8.500 € 1.200 € 1.400 € Kostenstel‐ lengemein‐ kosten Sozialkosten 4.000 € 2.000 € 31.500 € 7.500 € Heizungsener‐ gie 1.800 € 1.800 € 13.800 € 600 € Miete 2.880 € 2.880 € 22.080 € 960 € Primäre Gemeinkosten 13.680 € 35.180 € 82.580 € 32.460 € 4.3 Innerbetriebliche Leistungsverrechnung espresso-Keywords | Gleichungsverfahren, innerbetriebliche Leistung, Endkosten, Gesamtkosten, sekundäre Gemeinkosten, Stufenverfahren, wechselseitige Leistungsbeziehungen Ein weiteres Verrechnungsproblem der Kostenstellenrechnung ergibt sich dadurch, dass Unternehmungen neben Absatzleistungen auch innerbe‐ triebliche Leistungen erbringen. Als „innerbetrieblich“ werden Leistun‐ gen für den Eigenbedarf der Unternehmung bezeichnet. Sie werden in der 56 4 Kostenverrechnung in der Kostenstellenrechnung <?page no="57"?> Unternehmung erstellt und in Kostenstellen gebraucht oder verbraucht. Arten sind ● die nicht aktivierbaren innerbetrieblichen Leistungen und ● die aktivierbaren innerbetrieblichen Leistungen. Nicht aktivierbar sind materielle oder immaterielle Leistungen einer Kos‐ tenstelle, die während der Abrechnungsperiode in anderen Kostenstellen verbraucht werden. Beispiele sind Transportleistungen der Vorkostenstelle „Fuhrpark“ und Reparaturleistungen der Vorkostenstelle „Werkstatt“. Die aktivierbaren innerbetrieblichen Leistungen sind selbst erstellte Anla‐ gegüter (Gebäude, Maschinen, Werkzeuge), die aktiviert und in anderen Kostenstellen der Unternehmung über mehrere Perioden genutzt werden. Mit der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung wird angestrebt, die Kosten der innerbetrieblichen Leistungen bei denjenigen Kostenstellen auszuweisen, die sie für die Erstellung und Verwertung der Kostenträger verursacht haben, d. h., die innerbetriebliche Leistungen für diesen Zweck gebraucht oder verbraucht haben. Bei der Verrechnung nicht aktivierba‐ rer Leistungen werden die liefernden Kostenstellen von den Kosten der bereitgestellten innerbetrieblichen Leistung entlastet, die empfangenden Kostenstellen werden mit diesen Kosten belastet. Mit der Verrechnung akti‐ vierbarer innerbetrieblicher Leistungen werden die leistenden Kostenstellen von den Kosten entlastet, die für die Herstellung des Anlageguts angefallen sind. Die Kostenstelle, die das Anlagegut in den Folgeperioden nutzt, wird nicht mit diesen Kosten der Herstellung des Anlageguts belastet. Sie werden vielmehr in jeder Abrechnungsperiode während der Nutzungsdauer mit der kalkulatorischen Abschreibung für das aktivierte Anlagegut und den kalkulatorischen Zinsen für das in dem aktivierten Anlagegut gebundene Kapital belastet. espresso-Wissen | Die Gemeinkosten, die Kostenstellen für innerbetrieb‐ liche Leistungen zugerechnet werden, sind die sekundären Gemein‐ kosten. Die Endkosten einer Kostenstelle sind die Summe aus ihren primären Gemeinkosten und den für die empfangenen innerbetrieblichen Leistun‐ gen zugerechneten sekundären Gemeinkosten abzüglich der Kosten für innerbetriebliche Leistungen, die sie für andere Kostenstellen erbracht hat. 4.3 Innerbetriebliche Leistungsverrechnung 57 <?page no="58"?> Es sind die Kosten, die in der Kostenstelle für die Leistungen angefallen sind, die sie zur Erstellung oder Verwertung der Kostenträger erbracht hat. Vorkostenstellen erbringen ihre Leistungen ausschließlich für andere Kostenstellen. Ihre Kosten werden deshalb vollständig auf diejenigen Kos‐ tenstellen verrechnet, die Leistungen der Vorkostenstellen beziehen. Nach Abschluss der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung weisen damit nur die Endkostenstellen positive Endkosten aus. Leistungsbeziehungen können einseitig, aber auch wechselseitig sein. Bei wechselseitigen Leistungsbeziehungen empfängt mindestens eine Kostenstelle Leistungen einer anderen Kostenstelle, für die sie auch Leis‐ tungen erbringt. Beispielsweise bestehen zwischen den Vorkostenstellen „Werkstatt“ und „Fuhrpark“ wechselseitige Leistungsbeziehungen, wenn der Fuhrpark Transportleistungen für die Werkstatt erbringt, er von die‐ ser jedoch auch Reparaturleistungen empfängt. Abb. 9 zeigt das Beispiel wechselseitiger Leistungsbeziehungen zwischen zwei Vorkostenstellen (PK j = Primäre Gemeinkosten der Kostenstelle j). Nicht abgebildet sind die Leistungen, die von den Vorkostenstellen an die Endkostenstelle geliefert werden. Werkstatt Fuhrpark PK W = 30.000 € Reparaturleistung = 200 LE PK F = 12.000 € Transportleistung = 1.400 LE Reparaturleistung = 50 LE Transportleistung = 200 LE Abb. 9: Auszug aus den Leistungsbeziehungen einer Unternehmung Werden bei wechselseitigen Leistungsbeziehungen die Gemeinkosten der liefernden Kostenstellen sukzessiv verrechnet, werden derjenigen Kosten‐ stelle, deren innerbetrieblichen Leistungen zuerst verrechnet werden, keine sekundären Gemeinkosten zugerechnet. Wird im Beispiel der Abb. 9 die Vorkostenstelle „Werkstatt“ zuerst verrechnet, werden die sekundären Ge‐ meinkosten der Transportleistungen für die Werkstatt nicht verrechnet und verbleiben beim Fuhrpark. Nur bei simultaner Verrechnung werden die Gemeinkosten der Kostenstellen, die über wechselseitige Leistungsbe‐ ziehungen verbunden sind, vollständig und korrekt verrechnet. 58 4 Kostenverrechnung in der Kostenstellenrechnung <?page no="59"?> Beispiel zur sukzessiven Verrechnung wechselseitiger Leistungsbeziehungen Verrechnung der Reparaturleistung vor der Transportleistung Kostenstelle Umlage Werkstatt Fuhrpark Primäre Gemeinkos‐ ten 30.000 € 12.000 € Umlage der Repara‐ turleistung − 30.000€ 200LE * 50LE = −7.500 € +7.500 Umlage der Trans‐ portleistung +2.785,71 € − 19.500€ 1.400LE * 200LE = −2.785,71 € Endkosten 25.285,71 € 16.714,29 € Verrechnung der Transportleistung vor der Reparaturleistung Kostenstelle Umlage Werkstatt Fuhrpark Primäre Gemeinkos‐ ten 30.000 € 12.000 € Umlage der Trans‐ portleistung 1.714,29 € − 12.000€ 1.400LE * 200LE = −1.714,29 € Umlage der Repara‐ turleistung − 31.714, 29€ 200LE * 50LE = −7.928,57 € 7.928,57 € Endkosten 23.785,72 € 18.214,28 € Leistungsbeziehungen zwischen Kostenstellen treten in den verschiedens‐ ten Formen auf, für die sich eine Reihe von Verfahren der innerbetrieb‐ lichen Leistungsverrechnung herausgebildet hat. Zwei dieser Verfahren sind das Stufenverfahren und das Gleichungsverfahren. 4.3 Innerbetriebliche Leistungsverrechnung 59 <?page no="60"?> Stufenverfahren Beim Stufenverfahren werden die Kosten der innerbetrieblichen Leistun‐ gen sukzessiv verrechnet und der Eigenverbrauch der Kostenstelle bleibt unberücksichtigt. Damit werden bei wechselseitigen Leistungsbeziehungen die Kostenstellen, deren innerbetrieblichen Leistungen zuerst verrechnet werden, nicht mit den Kosten der von ihnen empfangenen Leistungen belastet. Wechselseitige Leistungsbeziehungen sollten deshalb in einer Rei‐ henfolge verrechnet werden, die den Fehler möglichst klein hält, der dadurch entsteht, dass empfangene betriebliche Leistungen nicht verrechnet werden. Dieser Verrechnungsfehler kann klein gehalten werden, wenn die innerbetrieblichen Leistungen der Kostenstelle, die mit den geringeren sekundären Gemeinkosten zu belasten wäre, vor der Kostenstelle verrechnet wird, die mit den höheren sekundären Gemeinkosten zu belasten wäre. Um diese Reihenfolge zu bestimmen, werden die Verrechnungssätze der Kostenstellen als Quotient aus ihren primären Gemeinkosten und den für andere Kostenstellen oder Kostenträger erstellten Leistungen gebildet. Mit den Verrechnungssätzen werden die sekundären Gemeinkosten berechnet, mit denen jede Kostenstelle für die empfangenen innerbetrieblichen Leis‐ tungen zu belasten wäre. Die Kosten der Kostenstelle, deren innerbetriebliche Leistungen zuerst verrechnet werden, werden mit dem ermittelten Verrechnungssatz propor‐ tional zu den gelieferten Leistungen auf die anderen Kostenstellen verrech‐ net. Für die in der ermittelten Reihenfolge nachfolgende Kostenstelle ist ein neuer Verrechnungssatz zu berechnen. In den neuen Verrechnungssatz sind die sekundären Gemeinkosten einzubeziehen, die der Kostenstelle für die bereits verrechneten innerbetrieblichen Leistungen zugerechnet worden sind. Die Summe aus den primären und den bereits zugerechneten sekun‐ dären Gemeinkosten ist durch die Leistungen für die Kostenträger sowie für die noch nicht verrechneten Kostenstellen zu dividieren. Mit diesem Verrechnungssatz werden die Kosten der Kostenstelle wieder proportional zu den gelieferten Leistungen auf die anderen Kostenstellen verrechnet. Fol‐ gendes Beispiel veranschaulicht die Vorgehensweise des Stufenverfahrens. Beispiel zum Stufenverfahren Eine Unternehmung ist in die Vorkostenstellen „Werkstatt“ und „Fuhrpark“ sowie die Endkostenstellen „Material“, „Fertigung“ und „Verwaltung/ Ver‐ 60 4 Kostenverrechnung in der Kostenstellenrechnung <?page no="61"?> trieb“ gegliedert. Die Fertigungsstelle erbringt eine Gesamtleistung von 28.000 LE. Davon werden 1.400 LE in der Verwaltungs-/ Vertriebsstelle verbraucht. Die übrigen Leistungen der Fertigungsstelle werden für die Kos‐ tenträger erbracht. Den Kostenstellen sind folgende primäre Gemeinkosten zugerechnet worden: Kostenstelle Kostenart Werk‐ statt Fuhr‐ park Mate‐ rialstelle Ferti‐ gungs‐ stelle Verwal‐ tungs-/ Vertriebs‐ stelle Primäre Gemeinkosten 30.000 € 12.000 € 45.000 € 240.000 € 80.000 € Folgende Tabelle zeigt die innerbetrieblichen Leistungsbeziehungen: Empfan‐ gende Stelle Liefernde Stelle Werk‐ statt Fuhr‐ park Mate‐ rialstelle Ferti‐ gungs‐ stelle Verwal‐ tungs-/ Vertriebs‐ stelle Werkstatt 40 LE 50 LE 20 LE 110 LE 20 LE Fuhrpark 200 LE 100 LE 120 LE 950 LE 130 LE Fertigungs‐ stelle − − − − 1.400 LE Zwischen den Endkostenstellen „Fertigung“ und „Verwaltung/ Vertrieb“ besteht eine einseitige Leistungsbeziehung, die beiden Vorkostenstellen sind dagegen über wechselseitige Leistungsbeziehungen verbunden. Für die Vorkostenstelle ist deshalb diejenige Reihenfolge der Verrechnung ihrer innerbetrieblichen Leistungen zu bestimmen, die den Verrechnungsfehler möglichst klein hält. Mit den primären Gemeinkosten der Werkstatt und des Fuhrparks sowie ihren für die anderen Kostenstellen erbrachten Leistungen werden die Verrechnungssätze der beiden Vorkostenstellen ermittelt: 4.3 Innerbetriebliche Leistungsverrechnung 61 <?page no="62"?> k W = 30.000€ 50LE + 20LE + 110LE + 20LE = 150€/ LE k Fu = 12.000€ 200LE + 120LE + 950LE + 130LE = 8, 57€/ LE Die für empfangene innerbetriebliche Leistungen zu verrechnenden Ge‐ meinkosten werden ermittelt, indem die bezogene Leistung mit dem Ver‐ rechnungssatz der jeweils liefernden Kostenstelle multipliziert wird. Für die bezogene Transportleistung wäre die Werkstatt mit sekundären Gemein‐ kosten in Höhe von K Rs = 8, 57€/ LE * 200LE = 1.714€ zu belasten. Dem Fuhrpark wären für verbrauchte Reparaturleitungen sekundäre Gemeinkosten von K Fu s = 150€/ LE * 50LE = 7.500€ zuzurechnen. Bei Verrechnung der Reparaturvor den Transportleistungen werden die sekundären Gemeinkosten für die von der Werkstatt bezoge‐ nen Transportleistungen von 1.714 € nicht verrechnet. Bei Umkehrung der Reihenfolge werden die sekundären Gemeinkosten der vom Fuhrpark bezogenen Reparaturleistungen von 7.500 € nicht verrechnet. Die sukzessive Verrechnung der innerbetrieblichen Leistungen sollte deshalb mit der Ver‐ rechnung der Reparaturleistungen der Werkstatt beginnen. Für die von der Werkstatt bezogenen Leistungen wird der Fuhrpark mit 7.500 € belastet (vgl. Betriebsabrechnungsbogen). Nach der Verrechnung der Reparaturleistungen ergibt sich für die Verrechnung der Transportleistun‐ gen folgender Verrechnungssatz: k Fu = 12.000€ + 7.500€ 120LE + 950LE + 130LE = 16, 25€/ LE Zuletzt werden die Leistungen der Fertigung für die Verwaltungs-/ Vertriebs‐ stelle verrechnet. Zu verrechnen sind: 62 4 Kostenverrechnung in der Kostenstellenrechnung <?page no="63"?> K FV = 240.000€ + 16.500€ + 15.437, 50€ 28.000LE * 1.400LE = 13.596, 88€ Kostenstellen -Umlage Werk‐ statt Fuhr‐ park Materi‐ alstelle Fertigungs‐ stelle Verwal‐ tungs-/ Vertriebs‐ stelle Primäre Ge‐ meinkosten 30.000 € 12.000 € 45.000 € 240.000 € 80.000 € Umlage Werk‐ statt -30.000 € 7.500 € 3.000 € 16.500 € 3.000 € Zwischen‐ summe - 19.500 € 48.000 € 256.500 € 83.000 € Umlage Fuhr‐ park - -19.500 € 1.950 € 15.437,50 € 2.112,50 € Zwischen‐ summe - - 49.950 € 271.937,50 € 85.112,50 € Umlage Fertigungsstelle − − - -13.596,88 € 13.596,88 € Endkosten - - 49.950 € 258.340,62 € 98.709,38 € Gleichungsverfahren Das Gleichungsverfahren erlaubt die simultane Verrechnung aller Leis‐ tungsbeziehungen zwischen den Kostenstellen sowie die Einbeziehung des Eigenverbrauchs der Kostenstellen. Dazu wird ein lineares Gleichungssys‐ tem für die Gesamtkosten jeder einzelnen Kostenstelle formuliert. espresso-Wissen | Die Gesamtkosten einer Kostenstelle sind die Summe der primären Gemeinkosten und der sekundären Gemeinkosten für den Eigenverbrauch sowie die von den anderen Kostenstellen emp‐ fangenen innerbetrieblichen Leistungen. Mit GK j als Gesamtkosten der Kostenstelle j, PK j als primäre Gemeinkosten der Kostenstelle j und a ij als Anteil der an Kostenstelle j gelieferten Leistung 4.3 Innerbetriebliche Leistungsverrechnung 63 <?page no="64"?