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Rechnungswesen nach HGB: 99 Aufgaben, die Bachelorstudierende beherrschen müssen

0213
2023
978-3-8385-5676-5
978-3-8252-5676-0
UTB 
Andree B. Elsner
10.36198/9783838556765

Andree B. Elsner stellt 99 Aufgaben mit Lösungen vor. Im Mittelpunkt stehen Themen des externen Rechnungswesens, insbesondere der handelsrechtlichen Bilanzierung im Jahresabschluss. Bilanzansatz und vor allem Erst- und Folgebewertung von Vermögensgegenständen und Schulden werden anhand von verschiedenen Beispielen mit unterschiedlichen Schwierigkeitsgraden besprochen. Die Aufgaben stammen aus den Themenbereichen Buchführungs- und Publizitätspflichten / Ordnungsmäßige Buchführung und Bilanzierung / Anschaffungs- und Herstellungskosten / Immaterielle Vermögensgegenstände / Folgebewertung / Bewertung von Umlaufvermögen / Leasing / Bewertung von Fremdkapital / Eigenkapital / Gewinn- und Verlustrechnung. Auf häufig gemachte Fehler in Klausuren weist der Autor explizit hin, ebenso auf die aufzuwendende Zeit und den Schwierigkeitsgrad pro Aufgabe. Auch, wie sich Studierende auf die anstehende Prüfung richtig vorbereiten, wird angesprochen, ebenso gibt er Tipps und Hinweise für die Klausur.

<?page no="0"?> Andree B. Elsner Rechnungswesen nach HGB: 99 Aufgaben, die Bachelorstudierende beherrschen müssen <?page no="1"?> utb 5676 Eine Arbeitsgemeinschaft der Verlage Brill | Schöningh - Fink · Paderborn Brill | Vandenhoeck & Ruprecht · Göttingen - Böhlau · Wien · Köln Verlag Barbara Budrich · Opladen · Toronto facultas · Wien Haupt Verlag · Bern Verlag Julius Klinkhardt · Bad Heilbrunn Mohr Siebeck · Tübingen Narr Francke Attempto Verlag - expert verlag · Tübingen Psychiatrie Verlag · Köln Ernst Reinhardt Verlag · München transcript Verlag · Bielefeld Verlag Eugen Ulmer · Stuttgart UVK Verlag · München Waxmann · Münster · New York wbv Publikation · Bielefeld Wochenschau Verlag · Frankfurt am Main <?page no="2"?> Dr. Andree B. Elsner ist Professor und lehrt an der Technischen Hochschule Lübeck im Fachbereich Maschinenbau und Wirtschaft. Er hält eine Professur für Betriebswirtschaftslehre, insbesondere Rechnungswesen, Controlling und Statistik. <?page no="3"?> Andree B. Elsner Rechnungswesen nach HGB: 99 Aufgaben, die Bachelorstudierende beherrschen müssen UVK Verlag · München <?page no="4"?> Umschlagabbildung: © yuoak · iStockphoto Bibliographische Information der Deutschen Nationalbibliothek Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über http: / / dnb.dnb.de abrufbar. DOI: https: / / doi.org/ 10.36198/ 9783838556765 © UVK Verlag 2023 - ein Unternehmen der Narr Francke Attempto Verlag GmbH + Co. KG Dischingerweg 5 · D-72070 Tübingen Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlags unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. Alle Informationen in diesem Buch wurden mit großer Sorgfalt erstellt. Fehler können dennoch nicht völlig ausgeschlossen werden. Weder Verlag noch Autor: innen oder Herausgeber: innen übernehmen deshalb eine Gewährleistung für die Korrektheit des Inhaltes und haften nicht für fehlerhafte Angaben und deren Folgen. Diese Publikation enthält gegebenenfalls Links zu externen Inhalten Dritter, auf die weder Verlag noch Autor: innen oder Herausgeber: innen Einfluss haben. Für die Inhalte der verlinkten Seiten sind stets die jeweiligen Anbieter oder Betreibenden der Seiten verantwortlich. Internet: www.narr.de eMail: info@narr.de Einbandgestaltung: siegel konzeption | gestaltung CPI books GmbH, Leck utb-Nr. 5676 ISBN 978-3-8252-5676-0 (Print) ISBN 978-3-8385-5676-5 (ePDF) ISBN 978-3-8463-5676-0 (ePub) <?page no="5"?> Vorwort Dieses Buch ist ein Trainer für unterschiedliche Aufgaben zur Vorbereitung auf Klausuren des externen Rechnungswesens. Es erklärt, wie aus der Fragestellung einer Klausuraufgabe, die Anweisung ‒ also was zu tun ist ‒ zu erkennen ist. Außerdem weist das Buch auf häufige Fehler in Klausuren hin. Und zu jedem Thema gibt es Tipps, die aus meinen Antworten zu Fragen während meiner Vorlesungen zusammengestellt sind. Das Buch richtet sich an Studierende, die schon Vorlesungen zum Rechnungswesen besucht haben oder die sich autodidaktisch Rechnungswesen selbst angeeignet haben und nun kurz vor der Klausur stehen. Als Klausur- und Prüfungsvorbereitung habe ich 99 typische Aufgaben herausgesucht, die auf meiner Tätigkeit als Professor und die mir im Verlauf meiner beruflichen Tätigkeit so oder in anderer Form begegnet sind. Ich habe die interessantesten und lehrreichsten Aufgaben zusammengetragen; Aufgaben, die mir in den letzten Jahren aufgefallen sind und aus denen Studierende bei der Prüfungsvorbereitung lernen können. Zu jeder Aufgabe habe ich den Schwierigkeitsgrad in 3 Stufen angegeben und es wird die Zeit vorgegeben, die in der Klausur zur Bearbeitung der Aufgabe zur Verfügung steht. Das Besondere an diesem Übungsbuch ist die ausführliche Darstellung der Musterlösungen. Besonderen Wert habe ich auf die Struktur der Lösungswege gelegt. Viele Aufgaben lassen sich zwar zunächst recht einfach besprechen, ohne die dahinter liegende Theorie zu kennen. Jedoch benötigt ein weit größerer Teil der Studierenden eine strukturiere Handlungsanweisung für eine Lösung. Ich hoffe, dass möglichst viele Studierende die Lösungen so verstehen und somit die Klausuren und Prüfungen bestehen. Ich wünsche den Leserinnen und Lesern dieses Buches viel Erfolg für ihre anstehenden Klausuren. Andree B. Elsner <?page no="7"?> Inhaltsverzeichnis Vorwort ................................................................................................................................................. 5 Inhaltsverzeichnis ............................................................................................................................... 7 Bedeutung der Emoticons............................................................................................................... 12 Kapitel 1: Wichtiges vorab............................................................................................. 13 1.1 Bearbeitungshinweise .......................................................................................................... 13 1.2 Vor der Klausur ...................................................................................................................... 13 1.3 Während der Klausur ........................................................................................................... 14 1.4 Nach der Klausur ................................................................................................................... 15 1.5 Checkliste zur Klausur ......................................................................................................... 15 Kapitel 2: Buchführungs- und Publizitätspflichten................................................. 17 2.1 Zentrale Bewertungsprinzipien im HGB ......................................................................... 17 Aufgabe 1 2.2 Bilanzaufstellung ................................................................................................................... 18 Aufgaben 2 bis 4 2.3 Buchführungspflichtige ....................................................................................................... 21 Aufgabe 5 2.4 Buchführungspflichtige Kaufleute .................................................................................... 22 Aufgabe 6 2.5 Beurteilung zur Buchführungspflicht............................................................................... 23 Aufgaben 7 bis 9 2.6 Veröffentlichung und Prüfung des Jahresabschlusses .................................................. 27 Aufgabe 10 2.7 Einordnung in Größenklassen............................................................................................ 29 Aufgaben 11 bis 12 2.8 Beurteilung zur Buchführungspflichtig ........................................................................... 32 Aufgabe 13 Kapitel 3: Ordnungsmäßige Buchführung und Bilanzierung................................ 35 3.1 Beurteilung zur Einhaltung der Grundsätze ................................................................... 35 Aufgabe 14 3.2 Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung und Bilanzierung ................................ 38 Aufgabe 15 <?page no="8"?> 8 Inhaltsverzeichnis 3.3 Bilanzierung beim Eigentümer........................................................................................... 39 Aufgaben 16 bis 17 3.4 Wirtschaftliches Eigentum (Leasing)................................................................................ 42 Aufgabe 18 3.5 Wirtschaftliches Eigentum.................................................................................................. 43 Aufgabe 19 3.6 Bilanzierung und Bewertung.............................................................................................. 44 Aufgabe 20 3.7 Werterhellende und wertbegründende Tatsachen......................................................... 47 Aufgabe 21 3.8 Realisations- und Imparitätsprinzip, Abgrenzung......................................................... 48 Aufgabe 22 3.9 Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung .................................................................. 49 Aufgabe 23 3.10 Betriebsvermögensvergleich............................................................................................... 50 Aufgabe 24 Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten .................................................. 