> an der Gesamtleistung der Kostenstelle i weist das lineare Gleichungssys‐ tem die folgende Struktur auf: GK 1 = PK 1 + a 11 * GK 1 + a 21 * GK 2 + ⋯ + a J1 * GK J GK 2 = PK 2 + a 12 * GK 1 + a 22 * GK 2 + ⋯ + a J2 * GK J ⋮ ⋮ GK J = PK J + a 1 J * GK 1 + a 2 J * GK 2 + ⋯ + a JJ * GK J Beispiel zum Gleichungsverfahren Das folgende Gleichungssystem bildet den Eigenverbrauch und die Leis‐ tungsbeziehungen des Beispiels zur innerbetrieblichen Leistungsverrech‐ nung mit dem Stufenverfahren ab: GK W = 30 . 000 + 40 240 * GK W + 200 1 . 500 * GK Fu GK Fu = 12 . 000 + 50 240 * GK W + 100 1 . 500 * GK Fu GK M = 45 . 000 + 20 240 * GK W + 120 1 . 500 * GK Fu GK F = 240 . 000 + 110 240 * GK W + 950 1 . 500 * GK Fu GK V = 80 . 000 + 20 240 * GK W + 130 1 . 500 * GK Fu + 1 . 400 28 . 000 * GK F Die Lösung dieses linearen Gleichungssystems gibt für jede Kostenstelle die Gesamtkosten an: GK W = 39.466,67 €, GK Fu = 21.666,67 €, GK M = 50.022,22 €, GK F = 271.811,11 €, GK V = 98.757,22 €. In den Gesamtkosten enthalten sind auch die Kosten für die Leistungen, die für andere Kostenstellen erbracht worden sind. Die Endkosten der Kostenstellen werden ermittelt, indem 64 4 Kostenverrechnung in der Kostenstellenrechnung <?page no="65"?> von den Gesamtkosten die Kosten für die erbrachten innerbetrieblichen Leistungen subtrahiert werden. Die Vorkostenstellen erbringen ausschließ‐ lich innerbetriebliche Leistungen, ihre Endkosten nehmen damit den Wert Null an. Im Beispiel erstellt nur eine Endkostenstelle innerbetriebliche Leistungen: die Fertigungsstelle liefert innerbetriebliche Leistungen im Umfang von 1.400 LE an die Verwaltungs-/ Vertriebsstelle. Die Endkosten der Fertigungsstelle betragen damit K F = 271.811, 11€ − 271.811, 11€ * 1.400LE 28.000LE = 258.220,55 Die Endkosten der anderen Kostenstellen weisen folgende Werte auf: K R = 0, K S = 0, K M = 50.022,22 €, K V = 98.757,22 €. 4.4 Ermittlung der Gemeinkostenzuschlagssätze espresso-Keywords | Gemeinkostenzuschlagssatz, Herstellkosten, Ma‐ schinenstundensatz Die für die Endkostenstellen ermittelten Endkosten werden in der Kosten‐ trägerrechnung entsprechend der in Anspruch genommenen Kostenstel‐ lenleistungen auf die Kostenträger verrechnet. Die Endkosten der Mate‐ rialstelle sind die Materialgemeinkosten, die der anderen Endkostenstelle sind die Fertigungsgemeinkosten, die Verwaltungsgemeinkosten und die Vertriebsgemeinkosten. Für die Verrechnung der Endkosten der Endkosten‐ stellen in der Kostenträgerrechnung werden Gemeinkostenzuschlagssätze berechnet. Der Gemeinkostenzuschlagssatz einer Endkostenstelle wird ermittelt, indem die ihr zugerechneten Endkosten durch die von ihr für die Kosten‐ träger erbrachten Leistungen dividiert werden. Es ist üblich, als Kalkulati‐ onsbezugsgrößen für die Messung der Leistungen der Endkostenstellen die Materialeinzelkosten, die Fertigungslöhne und die Herstellkosten heranzu‐ ziehen. 4.4 Ermittlung der Gemeinkostenzuschlagssätze 65 <?page no="66"?> espresso-Wissen | Die Herstellkosten sind die Summe aus den Mate‐ rialeinzelkosten, den Materialgemeinkosten, den Fertigungslöhnen und den Fertigungsgemeinkosten. Die Gemeinkostenzuschlagssätze der Endkostenstellen werden damit wie folgt berechnet: Materialstelle Materialgemeinkostenzuschlagssatz = Materialgemeinkosten Materialeinzelkosten Fertigungsstelle Fertigungsgemeinkostenzuschlagssatz = Fertigungsgemeinkosten Fertigungslöhne Die Leistung von Fertigungsstellen kann auch über die erbrachten Maschi‐ nenstunden gemessen werden. In diesem Fall wird ein Maschinenstun‐ densatz berechnet. Maschinenstundensatz = Fertigungsgemeinkosten Maschinenstunden Verwaltungsstelle Verwaltungsgemeinkostenzuschlagssatz = Verwaltungsgemeinkosten Herstellkosten Vertriebsstelle Vertriebsgemeinkostenzuschlagssatz = Vertriebsgemeinkosten Herstellkosten Beispiel zur Ermittlung der Gemeinkostenzuschlagssätze In der Kostenartenrechnung einer Unternehmung sind Materialeinzelkosten von 291.000 € und Fertigungslöhne von 219.280 € erfasst worden. Für die Kostenstellen sind in der Kostenstellenrechnung folgende Endkosten berechnet worden: 66 4 Kostenverrechnung in der Kostenstellenrechnung <?page no="67"?> Kostenstelle -Kostenart Gebäudereinigung Materialstelle Fertigungsstelle Verwal‐ tungs-/ Vertriebs‐ stelle Endkosten − 14.580 € 164.460 € 27.960 € Als Kalkulationsbezugsgrößen sollen die Materialeinzelkosten, die Ferti‐ gungslöhne und die Herstellkosten herangezogen werden. Es sollen die Gemeinkostenzuschlagssätze der Endkostenstellen ermittelt werden. Berechnung der Herstellkosten Herstellkosten = 291.000 € (Materialeinzelkosten) + 14.580 € (Materialge‐ meinkosten) + 219.280 € (Fertigungslöhne) + 164.460 € (Fertigungsgemein‐ kosten) = 689.320 € Ermittlung der Gemeinkostenzuschlagssätze Kostenstelle -Kostenart Gebäudereinigung Materialstelle Fertigungsstelle Verwal‐ tungs-/ Vertriebs‐ stelle Endkosten − 14.580 € 164.460 € 27.960 € Kalkulationsbezugsgröße − Materialeinzelkosten Fertigungs‐ löhne Herstellkos‐ ten Gemeinkostenzuschlagssätze − 14.580€ 291.000 ≈ 0, 05 164.460€ 291.280 = 0, 75 27.900€ 689.320 ≈ 0, 04 4.4 Ermittlung der Gemeinkostenzuschlagssätze 67 <?page no="69"?> 5 Verfahren der Kostenträgerstückrechnung espresso-Wissenscheck | https: / / narr.kwaest.io/ s/ 1395 espresso-Warm-up | Aufgabe der Kostenträgerstückrechnung ist die Ermittlung der Kosten der Kostenträger, wie z. B. Produkteinheiten, Aufträge und selbst erstellte Anlagegüter. Verfahren der Kostenträ‐ gerstückrechnung (Kalkulationsverfahren) sind die Zuschlagskalku‐ lation, die Divisionskalkulation und die Äquivalenzziffernkalkulation. Sie geben nur Grundprinzipien für die Verrechnung der Kosten auf die Kostenträger vor, die problembezogen auszugestalten und zu kombi‐ nieren sind. Wird nur ein Produkt in großen Mengen in einem einstufigen Produk‐ tionsprozess gefertigt, können die Kosten eines Kostenträgers nach dem Durchschnittsprinzip der Divisionskalkulation ermittelt werden. Die Kosten eines Kostenträgers können mit der Äquivalenzziffernkalkula‐ tion bestimmt werden, sofern in einem einstufigen Produktionsprozess sehr ähnliche Sorten eines Produkts gefertigt werden, deren Stück‐ kosten in einem konstanten Verhältnis zueinander stehen. Bei derart einfachen Strukturen kann auf die Trennung von Kostenträgereinzel- und Kostenträgergemeinkosten verzichtet werden. Der Anwendungsbereich der Zuschlagskalkulation ist die Mehrpro‐ duktfertigung. Die Verfahren der Zuschlagskalkulation zeichnen sich durch die getrennte Verrechnung der Kostenträgereinzel- und der Kos‐ tenträgergemeinkosten aus. Die Kostenträgereinzelkosten eines Kos‐ tenträgers sind in der Kostenartenrechnung erfasst worden und werden ihm direkt zugerechnet. Die in der Kostenstellenrechnung bei den Kostenstellen ausgewiesenen Kostenträgergemeinkosten (Endkosten) sollen nach dem Umfang der Leistung auf die Kostenträger verrechnet werden, die sie beansprucht haben. Für diese Verrechnung der Kosten‐ trägergemeinkosten sind in der Kostenstellenrechnung die Gemeinkos‐ tenzuschlagssätze bestimmt worden. Das schließt jedoch nicht aus, dass die bei einzelnen Endkostenstellen ausgewiesenen Endkosten nach den Prinzipien der Divisionskalkulation oder der Äquivalenzziffernkalkula‐ tion auf die Kostenträger verrechnet werden. Das setzt jedoch voraus, <?page no="70"?> dass Kostenstellen abgegrenzt worden sind, die ihre Leistungen nur für ein Produkt oder sehr ähnliche Varianten eines Produkts erstellen. 5.1 Zweck der Kostenträgerstückrechnung espresso-Keywords | Herstellkosten, Selbstkosten Zweck der Kostenträgerstückrechnung (Kalkulation) ist es, die Kosten eines Kostenträgers zu ermitteln. Kostenträger können u. a. eine einzelne Produkteinheit, ein Auftrag oder ein selbst erstelltes Anlagegut sein. Kalku‐ liert werden die Herstellkosten oder die Selbstkosten des Kostenträgers. Das folgende Schema zeigt die Zusammensetzung der Herstell- und der Selbstkosten. - Materialkosten + Fertigungskosten + Sondereinzelkosten der Fertigung = Herstellkosten + Verwaltungskosten + Vertriebskosten + Sondereinzelkosten des Vertriebs = Selbstkosten Benötigt werden Informationen über die Herstell- und die Selbstkosten eines Kostenträgers für ● die Bewertung der Bestände an fertigen und unfertigen Produkten sowie den selbst erstellten Anlagegütern in der Bilanz und der Betriebsergeb‐ nisrechnung, ● die Preisermittlung für öffentliche Aufträge sowie für Produkte, die der Entgeltregulierung unterliegen, ● die Unterstützung von Preisverhandlungen, 70 5 Verfahren der Kostenträgerstückrechnung <?page no="71"?> ● Programmentscheidungen sowie ● die Analyse des Betriebsergebnisses. Jede Erscheinungsform der Produktion stellt andere Anforderungen an die Berechnung der Kosten eines Kostenträgers. Es haben sich in der Unter‐ nehmungspraxis deshalb mehrere Kalkulationsverfahren herausgebildet. Ein sehr vielseitig einsetzbares Verfahren ist die Zuschlagskalkulation, die sich durch die getrennte Verrechnung der Kostenträgereinzel- und der Kostenträgergemeinkosten auszeichnet. Es gibt einfache Produktionsstruk‐ turen, bei denen hinreichend genaue Informationen über die Kosten eines Kostenträgers mit Kalkulationsverfahren ermittelt werden können, die auf eine getrennte Verrechnung der Kostenträgereinzel- und der Kostenträger‐ gemeinkosten verzichten. Zu diesen Verfahren zählen die Divisions- und die Äquivalenzziffernkalkulation. 5.2 Zuschlagskalkulation espresso-Keywords | Maschinenstundensatzkalkulation, Zuschlags‐ kalkulation Unter der Zuschlagskalkulation wird eine Klasse von Kalkulationsverfah‐ ren verstanden, die dem Grundprinzip der getrennten Verrechnung der Kos‐ tenträgereinzel- und der Kostenträgergemeinkosten auf die Kostenträger folgen. Die Verfahren der Zuschlagskalkulation sehen vor, den Kostenträ‐ gern die Kostenträgereinzelkosten direkt zuzuordnen und die Kostenträger‐ gemeinkosten indirekt über die in der Kostenstellenrechnung ermittelten Gemeinkostenzuschlagssätze auf die Kostenträger zu verrechnen. Die Mate‐ rialeinzelkosten und die Fertigungslöhne werden dem Kostenträger als Kos‐ tenträgereinzelkosten direkt zugerechnet. Direkt zugerechnet werden den Kostenträgern auch die Sondereinzelkosten der Fertigung und des Vertriebs. Die Endkosten der Endkostenstellen, die für den jeweiligen Kostenträger Leistungen erbracht haben, werden in der Zuschlagskalkulation über die Gemeinkostenzuschlagssätze auf die Kostenträger verrechnet. Dazu wird die mit der jeweiligen Kalkulationsbezugsgröße gemessene Leistung der Kostenstelle, die für den Kostenträger erbracht worden ist, mit dem Gemein‐ kostenzuschlagssatz multipliziert. Als Kalkulationsbezugsgrößen sieht die 5.2 Zuschlagskalkulation 71 <?page no="72"?> Zuschlagskalkulation die Materialeinzelkosten, die Fertigungslöhne und die Herstellkosten vor. Beispiel zur Zuschlagskalkulation Für einen Auftrag sind Materialeinzelkosten von 840 €, Fertigungslöhne von 680-€, Sondereinzelkosten der Fertigung von 128-€ und Sondereinzelkosten des Vertriebs von 80 € angefallen. In der Kostenstellrechnung sind für die Endkostenstellen folgende Gemeinkostenzuschlagssätze ermittelt worden: Kostenstelle Materialstelle Fertigungsstelle Verwaltungs-/ Vertriebsstelle Kalkulationsbezugsgröße Materialeinzelkos‐ ten Fertigungslöhne Herstellkosten Gemeinkostenver‐ rechnungssatz 0,05 0,75 0,04 Mit diesen Daten werden die Herstellkosten und die Selbstkosten des Auftrags wie folgt berechnet: - Materialeinzelkosten 840 € + Materialgemeinkosten 42 € + Fertigungslöhne 680 € + Fertigungsgemeinkosten 510 € + Sondereinzelkosten der Fertigung 128 € = Herstellkosten 2.200 € + Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten 88 € + Sondereinzelkosten des Vertriebs 80 € = Selbstkosten 2.368 € Mit der Automatisierung in der Fertigung sinken die Fertigungslöhne und steigen die Fertigungsgemeinkosten (z. B. Abschreibungen, Kos‐ ten für Wartung und Instandhaltung). Die Verwendung von Fertigungs‐ löhnen zur Verrechnung der Fertigungsgemeinkosten ist deshalb bei 72 5 Verfahren der Kostenträgerstückrechnung <?page no="73"?> hohen Automatisierungsgraden problematisch. Der geringe Anteil der Fertigungslöhne an den Fertigungskosten führt zu sehr hohen Fertigungs‐ gemeinkostenzuschlagssätzen. Diese haben zur Folge, dass selbst kleinste Veränderungen der einem Kostenträger zugerechneten Fertigungslöhne, die durch Lohnsatzänderungen, Erfassungsfehler oder die Anpassung des Produkts ausgelöst sein können, zu einer deutlichen Veränderung der dem Kostenträger zugerechneten Fertigungsgemeinkosten führen. Bei einem hohen Automatisierungsgrad bietet es sich an, die Kosten eines Kostenträgers mit der Maschinenstundensatzkalkulation als einer Variante der Zuschlagskalkulation zu kalkulieren. Die Maschinenstunden‐ satzkalkulation setzt eine Kostenstellenrechnung voraus, in der einzelne Maschinen als Kostenplätze abgegrenzt sind, um die Fertigungsgemeinkos‐ ten der Maschine (z. B. Abschreibungen, Instandhaltungs-, Energiekosten) getrennt von den übrigen Fertigungsgemeinkosten auszuweisen. Die ma‐ schinenabhängigen Kosten werden in der Maschinenstundensatzkalkula‐ tion über Maschinenstundensätze auf die Kostenträger verrechnet. Die übrigen Fertigungsgemeinkosten werden wie bei der Zuschlagskalkulation über die Fertigungslöhne auf die Kostenträger verrechnet. Beispiel zur Maschinenstundenkalkulation Für einen Auftrag sind Materialeinzelkosten von 1.280 €, Fertigungslöhne von 240 € und Sondereinzelkosten des Vertriebs von 130 € angefallen. Für die Bearbeitung des Auftrags waren in der Fertigungsstelle 4 Std. erforderlich. In der Kostenstellenrechnung sind für die Endkostenstellen folgende Gemeinkostenzuschlagssätze ermittelt worden: Kostenstelle Materialstelle Fertigungsstelle Verwal‐ tungs-/ Vertriebs‐ stelle Maschi‐ nenabhängige Kosten Sonstige Kosten Kalkulationsbezugsgröße Materialein‐ zelkosten Maschinen‐ stunden Fertigungs‐ löhne Herstellkos‐ ten Gemeinkostenzu‐ schlagssatz 0,05 140 €/ Std. 0,4 0,1 5.2 Zuschlagskalkulation 73 <?page no="74"?> Mit diesen Daten werden die Herstellkosten und die Selbstkosten des Auftrags wie folgt berechnet: - Materialeinzelkosten 1.280 € + Materialgemeinkosten 64 € + Fertigungslöhne 240 € + Maschinenabhängige Fertigungsgemeinkosten 560 € + Sonstige Fertigungsgemeinkosten 96 € = Herstellkosten 2.240 € + Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten 224 € + Sondereinzelkosten des Vertriebs 130 € = Selbstkosten 2.594 € 5.3 Divisionskalkulation Die Divisionskalkulation ist eine Klasse von Kalkulationsverfahren, die zur Ermittlung der Stückkosten eines Produkts dem Durchschnittsprinzip als Grundprinzip folgen. espresso-Wissen | Nach dem Grundprinzip der Divisionskalkula‐ tion werden die Stückkosten eines Produkts ermittelt, indem die ange‐ fallenen Kosten ohne Trennung der Kostenträgereinzel- und Kostenträ‐ gergemeinkosten durch die Produktmenge dividiert werden, für deren Erstellung die Kosten angefallen sind. Das Grundprinzip der Divisionskalkulation kann auf die Gesamtkosten der Abrechnungsperiode angewendet werden, die für die Produktmenge der Periode angefallen sind. Nach diesem Prinzip kann jedoch auch ein Teilbetrag der Periodenkosten auf eine Teilleistung der Periode verrech‐ net werden, wie z. B. die Endkosten einer Fertigungsstelle auf die in der Fertigungsstelle produzierte Produktmenge. Der Anwendungsbereich der Divisionskalkulation für die Berechnung der Stückherstell- oder Stückselbstkosten eines Produkts ist auf Unterneh‐ 74 5 Verfahren der Kostenträgerstückrechnung <?page no="75"?> mungen begrenzt, die ein Produkt in großen Mengen (Massenproduktion) herstellen. Fallen in Unternehmungen mit Mehrproduktfertigung die End‐ kosten einzelner Kostenstellen für die Erstellung oder die Verwertung nur eines Produkts an, können diese Kosten nach dem Grundprinzip der Divisionskalkulation auf das Produkt verrechnet werden. Beispiel zur Divisionskalkulation In einer Unternehmung wird in zwei Fertigungsstellen jeweils ein Fahrrad‐ modell gefertigt. In Fertigungsstelle 1 sind während der Abrechnungsperi‐ ode 1.800-St. des Modells 1 hergestellt worden. In Fertigungsstelle 2 sind in dieser Zeit 2.200 St. des Modells 2 gefertigt worden. Für die Abrechnungs‐ periode sind der Fertigungsstelle 1 Fertigungskosten von 154.800 € und der Fertigungsstelle 2 Fertigungskosten von 171.600 € zugerechnet worden. In der Kostenstellenrechnung sind ein Materialgemeinkostenzuschlagssatz von 0,04 und ein Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkostenzuschlagssatz von 0,14 berechnet worden. Es sollen die Stückherstell- und die Stückselbst‐ kosten für das Fahrradmodell 2 ermittelt werden, wenn die Materialeinzel‐ kosten dieses Modells bei 550-€/ St. liegen. Verrechnung der Stückfertigungskosten nach dem Grundprinzip der Divisionskalkulation In den Fertigungsstellen 1 und 2 wird jeweils nur ein Fahrradmodell gefer‐ tigt. Die Fertigungskosten können dem Fahrradmodell 2 ohne Trennung zwischen den Fertigungslöhnen und den Fertigungsgemeinkosten der Ferti‐ gungsstelle 2 nach dem Grundprinzip der Divisionskalkulation zugerechnet werden. Die Stückfertigungskosten betragen fk 1 = 171.600€ 2.200 St . = 78€/ St . Berechnung der Stückherstellkosten Zur Berechnung der Stückherstellkosten sind die Materialeinzel- und die Materialgemeinkosten wie in der Zuschlagskalkulation auf das Fahrradmo‐ dell 2 zu verrechnen. 5.3 Divisionskalkulation 75 <?page no="76"?> hk 1 = 550€/ St . + 550€/ St . * 0, 04 + 78€/ St . = 650€/ St . Berechnung der Stückselbstkosten Wie in der Zuschlagskalkulation sind die Verwaltungs- und Vertriebsge‐ meinkosten über die Herstellkosten auf das Fahrradmodell zu verrechnen. sk 1 = 650€/ St . + 650€/ St . * 0, 14 = 741€/ St . 5.4 Äquivalenzziffernkalkulation espresso-Keywords | Äquivalenzziffer, Einheitsprodukt Die Herstell- oder die Selbstkosten eines Produkts können in Unternehmun‐ gen, die mehrere Produkte herstellen, auch mit der Äquivalenzziffernkalku‐ lation ermittelt werden. Das setzt jedoch voraus, dass die durch Unterschiede bei der Bearbeitung oder dem Werkstoffeinsatz verursachten Kostenver‐ hältnisse zwischen den Produkten durch Äquivalenzziffern erfasst werden können. Die Äquivalenzziffer eines Produkts gibt das Verhältnis seiner Stückkosten zu den Stückkosten eines frei gewählten Einheitsprodukts an. Eine Äquivalenzziffer von beispielsweise 1,25 bedeutet, dass die Stückkosten des Produkts 125 % der Stückkosten des gewählten Einheitsprodukts betra‐ gen. Der Anwendungsbereich der Äquivalenzziffernkalkulation ist die Sor‐ tenfertigung, bei der mehrere Produkte aus den gleichen Ausgangsstoffen nach weitgehend identischen Produktionsverfahren produziert werden. Die Produkte unterscheiden sich nur geringfügig in Abmessung, Gestalt, Qualität oder Format (z. B. verschiedene Abmessungen von Blech oder Papier). espresso-Wissen | Das Grundprinzip der Äquivalenzziffernkalku‐ lation besteht darin, die Produktionsmenge jedes Produkts über die Äquivalenzziffer in diejenige Menge des gewählten Einheitsprodukts umzurechnen, die zu Kosten in identischer Höhe führen würde. 76 5 Verfahren der Kostenträgerstückrechnung <?page no="77"?> Die kostenidentische Menge des gewählten Einheitsprodukts ist bei einem Produkt mit der Äquivalenzziffer 1,25, von dem 220 St. produziert werden, 1,25 · 220 St. = 275 St. Werden die für alle Produkte ermittelten kostenidentischen Mengen des Einheitsprodukts addiert, ergibt sich die Menge des Einheitsprodukts, für deren Herstellung Kosten in gleicher Höhe anfallen würden wie für das tatsächlich realisierte Produktionsprogramm. Mit den Äquivalenzziffern werden die Mengen der Produkte im tatsächlich realisierten Produktionsprogramm in die kostenidentische Menge eines Ein‐ heitsprodukts umgerechnet. Aus den Kosten des tatsächlich realisierten Pe‐ riodenprogramms und der kostenidentischen Menge des Einheitsprodukts können mit dem Grundprinzip der Divisionskalkulation die Stückkosten des Einheitsprodukts berechnet werden. Die Stückkosten der anderen Produkte ergeben sich anschließend durch die Multiplikation der Stückkosten des Einheitsprodukts mit der jeweiligen Äquivalenzziffer. Beispiel zur Äquivalenzziffernkalkulation Es werden drei Varianten einer Kunststoffplane hergestellt, die sich in der Stärke und der Größe unterscheiden. Die Äquivalenzziffern sollen aus dem Gewicht der Planen ermittelt werden. Die Kosten der Periode betragen 191.250 €. Es liegen weiterhin die folgenden Daten zu den Varianten vor: Variante Produktionsmenge Gewicht A 1.200 St. 4 kg/ St. B 800 St. 3 kg/ St. C 600 St. 5 kg/ St. Wird Variante A als Einheitsprodukt gewählt, werden die Stückselbstkosten der Varianten wie folgt berechnet: 5.4 Äquivalenzziffernkalkulation 77 <?page no="78"?> Variante Äquiva‐ lenzzif‐ fer Produkti‐ onsmen‐ gen der Va‐ rianten Kostenidentische Menge des Einheits‐ produkts Stückherstellkos‐ ten der Varianten A 1,0 1.200 St. 1.200 St. · 1 = 1.200 St. 1,0 · 75 € = 75 € B 3/ 4 = 0,75 800 St. 800 St. · 0,75 = 600 St. 0,75 · 75 € = 56,25 € C 5/ 4 = 1,25 600 St. 600 St. · 1,25 = 750 St. 1,25 · 75 € = 93,75 € Kostenidentische Gesamt‐ menge des Einheitsprodukts 2.550 St. - Stückherstellkosten des Einheitsprodukts = 191.250€ 2.550 St . = 75 €/ St. Können für die Selbstkosten keine Äquivalenzziffern bestimmt werden, jedoch für einzelne Kostenarten, können die Selbstkosten der Produkte mit Hilfe mehrerer Ziffernreihen ermittelt werden. Dazu wird der auf ein Produkt entfallende Betrag jeder betrachteten Kostenart mit einer Äquivalenzziffernkalkulation berechnet. Die Selbstkosten eines Produkts werden anschließend als Summe der zugerechneten Kosten ermittelt. Ge‐ trennt verrechnet werden können z. B. die Material-, die Fertigungs-, die Verwaltungs- und die Vertriebskosten. 5.5 Kalkulation von Kuppelprodukten Kuppelprodukte gehen aus einem Produktionsprozess mit mindestens einer Produktionsstufe hervor, in der sich ein Kuppelprozess vollzieht. In einem Kuppelprozess entstehen aus einem Ausgangsmaterial zwangsläu‐ fig mehrere Produkte, die in einem bestenfalls in Grenzen variierbaren Mengenverhältnis stehen. Abb. 10 zeigt die Struktur eines mehrstufigen Produktionsprozesses mit einem Kuppelprozess. Ein Beispiel für einen Kuppelprozess ist der Butterungsprozess, in dem aus dem Rahm der Milch als Ausgangsmaterial Butter und Buttermilch entstehen. 78 5 Verfahren der Kostenträgerstückrechnung <?page no="79"?> Abb. 10: Struktur eines mehrstufigen Produktionsprozesses mit einem Kuppelprozess Kosten eines Kuppelprozesses sind die Materialkosten für das Ausgangsma‐ terial sowie die Fertigungskosten, die für den Vollzug des Kuppelprozesses anfallen (z. B. Energiekosten, kalkulatorische Abschreibungen). Die Kosten eines Kuppelprozesses fallen für die Kuppelprodukte gemeinsam an und sind Kostenträgergemeinkosten der Kuppelprodukte. Auch wird die Leis‐ tung einer Kostenstelle mit einem Kuppelprozess für die Kuppelprodukte gemeinsam erbracht. Die Kosten eines Kuppelprozesses können damit nicht nach dem Grundprinzip der Zuschlagskalkulation auf die Kuppelprodukte verrechnet werden. Als Verfahren zur Verrechnung der Kosten eines Kup‐ pelprozesses auf die Kuppelprodukte werden das Restwertverfahren und das Verteilungsverfahren vorgeschlagen. Restwertverfahren Das Restwertverfahren eignet sich für die Verrechnung der Kosten eines Kuppelprozesses, aus dem ein Hauptprodukt und mindestens ein Neben‐ produkt hervorgehen. espresso-Wissen | Beim Restwertverfahren werden auf das Hauptpro‐ dukt die Kosten des Kuppelprozesses abzüglich der Verwertungsüber‐ schüsse der Nebenprodukte verrechnet. 5.5 Kalkulation von Kuppelprodukten 79 <?page no="80"?