53 4.1 Berechnung der Anschaffungskosten............................................................................... 53 Aufgabe 25 4.2 Anschaffungskosten und Buchungen............................................................................... 54 Aufgabe 26 4.3 Anschaffungskosten ............................................................................................................. 56 Aufgaben 27 bis 31 4.4 Herstellungskosten ............................................................................................................... 64 Aufgaben 32 bis 40 4.5 Langfristige Auftragsfertigung........................................................................................... 78 Aufgabe 41 Kapitel 5: Immaterielle Vermögensgegenstände ...................................................... 81 5.1 Immaterielle Vermögensgegenstände............................................................................... 81 Aufgaben 42 bis 45 5.2 Geschäfts- oder Firmenwert ............................................................................................... 86 Aufgaben 46 bis 48 Kapitel 6: Folgebewertung ............................................................................................. 93 6.1 Abschreibungen ..................................................................................................................... 93 Aufgabe 49 6.2 Abschreibungen und Folgebewertung auf Gebäude ..................................................... 95 Aufgabe 50 <?page no="9"?> Inhaltsverzeichnis 9 6.3 Abschreibungen Wertminderungen.................................................................................. 96 Aufgabe 51 6.4 Folgebewertung ..................................................................................................................... 98 Aufgabe 52 6.5 Außerplanmäßige Wertkorrekturen ............................................................................... 101 Aufgabe 53 6.6 Finanzanlagen ......................................................................................................................103 Aufgabe 54 6.7 Investitionsabzugsbetrag ................................................................................................... 104 Aufgabe 55 Kapitel 7: Bewertung von Umlaufvermögen ........................................................... 107 7.1 Bewertungsvereinfachungsverfahren ............................................................................ 107 Aufgabe 56 7.2 Vorratsbewertung................................................................................................................ 110 Aufgabe 57 7.3 Ausweis von Forderungen................................................................................................. 113 Aufgabe 58 7.4 Bewertung von Forderungen............................................................................................ 114 Aufgabe 59 Kapitel 8: Leasing........................................................................................................... 117 8.1 Finanzierungsleasing .......................................................................................................... 117 Aufgabe 60 8.2 Leasingsonderzahlungen ................................................................................................... 121 Aufgaben 61 bis 62 Kapitel 9: Bewertung von Fremdkapital................................................................... 127 9.1 Bürgschaften und Eventualverbindlichkeiten .............................................................. 127 Aufgabe 63 9.2 Bildung von Rückstellungen............................................................................................. 128 Aufgabe 64 9.3 Bewertung von Rückstellungen ....................................................................................... 130 Aufgaben 65 bis 67 9.4 Rückstellungen..................................................................................................................... 135 Aufgabe 68 9.5 Verbindlichkeiten ................................................................................................................ 139 Aufgabe 69 9.6 Forderungen in Fremdwährung ....................................................................................... 140 Aufgabe 70 <?page no="10"?> 10 Inhaltsverzeichnis 9.7 Fremdwährungsverbindlichkeit....................................................................................... 141 Aufgabe 71 Kapitel 10: Eigenkapital ............................................................................................... 143 10.1 Ausstehende Einlagen ........................................................................................................ 143 Aufgabe 72 10.2 Erwerb und Veräußerung eigener Anteile .................................................................... 144 Aufgabe 73 10.3 Rücklagendotierung und Ergebnisdarstellung ............................................................. 145 Aufgabe 74 10.4 Rücklagendotierung............................................................................................................ 147 Aufgabe 75 10.5 Gewinnverwendungsrechnung........................................................................................ 148 Aufgabe 76 Kapitel 11: Gewinn- und Verlustrechnung .............................................................. 149 11.1 Gewinn- und Verlustrechnung......................................................................................... 149 Aufgaben 77 bis 81 Kapitel 12: Gemischte Aufgaben ................................................................................ 159 12.1 Anlagespiegel .......................................................................................................................159 Aufgaben 82 bis 83 12.2 Disagio ...................................................................................................................................163 Aufgabe 84 12.3 Rechnungsabgrenzung ....................................................................................................... 165 Aufgabe 85 12.4 Latente Steuern .................................................................................................................... 167 Aufgabe 86 12.5 Fremdwährungsforderungen ............................................................................................ 169 Aufgabe 87 12.6 Bewertungseinheiten.......................................................................................................... 171 Aufgabe 88 12.7 Drohverlustrückstellungen und Forderungen.............................................................. 172 Aufgabe 89 12.8 Forderungen..........................................................................................................................174 Aufgabe 90 12.9 Konzernkonsolidierungskreis........................................................................................... 175 Aufgabe 91 12.10 Fremdkapital.........................................................................................................................176 Aufgabe 92 <?page no="11"?> Inhaltsverzeichnis 11 12.11 Komponentenansatz ........................................................................................................... 180 Aufgabe 93 12.12 Wertbegründendes vs. Wertaufhellendes Ereignis ..................................................... 180 Aufgaben 94 bis 95 12.13 Realisationsprinzip.............................................................................................................. 182 Aufgabe 96 12.14 Realisationsprinzip, Imparitätsprinzip ........................................................................... 183 Aufgabe 97 Kapitel 13: Fallstudien.................................................................................................. 187 13.1 Fallstudie Spielzeug AG ..................................................................................................... 187 Aufgabe 98 13.2 Fallstudie Kapitalflussrechnung....................................................................................... 193 Aufgabe 99 Index................................................................................................................................. 205 <?page no="12"?> Bedeutung der Emoticons Checkliste Schwierigkeitsgrad/ Bearbeitungszeit Lösungen <?page no="13"?> Kapitel 1: Wichtiges vorab 1.1 Bearbeitungshinweise Oft berichten Studierende, sie hätten alle Klausuraufgaben lösen können und seien nur deshalb durch die Klausur gefallen, weil sie für die Bearbeitung der Aufgaben mehr Zeit als vorgesehen benötigt hätten. Um diese Fehleinschätzung zu vermeiden und damit einem Nicht-Bestehen vorzubeugen, ist in diesem Buch bei jeder Aufgabe die jeweilige maximale Bearbeitungszeit vorgegeben. Stoppen Sie deshalb pro Aufgabe ihre Bearbeitungszeit. Es reicht nicht, die Aufgaben lösen zu können, sondern eine Aufgabe muss binnen der Zeitvorgaben gelöst werden können. Der Schwierigkeitsgrad einer Aufgabe wird in den drei Stufen (einfach, mittelschwer, schwer) gekennzeichnet. Diese Angaben sollen beim Lernen ein Feedback darstellen, wie weit oder wie nah diese Aufgabe am Lernziel liegt. Ein Prüfling ist in der Klausur häufig aufgeregt, sodass das Üben gerade von schweren Aufgaben sehr wichtig ist. Das Üben für eine Rechnungswesen-Klausur sollte idealerweise in zwei Schritten vollzogen werden: Zunächst sollte sich mit den theoretischen Grundlagen beschäftigt werden. Hierzu werden meistens Lehrmaterialien zur Verfügung gestellt. Diese müssen jedoch nicht immer zwangsläufig vollständig sein, da sie häufig als roter Faden durch ein bestimmtes Thema dienen. Die Auseinandersetzung mit den im Gesetz verankerten Vorschriften zu diesem Thema ist ein weiterer wichtiger Bestandteil. Wenn dann die wichtigsten Grundkenntnisse vorhanden sind, können die Aufgaben gezielt zu den Themen geübt werden. Im vorliegenden Lehrbuch gibt es einzelne Themenbereiche, die mehrere Aufgaben beinhalten und mit denen die vorherig angeeigneten Kenntnisse und Vorschriften geübt werden können. 