> Die Kosten der Weiterverarbeitung in den Produktionsstufen, die dem Kuppelprozess folgen, sowie die Material-, Verwaltungs- und Vertriebsge‐ meinkosten werden nach den Prinzipien der Divisions-, der Äquivalenz- oder der Zuschlagskalkulation auf die Hauptprodukte verrechnet. Die Berechnung des Verwertungsüberschusses des Nebenprodukts wird durch die Art seiner Verwendung bestimmt. Kann das Nebenprodukt am Markt abgesetzt werden, ist der Verwertungsüberschuss des Neben‐ produkts die Differenz zwischen den erzielten Erlösen und den Kosten der Weiterverarbeitung. Wird das Produkt in der eigenen Unternehmung eingesetzt, werden als Verwertungsüberschuss die Ersparnisse gegenüber der externen Beschaffung eines Substitutionsprodukts abzüglich der Kosten der Weiterverarbeitung herangezogen. Reicht der Verwertungsüberschuss aus, die gesamten Kosten des Kuppelprozesses zu decken, sollte das Vertei‐ lungsverfahren zur Anwendung gelangen. Beispiel zum Restwertverfahren In einer Unternehmung mit Mehrproduktfertigung vollzieht sich der in Abb. 10 dargestellte Produktionsprozess. In dem Kuppelprozess sind während der Abrechnungsperiode für das Ausgangsmaterial Stoffkosten in Höhe von 35.000 € angefallen. In der Unternehmung werden in anderen Produk‐ tionsprozessen weitere Produkte hergestellt. Die Materialgemeinkosten werden deshalb den verschiedenen Produkten über einen Materialgemein‐ kostenzuschlagssatz von 0,2 zugerechnet. In dem Kuppelprozess sind wei‐ terhin Fertigungskosten von 55.000 € angefallen. Aus dem Kuppelprozess gehen ein Haupt- und ein Nebenprodukt hervor. Zu diesen Produkten liegen für die Abrechnungsperiode folgende Daten vor: Produkt Daten Hauptprodukt A Nebenprodukt B Produktionsmenge 3.270 St. 1.090 St. Absatzpreis 127 €/ St. 84 €/ St. Jedes der beiden Produkte wird in der nachfolgenden Produktionsstufe in einer eigenen Fertigungsstelle weiterbearbeitet (Einproduktfertigung! ). Die dabei entstehenden Fertigungskosten zeigt die nachfolgende Tabelle. 80 5 Verfahren der Kostenträgerstückrechnung <?page no="81"?> Produkt Fertigungskosten der Weiterverarbei‐ tung Hauptprodukt A 217.200 € Nebenprodukt B 73.800 € Es sind die Stückherstellkosten des Hauptprodukts zu kalkulieren. Berechnung der Kosten des Kuppelprozesses - Stoffkosten des Ausgangsmaterials 35.000 € + Materialgemeinkosten 7.000 € + Fertigungskosten 55.000 € = Kosten des Kuppelprozesses 97.000 € Berechnung des Verwertungsüberschusses des Nebenprodukts - Erlöse des Nebenprodukts 91.560 € − Fertigungskosten der Weiterverarbeitung 73.800 € = Verwertungsüberschuss des Nebenprodukts 17.760 € Berechnung der Herstellkosten des Hauptprodukts - Kosten des Kuppelprozesses 97.000 € + Fertigungskosten der Weiterverarbeitung 217.200 € − Verwertungsüberschuss des Nebenprodukts 17.760 € = Herstellkosten des Hauptprodukts 296.440 € 5.5 Kalkulation von Kuppelprodukten 81 <?page no="82"?> Berechnung der Stückherstellkosten des Hauptprodukts k h = 296.440€ 3.270 St . = 90, 65€/ St . Verteilungsverfahren Ist keine Unterscheidung zwischen einem Hauptprodukt und Nebenproduk‐ ten möglich, werden die Kosten des Kuppelprozesses mit dem Verteilungs‐ verfahren auf die Kuppelprodukte verrechnet. espresso-Wissen | Das Verteilungsverfahren für die Kalkulation der Herstell- oder Selbstkosten von Kuppelprodukten sieht vor, die Kosten des Kuppelprozesses über Mengenanteile oder Äquivalenzziffern auf die Kuppelprodukte zu verteilen. Mögliche Äquivalenzziffern sind technisch-physikalische Größen oder die Verwertungsüberschüsse der Kuppelprodukte. Beispiel zum Verteilungsverfahren mit Verwertungsüberschüssen Aus dem Kuppelprozess des Beispiels zum Restwertverfahren gehen zwei Hauptprodukte hervor. Es sollen die Herstellkosten der beiden Kuppelpro‐ dukte ermittelt werden. Berechnung der Kosten des Kuppelprozesses - Stoffkosten für das Ausgangsmaterial 35.000 € + Materialgemeinkosten 7.000 € + Fertigungskosten 55.000 € = Kosten des Kuppelprozesses 97.000 € 82 5 Verfahren der Kostenträgerstückrechnung <?page no="83"?> Berechnung des Verwertungsüberschusses des Kuppelprodukts A - Erlöse des Produkts A 415.290 € - Fertigungskosten der Weiterverarbeitung 217.200 € = Verwertungsüberschuss der Periode 198.090 € Berechnung des Verwertungsüberschusses des Kuppelprodukts B - Erlöse des Produkts B 91.560 € - Fertigungskosten der Weiterverarbeitung 73.800 € = Verwertungsüberschuss der Periode 17.760 € Verrechnung der Kosten des Kuppelprozesses auf die Kuppelprodukte Pro‐ dukte Verwertungsüberschüsse der Kuppelprodukte Verrechnete Kosten des Kuppelprozesses A 198.090 € 198.090 € · 0,4494 = 89.021,65 € B 17.760 € 17.760 € · 0,4494 = 7.981,34 € Summe 215.850 € - Verrechnungssatz: k = 97.000€ 215.850€ = 0, 4494 Berechnung der Herstellkosten der Kuppelprodukte Pro‐ dukt Fertigungskos‐ ten der Weiter‐ verarbeitung Verrechnete Kosten des Kuppelprozes‐ ses Herstellkosten Stückherstellkos‐ ten A 217.200 € 89.021,65 € 306.221,65 € 93,65 €/ St. B 73.800 € 7.981,35 € 81.781,35 € 75,03 €/ St. 5.5 Kalkulation von Kuppelprodukten 83 <?page no="85"?> 6 Kostenträgerzeit- und Betriebsergebnisrechnung espresso-Wissenscheck | https: / / narr.kwaest.io/ s/ 1396 espresso-Warm-up | In der Kostenträgerzeitrechnung werden die Kos‐ ten der produzierten oder abgesetzten Mengen der Kostenträger ermit‐ telt. Für die Bestimmung des Betriebsergebnisses einer Abrechnungs‐ periode werden in der Betriebsergebnisrechnung die Kosten aus der Kostenträgerzeitrechnung den Erlösen gegenübergestellt. Die Schwie‐ rigkeit der Betriebsergebnisrechnung besteht darin, dass sich die in einer Abrechnungsperiode angefallenen und in der Kostenartenrech‐ nung erfassten Kosten auf die produzierte Menge der Kostenträger be‐ ziehen. Die in einer Abrechnungsperiode angefallenen Erlöse beziehen sich dagegen auf die abgesetzten Mengen der Kostenträger. Zur Ermitt‐ lung des Betriebsergebnisses sind deshalb entweder die Kosten für die abgesetzten Mengen oder die Erlöse der produzierten Mengen der Kos‐ tenträger zu berechnen. Sowohl für die Berechnung der Kosten der abgesetzten Mengen und der Erlöse der produzierten Mengen der Kostenträger sind die Stück‐ herstellkosten der Kostenträger zu ermitteln. Für eine Betriebsergebnis‐ rechnung auf Vollkostenbasis werden den Kostenträgern auch Anteile an den fixen Kosten zugerechnet. Diese führen zum Ausweis eines verzerrten Betriebsergebnisses. Für einen korrekten Ausweis des Betriebsergebnisses werden in der Be‐ triebsergebnisrechnung auf Teilkostenbasis die fixen Kosten nicht auf die Kostenträger verrechnet. Stattdessen werden sie als (in Teilbeträge differenzierter) Gesamtbetrag in die Ermittlung des Betriebsergebnisses einbezogen. <?page no="86"?> 6.1 Ermittlung des Periodenerfolgs espresso-Keywords | Bestandsveränderungen, Erlöskorrektur, Kosten‐ korrektur, selbst erstellte Anlagegüter In der Kostenträgerzeitrechnung werden die Kosten der in der Abrech‐ nungsperiode produzierten oder abgesetzten Mengen der Kostenträger ermittelt. Sie wird zur Betriebsergebnisrechnung, wenn den Kosten die Erlöse gegenübergestellt werden. Aufgabe der Betriebsergebnisrechnung ist die Bereitstellung von Informationen über das Betriebsergebnis der Abrechnungsperiode. Um Abweichungen vom erwarteten Betriebsergebnis frühzeitig erkennen zu können, wird die Betriebsergebnisrechnung mehr‐ fach im Jahr durchgeführt. Als Abrechnungszeitraum werden Quartale, Monate oder Wochen gewählt. Zur Berechnung des Betriebsergebnisses werden in der Betriebser‐ gebnisrechnung die Kosten und die Erlöse der Abrechnungsperiode gegen‐ übergestellt. In der Kostenrechnung werden zunächst die Kosten der wäh‐ rend der Abrechnungsperiode produzierten Kostenträgermengen erfasst. Die Erlöse der Periode beziehen sich dagegen auf die am Markt abgesetzten Kostenträgermengen. Sind Bestände der fertigen oder unfertigen Produkte auf- oder abgebaut oder Anlagegüter selbst erstellt worden, stimmen die während der Abrechnungsperiode produzierten und abgesetzten Mengen der Kostenträger nicht überein. Die Kosten und die Erlöse einer Abrech‐ nungsperiode sind damit nicht unmittelbar vergleichbar. Für die Ermittlung eines periodengerechten Betriebsergebnisses sind deshalb zunächst entwe‐ der die Kosten oder die Erlöse der Periode um die Bestandsveränderungen und selbst erstellten Anlagegüter zu korrigieren. espresso-Verständnis | Übersteigt beispielweise die Produktions‐ menge eines Produkts seine Absatzmenge, stehen den Kosten dieser Bestandsmehrung zunächst keine Erlöse gegenüber. Wird diese Be‐ standsmehrung in der Folgeperiode abgesetzt, stehen den erzielten Erlösen keine Kosten gegenüber. Mit der Gegenüberstellung der Kosten und der Erlöse der Abrechnungsperiode kann deshalb kein periodengerechtes Betriebsergebnis ermittelt werden. In Abrech‐ nungsperioden mit Bestandsaufbau würde dieses Vorgehen zu einem 86 6 Kostenträgerzeit- und Betriebsergebnisrechnung <?page no="87"?> zu niedrigen, in Abrechnungsperioden mit Bestandsabbau zu einem zu hohen Betriebsergebnis führen. Für die Erlöskorrektur werden die Erlöse der produzierten Kostenträger‐ mengen ermittelt und den Kosten der Abrechnungsperiode gegenüberge‐ stellt. Die Erlöse der produzierten Mengen der Kostenträger sind die Summe aus den Erlösen der abgesetzten Produktmengen, den Herstellkosten der selbst erstellten Anlagegüter und den Herstellkosten der Bestandsmehrung bei den fertigen und unfertigen Produkten abzüglich der Herstellkosten der Bestandsminderungen bei den fertigen und unfertigen Produkten. espresso-Wissen | Die Herstellkosten der Bestandsänderungen bei den Produkten werden berechnet als Differenz aus den Herstellkosten der produzierten und der abgesetzten Produktmengen. Bei der Kostenkorrektur werden die Selbstkosten der abgesetzten Pro‐ duktmengen bestimmt und den Erlösen der Abrechnungsperiode gegen‐ übergestellt. Ermittelt werden die Selbstkosten der abgesetzten Produkt‐ mengen, indem mit den in der Kostenträgerstückrechnung berechneten Stückherstellkosten die Herstellkosten der abgesetzten Produktmengen er‐ mittelt und die Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten der Abrechnungs‐ periode addiert werden. espresso-Wissen | Werden in Vorperioden aufgebaute Produktbestände abgebaut, gehen die abgesetzten Produktmengen mit den Stückherstell‐ kosten derjenigen Periode in die Berechnung der Herstellkosten der abgesetzten Produktmenge ein, in der sie produziert worden sind. Für die Berechnung der Herstellkosten der Bestandsänderungen und der selbst erstellten Anlagegüter zur Erlöskorrektur und der Herstellkosten der abgesetzten Produktmengen zur Kostenkorrektur sind zunächst die Stückherstellkosten der Kostenträger zu kalkulieren. ● Werden den Produkten und den selbst erstellten Anlagegütern sowohl die variablen als auch die fixen Herstellkosten der Abrechnungsperiode 6.1 Ermittlung des Periodenerfolgs 87 <?page no="88"?> zugerechnet, liegt eine Betriebsergebnisrechnung auf der Basis von Vollkosten vor. ● Für eine Betriebsergebnisrechnung auf der Basis von Teilkosten wer‐ den den Produkten und den selbst erstellten Anlagegütern nur die variablen Herstellkosten zugerechnet. Die fixen Herstellkosten der Abrechnungsperiode gehen als Block (Gesamt‐ betrag) in die Betriebsergebnisrechnung ein und werden nicht auf die Kostenträger verrechnet. Nach dem gewählten Korrekturverfahren werden das Gesamtkosten- und das Umsatzkostenverfahren der Betriebsergebnisrechnung unterschieden. Beide Verfahren der Betriebsergebnisrechnung führen zu identischen Betriebsergebnissen. Mit beiden Verfahren kann das Betriebsergebnis auf der Basis von Vollkosten, aber auch auf Teilkostenbasis ermittelt werden. Ein weiteres Verfahren zur Feststellung des Betriebsergebnisses auf Teilkosten‐ basis, das die Korrektur der Kosten vorsieht, ist die Deckungsbeitragsrech‐ nung. 6.2 Betriebsergebnisrechnung auf Vollkostenbasis espresso-Keywords | Gesamtkostenverfahren, Umsatzkostenverfahren Beim Gesamtkostenverfahren werden die Erlöse korrigiert. Zur Ermitt‐ lung des Betriebsergebnisses werden die nach Kostenarten gegliederten Kosten der Abrechnungsperiode, d. h. die Kosten der produzierten Men‐ gen der Kostenträger, den Erlösen der während der Periode produzierten Kostenträgermengen gegenübergestellt. Abb. 11 zeigt die Struktur der Betriebsergebnisrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren. Kosten Erlöse Kosten der Abrechnungsperiode • Materialeinzelkosten • Fertigungslöhne • Hilfslöhne ⋮ Herstellkosten der Bestandsminderung Erlöse der Abrechnungsperiode • Produkt 1 • Produkt 2 ⋮ • Produkt N Herstellkosten der selbst erstellten 88 6 Kostenträgerzeit- und Betriebsergebnisrechnung <?page no="89"?> Betriebsergebnis Anlagegüter Herstellkosten der Bestandsmehrung Summe Summe Abb. 11: Betriebsergebnisrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren Beispiel zum Gesamtkostenverfahren Eine Unternehmung stellt zwei Produkte her. In der Kostenrechnung sind folgende Kosten erfasst worden: Materialeinzelkosten 291.000 €, Fertigungs‐ löhne 219.280 €, Gehälter 90.000 €, Energiekosten 25.200 €, Sozialkosten 45.000 €, Heizungsenergie 18.000 € und Mieten 28.800 €. Die Produktmengen in den Anfangsbeständen sind in der Vorperiode produziert worden. Die Stückherstellkosten der Produkte haben sich gegenüber der Vorperiode nicht verändert. Zu den beiden Produkten liegen folgende Daten vor: - Produkt 1 Produkt 2 Produktionsmengen 172 St. 179 St. Stückherstellkosten 2.072 €/ St. 1.860 €/ St. Absatzmengen 180 St. 170 St. Absatzpreise 2.500 €/ St. 2.200 €/ St. Erlöse 450.000 € 374.000 € Berechnung der Herstellkosten der Bestandsänderungen - - Produkt 1 Produkt 2 - Herstellkosten der produzierten Produkt‐ menge 2.072 €/ St. · 172 St. = 356.384 € 1.860 €/ St. · 179 St. = 332.940 € − Herstellkosten der abgesetzten Produktmenge 2.072 €/ St. · 180 St. = 372.960 € 1.860 €/ St. · 170 St. = 316.200 € = Herstellkosten der Bestandsänderungen − 16.576 € 16.740 € 6.2 Betriebsergebnisrechnung auf Vollkostenbasis 89 <?page no="90"?> Betriebsergebnisrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren Kosten Erlöse Materialeinzelkosten Fertigungslöhne Gehälter Energiekosten Sozialkosten Heizungsenergie Mieten Herstellkosten der Be‐ standsminderung Betriebsgewinn 291.000 € 219.280 € 90.000 € 25.200 € 45.000 € 18.000 € 28.800 € 16.576 € 106.884 € Erlöse Produkt 1 Erlöse Produkt 2 Herstellkosten der Bestandsmehrung 450.000 € 374.000 € 16.740 € 840.740 € 840.740 € Das Umsatzkostenverfahren nutzt die Kostenkorrektur. Zur Ermittlung des Betriebsergebnisses werden die Erlöse der abgesetzten Produktmen‐ gen den Selbstkosten der abgesetzten Produktmengen gegenübergestellt. Die Selbstkosten der abgesetzten Produktmengen sind die Summe der Herstellkosten der abgesetzten Produktmenge und der Verwaltungs- und Vertriebskosten der Abrechnungsperiode. Die Struktur der Betriebsergeb‐ nisrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren zeigt die folgende Abb. 12. Kosten Erlöse Herstellkosten der abgesetzten Produktmengen • Produkt 1 • Produkt 2 ⋮ • Produkt N Verwaltungs- und Vertriebskosten der Abrechnungsperiode Betriebsergebnis Erlöse der Abrechnungsperiode • Produkt 1 • Produkt 2 ⋮ • Produkt N Summe Summe Abb. 12: Betriebsergebnisrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren Das Umsatzkostenverfahren weist den Vorteil auf, dass sowohl die Her‐ stellkosten als auch die Erlöse nach Produkten gegliedert sind. Es können 90 6 Kostenträgerzeit- und Betriebsergebnisrechnung <?page no="91"?> deshalb Informationen über den Beitrag jedes Produkts zum Betriebsergeb‐ nis für Gewinn- und Verlustquellenanalysen ermittelt werden. Beispiel zum Umsatzkostenverfahren Gegeben sind die Daten zu den Produkten aus dem Beispiel zum Gesamt‐ kostenverfahren. In der Kostenarten- und der Kostenstellenrechnung sind Sondereinzelkosten des Vertriebs sowie Verwaltungs- und Vertriebsgemein‐ kosten in Höhe von 27.960 € ermittelt worden. Kosten Erlöse Herstellkosten der abgesetzten Produktmengen • Produkt 1 • Produkt 2 Verwaltungs- und Vertriebskosten Betriebsgewinn 372.960 € 316.200 € 27.960 € 106.880 € Erlöse der Abrechnungsperiode • Produkt 1 • Produkt 2 450.000 € 374.000 € 824.000 € 824.000 € In einer Vollkostenrechnung wird den Kostenträgern in der Kostenträ‐ gerstückrechnung neben ihren variablen Herstellkosten auch ein Anteil an den fixen Herstellkosten zugerechnet. Wird nur ein Produkt produziert und abgesetzt, hat dieser Anteil eine Höhe von HK f x p mit HK f = fixe Herstellkosten der Abrechnungsperiode x p = produzierte Produktmenge Bei der Berechnung der Herstellkosten der abgesetzten Produktmengen oder der Herstellkosten der Bestandsänderungen für die Betriebsergebnis‐ rechnung nach dem Umsatz- oder dem Gesamtkostenverfahren werden die dem Produkt zugerechneten variablen und anteiligen fixen Herstellkosten mit der abgesetzten Menge der Produkte oder der Bestandsänderung multi‐ pliziert: 6.2 Betriebsergebnisrechnung auf Vollkostenbasis 91 <?page no="92"?> HK a = hk v + HK f x p * x a HK Δ = hk v + HK f x p * x p − x a mit HK a = Herstellkosten der abgesetzten Produktmenge HK Δ = Herstellkosten der Bestandsänderung hk v = variable Stückherstellkosten des Produkts x a = abgesetzte Produktmenge Bei diesem Vorgehen wird unterstellt, dass sich die fixen Herstellkosten proportional zur produzierten Produktmenge verhalten. Die fixen Herstell‐ kosten der Abrechnungsperiode sind jedoch unabhängig von der produzier‐ ten Produktmenge und in jeder Periode in vollem Umfang ergebniswirksam. Treten Bestandsveränderungen auf oder werden Anlagegüter selbst erstellt, weist eine Betriebsergebnisrechnung auf Vollkostenbasis nicht das kor‐ rekte Betriebsergebnisergebnis aus. espresso-Verständnis | Beim Umsatzkostenverfahren enthalten die Herstellkosten der abgesetzten Produktmenge fixe Herstellkosten in Höhe von HK f x p * x a . In die Betriebsergebnisrechnung gehen die fixen Herstellkosten deshalb nur dann in voller Höhe ein, wenn die abgesetzten und die produzierten Produktmengen übereinstimmen und auch keine Anlagegüter selbst erstellt worden sind. Bei einer Bestandsmehrung oder selbst erstellten Anlagengütern (x p > x a ) wird in der Betriebsergebnisrechnung nur ein Teil der fixen Herstell‐ kosten der Abrechnungsperiode berücksichtigt, es wird deshalb ein zu hohes Betriebsergebnis ausgewiesen. Eine Bestandsminderung führt dagegen zum Ausweis eines zu geringen Betriebsergebnisses. espresso-Verständnis | In den Kosten der Abrechnungsperiode sind beim Gesamtkostenverfahren die gesamten fixen Herstellkosten der Periode enthalten. Zusätzlich enthalten die Herstellkosten einer Bestandsänderung fixe Herstellkosten in Höhe von HK f x p * x p − x a . Bei Bestandsminderungen (x p < x a ) werden fixe Herstellkosten in diesem Umfang doppelt berücksichtigt. Das Betriebsergebnis fällt damit zu niedrig aus. Im Fall einer Bestandsmehrung werden in dieser 92 6 Kostenträgerzeit- und Betriebsergebnisrechnung <?page no="93"?> Höhe fixe Herstellkosten in den Selbstkosten der Periode kompensiert. Das Betriebsergebnis wird damit überhöht ausgewiesen. 6.3 Betriebsergebnisrechnung auf Teilkostenbasis espresso-Keywords | Bezugsobjekthierarchie, Deckungsbeitrag, einstu‐ fige Deckungsbeitragsrechnung, mehrstufige Deckungsbeitragsrech‐ nung, Produktfixkosten, Produktgruppenfixkosten, Unternehmungsfix‐ kosten In eine Betriebsergebnisrechnung auf Teilkostenbasis gehen die fixen Kosten als Block ein, d. h., ohne auf die Kostenträger verrechnet worden zu sein. In die Berechnung der Herstellkosten der abgesetzten Produktmenge, der Bestandsveränderungen oder der selbst erstellten Anlagegüter werden damit ausschließlich variable Herstellkosten einbezogen. Bei der Betriebs‐ ergebnisrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren wird dadurch u. a. die doppelte Verrechnung von fixen Kosten bei Bestandsminderung vermieden. In die Betriebsergebnisrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren werden die gesamten fixen Kosten der Abrechnungsperiode als Block einbezogen und nicht proportionalisiert. Eine Betriebsergebnisrechnung auf der Basis von Teilkosten weist das Betriebsergebnis deshalb auch bei Bestandsände‐ rungen oder selbst erstellten Anlagegütern korrekt aus. espresso-Wissen | Die Deckungsbeitragsrechnung ist ein Verfahren der Betriebsergebnisrechnung mit Kostenkorrektur auf Teilkostenbasis, bei dem das Betriebsergebnis als Differenz aus dem Deckungsbeitrag der Abrechnungsperiode und den fixen Kosten dieser Periode bestimmt wird. Der Periodendeckungsbeitrag wird ermittelt, indem von den Erlösen der abgesetzten Produktmengen die variablen Kosten dieser Produktmengen subtrahiert werden. 6.3 Betriebsergebnisrechnung auf Teilkostenbasis 93 <?page no="94"?> espresso-Wissen | Die fixen Kosten der Abrechnungsperiode werden bei der einstufigen Deckungsbeitragsrechnung als undifferenzierter Block vom Periodendeckungsbeitrag subtrahiert. Beispiel zur einstufigen Deckungsbeitragsrechnung Das Produktions- und Absatzprogramm einer Unternehmung umfasst sie‐ ben Produkte der drei Produktgruppen A, B und C. Zu den Produkten liegen folgende Daten vor: Produktgruppen Produktgruppe A Produkt‐ gruppe B Produktgruppe C Produkte P1 P2 P3 P4 P5 P6 P7 Abgesetzte Produkt‐ menge (in St.) 5.000 9.000 7.000 150 330 1.500 3.700 Marktpreis (in €/ St.) 1,35 1,00 2,45 79,00 85,00 13,50 15,00 Variable Stückkosten (in €/ St.) 0,95 0,79 1,86 65,50 59,90 11,24 13,30 Fixe Periodenkosten 22.890 € Es soll das Betriebsergebnis der Periode mit einer einstufigen Deckungsbeitragsrechnung ermittelt werden. Produktgruppen Produktgruppe A Produkt‐ gruppe B Produkt‐ gruppe C Produkte P1 P2 P3 P4 P5 P6 P7 Erlöse der abgesetzten Produktmenge (in €) 6.750 9.000 17.150 11.850 28.050 20.250 55.500 − Variable Kosten der abgesetzten Produkt‐ menge (in €) 4.750 7.110 13.020 9.825 19.767 16.860 49.210 = Periodendeckungsbei‐ trag der Produkte (in €) 2.000 1.890 4.130 2.025 8.283 3.390 6.290 94 6 Kostenträgerzeit- und Betriebsergebnisrechnung <?page no="95"?> Periodendeckungsbei‐ trag 28.008 € − Fixe Periodenkosten 22.890 € = Betriebsergebnis 5.118 € espresso-Wissen | Bei der mehrstufigen Deckungsbeitragsrech‐ nung werden die fixen Periodenkosten nach ihrer Zurechenbarkeit zu hierarchisch abgegrenzten Bezugsobjekten in Teilbeträge gespalten, die anschließend stufenweise von den Deckungsbeiträgen des jeweiligen Bezugsobjekts subtrahiert werden. Hierarchisch abgegrenzte Bezugsobjekte bilden eine Bezugsobjekthie‐ rarchie, in der jedes Bezugsobjekt ein Element genau eines Bezugsobjekts der direkt übergeordneten Hierarchieebene ist. Beispiele für hierarchisch abgegrenzte Bezugsobjekte sind „Produkt“ und „Produktgruppe“ oder „Kos‐ tenstelle“ und „Bereich“. Abb. 13 zeigt die Struktur einer Bezugsobjekthie‐ rarchie mit den Produkten und Produktgruppen als Bezugsobjekte. Abb. 13: Beispiel einer Bezugsobjekthierarchie Abgegrenzt werden die fixen Kosten der Bezugsobjekte nach der Zure‐ chenbarkeit, d. h. für jedes Bezugsobjekt werden diejenigen fixen Kosten ermittelt, die ihm direkt zurechenbar sind. Einem Bezugsobjekt direkt zurechenbar sind fixe Kosten, wenn sie ausschließlich für das Bezugsobjekt anfallen und bei diesem auch erfasst werden. 6.3 Betriebsergebnisrechnung auf Teilkostenbasis 95 <?page no="96"?> Bei der Bezugsobjekthierarchie mit den Produkten auf der untersten und den Produktgruppen auf der zweiten Ebene werden folgende Fixkosten‐ kategorien abgegrenzt: ● Produktfixkosten Fixe Kosten der Entwicklung, der Produktion und des Vertriebs eines Produkts, die diesem Produkt direkt zurechenbar sind. Ein Beispiel ist die kalkulatorische Abschreibung einer Spezialmaschine, auf der ausschließlich ein Produkt bearbeitet wird. ● Produktgruppenfixkosten Fixe Kosten der Entwicklung, der Produktion und des Vertriebs der Produkte einer Produktgruppe, die dieser Produktgruppe direkt zure‐ chenbar sind. Zu ihnen zählt z. B. die Abschreibung einer Maschine, auf der nur Produkte der Produktgruppe bearbeitet werden. ● Unternehmungsfixkosten Fixe Kosten, die keinem Bezugsobjekt der Bezugsobjekthierarchie direkt zurechenbar sind. espresso-Verständnis | Fixe Kosten sind bei den Bezugsobjekten derjenigen Ebene auszuweisen, auf der sie gerade noch direkt zuge‐ rechnet werden können. Beispielsweise können Patentgebühren, die nur für ein Produkt einer Produktgruppe anfallen, dem Produkt, aber auch der Produktgruppe direkt zugerechnet werden. Sie werden in einer mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung als Produktfixkosten einbezogen. Würden sie als Produktgruppenfixkosten in die mehrstu‐ fige Deckungsbeitragsrechnung eingehen, wäre nicht ersichtlich, dass sie bereits bei Wegfall des Produkts und nicht erst bei Wegfall der gesamten Produktgruppe abgebaut werden können. Beispiel zur mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung Für die Bezugsobjekte des Beispiels zur einstufigen Deckungsbeitragsrech‐ nung sind folgende Produkt- und Produktgruppenfixkosten ermittelt wor‐ den: 96 6 Kostenträgerzeit- und Betriebsergebnisrechnung <?page no="97"?> Produktgruppen Produktgruppe I Produkt‐ gruppe II Produktgruppe III Produkte P1 P2 P3 P4 P5 P6 P7 Produktfixkosten (in €) 1.000 800 4.200 1.050 4.200 900 2.600 Produktgruppenfixkosten 1.850 € 1.200 € 2.400 € Unternehmungsfixkosten 2.690 Das Betriebsergebnis soll mit einer mehrstufigen Deckungsbeitragsrech‐ nung berechnet werden. Produktgruppen Produktgruppe I Produkt‐ gruppe II Produkt‐ gruppe III Produkte P1 P2 P3 P4 P5 P6 P7 - Erlöse der abgesetzten Produktmenge (in €) 6.750 9.000 17.150 11.850 28.050 20.250 55.500 − Variable Kosten der abgesetzten Produkt‐ menge (€) 4.750 7.110 13.020 9.825 19.767 16.860 49.210 = DB I der Produkte (€) 2.000 1.890 4.130 2.025 8.283 3.390 6.290 − Produktfixkosten (€) 1.000 800 4.200 1.050 4.200 900 2.600 = DB II der Produkte (€) 1.000 1.090 - 70 975 4.083 2.490 3.690 - DB I der Produktgrup‐ pen 2.020 € 5.058 € 6.180 € − Produktgruppenfix‐ kosten 1.850 € 1.200 € 2.400 € = DB II der Produkt‐ gruppen 170 € 3.858 € 3.780 € - DB der Unterneh‐ mung 7.808 € − Unternehmungsfix‐ kosten 2.690 € = Betriebsergebnis 5.118 € 6.3 Betriebsergebnisrechnung auf Teilkostenbasis 97 <?page no="99"?