1.2 Vor der Klausur Ein Zeitplan, was für die Klausur gelernt wird, ist für eine gute Klausurvorbereitung unerlässlich. Außerdem verschafft solch ein Zeitplan Zuversicht, die Klausur auch mit einer guten Note zu bestehen. <?page no="14"?> 14 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Zur Erstellung des Zeitplans schreiben Sie sich bitte alle Themen auf. Anschließend verteilen Sie die Themen gleichmäßig auf die verbleibenden Tage bis zur Klausur. Verzichten Sie vor der Klausur darauf, die Lehrenden nach einer Eingrenzung oder Schwerpunkten der Prüfung zu fragen. Meist erhalten Sie keine Antwort, die Ihre Vorbereitung auf die Klausur wesentlich ändern wird. Das Rechnungswesen ist im Grunde sehr systematisch und klar strukturiert. Die klassischen Fragen des Rechnungswesens lauten, ob ein Sachverhalt in der Bilanz angesetzt wird (Bilanzansatz), d.h. die Bilanzierung dem Grunde nach, wie es bewertet wird, der Höhe nach (Bewertung) und wo der Sachverhalt ausgewiesen wird, und dem Orte nach (Ausweis). Wenn diese Struktur klar ist, lassen sich viele Aufgaben und Übungen verstehen und berechnen. Nichts beruhigt vor der Klausur die Nerven so gut wie das Erfolgserlebnis, Aufgaben lösen zu können. Am Abend vor der Klausur legen Sie bitte sämtliche Utensilien für die morgige Klausur griffbereit hin: erlaubte Hilfsmittel wie z.B. Taschenrechner, Gesetzestexte, Schreibmaterial mit Ersatzstift (kein Bleistift), Stifte in bunten Farben zum Markieren (kein Rot) und ggf. eine Uhr. Vorsicht: Mobiltelefone oder andere Datenübertragungsgeräte wie z.B. Smart Watches oder Taschenrechner mit Datenübermittlungsfunktionen sind in Klausuren nicht zugelassen, sie gelten als Täuschungsversuch. Falls erlaubt, nehmen Sie sich etwas zu trinken mit, am besten Wasser oder Tee. Und falls die Klausur lang ist, nehmen Sie sich auch etwas zu essen mit. Kaugummi und Nüsse sind sehr gut, weil sie die Durchblutung des Gehirns fördern. Süßigkeiten können zum Ende der Bearbeitungszeit nochmal für einen kurzzeitigen Energieschub sorgen. 1.3 Während der Klausur Als erstes tragen Sie bitte Ihren Namen auf das Deckblatt der Klausur in das dafür vorgesehene Namensfeld ein. Lesen Sie eine Aufgabe vor der Bearbeitung einmal komplett durch und achten dabei präzise darauf, was genau gefragt ist. Für richtige Antworten auf Fragen, die gar nicht gestellt werden, gibt es keine Punkte. Versuchen Sie in der Klausur möglichst viele Aufgaben zu bearbeiten. Suchen Sie niemals nach einem Rechenfehler, wenn Ergebnisse Ihnen nicht sinnvoll erscheinen. Häufiger Fehler in der Klausur sind, dass eine Zahl aus einer Aufgabenstellung falsch abgeschrieben wird, dass brutto mit netto verwechselt wird oder dass Antworten gegeben werden, die nicht gefragt sind. In seltenen Fällen werden Folgefehler berücksichtigt oder werden Punkte auf den Rechenweg vergeben. Hier gilt, was auch in der Praxis gilt: Hat eine Ingenieurin oder Ingenieur die Statik falsch berechnet, bricht das Bauwerk zusammen, meist komplett. Hat der Anästhesist die Betäubung für den Patienten fehlerhaft vorgenommen, können gesundheitliche Schäden auftreten. Hat die Kauffrau die Gewinn- und Verlustrechnung falsch aufgestellt, drohen Strafen wegen Steuerhinterziehung oder Bilanzfälschung. Auch im Rechnungswesen geht es um korrekte Endergebnisse. Der richtige Rechenweg ist für die Praxis nicht relevant. <?page no="15"?> Kapitel 1: Wichtiges vorab 15 Markieren Sie wichtige Informationen für Sie farblich. Schreiben Sie Tabellen nicht ab, aber notieren Sie sich wichtige Daten oder Zahlen aus der Aufgabenstellung. Denken Sie an Antwortsätze, wenn die Aufgabe als Frage formuliert ist. Ein kurzer Antwortsatz lautet z.B.: „Die Anschaffungskosten betragen ...“ Bedenken Sie, dass Ihre berechneten Werte nachvollziehbar sein müssen, d.h. der Rechenweg muss erkennbar sein und zu Ihrem Ergebnis führen. Es muss deutlich werden, dass Sie Ihr Ergebnis selbst ermittelt haben. Manche Prüflinge gerate in Unruhe, wenn der Sitznachbar laut aufseufzt oder permanent mit den Füßen scharrt (So ist häufig zu beobachten, dass beim Abbruch einer Klausur Sitznachbarn ebenfalls die Klausur abbrechen). Versuchen Sie deshalb Ruhe zu bewahren. Sie haben jetzt keine andere Chance, außer dass Sie alles, was Sie können, aufschreiben. Und versuchen Sie dabei, eine Atmosphäre der Ruhe um sich zu erzeugen, ignorieren Sie die Geräusche der Sitznachbarn. Wenn Ihnen bekannt ist, dass Sie sich davon ablenken lassen, verwenden Sie Ohrenstöpsel, damit Sie störende Geräusche nicht wahrnehmen. 1.4 Nach der Klausur Ist eine Klausur erst einmal abgegeben, so haben Sie keinen Einfluss mehr auf die Note. Verzichten Sie auf nachträgliche E-Mails an den Lehrenden, um z.B. zu erläutern, dass die Rückseite doch gilt oder dass Sie bei einer Zahl das Komma falsch gesetzt haben. Derartige Informationen haben keine Auswirkung mehr. Eine Krankmeldung nach Abgabe der Klausur sehen Prüfungs(verfahrens)ordnungen nicht vor. Dass bedeutet, sobald Sie sich während des Schreibens einer Klausur krank fühlen, sollten Sie die Klausur abbrechen und noch am Klausurtag ein ärztliches Attest einholen und dem Prüfungsamt zukommen lassen, damit dieser Versuch, die Klausur mitzuschreiben, ggf. annulliert wird. Tauschen Sie sich nach der Klausur mit anderen Prüflingen über die Ergebnisse lieber nicht aus. Das macht nervös und unsicher. Gehen Sie mit Ihrer Lerngruppe lieber ins Kino oder schauen Sie eine Serie, gehen Sie etwas trinken oder essen und lenken Sie sich ab. Die Prüfung haben Sie hinter sich, die Lernphase ist vorbei. 1.5 Checkliste zur Klausur In der nachfolgenden Liste sind einige Punkte zusammengefasst, die zum Bestehen einer Klausur sehr hilfreich sind: Checkliste: Daran sollten Sie unbedingt denken! [1] Studierendenausweis mit Lichtbild mitnehmen. [2] Uhr mitnehmen (Datenübertagungsgeräte z.B. Smart Watches zu Hause oder im ausgeschalteten Zustand in Ihrer Tasche deponieren). <?page no="16"?> 16 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben [3] Zugelassene Hilfsmittel mitnehmen. [4] Schreibutensilien oder Ersatzstift mitnehmen. [5] Ggf. Trinken und Essen mitnehmen. [6] Versuchen Sie in der Klausur ruhig zu bleiben, unabhängig vom Verhalten des Nachbarn. [7] Lesen Sie die Aufgabe vor der Bearbeitung einmal vollständig durch. [8] Bearbeiten Sie so viele Aufgaben wie möglich. [9] Formulieren Sie Antwortsätze. [10] Zeigen Sie Ihren Rechenweg auf. <?page no="17"?> Kapitel 2: Buchführungs- und Publizitätspflichten 2.1 Zentrale Bewertungsprinzipien im HGB Aufgabe 1: Zentrale Bewertungsprinzipien im HGB Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 5 Minuten Skizzieren Sie die zentralen Bewertungsprinzipien im HGB-Jahresabschluss, welche primär auf dem Vorsichtsprinzip basieren, und nennen Sie die handelsrechtlichen Vorschriften. Lösung zu Aufgabe 1 Anschaffungswertprinzip, Realisationsprinzip, Niederstwertprinzip und Imparitätsprinzip. <?page no="18"?> 18 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Grundsatz der Vorsicht (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB) Realisationsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB) Imparitätsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB) Grundsatz der sachlichen und der zeitlichen Abgrenzung (§ 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB) Grundsatz der Fortführung der Unternehmenstätigkeit (§ 252 Abs. 1 Nr. 2 HGB) Anschaffungswertprinzip (§ 253 Abs. 1 HGB) Niederstwertprinzip (§§ 253 Abs. 2-4 HGB) 2.2 Bilanzaufstellung Aufgabe 2: Bilanzaufstellung Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Erstellen Sie auf Basis nachfolgender Angaben eine Bilanz in der Gliederung nach § 266 HGB. Die Großbuchstaben als Gliederungsebene sind ausreichend. Das Eigenkapital muss berechnet werden. Position Wert Bankguthaben 19.500 € Bebaute Grundstücke 250.000 € Darlehen 89.700 € Kasse 24.900 € Fuhrpark 87.400 € Vorräte 99.300 € Betriebs- und Geschäftsausstattung 36.800 € Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 145.830 € Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 99.900 € Umsatzsteuer 18.440 € <?page no="19"?> Kapitel 2: Buchführungs- und Publizitätspflichten 19 Lösung zu Aufgabe 2 Die Position Fuhrpark kann vor oder nach der Position Betriebs- und Geschäftsausstattung aufgeführt werden. Aufgabe 3: Bilanzaufstellung Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Erstellen Sie auf Basis nachfolgender Angaben eine Bilanz in der Gliederung nach § 266 HGB. Die Großbuchstaben als Gliederungsebene sind ausreichend. Das Eigenkapital muss bei allen Aufgaben berechnet werden. Position Wert Hypotheken 155.000 € Fuhrpark 45.000 € Lagerhalle 22.000 € Kasse 2.000 € Darlehen 41.000 € Betriebs- und Geschäftsausstattung 25.800 € Handelswaren 163.000 € Verwaltungsgebäude 45.000 € Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 32.000 € Bankguthaben 122.200 € Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 32.500 € <?page no="20"?