> 7 Übungsaufgaben 7.1 Übungsaufgabe zur Erfassung des mengenmäßigen Materialverbrauchs Eine Unternehmung stellt Fahrräder her. Als Einsatzgüter werden u. a. mehrere Typen Fahrradschläuche benötigt, die sich in der Größe und der Verwendung (Urban, Trecking, E-Bike) unterscheiden. Für den Schlauch „Specht“ liegen folgende Daten vor: Anfangsbestand gemäß Inventur 2.000 St. Endbestand gemäß Inventur 1.400 St. Zugänge (Summe der Einzellieferungen) 3.000 St. Abgänge laut Belegen 3.550 St. Der Schlauch „Specht“ wird für zwei Fahrradmodelle verwendet, wobei ein Modell mit einem Ersatzschlauch ausgestattet ist. Die Produktionsmengen und die Produktionskoeffizienten der beiden Fahrradmodelle sind in folgen‐ der Tabelle zusammengefasst: Fahrradmodell Produktionsmenge Produktionskoeffizient Modell 1 800 Fahrräder (FR) 2 St./ Fahrrad Modell 2 600 Fahrräder 3 St./ Fahrrad a) Berechnen Sie den Gesamtverbrauch und den Soll-Verbrauch des Schlauchs „Specht“. Wie wird der Ist-Verbrauch erfasst und wie hoch ist er? b) Berechnen Sie den außerordentlichen Verbrauch und den Mehrver‐ brauch des Schlauchs „Specht“ in der Produktion. <?page no="100"?> Lösung zu Teilaufgabe a ● Der Ist-Verbrauch wird über die Skontration erfasst und beträgt 3.550 St. ● Gesamtverbrauch = 2.000 St. + 3.000 St. - 1.400 St. = 3.600 St. ● Soll-Verbrauch = 800 FR · 2 St./ FR + 600 FR · 3 St./ FR = 3.400 St. Lösung zu Teilaufgabe b ● Außerordentlichen Verbrauch = 3.600 St. - 3.550 St. = 50 St. ● Mehrverbrauch in der Produktion = 3.550 St. - 3.400 St. = 150 St. 7.2 Übungsaufgabe zur Bewertung des wertmäßigen Materialverbrauchs Für ein Garn wurden im Laufe der vergangenen Abrechnungsperiode die in nachfolgender Tabelle angegebenen Mengenbewegungen erfasst: Datum Vorgang Menge Stückpreis Wert 01.01. Anfangsbestand 900 Spulen 7,10 €/ Spulen 6.390 € 03.02. Zugang 900 Spulen 7,30 €/ Spulen 6.570 € 16.02. Abgang 840 Spulen - - 14.08. Zugang 970 Spulen 7,50 €/ Spulen 7.275 € 21.10. Abgang 1.400 Spulen - - Wie hoch ist der wertmäßige Materialverbrauch und der wertmäßige Endbestand des Garns bei permanenter Bewertung und der Annahme, dass das Material dem Lager nach dem Lifo-Prinzip entnommen wird? 100 7 Übungsaufgaben <?page no="101"?> Lösung Vorgang Entnahme aus Menge Preis Bewertung Abgang 16.02. Zugang 03.02. 840 Spu‐ len 7,30 €/ Spule 6.132 € Abgang 21.10. Zugang 14.08. 970 Spu‐ len 7,50 €/ Spule 10.340 € Zugang 03.02. 60 Spulen 7,30 €/ Spule Anfangsbestand 370 Spu‐ len 7,10 €/ Spule Stoffkosten der Abrechnungsperiode 16.472 € Wertmäßiger Endbestand: 530 Spulen · 7,10 €/ Spule = 3.763 € 7.3 Übungsaufgabe zur kalkulatorischen Abschreibung Eine Maschine mit Anschaffungskosten von 180.000 € soll vier Jahre genutzt werden. Es wird erwartet, dass die Maschine am Ende des Abschreibungs‐ zeitraums für 23.800 € verkauft werden kann. Vor dem Verkauf fallen für die Reinigung und die Überholung der Maschine voraussichtlich Kosten in Höhe von 2.300 € an. Zusätzlich werden für die Vorbereitung auf den Transport weitere 1.500 € anfallen. Während der vierjährigen Nutzungsdauer wird eine Gesamtleistung der Maschine von 320.000 Stück eines Produkts erwartet, die sich wie folgt auf die einzelnen Abrechnungsperioden verteilt: Periode 1 2 3 4 Leistung x t 100.000 St. 60.000 St. 90.000 St. 70.000 St. Ausgangswert zur Bestimmung der Abschreibungssumme sollen die An‐ schaffungskosten sein. 40 % der Abschreibungssumme sollen leistungsab‐ hängig und 60-% linear abgeschrieben werden. a) Es ist ein Abschreibungsplan für die gesamte Nutzungsdauer der Maschine zu erstellen, aus dem der jeweilige Restbuchwert zu Beginn 7.3 Übungsaufgabe zur kalkulatorischen Abschreibung 101 <?page no="102"?> der Abrechnungsperiode, der jeweilige Restbuchwert am Ende der Abrech‐ nungsperiode sowie die periodischen Abschreibungsbeträge hervorgehen. b) Nach der dritten Abrechnungsperiode wird entschieden, die Maschine insgesamt fünf Abrechnungsperioden zu nutzen. In der 5. Abrechnungs‐ periode sollen mit der Maschine 80.000 St. gefertigt werden. Es wird erwartet, dass die Verlängerung der Nutzungsdauer keinen Einfluss auf den Netto-Liquidationswert hat. Für die Abrechnungsperioden 4 und 5 ist ein Abschreibungsplan zu erstellen, aus dem der jeweilige Restbuchwert zu Beginn der Abrechnungsperiode, der jeweilige Restbuchwert am Ende der Abrechnungsperiode sowie die periodischen Abschreibungsbeträge hervorgehen. Lösung Teilaufgabe a Ermittlung der Abschreibungssumme: - Anschaffungskosten 180.000 € − Liquidationserlös 23.800 € + Kosten für Reinigung und Überholung 2.300 € + Kosten der Vorbereitung auf den Transport 1.500 € = Abschreibungssumme 160.000 € Berechnung der Abschreibungsbeträge für die leistungsabhängige Ab‐ schreibung: a t = x t 320.000 St . * 0, 4 * 160.000€ = 0, 2 * x t Berechnung der Abschreibungsbeträge für die lineare Abschreibung: a t = 0, 6 * 160.000€ 4 Jahre = 24.000€/ Jahr Abschreibungsplan: 102 7 Übungsaufgaben <?page no="103"?> Periode Restwert t-1 Abschreibungsbeträge a t Restwert t Leistungsabhängig Linear Summe 1 180.000 € 20.000 € 24.000 € 44.000 € 136.000 € 2 136.000 € 12.000 € 24.000 € 36.000 € 100.000 € 3 100.000 € 18.000 € 24.000 € 42.000 € 58.000 € 4 58.000 € 14.000 € 24.000 € 38.000 € 20.000 € Lösung Teilaufgabe b Ermittlung der Abschreibungsbeträge für die leistungsabhängige Abschrei‐ bung: a t = x t 400.000 St . * 0, 4 * 160.000€ = 0, 16 * x t Ermittlung der Abschreibungsbeträge für die lineare Abschreibung: a t = 0, 6 * 160.000€ 5 Jahre = 19.200€/ Jahr Abschreibungsplan: Periode Restwert t-1 Abschreibungsbeträge a t Restwert t Leistungsabhängig Linear Summe 4 58.000 € 11.200 € 19.200 € 30.400 € 27.600 € 5 27.600 € 12.800 € 19.200 € 32.000 € -4.400 € 7.4 Übungsaufgabe zur Verrechnung von Kostenstellengemeinkosten Die Kostenartenrechnung einer Unternehmung, die Fahrräder produziert, weist am Ende einer Abrechnungsperiode folgende Kosten aus: Materialeinzelkosten 3.137.500 € 7.4 Übungsaufgabe zur Verrechnung von Kostenstellengemeinkosten 103 <?page no="104"?> Fertigungslöhne 351.210 € Gehälter 240.000 € Hilfslöhne 40.000 € Sozialkosten 48.000 € Kosten für Hilfs- und Betriebsstoffe 26.000 € Mieten 120.000 € Kalkulatorische Kosten 246.000 € Die Unternehmung ist in folgende Kostenstellen gegliedert: Reparaturwerk‐ statt, Fuhrpark, Materialstelle, Fertigungsstelle, Verwaltungs-/ Vertriebs‐ stelle. Die Gehälter, die Hilfslöhne und die Kosten für Hilfs- und Be‐ triebsstoffe sind Kostenstelleneinzelkosten. Die folgende Tabelle zeigt die Gehälter, die in den einzelnen Kostenstellen angefallen sind. Die Hilfslöhne sind je zur Hälfte für die Werkstatt und die Fertigungsstelle angefallen. Von den Kosten für die Hilfs- und Betriebsstoffe sind 2.000 € in der Werkstatt, 4.000 € im Fuhrpark und 20.000 € in der Fertigungsstelle angefallen. Die nachfolgende Tabelle informiert über die Kostenschlüssel zur Verrechnung der Kostenstellengemeinkosten auf die Kostenstellen. Kostenstellengemeinkosten Kostenstelle Sozialkosten Mieten Kalkulatorische Kosten Kostenschlüssel Gehälter Fläche Gebundenes Kapital Schlüssel‐ werte Werkstatt 20.000 € 300 m 2 80.000 € Fuhrpark 40.000 € 1.000 m 2 100.000 € Materialstelle 60.000 € 1.200 m 2 20.000 € Fertigungsstelle 60.000 € 8.500 m 2 800.000 € Verwaltungs- und Vertriebsstelle 60.000 € 1.000 m 2 200.000 € - Summe 240.000 € 12.000 m² 1.200.000 € Es sind die die primären Gemeinkosten der Kostenstellen zu ermitteln. 104 7 Übungsaufgaben <?page no="105"?> Lösung Verrechnungssätze zur Verrechnung der Kostenstellengemeinkosten: Sozialkosten Mieten Kalkulatorische Kosten 0,2 10 €/ m² 246.000€ 1.200.000€ = 0,205 Gemeinkosten der Kostenstellen: Kostenstelle Vorkostenstellen Endkostenstellen Kostenart Werk‐ statt Fuhr‐ park Materialstelle Fertigungs‐ stelle Verwal‐ tungs-/ Vertriebs‐ stelle Gehälter 20.000 € 40.000 € 60.000 € 60.000 € 60.000 € Hilfslöhne 20.000 € - - 20.000 € - Sozialkosten 4.000 € 8.000 € 12.000 € 12.000 € 12.000 € Hilfs- und Betriebsstoffe 2.000 € 4.000 € - 20.000 € - Mieten 3.000 € 10.000 € 12.000 € 85.000 € 10.000 € Kalkulatori‐ sche Kosten 16.400 € 20.500 € 4.100 € 164.000 € 41.000 € Primäre Gemeinkosten 65.400 € 82.500 € 88.100 € 361.000 € 123.000 € 7.4 Übungsaufgabe zur Verrechnung von Kostenstellengemeinkosten 105 <?page no="106"?> 7.5 Übungsaufgabe zur innerbetrieblichen Leistungsverrechnung Der folgende Auszug aus einem Betriebsabrechnungsbogen zeigt die primä‐ ren Gemeinkosten, die den Kostenstellen zugerechnet worden sind: Kostenstelle -Kostenart Gebäudereini‐ gung Werk‐ statt Materialstelle Ferti‐ gungs‐ stelle Verwal‐ tungs-/ Vertriebs‐ stelle Primäre Gemeinkos‐ ten 65.400 € 82.500 € 88.100 € 361.000 € 123.000 € Die Gebäudereinigung und die Reparaturwerkstatt erbringen für die ande‐ ren Kostenstellen Leistungen. Folgende Tabelle fasst die Daten über die Leistungsbeziehungen zusammen: Empfangende Stelle Liefernde Stelle Ge‐ bäudereini‐ gung Werk‐ statt Mate‐ rialstelle Ferti‐ gungsstelle Verwal‐ tungs-/ Vertriebs‐ stelle Gebäudereini‐ gung 10 Std. 25 Std. 62 Std. 140 Std. 100 Std. Werkstatt − 20 Std. 100 Std. 200 Std. 50 Std. Es sind die innerbetrieblichen Leistungen zu verrechnen. Lösung Zwischen den Kostenstellen bestehen ausschließlich einseitige Leistungsbe‐ ziehungen. Die innerbetrieblichen Leistungen können mit dem Stufenver‐ fahren verrechnet werden, ohne dass es zu Verrechnungsfehlern kommt. Ermittlung der Verrechnungssätze: 106 7 Übungsaufgaben <?page no="107"?> k Gr = 65.400€ 25 Std. + 62 Std. + 140 Std. + 100 Std. = 200€/ Std. k W = 82.500€ + 5.000€ 100 Std. + 200 Std. + 50 Std. = 250€/ Std . Innerbetriebliche Leistungsverrechnung im Betriebsabrechnungsbogen: Kostenstelle Kostenart Ge‐ bäudereini‐ gung Werk‐ statt Mate‐ rialstelle Ferti‐ gungsstelle Verwal‐ tungs- / Vertriebs‐ stelle Primäre Ge‐ meinkosten 65.400 € 82.500 € 88.100 € 361.000 € 123.000 € Umlage Gebäudereinigung −65.400 € 5.000 € 12.400 € 28.000 € 20.000 € Zwischen‐ summe − 87.500 € 100.500 € 389.000 € 143.000 € Umlage Werkstatt − −87.500 € 25.000 € 50.000 € 12.500 € Endkosten − − 125.500 € 439.000 € 155.500 € 7.6 Übungsaufgabe zur Berechnung von Gemeinkostenzuschlagssätzen In der Kostenartenrechnung einer Unternehmung, die Fahrräder produziert, sind in der Abrechnungsperiode Materialeinzelkosten von 3.137.500 € und Fertigungslöhne von 351.210 € angefallen. Der folgende Auszug aus dem Betriebsabrechnungsbogen gibt Auskunft über die Material-, die Fertigungs- und die Verwaltungs-/ Vertriebsgemeinkosten der Abrechnungsperiode. Kostenstelle Kostenart Ge‐ bäudereini‐ gung Werk‐ statt Mate‐ rialstelle Ferti‐ gungsstelle Verwal‐ tungs- / Vertriebs‐ stelle Endkosten − − 125.500 € 439.000 € 155.500 € 7.6 Übungsaufgabe zur Berechnung von Gemeinkostenzuschlagssätzen 107 <?page no="108"?> Für die Endkostenstellen sind die Gemeinkostenzuschlagssätze zu berech‐ nen. Lösung Berechnung der Herstellkosten: Herstellkosten = 3.137.500 € (Materialeinzelkosten) + 125.500 € (Materialge‐ meinkosten) + 351.210 € (Fertigungslöhne) + 439.000 € (Fertigungsgemein‐ kosten) = 4.053.210 € Berechnung der Gemeinkostenzuschlagssätze: Materialgemeinkostenzuschlagssatz = 125.500€ 3.137.500€ = 0,04 Fertigungsgemeinkostenzuschlagssatz = 439.000€ 351.210€ = 1,25 Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkostenzuschlagssatz = 155.500€ 4.053.210€ ≈ 0,038 7.7 Übungsaufgabe zur Zuschlagskalkulation Es liegt folgender Auszug aus dem Betriebsabrechnungsbogen einer Unter‐ nehmung vor: Kostenstelle Materialstelle Fertigungsstelle Verwaltungs-/ Vertriebsstelle Kalkulationsbezugsgröße Materialeinzelkos‐ ten Fertigungslöhne Herstellkosten Gemeinkostenver‐ rechnungssatz 0,04 1,25 0,1 Mit den Gemeinkostenzuschlagssätzen sind die Selbstkosten eines Auf‐ trags über 120 Fahrräder des Typs „Unirad“ zu berechnen. Für ein Fahrrad dieses Typs fallen Materialeinzelkosten von 550 €/ St. und Fertigungslöhne von 85 €/ St. an. Zudem fallen für den Auftrag Verpackungs- und Trans‐ portkosten in Höhe von 1.200 € an. 108 7 Übungsaufgaben <?page no="109"?> Lösung - Materialeinzelkosten 66.000 € + Materialgemeinkosten 2.640 € + Fertigungslöhne 10.200 € + Fertigungsgemeinkosten 12.750 € = Herstellkosten 91.590 € + Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten 9.159 € + Sondereinzelkosten des Vertriebs 1.200 € = Selbstkosten 101.949 € 7.8 Übungsaufgabe zur Äquivalenzziffernkalkulation Eine Unternehmung stellt vier Varianten von Stumpenkerzen her, die sich in der Höhe und im Durchmesser unterscheiden. Die Äquivalenzziffern sollen aus dem Volumen der Kerzen ermittelt werden. Es liegen die folgenden Daten zu den Varianten vor: Variante Produktionsmenge Höhe × Ø (in cm) A 12.000 St. 10 × 7 B 8.000 St. 20 × 7 C 20.000 St. 8 × 5 D 5.000 St. 10 × 10 Selbstkosten der Periode 102.080 € Es sind die Stückselbstkosten der Varianten mit der Äquivalenzziffernkal‐ kulation zu berechnen. 7.8 Übungsaufgabe zur Äquivalenzziffernkalkulation 109 <?page no="110"?> Lösung Berechnung der Äquivalenzziffern für die Variante A als Einheitsprodukt: Variante Höhe × Ø (in cm) Volumen Äquivalenzziffern A 10 × 7 384,85 cm 3 1,0 B 20 × 7 769,69 cm 3 2,0 C 8 × 5 157,08 cm 3 0,41 D 10 × 10 785,40 cm 3 2,04 Äquivalenzziffernkalkulation: Vari‐ ante Äquiva‐ lenzzif‐ fer Produkti‐ ons‐ menge Kostenidentische Menge des Einheitspro‐ dukts Stückherstellkosten A 1,0 12.000 St. 12.000 St. · 1 = 12.000 St. 1,0 · 2,2 €/ St. = 2,20 €/ St. B 2,0 8.000 St. 8.000 St. · 2 = 16.000 St. 2,0 · 2,2 €/ St. = 4,40 €/ St. C 0,41 20.000 St. 20.000 St. · 0,41 = 8.200 St. 0,41 · 2,2 €/ St. = 0,902 €/ St. D 2,04 5.000 St. 5.000 St. · 2,04 = 10.200 St. 2,04 · 2,2 €/ St. = 4,488 €/ St. Kostenidentische Gesamtmenge des Einheitsprodukts 46.400 St. - Stückselbstkosten des Einheitsprodukts k e = 102.080€ 46.400 St . = 2, 2€/ St . 7.9 Übungsaufgabe zur Kalkulation von Kuppelprodukten In einer Unternehmung wird in Fertigungsstelle 1 ein Grundstoff in zwei Zwischenprodukte gespalten, die in den Fertigungsstellen 2 und 3 unter 110 7 Übungsaufgaben <?page no="111"?> Einsatz weiterer Materialien zu den Endprodukten A, B und C weiterverar‐ beitet werden. Im Kuppelprozess entsteht zudem ein Nebenprodukt, das ohne weitere Bearbeitung an einen Wertstoffhändler verkauft wird. Mit diesem Nebenprodukt sind während der Abrechnungsperiode Erlöse in Höhe von 8.000 € erzielt worden. In der Abrechnungsperiode sind folgende Materialkosten und Fertigungslöhne angefallen: ● Kosten des Grundstoffs für den Kuppelprozess 120.000 € ● Materialeinzelkosten der Weiterverarbeitung 75.000 € ● Fertigungslöhne Fertigungsstelle 2 50.000 € ● Fertigungslöhne Fertigungsstelle 3 80.000 € Der nachfolgende Auszug aus dem Betriebsabrechnungsbogen zeigt die Endkosten der Kostenstellen. Kostenstelle Materialstelle Ferti‐ gungsstelle 1 Ferti‐ gungsstelle 2 Ferti‐ gungsstelle 3 Verwal‐ tungs-/ Vertriebs‐ stelle Endkosten 29.250 € 160.000 € 98.000 € 192.000 € 144.765 € Kalkulati‐ onsbezugs‐ größen Material‐ einzelkos‐ ten − Ferti‐ gungs‐ löhne 2 Fertigungs‐ löhne 3 Herstellkos‐ ten Zu den Endprodukten liegen folgende Daten vor: Produkt A B C Materialeinzelkosten der Weiterverarbeitung 18,00 €/ St. 15,00 €/ St. 13,20 €/ St. Fertigungslöhne Fertigungsstelle 2 9,80 €/ St. 12,40 €/ St. 7,96 €/ St. Fertigungslöhne Fertigungsstelle 3 15,80 €/ St. 12,90 €/ St. 18,91 €/ St. Produzierte Produktmenge 1.200 St. 1.800 St. 2.000 St. Absatzpreis 192 €/ St. 164 €/ St. 220 €/ St. Es sind die Stückselbstkosten des Produkts A zu kalkulieren. 7.9 Übungsaufgabe zur Kalkulation von Kuppelprodukten 111 <?page no="112"?> Lösung Berechnung der Gemeinkostenzuschlagssätze: − Materialgemeinkostenzuschlagssatz 29.250€ 75.000€ + 120.000€ = 0, 15 − Fertigungsgemeinkostenzuschlagssatz der Fertigungsstelle 2 98.000€ 50.000€ = 1, 96 − Fertigungsgemeinkostenzuschlagssatz der Fertigungsstelle 3 192.000€ 80.000€ = 2, 4 − Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkostenzuschlagssatz Herstellkosten der Periode = 120.000 € + 75.000 € + 50.000 € + 80.000 € + 29.250-€ + 160.000-€ + 98.000 € + 192.000 € = 804.250 € VwVtGKZS = 144.765€ 804.250€ = 0, 18 Berechnung der Kosten des Kuppelprozesses: - Kosten für den Grundstoff 120.000 € + Materialgemeinkosten 18.000 € + Fertigungskosten der Fertigungsstelle 1 160.000 € − Verwertungsüberschuss des Nebenprodukts 8.000 € = Kosten des Kuppelprozesses 290.000 € Berechnung der Kosten der Weiterverarbeitung der Produkte: 112 7 Übungsaufgaben <?page no="113"?> Produkt A B C - Materialeinzelkosten der Weiterverarbei‐ tung 18,00 €/ St. 15,00 €/ St. 13,20 €/ St. + Materialgemeinkosten 2,70 €/ St. 2,25 €/ St. 1,98 €/ St. + Fertigungslöhne Fertigungsstelle 2 9,80 €/ St. 12,40 €/ St. 7,96 €/ St. + Fertigungsgemeinkos‐ ten Fertigungsstelle 2 19,21 €/ St. 24,30 €/ St. 15,60 €/ St. + Fertigungslöhne Fertigungsstelle 3 15,80 €/ St. 12,90 €/ St. 18,91 €/ St. + Fertigungsgemeinkos‐ ten Fertigungsstelle 3 37,92 €/ St. 30,96 €/ St. 45,38 €/ St. = Stückkosten der Weiterverarbeitung 103,43 €/ St. 97,81 €/ St. 103,03 €/ St. Berechnung der Verwertungsüberschüsse der Produkte: Produkt A B C - Erlöse 230.400 € 295.200 € 440.000 € − Kosten der Weiterverarbeitung 124.116 € 176.058 € 206.060 € = Verwertungsüber‐ schüsse 106.284 € 119.142 € 233.940 € Die Summe der Verwertungsüberschüsse der Produkte beträgt 459.366 € Verrechnung der Kosten des Kuppelprozesses auf die Produkte: Verrechnungssatz = 290.000€ 459.366€ = 0, 6313 Für Endprodukt A ergeben sich folgende anteilige Kosten des Kuppelproz‐ esses: 106.284 € · 0,6313 = 67.097,09 € Kalkulation der Stückselbstkosten des Produkts A: 7.9 Übungsaufgabe zur Kalkulation von Kuppelprodukten 113 <?page no="114"?> Kosten der Weiterverarbeitung 124.116,00 € + Anteilige Kosten des Kuppelprozesses 67.097,09 € = Herstellkosten 191.213,09 € + Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten 34.418,36 € = Selbstkosten 225.631,45 € Es werden 1.200 St. produziert. Das ergibt Stückselbstkosten von 188,03 €/ St. 7.10 Übungsaufgabe zur Betriebsergebnisrechnung auf Vollkostenbasis In der Unternehmung werden drei Typen von Fahrrädern produziert und verkauft. In der Kostenartenrechnung sind für die Kostenarten folgende Werte erfasst worden: Materialeinzelkosten 3.137.500 € Fertigungslöhne 351.250 € Gehälter 240.000 € Hilfslöhne 40.000 € Materialeinzelkosten 3.137.500 € Sozialkosten 48.000 € Kosten für Hilfs- und Betriebsstoffe 26.000 € Mieten 120.000 € Kalkulatorische Abschreibungen 150.000 € Kalkulatorische Zinsen 96.000 € Für die Abrechnungsperiode liegen die folgenden Daten zu den Produkten vor. 114 7 Übungsaufgaben <?page no="115"?> Unirad Cityrad Ausflugsrad Materialeinzelkosten 550 €/ St. 400 €/ St. 630 €/ St. Fertigungslöhne 85 €/ St. 40 €/ St. 72 €/ St. Produktionsmengen 650 St. 3.800 St. 2.000 St. Absatzmengen 680 St. 3.000 St. 2.200 St. Absatzpreis pro Stück 800 €/ St. 630 €/ St. 850 €/ St. Die in der Kostenstellenrechnung ermittelten Endkosten der Kostenstellen zeigt der folgende Auszug aus dem Betriebsabrechnungsbogen der Unter‐ nehmung: Kostenstelle Materialstelle Fertigungsstelle Verwaltungs-/ Vertriebsstelle Endkosten 125.500 € 439.062,50 € 155.437,50 € Gemeinkostenzu‐ schlagssätze 0,04 1,25 0,038 Kalkulationsbezugsgrößen Materialeinzelkos‐ ten Fertigungslöhne Herstellkosten Es ist das Betriebsergebnis nach dem Gesamtkosten- und dem Umsatz‐ kostenverfahren zu ermitteln. Da es sich um eine Quartalsabrechnung handelt, kann davon ausgegangen werden, dass die Stückherstellkosten gegenüber den Vorperioden unverändert geblieben sind. Lösung Berechnung des Betriebsergebnisses nach dem Gesamtkostenverfahren: − Berechnung der Stückherstellkosten 7.10 Übungsaufgabe zur Betriebsergebnisrechnung auf Vollkostenbasis 115 <?page no="116"?> Unirad Cityrad Ausflugs‐ rad + Materialeinzelkosten 550,00 €/ St. 400,00 €/ St. 630,00 €/ St. + Materialgemeinkosten 22,00 €/ St. 16,00 €/ St. 25,20 €/ St. + Fertigungslöhne 85,00 €/ St. 40,00 €/ St. 72,00 €/ St. + Fertigungsgemeinkos‐ ten 106,25 €/ St. 50,00 €/ St. 90,00 €/ St. = Stückherstellkosten 763,25 €/ St. 506,00 €/ St. 817,20 €/ St. − Berechnung der Herstellkosten der Bestandsänderungen - - Unirad Cityrad Ausflugsrad - Herstellkosten der produ‐ zierten Produktmenge 496.112,50 € 1.922.800 € 1.634.400 € − Herstellkosten der abge‐ setzten Produktmenge 519.010 € 1.518.000 € 1.797.840 € = Herstellkosten der Bestandsänderungen −22.897,50 € 404.800 € −163.440 € − Betriebsergebnisrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren Kosten Erlöse Materialeinzelkosten 3.137.500,00 € Erlöse Fertigungslöhne 351.250,00 € Unirad 544.000 € Gehälter 240.000,00 € Cityrad 1.890.000 € Hilfslöhne Sozialkosten 40.000,00 € 48.000,00 € Ausflugsrad 1.870.000 € Kosten für Hilfs- und Betriebsstoffe 26.000,00 € Herstellkosten der Bestandsmehrung 404.800 € Mieten 120.000,00 € Kalkulatorische Abschreibungen 150.000,00 € - - 116 7 Übungsaufgaben <?page no="117"?> Kalkulatorische Zin‐ sen 96.000,00 € Herstellkosten der Bestandsminderung Unirad Ausflugsrad 22.897,50 € 163.440,00 € - - Betriebsgewinn 313.712,50 € - - 4.708.800,00 € 4.708.800 € Berechnung des Betriebsergebnisses nach dem Umsatzkostenverfahren: Kosten Erlöse Herstellkosten der abgesetzten Produktmenge • Unirad • Cityrad • Ausflugsrad Verwaltungs- und Vertriebskosten Betriebsgewinn 519.010 € 1.518.000 € 1.797.840 € 155.437,50 € 313.712,50 € Erlöse der abge‐ setzten Produktmengen • Unirad • Cityrad • Ausflugsrad 544.000 € 1.890.000 € 1.870.000 € 4.304.000 € 4.304.000 € 7.11 Übungsaufgabe zur Betriebsergebnisrechnung auf Teilkostenbasis Das Produktions- und Absatzprogramm einer Unternehmung umfasst zwei Produktgruppen mit jeweils zwei Produkten. Zu den Produkten und Pro‐ duktgruppen liegen folgende Daten vor: Produktgruppen I II Produkte 1 2 3 4 Absatzpreis 3,70 €/ St. 4,80 €/ St. 8,60 €/ St. 6,30 €/ St. Variable Stückkosten 2,20 €/ St. 3,30 €/ St. 4,80 €/ St. 3,40 €/ St. Absatzmenge 29.000 St. 34.000 St. 14.000 St. 17.000 St. 7.11 Übungsaufgabe zur Betriebsergebnisrechnung auf Teilkostenbasis 117 <?page no="118"?> Produktfixkosten 10.700 € 20.400 € 15.800 € 13.700 € Produktgruppenfix‐ kosten 19.000 € 15.000 € Unternehmungsfix‐ kosten 22.000 € Das Betriebsergebnis ist mit einer mehrstufigen Deckungsbeitragsrech‐ nung zu ermitteln. Lösung Produktgruppen Produktgruppe I Produktgruppe II Produkte 1 2 3 4 - Erlöse der abgesetzten Produktmenge 107.300 € 163.200 € 120.400 € 107.100 € − Variable Kosten der abgesetzten Produkt‐ menge 63.800 € 112.200 € 67.200 € 57.800 € = DB I der Produkte 43.500 € 51.000 € 53.200 € 49.300 € − Produktfixkosten 10.700 € 20.400 € 15.800 € 13.700 € = DB II der Produkte 32.800 € 30.600 € 37.400 € 35.600 € - DB I der Produktgrup‐ pen 63.400 € 73.000 € − Produktgruppenfix‐ kosten 19.000 € 15.000 € = DB II der Produktgrup‐ pen 44.400 € 58.000 € - DB I der Unterneh‐ mung 102.400 € − Unternehmungsfix‐ kosten 22.000 € = Betriebserfolg 80.400 € 118 7 Übungsaufgaben <?page no="119"?> Hilfreiche Lehrbücher und Quellen Coenenberg, Adolf G. u.a.: Kostenrechnung und Kostenanalyse. 10.-Aufl., Stuttgart 2024. Freidank, Carl-Christian und Remmer Sassen: Kostenrechnung. 10. Aufl., München/ Wien 2020. Friedl, Birgit, Stephan E. Göthlich und Alexander Himme: Kostenrechnung. Übun‐ gen und Fallstudien. München 2007. Friedl, Birgit: Kosten- und Leistungsrechnung. Grundlagen, Teilrechnungen und Systeme der Kostenrechnung. 2.-Aufl., München 2010. Götze, Uwe: Kostenrechnung und Kostenmanagement. 6.-Aufl., Berlin, Heidelberg 2025. Haberstock, Lothar: Kostenrechnung I. Einführung - mit Fragen, Aufgaben, Fallstu‐ dien und Lösungen. 14.-Aufl., Berlin 2020. Heinhold, Michael: Kosten- und Erfolgsrechnung in Fallbeispielen. 5. Aufl., Stuttgart 2010. Homburg, Carsten, Stefanie Liesenfeld und Julia Kübel: Übungsbuch Kosten- und Leistungsrechnung. 4.-Aufl., München 2019. Küpper, Hans-Ulrich u.a.: Übungsbuch zur Kosten- und Erlösrechnung. 7.-Aufl., München 2023. Fischbach, Seven: Grundlagen der Kostenrechnung. Mit Prüfungsaufgaben und Lösungen. 8.-Aufl., München 2022. CONTROLLING-Portal.de: Kostenrechnung - Grundlagen leicht erklärt. https: / / ww w.controllingportal.de/ Fachinfo/ Kostenrechnung/ kostenrechnung-grundlagen-l eicht-erklaert.html BWL-Lexikon.de: Kostenrechnung. https: / / www.bwl-lexikon.de/ wiki/ kostenrechn ung/ <?page no="121"?