> 20 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Lösung zu Aufgabe 3 Die Position Fuhrpark kann vor oder nach der Position Betriebs- und Geschäftsausstattung aufgeführt werden. Aufgabe 4: Bilanzaufstellung Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Erstellen Sie auf Basis nachfolgender Angaben eine Bilanz in der Gliederung nach § 266 HGB. Die Großbuchstaben als Gliederungsebene sind ausreichend. Das Eigenkapital muss bei allen Aufgaben berechnet werden. Position Wert Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 220.000 € Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 184.500 € Betriebs- und Geschäftsausstattung 110.000 € Technische Anlagen und Maschinen 827.000 € Darlehen 1.200.000 € Grundstücke und Gebäude 1.050.000 € Vorräte 253.000 € Liquide Mittel (Bankguthaben, Kassenbestand) 254.500 € <?page no="21"?> Kapitel 2: Buchführungs- und Publizitätspflichten 21 Lösung zu Aufgabe 4 2.3 Buchführungspflichtige Aufgabe 5: Buchführungspflichtige Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 5 Minuten Ein Einzelhandelskaufmann, dem die Schreibarbeiten im Büro etwas zu viel werden, hat eine Aushilfskraft zur Unterstützung eingestellt. Seiner Meinung nach ist die relativ umfangreiche Buchführung auf das Steuerrecht zurückzuführen. Wie ist das genau gemeint? Lösung zu Aufgabe 5 Der Kreis der Steuerpflichtigen, dem nicht bereits nach Handelsrecht Rechnungslegungspflichten auferlegt werden, wird unter bestimmten Voraussetzungen tatsächlich erst durch das Steuerrecht rechnungslegungspflichtig:  Es sind Bücher zu führen und aufgrund jährlicher Bestandsaufnahme regelmäßig Abschlüsse zu machen, wenn das Unternehmen eine gewisse Mindestgröße erreicht hat (vgl. § 141 AO).  Die übrigen (kleinen) Unternehmen haben immerhin die umsatzsteuerlich relevanten Sachverhalte aufzuzeichnen (§ 22 UStG, §§ 63 - 68 UStDV), müssen als gewerbliche Unternehmer den Wareneingang (§ 143 Abs. 1 AO) und, wenn sie nach der Art ihres Geschäftsbetriebes Waren regelmäßig an andere gewerbliche Unternehmer zur Weiterveräußerung oder zum Verbrauch von Roh- oder Hilfsstoffe liefern, den erkennbar für diese Zwecke bestimmten Warenausgang (§ 144 Abs. 1 AO) gesondert aufzeichnen. <?page no="22"?> 22 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 2.4 Buchführungspflichtige Kaufleute Aufgabe 6: Buchführungspflichtige Kaufleute Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Wie ist die Pflicht zur Buchführung für folgende Unternehmen bzw. Unternehmer laut Handelsrecht festgelegt? a. Die Kapitalgesellschaft Schiffsschraube GmbH mit Sitz in Neustadt. b. Die selbstständige Steuerberaterin Dr. Katrin Müller mit ihrer eigenen Steuerkanzlei in Lübeck. c. John Osbourne hat einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb (Autolackiererei) in Hamburg, dessen Umsatz sich auf 700.000 € und Gewinn auf 235.000 € beläuft. d. Akira Takasaki aus Lübeck hat sich im Rahmen einer Unternehmensgründung selbstständig gemacht und betreibt seitdem im Rahmen einer Solo-Selbstständigkeit einen Montage- und Reparaturservice Kleingaragen und Gartenhäuschen. Ihr Gewerbe hat sie bei der zuständigen Gemeinde angemeldet. e. Die Steuerberatungsgesellschaft mbH, Hamburg. Lösung zu Aufgabe 6 a. Nach § 238 Abs.1 HGB ist die Schiffsschraube GmbH als Kapitalgesellschaft buchführungspflichtig. Die GmbH gilt als Formkaufmann (§ 6 Abs.1 HGB). b. Steuerberaterin Katrin Müller ist nach §1 HGB keine Kauffrau, sondern Freiberuflerin (§ 18 Abs. 1 EStG). Da nur Kaufleute zur Buchführung verpflichtet sind, besteht für sie keine Buchführungspflicht gem. § 238 Abs.1 HGB. Zum Zwecke der steuerlichen Gewinnermittlung führt sie lediglich eine Einnahmen-Überschuss-Rechnung nach § 4 Abs.3 EStG durch. c. John Osbourne gilt nach § 1 HGB als Ist-Kaufmann, da er einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb benötigt. Er unterliegt der Buchführungspflicht nach § 238 Abs.1 HGB. Aufgrund seiner Größe besteht keine Möglichkeit, eine Befreiung nach § 241a HGB in Anspruch zu nehmen. d. Da Akira Takasaki als Solo-Selbstständige tätig ist, benötigt sie für ihre Tätigkeit keinen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb, so dass sie ohne Eintragung ins Handelsregister nicht als Kauffrau einzustufen ist. Dabei darf die Gewerbeanmeldung nicht mit der Eintragung ins Handelsregister verwechselt werden. Die Aufnahme eines Gewerbes ist in Deutschland grundsätzlich anzeigepflichtig, unabhängig davon, ob ein in kaufmännischer Weise eingerichteter Betrieb erforderlich ist. <?page no="23"?> Kapitel 2: Buchführungs- und Publizitätspflichten 23 Zum Zwecke der steuerlichen Gewinnermittlung führt sie lediglich eine Einnahmen- Überschuss-Rechnung nach §4 Abs.3 EStG durch. e. Da die Steuerberater in der Rechtsform einer GmbH (Kapitalgesellschaft) organisiert sind, ist diese GmbH ungeachtet dessen, dass Steuerberater ansonsten als Freiberufler gelten, aufgrund ihrer Rechtform als Formkaufmann einzustufen und somit buchführungspflichtig (§6 Abs.1 HGB). Dies hätte sich vermeiden lassen, wenn die Steuerberater ihren Zusammenschluss in Form einer GbR oder Partnergesellschaft durchgeführt hätten. 2.5 Beurteilung zur Buchführungspflicht Aufgabe 7: Beurteilung zur Buchführungspflicht Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Halvar Knudsen verdiente sich bereits während seines Studiums seinen Lebensunterhalt mit dem Nachbau von Ersatzteilen für alte Verbrennungsmotoren. Da der Absatzmarkt für diese Ersatzteile allerdings sehr überschaubar ist, hat er vor einiger Zeit beschlossen, sein Dienstleistungsportfolio um den Nachbau und die Beschaffung von Ersatzteilen für Schiffe zu erweitern. Nicht zuletzt wegen der im Zuge der Energiekrise gestiegenen Preise für Ersatzteile wächst sein Geschäft derzeit durchaus beachtlich. Er denkt darüber nach, ob er bereits buchführungspflichtig ist. Zufällig sind seine beiden Bekannten Ylvie Rongstrøm und Wickie Hansen zugegen. Nachdem sie sich über das Geschäft und über die finanzielle Situation unterhalten haben, erklärt Halvar Knudsen, dass er als Kleingewerbetreibender bislang noch nicht ins Handelsregister eingetragen sei, dies aber im nächsten Jahr ggf. beabsichtige. Sicher sei er sich allerdings noch nicht. Sein Umsatz wird sich am Ende des laufenden Geschäftsjahres voraussichtlich auf 550.000 € belaufen und sein Jahresergebnis wird voraussichtlich 58.000 € betragen. Abgesehen von ein paar geringfügig Beschäftigen und Praktikanten will Halvar Knudsen auch zukünftig keine Mitarbeiter einstellen. Er betreibt seine unternehmerische Tätigkeit seit drei Jahren mit durchgehend steigenden Umsatzerlösen und Jahresergebnissen. Wie lautet die korrekte Antwort auf die an Ylvie Rongstrøm und Wickie Hansen gerichtete Frage hinsichtlich der Buchführungspflicht und was sollten die beiden ihrem Bekannten Halvar Knudsen schließlich raten? Lösung zu Aufgabe 7 Aufgrund der Aufgabenstellung handelt es sich um einen Kleingewerbetreibenden, der derzeit noch nicht ins Handelsregister eingetragen ist. Daher besteht für diesen noch keine handelsrechtliche Buchführungspflicht. Auch eine Notwendigkeit, einen in kauf- <?page no="24"?> 24 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben männischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb zu unterhalten, lässt sich aus der Aufgabenstellung nicht ableiten. Ringt sich Halvar Knudsen am Ende schließlich dazu durch, sich freiwillig als Einzelkaufmann ins Handelsregister eintragen zu lassen, wird er durch diese Eintragung als Einzelkaufmann buchführungspflichtig. Allerdings greift in seinem Fall (bei Zugrundelegung der aktuellen Zahlen) derzeit (noch) die Befreiungsmöglichkeit gemäß § 241a HGB. Gemäß diesem Wahlrecht sind kleine Einzelkaufleute von der Buchführungspflicht und Pflicht zur Erstellung eines Jahresabschlusses befreit, wenn sie an den Abschlussstichtagen zweier aufeinanderfolgender Geschäftsjahre nicht mehr als 600.000 € Umsatzerlöse pro Geschäftsjahr und zugleich nicht mehr als 60.000 € Jahresüberschuss pro Geschäftsjahr ausweisen. Da beide Werte unterhalb der Schwellenwerte liegen und auch in den Vorjahren keine höheren Werte erzielt wurden, wäre Halvar Knudsen auch bei einer Eintragung ins Handelsregister derzeit von der Buchführungspflicht befreit. Allerdings ist hier laut Aufgabenstellung ein Überschreiten der Grenzwerte in naher Zukunft zu erwarten. Schließlich wird in der Aufgabenstellung erwähnt, dass die Gewinne und Umsätze von Halvar Knudsen in den letzten Jahren kontinuierlich gestiegen sind, und es zeigt sich, dass die Grenzwerte bereits derzeit nur knapp unterschritten werden. Deshalb empfiehlt es sich, sofern Halvar Knudsen sich tatsächlich zu einer Eintragung ins Handelsregister durchringen sollte, spätestens mit dieser Eintragung ins Handelsregister die kaufmännische Buchführung aufzunehmen. Zudem sollte Halvar Knudsen von Wickie und Ylvie darauf hingewiesen werden, dass, wenn er Mitarbeiter einstellt und sein Geschäft schließlich so professionell aufstellt, dass er einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb benötigt, seinen Status als Kleingewerbetreibender verlieren wird und dann als Muss-Kaufmann bei einem Überschreiten der Grenzwerte buchführungspflichtig sein wird. Aufgabe 8: Beurteilung zur Buchführungspflicht Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Beurteilen Sie auf Basis der relevanten Gesetzesgrundlagen in den folgenden Fällen, ob die handelsrechtliche Pflicht zur Buchführung für das Geschäftsjahr 01 vorliegt. a. Frau Annabell Arrat führt einen nach Art und Umfang in kaufmännischer Weise eingerichteten Gewerbebetrieb (Einzelunternehmen) und hat im Geschäftsjahr 00 Umsatzerlöse von 650.200 € und einen Jahresüberschuss von 125.250 €. Im Geschäftsjahr 01 erzielt sie Umsatzerlöse von 390.900 € und einen Jahresüberschuss von 42.130 €. b. Die Blog GmbH betreibt einen Gewerbebetrieb, der nach Art und Umfang keinen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb erfordert. c. Die Cecile County OHG erzielt mit ihrem Bekleidungsgeschäft im Geschäftsjahr 00 Umsatzerlöse von 355.000 € und einen Jahresüberschuss von 55.000 €. Im Geschäftsjahr 01 weist sie Umsatzerlöse von 490.000 € und einen Gewinn von 59.000 € auf. d. Emily Erfolgreich gründet am 01.01.01 eine Schnapsbrennerei und lässt sich als Kauffrau in das Handelsregister eintragen (e.K.). Im ersten Geschäftsjahr erzielt sie Umsatzerlöse von 600.000 € und einen Jahresüberschuss von 50.000 €. Im Geschäftsjahr <?page no="25"?> Kapitel 2: Buchführungs- und Publizitätspflichten 25 02 expandiert ihr Betrieb und sie erzielt Umsatzerlöse von 900.000 € sowie einen Gewinn von 600.000 €. e. Frank Frolic betreibt ein Handelsgewerbe und erzielte im Geschäftsjahr 00 bei Umsatzerlösen von 600.001 € einen Jahresüberschuss von 49.500 €. Da das folgende Geschäftsjahr 01 sehr schlecht lief, erwirtschaftete Frank einen Jahresfehlbetrag von 90.000 € bei Umsatzerlösen von lediglich 59.000 €. Lösung zu Aufgabe 8 a. Aufgrund des nach Art und Umfang in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetriebs betreibt Annabell Arrat ein Handelsgewerbe (§ 1 Abs. 2 HGB). Dadurch ist Annabell Kauffrau (§ 1 Abs. 1 HGB). Als Kauffrau ist Frau Arrat gemäß § 238 Abs. 1 Satz 1 HGB zur Buchführung verpflichtet. Weiterhin ist die Befreiung von dieser Pflicht nach § 241a HGB zu prüfen. Sie ist Einzelunternehmerin und kann somit grundsätzlich die Befreiung in Anspruch nehmen. Zwar überschreitet Annabell Arrat im Geschäftsjahr 01 die Umsatz- und Gewinnkriterien nicht, jedoch ist für die Befreiung auch das vorrangegangene Geschäftsjahr zu beurteilen. Im Geschäftsjahr 00 liegt Anton sowohl in Bezug auf die Umsatzerlöse als auch in Bezug auf den Jahresüberschuss über den Größenkriterien, sodass Annabell die Befreiungsvorschriften nicht in Anspruch nehmen kann (§ 241a Satz 1 HGB). Ergebnis: Annabell Arrat ist buchführungspflichtig. b. Da die Blog GmbH keinen Gewerbebetrieb betreibt, der nach Art und Umfang keinen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb erfordert, ist sie kein Kaufmann nach § 1 Abs. 1 i. V. m. Abs. 2 HGB. Da es sich bei der GmbH jedoch um eine Handelsgesellschaft handelt, ist die Blog GmbH kraft Rechtsform Kaufmann nach § 6 HGB. Als Kaufmann ist die Blog GmbH nach § 238 Abs. 1 Satz 1 HGB zur handelsrechtlichen Buchführung verpflichtet. Da die Blog GmbH eine Kapitalgesellschaft ist, kommt die Befreiung des § 241a HGB nicht in Betracht. Ergebnis: Die Blog GmbH ist buchführungspflichtig. c. Die Cecile County OHG ist als (Personen-)Handelsgesellschaft Kaufmann i.S.v. § 6 HGB und somit nach § 238 Abs. 1 Satz 1 HGB buchführungspflichtig. Die Befreiung von der Pflicht zur Buchführung nach § 241a HGB ist nicht zulässig, da die Cecile County OHG kein Einzelunternehmer, sondern eine Personengesellschaft ist. Ergebnis: Die Cecile County OHG ist buchführungspflichtig. d. Bei Emily liegen keine Angaben vor, ob ihr Gewerbebetrieb einen nach Art und Umfang in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb erfordert. Zur Kaufmannseigenschaft nach § 1 HGB kann daher keine Aussage gemacht werden. Da Emily Einzelunternehmerin ist, scheidet die Kaufmannseigenschaft kraft Rechtsform nach § 6 HGB aus. Allerdings hat sich Emily als Kauffrau in das Handelsregister eintragen lassen und ist somit Kauffrau gemäß § 2 Satz 1 HGB. Als Kauffrau ist Emily nach § 238 Abs. 1 Satz 1 HGB zur Buchführung verpflichtet. Da Emily Einzelunternehmerin ist, besteht für sie grundsätzlich die Möglichkeit zur Befreiung von der Buchführungspflicht nach § 241a HGB. Im Geschäftsjahr 01 über- <?page no="26"?> 26 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben schreitet Emily die Größenkriterien des § 241a Satz 1 HGB nicht. Das Gesetz untersagt die Befreiung, sofern mehr als 600.000 € Umsatzerlöse aufgewiesen werden. Emily erzielt jedoch genau diesen Wert. Da es sich bei dem Geschäftsjahr 01 um das Gründungsjahr handelt, gelten die Rechtsfolgen bereits am ersten Abschlussstichtag (§ 241a Satz 2 HGB). Ergebnis: Emily ist von der Pflicht zur Buchführung befreit. Für die Beurteilung der Buchführungspflicht des Geschäftsjahres 01 ist es unerheblich, ob die Größenkriterien im darauffolgenden Geschäftsjahr 02 überschritten werden. Für das Geschäftsjahr 02 kann Emily die Befreiung nicht mehr in Anspruch nehmen, da sie die Größenkriterien an zwei aufeinander folgenden Abschlussstichtagen nicht einhält. Die Frage nach der Buchführungspflicht in Jahr 02 ist in dieser Aufgabe jedoch nicht relevant. e. Da Frank Frolic laut Aufgabenstellung ein Handelsgewerbe (nach § 1 Abs. 2 HGB) betreibt, ist er Kaufmann nach § 1 Abs. 1 HGB und somit nach § 238 Abs. 1 Satz 1 HGB verpflichtet, Bücher zu führen. Da Frank Einzelunternehmer ist, kann er grundsätzlich. die Befreiung nach § 241a HGB in Anspruch nehmen. Zu prüfen ist weiterhin, ob die Größenkriterien in den beiden Geschäftsjahren 00 und 01 nicht überschritten worden sind. Die Umsatzerlöse im Geschäftsjahr 01 liegen unterhalb der kritischen Grenze. Da Frolic einen Verlust und somit keinen Gewinn erzielt, ist auch das zweite Kriterium eingehalten. Für das Jahr 00 liegt Frank hinsichtlich des Jahresüberschusses ebenfalls unter dem Wert von 60.000 €. Allerdings wird der Umsatzwert von 600.000 € (wenn auch nur geringfügig) überschritten. Somit hat Frank Frolic nicht an den Abschlussstichtagen von zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren nicht mehr als 600.000 € Umsatzerlöse erzielt und kann somit die Befreiung des § 241a Satz 1 HGB nicht in Anspruch nehmen. Ergebnis: Frank Frolic ist buchführungspflichtig. Aufgabe 9: Beurteilung zur Buchführungspflicht Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 10 Minuten Sandra betreibt am Strand von Travemünde in der Sommerzeit einen kleinen Kiosk in Form eines Bauchladens. Über den Sommer erzielt sie einen Umsatz von fast 12.000 €, wodurch ein Gewinn erwirtschaftet werden kann. Mitarbeiterinnen beschäftigt sie zwar nicht, aber sie selbst ist den kompletten Sommer in dieser Tätigkeit beschäftigt. Zu ihren Kunden zählen auch zahlreiche Wirtschaftsstudenten. Diese erzählen ihr häufig, dass sie jetzt eine Kauffrau nach dem HGB sei und deshalb besondere Pflichten hätte. Ist diese Einschätzung korrekt? Lösung zu Aufgabe 9 Sandra könnte Kauffrau im Sinne des § 1 I HGB sein. Danach ist Kaufmann oder Kauffrau, wer ein Handelsgewerbe betreibt. Ein Handelsgewerbe ist nach § 1 II HGB jeder Gewerbebetrieb, der nach Art oder Umfang einen in kaufmännischer Weise eingerichteten <?page no="27"?> Kapitel 2: Buchführungs- und Publizitätspflichten 27 Geschäftsbetrieb erfordert. Sandra müsste folglich zunächst ein Gewerbe betreiben. Ein Gewerbe ist eine offene, planmäßige, selbstständige und erlaubte, von der Absicht dauernder Gewinnerzielung getragene Tätigkeit. Das Betreiben eines Kiosks ist sowohl erlaubt als auch selbstständig und offen. Problematisch könnte jedoch sein, ob die Tätigkeit der Sandra auch planmäßig erfolgt. Planmäßig ist eine Tätigkeit dann, wenn sie nicht nur gelegentlich aufgenommen wird, sondern auf eine gewisse Dauer angelegt ist. Sandra betreibt den Kiosk nur in den Sommermonaten, also folglich nicht ganzjährig, sondern nur für einen kurzen Zeitraum. Allerdings betreibt sie den Kiosk jedes Jahr wieder zu dieser Zeit. Sie betreibt ihn folglich nicht nur gelegentlich, sondern in wiederkehrenden Abständen. Somit ist auch die Planmäßigkeit zu bejahen. Sandra beabsichtigt auch die Erzielung von Gewinnen. Sie betreibt somit ein Gewerbe. Fraglich ist aber, ob dieses Gewerbe ein Handelsgewerbe ist. Gemäß § 1 Abs. 2 HGB ist ein Gewerbe kein Handelsgewerbe, wenn Art oder Umfang keine kaufmännische Einrichtung erfordern. Dies ist nach einer Gesamtschau auf das jeweilige Unternehmen zu beurteilen, wobei objektive Größen wie Umsatz, Mitarbeiteranzahl, Anzahl der Geschäftsvorfälle oder andere Indikatoren entsprechend zu gewichten sind. Sandra beschäftigt vorliegend keine Mitarbeiter für ihren Kiosk. Der Umsatz von fast 12.000 € in einem Zeitraum von einigen Monaten ist zudem so gering, dass kein großer unternehmerischer Aufwand wie eine umfangreiche Buchführung, aufwendige Einkaufstätigkeiten oder gar weitergehende Einrichtungen (z. B. Personalabteilung, Rechnungswesen etc.) erforderlich sind. Auch steuerlich ist das Unternehmen als Kleingewerbe mit bestimmten Befreiungen zu betrachten. Weder nach Art noch nach Umfang erfordert der Betrieb des Kiosks demnach eine kaufmännische Einrichtung. Somit betreibt Sandra kein Handelsgewerbe. Ergebnis: Sandra ist folglich kein Kaufmann / keine Kauffrau nach § 1 HGB. Der vorliegende Fall verdeutlicht die Definition des Handelsgewerbes als tatbestandliche Voraussetzung des Ist-Kaufmanns. Bei der Bearbeitung des Falls müssen zur Begutachtung die Merkmale eines Gewerbes beachtet werden. Durch eine wertende Betrachtung der im Fall genannten Angaben muss man bei Bearbeitung der Angaben zwingend darauf kommen, dass hier kein Handelsgewerbe vorliegt. Unbeachtlich ist für den vorliegenden Fall, dass es noch weitere Möglichkeiten gibt, Kaufmann im Sinne des HGB zu sein. Diese sind jedoch im vorliegenden Fall so abwegig, dass auf sie nicht weiter einzugehen ist. 2.6 Veröffentlichung und Prüfung des Jahresabschlusses Aufgabe 10: Veröffentlichung und Prüfung des Jahresabschlusses Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 15 Minuten Als Mitarbeiter einer Beratungsstelle erreichen Sie folgende Anfragen, die alle auf die Frage abzielen, ob und aufgrund welcher Rechtsgrundlage die im Folgenden angeführten Unternehmen: <?page no="28"?