> Glossar Abschreibung | Wertminderung eines Vermögensgegenstands, die in einer Ab‐ rechnungsperiode als Aufwand in der GuV-Rechnung oder als Kosten in der Kostenartenrechnung verrechnet wird. Abschreibungsbetrag | Der einer Abrechnungsperiode des Abschreibungszeit‐ raums zugerechnete Teil der Abschreibungssumme eines Vermögensgegenstands, der als Aufwand/ Kosten der Abrechnungsperiode zu verrechnen ist. Akkordlohn | Bei dieser Form der Entlohnung werden die Mitarbeiter proportional zur erbrachten Arbeitsleistung bezahlt. Aktivitäten, wirtschaftlich relevante | Aktivitäten sind wirtschaftlich relevant, wenn sie Veränderungen bei den Real- oder Nominalgüterbeständen auslösen. Wirtschaftlich relevante Aktivitäten sind die Zahlungsmittelbeschaffung, die Zahlungsmittelverwendung (Beschaffung), die Transformation (Produktion), die Zahlungsmittelfreisetzung (Absatz) und die Ablösung finanzieller Verpflichtun‐ gen. Anlagegut | Gegenstand, der bestimmt ist, der Unternehmung auf Dauer zu dienen. Anlagegüter werden durch Gebrauch genutzt. Beispiele sind Gebäude, Maschinen, Werkzeuge und Transporteinrichtungen. Auftragsmaterial | Material, das speziell zur Erledigung eines konkreten Kunden‐ auftrags beschafft und verbraucht wird. Ausgabe | Abnahme des Bestands an Geldvermögen der Unternehmung. Das Geldvermögen ist die Summe der liquiden Mittel und der Forderungen abzüglich der Schulden. Auszahlung | Abnahme des Bestands an liquiden Mitteln. Betriebsmittel | Einrichtungen und Anlagen, die technische Voraussetzungen für die Leistungserstellung sind. Beispiele sind Gebäude, Maschinen, Werkzeuge und Transporteinrichtungen. Betriebsstoffe | Stoffe, die für die Ingangsetzung und Inganghaltung des Leistungs‐ erstellungsprozesses verbraucht werden und nicht in die Produkte eingehen. Beispiele sind Kühlmittel, Energie und Büromaterial (z. B. Papier, Druckerpatro‐ nen). Daten | Von Informationen unterscheiden sich Daten durch den fehlenden Zweck‐ bezug. Daten sind Nachrichten, d. h. mit einer bestimmten Bedeutung versehene Zeichen. Sie stehen für Eigenschaften von Objekten in einem Zeitpunkt oder während eines Zeitraums. <?page no="122"?> Einproduktfertigung (Massenproduktion) | Über einen längeren Zeitraum wird ein Produkt in großen Mengen als Massenprodukt hergestellt. Einzelfertigung | Es werden mehrere Produkte gefertigt, wobei von jedem Produkt nur eine Einheit kundenorientiert produziert wird (z.-B. Schiffsbau). Erfolg | Differenz zwischen Ertrag und Aufwand oder zwischen Erlös und Kosten. Hauptprodukte | Produkte, die zum Sachziel der Unternehmung gehören Hilfsstoffe | Materialien, die in die Produkte eingehen, ohne jedoch deren Grund- oder Ausgangsstoff zu sein. Beispiele sind Leim, Lacke, Nägel, Schrauben und Beschläge bei der Produktion von Möbeln. Informationen | Aus Daten gewonnener Zuwachs an zweckorientiertem Wissen. Sie enthalten mit bestimmten Absichten verbundene Aussagen über Objekte oder Zusammenhänge zwischen Objekten für Informationsnutzer. Kontrolle | Ermittlung, Beurteilung und Analyse erwarteter oder bereits einge‐ tretener Abweichungen von einem Ziel der Unternehmung (z.-B. Erfolgsziel, Wirtschaftlichkeitsziel) durch den Vergleich des Normwertes mit dem zu kon‐ trollierenden Wert einer Kontrollgröße. Kontrollgrößen können Handlungen zur Zielerreichung, das Arbeitsverhalten der Mitarbeiter bei diesen Handlungen oder Wirkungen dieser Handlungen (z.-B. Kosten, Erfolg) abbilden. Kostenplatz | Abrechnungsbereich innerhalb einer Kostenstelle. Sie werden gebil‐ det, wenn die Kosten einer Kostenstelle mit mehreren Kalkulationsbezugsgrößen verrechnet werden sollen, da in der Kostenstelle mehrere Leistungsarten erstellt werden. Leistungsprogramm | Legt fest, welche Produkte in welchen Mengen in einem Zeitabschnitt produziert und abgesetzt werden sollen. Mehrproduktfertigung | Das Produktionsprogramm der Unternehmung setzt sich aus mehreren Produkten zusammen. Nebenprodukte | Produkte, die zwar ebenfalls am Absatzmarkt verwertet werden, jedoch nicht zum Sachziel der Unternehmung zählen. Nominalgüter | Geld und alle Ansprüche auf Geld. Produkt | Art eines Ausbringungsguts, das zur Bedürfnisbefriedigung beim exter‐ nen Kunden geeignet ist und zur Erreichung der Unternehmungsziele am Absatz‐ markt verwertet werden soll. Als Beispiel für das Produkt einer Unternehmung, die Fahrräder produziert, kann das Fahrradmodell „City-Bike“ genannt werden. Produktion, einstufige | Das Produkt durchläuft nur eine Produktiveinheit. Produktiveinheiten sind die kleinsten Einheiten im Leistungserstellungsprozess, die durch die gegenseitige Zuordnung von Arbeitskräften und Betriebsmitteln gebildet werden. 122 Glossar <?page no="123"?> Produktion, mehrstufige | Das Produkt wird in mehreren Produktiveinheiten bearbeitet. Produktiveinheiten sind die kleinsten Einheiten im Leistungserstel‐ lungsprozess, die durch die gegenseitige Zuordnung von Arbeitskräften und Betriebsmitteln gebildet werden. Produktionskoeffizient | Maßzahl, die angibt, welche Menge eines Einsatzguts zur Herstellung einer Einheit eines Produkts benötigt wird. Realgüter | Einsatz- und Ausbringungsgüter der Unternehmung, die einen unmit‐ telbaren Nutzen stiften. Sie können materiell oder immateriell sein. Rohstoffe | Unbearbeitete Materialien oder Materialien, die bereits in bearbeiteter Form beschafft worden sind. Sie gehen als Grund- oder Ausgangsstoff in die Produkte ein. Ein Beispiel ist das Holz in der Möbelproduktion. Serienfertigung | Es werden mit verwandten Produktionstechniken mehrere Produkte in mehreren Mengeneinheiten hergestellt, zwischen denen keine oder nur geringfügige Ähnlichkeiten bestehen. Sortenfertigung | Es werden mehrere Produkte aus den gleichen Ausgangsstoffen nach weitgehend identischen Produktionsverfahren produziert. Die verschiede‐ nen Produkte unterscheiden sich nur geringfügig in Abmessung, Gestalt, Qualität oder Format (z.-B. verschiedene Abmessungen von Stahl). Unternehmung, eigentümergeführte | Managementaufgaben und Leitungsbe‐ fugnisse liegen bei den Eigentümern der Unternehmung (z.-B. Einzelunterneh‐ men, Personengesellschaften). Unternehmung, managergeführte | Zeichnen sich dadurch aus, dass die Manage‐ mentaufgaben und die Leitungsbefugnisse an angestellte Manager übertragen worden sind (z.-B. Gesellschaft mit beschränkter Haftung, Aktiengesellschaft). Angestellte Manager beziehen primär ein vertraglich festgelegtes Einkommen für die geleistete Arbeit, können darüber hinaus aber auch einen vertraglich festgelegten Anspruch auf den erzielten Gewinn haben. Vorratsmaterial | Standard- und Normteile, die regelmäßig in größeren Mengen benötigt und deshalb unabhängig von einzelnen Kundenaufträgen beschafft und entsprechend zeitweise gelagert werden. Wirtschaftlichkeit | Kennzahl, die als Verhältnis aus der Ausbringung und dem zu ihrer Erstellung erforderlichen Mitteleinsatz definiert ist. Um die Ausbrin‐ gung und den Mitteleinsatz zu erfassen, können Mengen- oder Wertgrößen herangezogen werden. Bei der Verwendung von Mengengrößen wird von der Produktivität gesprochen. Die Verwendung von Wertgrößen zur Erfassung von Ausbringung und Mitteleinsatz führt zur wertmäßigen Wirtschaftlichkeit. Für die Berechnung dieser Kennzahl können die Wertgrößen des externen oder des internen Rechnungswesens herangezogen werden. Glossar 123 <?page no="124"?> Index Abschreibung- bilanzielle-22 kalkulatorische-22f., 41 Verfahren der leistungsabhängigen-42 Verfahren der zeitlichen-42 Abschreibungssumme-41 Abschreibungsverfahren-42 Abschreibungszeitraum-43 Abzugskapital-46 Anderskosten-22f. Anschaffungspreise-38 Äquivalenzziffer-76 Äquivalenzziffernkalkulation-76 Äquivalenzziffernkalkulation mit mehreren Ziffernreihen-78 Auftragsmaterial-38 Aufwand-20 außerordentlicher-21, 23 bewertungsbedingter-22f. neutraler-21 periodenfremder-21 sachzielfremder-21 Befundrechnung-35 Beschäftigung-18 Betriebsabrechnungsbogen-53 Betriebsergebnisrechnung-27, 86, 88f. Bewertung des Materialverbrauchs- periodische-39 permanente-39 Verfahren der-88 Bezugsgröße-18 Bezugsobjekt-17 Bezugsobjekthierarchie-95 Deckungsbeitragsrechnung-88, 93 einstufige-94 mehrstufige-95 Divisionskalkulation-74 Durchschnittspreis-38f. Einzelkosten-17f. Endkosten-57, 64f. Endkostenstellen-52f. Erlöse-16 Erlöskorrektur-87 Fertigungsgemeinkosten-34 Fertigungsgemeinkostenzuschlagssatz 66 Fertigungslöhne-28f., 71 Festpreisbewertung-38 Fifo-Prinzip-38, 40 Fixkostenkategorien-96 Gemeinkosten-17f. echte-18 primäre-54 sekundäre-57 unechte-18 Gemeinkostenzuschlagssatz-26, 65, 71 Gesamtkosten-63 Gesamtkostenverfahren-88f., 92f. Gesamtverbrauch-35 Gleichungsverfahren-63 Grundkosten-20 <?page no="125"?> Herstellkosten-66, 70 der abgesetzten Produktmenge-87 Herstellungskosten-14 Ist-Kosten-30 Ist-Kostenrechnung-30 Ist-Verbrauch-35 Kalkulationsbezugsgröße-52, 71 Kalkulationsverfahren-71 Kapital- betriebsnotwendiges-23, 45f. Kontrolle der Wirtschaftlichkeit-12 Kosten-16f. fixe-19 kalkulatorische-22, 41 variable-19 Kostenarten-26 Kostenartenrechnung-26ff., 33f. Kostenkategorien-17 Kostenkorrektur-87 Kostenrechnung- Systeme der-29 Kostenschlüssel-54 Kostenstellen-26, 52 Kostenstelleneinzelkosten-54 Kostenstellengemeinkosten-54 Kostenstellenrechnung-26f., 29, 52f. Kostenträger-27 Kostenträgereinzelkosten-28, 71 Kostenträgergemeinkosten-29, 71 Kostenträgerrechnung-27, 29 Kostenträgerstückrechnung-27, 70 Kostenträgerzeitrechnung-27, 86 Kuppelprodukte-78, 82 Kuppelprozess-78, 82 Leistung-16 Leistungen- innerbetriebliche-56 Leistungsbeziehungen - wechselseitige-58, 60 Leistungsverrechnung - innerbetriebliche-57, 59, 64 Lifo-Prinzip-38 Maschinenstundensätze-73 Maschinenstundensatzkalkulation-73 Materialeinzelkosten-28f., 34, 71 Materialgemeinkostenzuschlagssatz-66 Mehrverbrauch-35f. Mieten- kalkulatorische-23, 49 Periodendeckungsbeitrag-93 Plankostenrechnungen-30 Produktfixkosten-96 Produktgruppenfixkosten-96 Rechnungswesen- externes-12 internes-12 Rechnungsziele-12f., 29 Restwertverfahren-79f. Rückrechnung-36 Sachziel-15 Schlüsselzahl-54 Selbstkosten-70 Selbstkostenpreis-14f. Skontration-36 Soll-Verbrauch-35f. Sondereinzelkosten-18, 28, 71 Stoffkosten-34 Stufenverfahren-60 Index 125 <?page no="126"?> Teilkostenrechnungen-30 Umsatzkostenverfahren-90, 92f. Unternehmerlohn- kalkulatorischer-23, 49 Unternehmungsfixkosten-96 Verbrauch- außerordentlicher-36 Verteilungsverfahren-82 Vertriebsgemeinkostenzuschlagssatz 66 Verwaltungsgemeinkostenzuschlagssatz 66 Vollkostenrechnung-30, 91 Vorkostenstellen-52 Vorratsmaterial-38 Wagniskosten- kalkulatorische-21, 23, 41, 47f. Wagniskostensatz-48 Wiederbeschaffungspreise-38 Zinsen- kalkulatorische-23, 45 Zinssatz- kalkulatorischer-46 Zusatzkosten-22 Zuschlagskalkulation-71 Zweckaufwand-20 126 Index <?page no="127"?> Abbildungsverzeichnis Abb. 1: Rechnungsziele der Kosten- und Leistungsrechnung 13 Abb. 2: Herstellungskosten nach Handelsrecht . . . . . . . . . . . . 14 Abb. 3: Preisermittlung auf Grund von Selbstkosten nach LSP 15 Abb. 4: Überblick über Kostenkategorien . . . . . . . . . . . . . . . . 17 Abb. 5: Verlauf variabler und fixer Kosten . . . . . . . . . . . . . . . . 19 Abb. 6: Abgrenzung von Aufwand und Kosten . . . . . . . . . . . . 20 Abb. 7: Teilrechnungen der Kostenrechnung . . . . . . . . . . . . . 28 Abb. 8: Schema zur Ermittlung des betriebsnotwendigen Kapitals . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 46 Abb. 9: Auszug aus den Leistungsbeziehungen einer Unternehmung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 58 Abb. 10: Struktur eines mehrstufigen Produktionsprozesses mit einem Kuppelprozess . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 79 Abb. 11: Betriebsergebnisrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 88 Abb. 12: Betriebsergebnisrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 90 Abb. 13: Beispiel einer Bezugsobjekthierarchie . . . . . . . . . . . . . 95 <?page no="128"?> ISBN 978-3-381-11161-9 Kurzlehrbuch mit eLearning-Kurs Die Kosten- und Leistungsrechnung ist ein Teilsystem des internen Rechnungswesens. Es erfasst den bewerteten Einsatzgüterverbrauch für die Erstellung und Verwertung des Leistungsprogramms der Unternehmung und bereitet diese Daten für die Zwecke unternehmungsinterner Informationsempfänger auf. Zu den Zwecken der Kosten- und Leistungsrechnung gehören die Ermittlung von Herstellungskosten für die Bewertung selbst erstellter Anlagen sowie der Bestände fertiger und unfertiger Erzeugnisse in der Bilanz, die Unterstützung von Entscheidungen über das Leistungsprogramm der Unternehmung, die Erfolgskontrolle sowie die Wirtschaftlichkeitskontrolle. espresso-Kurzlehrbücher bereiten ideal auf Studium, Vorlesung und Prüfung vor - die konzentrierte Dosis Wissen für Ihren Studienerfolg. Jeder Band wird von einem passenden eLearning-Kurs begleitet, der den Lernfortschritt kontinuierlich sichtbar macht. Kosten- und Leistungsrechnung Kosten- und Leistungsrechnung Friedl Birgit Friedl Kosten- und Leistungsrechnung www.uvk.de