> 28 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben a. buchführungspflichtig und zur Aufstellung eines Jahresabschlusses verpflichtet sind, b. zur Veröffentlichung und Prüfung ihres Jahresabschlusses verpflichtet sind. Bitte beantworten Sie den ratsuchenden Verbandsmitgliedern diese beiden Fragen anhand der folgenden Informationen, die Ihnen übermittelt wurden. Unterstellen Sie dazu, dass alle Unternehmen schon lange existieren und im Jahr 00 die gleichen Größenkriterien wie im Jahr 01 erfüllt haben. Unternehmerin: Bahira Masuda e.K. Datum Bilanzsumme Umsatz Mitarbeiter 31.12.01 43.150.000 € 189.760.000 € 2290 31.12.02 47.830.000 € 196.280.000 € 2300 Unternehmen: Planke OHG Datum Bilanzsumme Umsatz Mitarbeiter 31.12.01 66.150.000 € 149.760.000 € 1600 31.12.02 69.830.000 € 156.280.000 € 2300 31.12.03 71.120.000 € 171.000.000 € 3000 Unternehmen: Baltic Shipping AG (keine Börsennotiz) Datum Bilanzsumme Umsatz Mitarbeiter 31.12.01 23.150.000 € 49.760.000 € 150 31.12.02 27.830.000 € 56.280.000 € 230 Unternehmen: Eco-Engine AG (Handel der Aktien an Frankfurter Börse) Datum Bilanzsumme Umsatz Mitarbeiter 31.12.01 23.150.000 € 49.760.000 € 150 31.12.02 27.830.000 € 56.280.000 € 230 Lösung zu Aufgabe 10 a. Alle Unternehmen/ Unternehmer/ Unternehmerinnen sind gemäß § 238 Abs.1 HGB prinzipiell buchführungspflichtig, da alle Unternehmen nach §1 - 7 HGB als Kaufleute gelten. Demnach müssen alle Unternehmen nach handelsrechtlichen Bestimmungen eine Bilanz aufstellen (§ 242 HGB). b. Aufgrund der Größe scheidet für Bahira Masuda e.K. eine Befreiung nach der für Einzelkaufleute vorgesehenen Befreiungsmöglichkeit gemäß § 241a HGB aus. Im Weite- <?page no="29"?> Kapitel 2: Buchführungs- und Publizitätspflichten 29 ren kann angenommen werden, dass in Anbetracht der Größe ein in kaufmännischer Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb erforderlich ist und Bahira Masuda somit als Muss-Kauffrau einzustufen ist. Da mit den Umsatzerlösen nur eines der drei Kriterien des PublG überschritten wird, besteht keine (zusätzliche) Publizitätspflicht nach § 1 Abs. 1 PublG. d. h. Bahira Masuda muss ihren Jahresabschluss weder veröffentlichen noch von einem Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer prüfen lassen. Zwar handelt es sich bei der Planke OHG um eine Personengesellschaft, sodass zunächst keine Pflicht zur Veröffentlichung des Jahresabschlusses bestünde, da hier aber durchgehend zwei der drei Merkmale des § 1 Abs. 1 PublG an mindestens drei aufeinanderfolgenden Stichtagen überschritten werden, besteht eine Pflicht zur Veröffentlichung und Prüfung des Jahresabschlusses. Da die Baltic Shipping AG eine Kapitalgesellschaft ist, müssen zusätzlich die §§ 264 ff. HGB berücksichtigt werden. In diesem Fall handelt es sich bei der Baltic Shipping AG um eine große Kapitalgesellschaft, sodass keine Erleichterungen für kleine oder mittelgroße Kapitalgesellschaften in Anspruch genommen werden können. Angesichts dieser Einstufung besteht eine Pflicht zur Veröffentlichung und Prüfung der Rechnungslegung. Auch bei der Eco-Engine AG handelt es sich um eine Kapitalgesellschaft, so dass auch hier zusätzlich die §§ 264 ff. HGB berücksichtigt werden müssen. Aufgrund der Börsennotiz der eigenen Aktien gilt die Gesellschaft als kapitalmarktorientiert und muss die zusätzlichen Vorschriften für kapitalmarktorientierte Unternehmen gem. § 264 d HGB beachten. Dem Jahresabschluss muss in diesem Fall eine Kapitalflussrechnung und ein Eigenkapitalspiegel hinzugefügt werden. Auch für Eco-Engine AG besteht eine Pflicht zur Veröffentlichung und Prüfung der Rechnungslegung. 2.7 Einordnung in Größenklassen Aufgabe 11: Einordnung in Größenklassen Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten In folgender Tabelle sind Daten der Big-Fish AG der Jahre 01 bis 05 angeführt. Jahr Umsatz Mitarbeiterzahl Bilanzsumme 1 8.370.000 € 270 3.800.000 € 2 20.000.000 € 300 6.900.000 € 3 14.000.000 € 299 6.200.000 € 4 20.300.000 € 290 19.400.000 € 5 41.000.000 € 260 21.000.000 € <?page no="30"?> 30 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Welchen der drei vom HGB vorgesehenen Größenklassen (klein, mittel, groß) ist die Big- Fish AG in den einzelnen Geschäftsjahren zuzuordnen und welche Rechtsfolgen ergeben sich daraus? Lösung zu Aufgabe 11 Die Beträge der einzelnen Kriterien zur Größenklassenbestimmung lauten gem. § 267 HGB wie folgt: Größenklassen (§ 267 HGB) klein mittel groß Umsatzerlöse (in €) ≤ 12.000.000 ≤ 40.000.000 > 40.000.000 Bilanzsumme (in €) ≤ 6.000.000 ≤ 20.000.000 > 20.000.000 Arbeitnehmer (Durchschnitt) ≤ 50 ≤ 250 > 250 Die Beträge der einzelnen Kriterien zur Größenklassenbestimmung lauten gem. § 267 HGB wie folgt: Die Einordnung in die betreffende Größenklasse erfolgt ab dem zweiten Jahr der aufeinanderfolgenden Grenzwertunterbzw. -überschreitung zweier der drei angeführten Kriterien. Jahr Umsatz Anzahl Mitarbeiter Bilanzsumme Einstufung Rechtsfolge 1 8.370.000 € 270 3.800.000 € klein klein klein groß klein 2 20 Mio. € 300 6.900.000 € mittel klein mittel groß mittel 3 14 Mio. € 299 6.200.000 € mittel mittel mittel groß mittel 4 20,3 Mio. € 290 19.400.000 € mittel mittel mittel groß mittel 5 41 Mio. € 260 21.000.000 € groß mittel groß groß groß Da die Big-Fish AG im dritten Jahr das zweite Mal die Kriterien einer mittelgroßen Kapitalgesellschaft erfüllt, ist sie ab diesem Zeitpunkt als mittelgroß einzustufen. Im fünften Jahr entsprechen zwar drei der drei Größenkriterien denen einer großen Kapitalgesell- <?page no="31"?> Kapitel 2: Buchführungs- und Publizitätspflichten 31 schaft, da es sich hier aber um das erste Jahr handelt, in dem formal eine Einstufung als große Kapitalgesellschaft gegeben wäre, ist die Big-Fish AG noch als mittelgroße Kapitalgesellschaft zu betrachten. Erst wenn im Folgejahr für mindestens zwei Kriterien die Werte einer großen Kapitalgesellschaft überschritten werden würden, wäre die Big-Fish AG eine große Kapitalgesellschaft. Aufgabe 12: Einordnung in Größenklassen Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Sie erhalten die folgenden Unternehmenszahlen des Unternehmens Norden AG und sollen die Größenklassen des Unternehmens bestimmen. Geschäftsjahr Bilanzsumme (in €) Umsatzerlöse (in €) Arbeitnehmerzahl 01 4.000.000 7.000.000 50 02 8.000.000 9.200.000 52 03 20.300.000 15.000.000 90 04 23.100.000 40.000.900 150 05 20.000.000 49.000.000 213 06 19.000.000 53.000.000 251 07 20.000.001 45.000.000 250 08 21.000.000 40.000.000 48 09 23.000.000 12.000.000 50 10 20.900.000 48.000.000 38 Lösung zu Aufgabe 12 Geschäftsjahr Bilanzsumme Umsatzerlöse Arbeitnehmerzahl Größe nach § 267 HGB Rechtsfolge 01 klein klein klein klein klein 02 mittel klein mittel mittel klein 03 groß mittel mittel mittel mittel 04 groß groß mittel groß mittel 05 mittel groß mittel mittel mittel <?page no="32"?> 32 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 06 mittel groß groß groß mittel 07 groß groß mittel groß groß 08 groß mittel klein mittel groß 09 groß klein klein klein mittel 10 groß groß klein groß mittel 2.8 Beurteilung zur Buchführungspflichtig Aufgabe 13: Beurteilung der Buchführungspflicht Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Buchhalter Yuma Naomi möchte sich nach Jahren der Berufstätigkeit im Rechnungswesen beruflich verändern und sucht seine künftige Herausforderung im Rahmen einer Umschulung als Stahlflechter auf Baustellen. Also übernimmt Irena Ikrawicz im Mai 04 die Buchführung des Unternehmens Ali-Mujaad e. K. Bei ihrem ersten Blick auf die Zahlen des Unternehmens gerät sie in große Sorge und fragt sich, ob das Unternehmen überhaupt zur Buchführung verpflichtet ist, und macht sich ernsthafte Gedanken über die Sicherheit ihres Arbeitsplatzes. Insofern grübelt sie bereits darüber, ob sie vielleicht Yuma Naomi auf die Baustelle folgen sollte, schließlich hatte er ihr freudestrahlend berichtet, dass dort noch mehrere Mitarbeiter und Mitarbeiterinnen gesucht werden. Um das Vorliegen der Buchführungspflicht prüfen zu können, liegen ihr die nachstehenden Daten vor. Wobei es sich für die Jahre 1 bis 3 um die Ist-Werte der vergangenen Jahre und für die Jahre 4 bis 6 um verlässlich geschätzte Plandaten handelt. Jahr Bilanzsumme Umsatz Gewinn Mitarbeiter 1 250.000 € 600.000 € 61.000 € 4 2 270.000 € 615.000 € 61.000 € 4 3 280.000 € 407.000 € 40.000 € 4 4 300.000 € 420.000 € 48.000 € 4 5 320.000 € 492.000 € 48.000 € 4 6 320.000 € 499.000 € 49.000 € 4 a. Beurteilen Sie auf Grundlage der angeführten Daten, ob bzw. ab welchem Jahr die Ali- Mujaad e. K. auf eine Buchführung verzichten kann. b. Ändert sich etwas an Ihrer Einschätzung zur Buchführungspflicht des Unternehmens, wenn sich das Unternehmen entscheiden würde, mit Beginn des Jahres 05 auf die Mitarbeit einer Buchhalterin zu verzichten, deren Dienste bisher mit Personalkosten von <?page no="33"?> Kapitel 2: Buchführungs- und Publizitätspflichten 33 insgesamt 25.000 € veranschlagt werden? Die Prozesse der verbleibenden Buchungstätigkeiten würden dann von einem im Unternehmen mitarbeiteten Familienmitglied wahrgenommen werden und würden keinen zusätzlichen finanziellen Aufwand verursachen. Diese Situation bliebe auch im Jahr 06 unverändert. c. Ändert sich bezogen auf die Ausgangssituation im Fall (a) etwas an der von Ihnen getroffenen Beurteilung, wenn Yuma Naomi nicht den Beruf wechselt, sondern lediglich den Arbeitgeber, und es sich bei dem betrachteten Unternehmen namens Ali-Mujaad e.K. nicht um einen eingetragenen Kaufmann, sondern um eine GmbH (Ali-Mujaad GmbH) handeln würde? Lösung zu Aufgabe 13 Die Grenzwerte des § 241a HGB sind wie folgt: Kriterium Beträge in € Umsatz ≤ 600.000 Jahresergebnis ≤ 60.000 a. Der Vergleich der Unternehmenszahlen mit diesen Grenzwerten zeigt folgendes Bild: Jahr Umsatz Umsatz unterschritten Gewinn Gewinn unterschritten Befreiung 1 600.000 € ja 61.000 € nein nein 2 615.000 € nein 61.000 € nein nein 3 407.000 € ja 40.000 € ja noch nicht 4 420.000 € ja 48.000 € ja noch nicht 5 492.000 € ja 48.000 € ja ja 6 499.000 € ja 49.000 € ja ja Sofern die bisher als Planwerte angesetzten Kennzahlen später tatsächlich so eintreffen, darf das Einzelunternehmen gemäß § 241a HGB ab dem Jahr 05 auf eine Buchführung nach HGB verzichten. Zur steuerrechtlichen Gewinnermittlung bedürfte es ab diesem Zeitpunkt lediglich einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung (§4 Abs.3 EStG). b. Durch die Einsparung der Personalkosten für die Stelle der Buchhalterin steigt im Jahr 05 der Gewinn um 25.000 € und übersteigt somit den Grenzwert. Somit wird einer der beiden Grenzwerte aus § 241a HGB überschritten, wodurch der Kleinunternehmer zwar im Jahr 05 noch von der Pflicht zur Buchführung befreit wäre, im Jahr 06 aber wieder der Buchführungspflicht unterliegen würde. <?page no="34"?> 34 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben c. Die Regelung des § 241a HGB zur Befreiung von der Buchführungspflicht gilt nur für Einzelkaufleute und nicht für Personengesellschaften oder Kleinstkapitalgesellschaften. Da es sich bei der Ali-Mujaad GmbH um eine Kapitalgesellschaft handeln würde, könnte die Befreiung nach § 241a HGB nicht in Anspruch genommen werden. Allerdings wäre zu prüfen, ob die Ali-Mujaad GmbH die Kriterien einer Kleinstkapitalgesellschaft erfüllen würde und somit gegenüber kleinen bzw. mittelgroßen Kapitalgesellschaften bestimmte Erleichterungen bei der Erstellung bzw. Offenlegung ihrer Rechnungslegung in Anspruch nehmen könnte. Als Kleinstkapitalgesellschaften gelten solche Kapitalgesellschaften, die an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen zwei der drei in § 267a Abs. 1 S. 1 HGB genannten Größenkriterien unterschreiten. Größenkriterien § 267a HGB Bilanzsumme Umsatzerlöse Beschäftigte Kleinstkapitalgesellschaft ≤ 350.000 € ≤ 700.000 € ≤ 10 Da die Ali-Mujaad GmbH für sämtliche in der Tabelle angeführten Jahre alle drei in § 267a Abs. 1 S. 1 HGB genannten Größenkriterien unterschreiten würde, wäre sie als Kleinstkapitalgesellschaft einzustufen und könnte die den KleinstKapG eingeräumten Erleichterungen nutzen. <?page no="35"?> Kapitel 3: Ordnungsmäßige Buchführung und Bilanzierung 3.1 Beurteilung zur Einhaltung der Grundsätze Aufgabe 14: Beurteilung zur Einhaltung der Grundsätze Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 20 Minuten Der CFO und Leiterin Rechnungswesen Ylvie Rongstrøm der E-Ship AG sind im Rahmen ihrer buchhalterischen Aktivitäten im Nachhinein möglicherweise einige Fehler hinsichtlich der Einhaltung der Grundsätze der ordnungsmäßigen Bilanzierung (GoB) passiert. Damit sie mit dem Wirtschaftsprüfer keine Schwierigkeiten bekommt, gehen Sie mit ihr die folgenden Geschäftsvorfälle einzeln durch, um zu klären, ob in den einzelnen Fällen Verstöße gegen einen der GoB vorliegen. Für den Fall, dass Sie einen Fehler feststellen, weisen Sie Ylvie Rongstrøm darauf hin und begründen ihr mit Hilfe des betreffenden GoB sowie den dazugehörigen Paragraphen, warum sie eine Korrektur vornehmen muss. Auch falls Ylvie Rongstrøm einen einzelnen Sachverhalt richtig erfasst hat, geben Sie ihr einen kurzen Hinweis, warum sie mit ihrem Vorgehen richtig liegt. a. Ylvie Rongstrøm fand die in den Vorjahren gewählte bisherige Darstellung der Bilanz der E-Ship AG wenig informativ und innovativ. Daher entschied sie sich, die Darstellung des Jahresabschlusses an die aus ihrer Sicht einmalig informative Darstellungsform ihres bisherigen Arbeitgebers anzupassen. Da das Ergebnis ihrer Darstellungsänderung jeden Bilanzleser von alleine überzeugen wird, hält sie eine gesonderte Begründung für nicht notwendig. Insgesamt führt die Änderung dazu, dass in der von ihr erstellten Bilanz der E-Ship AG des aktuellen Geschäftsjahres alle Aspekte die Ylvie Rongstrøm wichtig erscheinen, wesentlich deutlicher hervorgehoben werden. b. Um die Berechnung einzelner Jahresabschlusskennzahlen für den Bilanzleser zu vereinfachen, hat Ylvie Rongstrøm die Positionen Rohstoffe, Hilfsstoffe und Betriebsstoffe sowie fertige und unfertige Erzeugnisse unter der Position Arbeitsmaterialien zusammengefasst. Sie sieht darin den Vorteil, dass so der insgesamt hohe Gesamtbetrag dieser sehr ähnlich verwendeten Materialien besser zur Geltung kommt. <?page no="36"?> 36 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben c. Obwohl Ylvie Rongstrøm weiß, dass ihr Kunde Flake GmbH aufgrund eines Cyberangriffs am 20. Januar 01 seine gesamten liquiden Mittel verloren hat und umgehend Insolvenz anmelden musste, weigert sich Ylvie Rongstrøm für den noch nicht aufgestellten Jahresabschluss (des Jahres 00) eine Forderungsabschreibung vorzunehmen. d. Ylvie Rongstrøm sieht bei der Durchsicht der Buchführung des Jahres 00, dass der bereits abgeschlossene Kaufvertrag eines Kunden für eine von der E-Ship AG produzierte GPR-Gerät, welches pünktlich am 05.01.01 ausgeliefert werden soll, bislang noch nicht gebucht wurde. Daher holt sie die Buchung schnell nach und weist die Beträge noch im Jahr 00 als Umsatzerlöse aus. e. Da Ylvie Rongstrøm weiß, dass sie am 28.02.01 die Zinsen für das dann fällige dreimonatige Festgeld erhalten wird, erfasst sie den Zinsertrag für den Dezember 00 bereits im alten Jahr. f. Die E-Ship AG hat an einen Kunden im Jahr 00 Radargeräte im Wert von 1 Mio. € geliefert. Gleichzeitig hat die E-Ship AG von diesem Kunden für 850.000 € mit gleichem Restzahlungsziel Bauteile bezogen. Da die Rechnungen für die beiden getrennt voneinander abgeschlossenen Geschäfte noch offen sind, weist die E-Ship AG hierfür eine Forderung gegenüber dem Kunden in Höhe von 150.000 € aus. g. Die E-Ship AG hat am 28.12.00 unter Vereinbarung eines Eigentumsvorhalts eine neue Maschine geliefert bekommen. Aufgrund des vereinbarten Zahlungsziels von vier Wochen soll eine Buchung erst gegen Ende Januar 01 erfolgen. h. Die E-Ship AG kauft eine neue Maschine zur Produktion von komplexen Radar-Ortungsgeräten. Alle bisherigen Zugänge des exakt selben Maschinentyps wurden bislang über eine Nutzungsdauer von 10 Jahren abgeschrieben. Da diese Maschine für die Fertigung eines anderen Bauteils eingesetzt wird und dort einer deutlich geringeren Abnutzung unterliegt, wird der Neuzugang über eine Nutzungsdauer von 15 Jahren abgeschrieben. Das Vorgehen wird entsprechend begründet. Die E-Ship AG erfährt erst am 11.01.01, dass ein Kunde bereits am 28. Dezember 00 Insolvenz angemeldet hat. Da der Jahresabschluss zu diesem Zeitpunkt noch nicht aufgestellt ist, entscheidet sich Ylvie Rongstrøm, obwohl im alten Jahr keine Buchung vorgenommen wurde, diesen Sachverhalt noch im Jahresabschluss des abgelaufenen Jahres zu berücksichtigen. Lösung zu Aufgabe 14 a. Diese Vorgehensweise ist falsch, da sie dem (formellen) Stetigkeitsprinzip widerspricht, genauer gesagt dem Prinzip der Ausweisstetigkeit, das besagt, dass Gliederungen und Postenabgrenzungen beibehalten werden müssen. Für Kapitalgesellschaften ist dieser Grundsatz in § 265 Abs. 1 HGB kodifiziert. b. Das Vorgehen ist ein Verstoß gegen den Grundsatz der (formellen) Stetigkeit (§ 265 Abs. 1 HGB) und den Grundsatz der Klarheit- und Übersichtlichkeit (§ 243 Abs. 2). Eindeutige Angaben oder Hinweise, dass hier zugleich ein Verstoß gegen das Einzel- <?page no="37"?> Kapitel 3: Ordnungsmäßige Buchführung und Bilanzierung 37 bewertungsprinzip vorliegt, finden sich hier zunächst nicht und dürfen daher nicht fingiert werden. Schließlich ist trotz eines zusammengefassten Ausweises eine zuvor vorgenommene getrennte Bewertung der einzelnen Posten denkbar. c. Korrektes Vorgehen von Ylvie Rongstrøm: Da die Zahlungsunfähigkeit erst im Jahre 01 aufgetreten ist, müssen in diesem Jahr auch die Forderungen abgeschrieben werden (Stichtagsprinzip § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB). Es handelt sich um eine Information über ein wertbegründendes Ereignis, welche erst im nächsten Jahresabschluss zu berücksichtigen ist. d. Falsches Vorgehen von Ylvie Rongstrøm: Sie verstößt gegen das Stichtagsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB). Da die Auslieferung erst im Jahr 01 stattfindet, dürfen die Umsatzerlöse nicht dem Jahr 00 ausgewiesen werden. Gleichzeitig verstößt sie gegen das Vorsichtsprinzip, genauer gesagt gegen das Realisationsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4). Erträge dürfen erst ausgewiesen werden, wenn die Ware ausgeliefert wurde. e. Das Vorgehen ist richtig. Der Grundsatz der/ des zeitlichen Abgrenzung/ Periodisierungsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB) verlangt die Zuordnung der Erträge und Aufwendungen zu jener Periode, in der sie wirtschaftlich angefallen sind, und zwar unabhängig davon, zu welchem Zeitpunkt die Einnahmen oder Ausgaben angefallen sind: Es liegen damit sonstige Forderungen vor. f. Prinzipiell könnte hier ein Verstoß gegen das Saldierungsverbot von Forderungen und Verbindlichkeiten (§ 246 Abs. 2 HGB) vermutet werden, wobei es sich hierbei um eine Einzelvorschrift und kein GoB handelt. Die Einzelvorschrift ergibt sich aber aus dem Grundsatz der Klarheit und Übersichtlichkeit. Allerdings besteht eine Ausnahme von dem Saldierungsverbot, wenn etwa ein Lieferant gleichzeitig Kunde ist. In diesem Fall dürfen die Forderungen und Verbindlichkeiten verrechnet werden. Hierbei handelt es sich, nach § 387 BGB, um aufrechenbare Forderungen und Verbindlichkeiten. Eine solche Aufrechnung ist zulässig, wenn die Forderungen und Verbindlichkeiten gegenüber ein und derselben Person bestehen und gleichartig sind. Zudem ist eine Erklärung zur Aufrechnung erforderlich, bzw. darf die Aufrechnung zumindest nicht explizit ausgeschlossen sein. Zumindest die letztgenannte Bedingung ist hier erfüllt. g. Verstoß gegen das Vollständigkeitsgebot (§ 246 Abs. 1 HGB). Beachte den Unterschied zwischen dem juristischen und dem wirtschaftlichen Eigentum. Das Unternehmen verfügt bereits am 28.12.00 über das wirtschaftliche Eigentum und muss daher die Maschine in die Bilanz aufnehmen. h. Grundsätzlich ist das Stetigkeitsprinzip (Bewertungsstetigkeit § 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB) zu beachten. D. h. der Gesetzgeber verlangt die planmäßige Abschreibung (§ 253 Abs. 3 Satz 1 HGB), ohne eine spezielle Methode vorzugeben, d.h. bei ähnlichen Maschinen wie in diesem Fall muss die Ermessensentscheidung einheitlich ausgeübt werden. Ein Abweichen ist allerdings in begründeten Ausnahmefällen zulässig (§ 252 Abs. 2 HGB), z. B., weil die bisherige Bewertungsmethode falsch war. Da hier eine Begründung gegeben wird, ist das Vorgehen zulässig. i. Diese Vorgehensweise ist korrekt, da der Jahresabschluss noch nicht aufgestellt wurde und Ylvie Rongstrøm diese Information nach dem Wertaufhellungsprinzip (Stichtags- <?page no="38"?> 38 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben prinzip) (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB) früh genug erhalten hat, um diese periodengerecht im Jahresabschluss 00 zu berücksichtigen. 3.2 Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung und Bilanzierung Aufgabe 15: Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung und Bilanzierung Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Die Buchhalterin der Flat Six GmbH hat in der letzten Woche ( Jahr 03) an einem Tagesseminar zum Thema Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung und Bilanzierung teilgenommen. Zurück im Büro möchte sie prüfen, ob und falls ja, gegen welche GoB die folgenden von ihr im aktuellen Geschäftsjahr vorgenommenen Buchungs- und Bilanzierungsmaßnahmen verstoßen. Um Ihre Argumentation fachlich zu untermauern, ist es erforderlich, dass Sie sowohl die Paragraphen als auch die Bezeichnungen der jeweiligen GoB anführen. a. Zu Beginn des aktuellen Geschäftsjahres 03 wird eine Maschine angeschafft und linear abgeschrieben. Alle bisher vorhandenen Maschinen des gleichen Typs (art-, funktions- und kostengleich) werden nach der degressiven Methode abgeschrieben. Eine Begründung gibt die Buchhalterin nicht, da sämtliche von ihr gesichteten Literaturquellen in dieser Frage darauf verweisen, dass die Abschreibungsmethode frei wählbar sei. b. Die Versicherungsprämie für ein Bürogebäude der Flat Six GmbH wird jeweils einmal jährlich im Vorab am 01.04. eines jeden Jahres an die Versicherung überwiesen. Die Buchhalterin bucht den gesamten Jahresbeitrag zum Zahlungszeitpunkt als Versicherungsaufwand und sie übernimmt die Werte ohne Veränderung in den Jahresabschluss des Jahres 03. Dabei verweist sie darauf, dass für die buchhalterische Erfassung der Zeitpunkt entscheidend sei, an dem die Zahlungsmittel vom Bankkonto abgehen. c. Eine zu Anfang Januar des aktuellen Geschäftsjahres 03 angeschaffte Maschine wird nach Leistungseinheiten abgeschrieben. Alle bisher vom Unternehmen angeschafften Maschinen des gleichen Typs werden linear über 8 Jahre abgeschrieben. Die Buchhalterin verweist auf die Besonderheit, dass diese Maschine nicht kontinuierlich, sondern nur fallweise zur Abarbeitung von Auftragsspitzen genutzt wird. Diese Begründung wird in den Anhang des Jahresabschlusses der Flat Six GmbH aufgenommen. d. Die Flat Six GmbH besitzt ein täglich abrufbares US-Dollar-Guthaben, dessen Wert mittlerweile weit oberhalb der historischen Anschaffungskosten gestiegen ist und nach Auskunft der Bank auch nicht mehr unter den aktuellen Wert fallen wird. Die Buchhalterin möchte in der Bilanz ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögenslage zeichnen und bewertet das US-Dollar-Guthaben daher zum am Abschlussstichtag gültigen Tageskurs. <?page no="39"?> Lösung zu Aufgabe 15 a. Verstoß gegen das Stetigkeitsprinzip: Grundsatz der Bewertungsstetigkeit (§ 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB). b. Verstoß gegen das Periodisierungsprinzip / den Grundsatz der zeitlichen Abgrenzung (§ 252 Abs. I Nr. 5 HGB). c. Vorgehen ist zulässig. Die Durchbrechung der Bewertungsstetigkeit (§ 252 Abs. 2 HGB) wird begründet. d. Prinzipiell ist hier ein Verstoß gegen das Vorsichtsprinzip: Realisationsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB) zu vermuten. Aber § 256a HGB schreibt eine solche Bewertung vor. Die Währungsumrechnung ist in § 256a HGB geregelt. Danach sind auf fremde Währung lautende Vermögensgegenstände und Schulden mit dem Devisenkassamittelkurs am Abschlussstichtag umzurechnen. Bei kurzfristigen Bilanzposten mit einer Restlaufzeit von einem Jahr oder weniger sind das Anschaffungskostenprinzip des § 253 Abs. 1 Satz 1 HGB und das Realisationsprinzip des § 252 Abs. 1 Nr. 4 2. Halbsatz HGB nicht anzuwenden. D.h., ergibt sich durch die Währungsumrechnung für z.B. Fremdwährungsforderungen ein höherer Wert, wird dieser bei kurzfristigen Forderungen angesetzt — es werden dadurch eigentlich unrealisierte Kursgewinne ausgewiesen. Im Umkehrschluss bedeutet das, dass das Anschaffungskosten- und das Realisationsprinzip bei langfristigen Forderungen (Restlaufzeit > 1 Jahr) zu beachten sind. Es werden also hier nur Kursverluste gebucht, keine Kursgewinne. e. Kapitalgesellschaften müssen nach § 284 Abs. 2 Nr. 2 HGB im Anhang die Grundlagen für die Umrechnung in Euro angeben, soweit der Jahresabschluss Posten enthält, die auf fremde Währung lauten (z.B. eine zum Bilanzstichtag bestehende Forderung in Schweizer Franken) oder ursprünglich auf fremde Währung lauteten (z.B. eine Fremdwährungsforderung, die während des Geschäftsjahrs bezahlt wurde). 3.3 Bilanzierung beim Eigentümer Aufgabe 16: Bilanzierung beim Eigentümer Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 10 Minuten Welches Unternehmen muss die mit folgenden Sachverhalten verbundenen Vermögensgegenstände in seiner Bilanz ausweisen? Begründen Sie Ihre Antwort kurz. a. Die Heliumcowboy AG erwirbt zur optischen Aufwertung der Büros von der Kunsthändler GmbH hochwertige Bilder eines aufstrebenden Künstlers für insgesamt 75.000 €. Diese werden vereinbarungsgemäß im Dezember 01 geliefert, jedoch erst im Februar 02 bezahlt. Da die Kunsthändler GmbH das Geld vereinbarungsgemäß erst im Kapitel 3: Ordnungsmäßige Buchführung und Bilanzierung 39 <?page no="40"?> 40 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Folgejahr erhalten wird, will diese die Bilder bis zum Erhalt der Kaufpreiszahlung im Jahresabschluss ausweisen. b. Die Deth AG erwirbt ein Firmenfahrzeug für den Vorstand. Nach Prüfung unterschiedlicher Finanzierungsangebote bei Banken und privaten Kredithaien entscheidet sich die AG, den Kauf durch die Aufnahme eines Ratenkredits zu finanzieren. Zur Absicherung der Kreditrückzahlung verlangt die kreditgebende Bank die Übergabe des Fahrzeugscheins und die Abtretung der Fahrzeugversicherung. Damit soll der Bank die Möglichkeit gegeben werden, das rechtliche Eigentum im Rahmen des Sicherungszwecks ausüben zu können. Die Deth AG darf die Limousine weiter nutzen, ohne allerdings rechtlich darüber verfügen zu dürfen. So darf die Deth AG z. B. das Fahrzeug nicht ohne Zustimmung der Bank veräußern. c. Um rechtzeitig zu Beginn des Jahres 01 ihre Pläne zur Erweiterung ihrer Produktionsanlagen umsetzen zu können, unterzeichnet die Mobil AG noch am 20.12.00 den notariell beurkundeten Kaufvertrag des Grundstücks, auf dem die neue Fertigungsstraße entstehen soll. Das Grundstück liegt in dem Gewerbepark, in welchem die Mobil AG bereits residiert. Der Grundbucheintrag erfolgt am 05.01.01. Die Bilanz wird am 20.01.01 aufgestellt. Es wird ein zum 20.12.00 wirksamer Übergang von Besitz, Gefahr, Nutzen und Lasten (§ 446 BGB) vereinbart. d. Um sich auch den Markt für Spielzeugmodelle schnell erschließen zu können, hat die E-Ship AG mit einem überregional tätigen Spielzeughändler einen Kommissionsvertrag geschlossen, auf dessen Basis sich dieser bereit erklärt hat, 1.000 dieser Spielzeugdrohnen in Kommission zu nehmen und diese innerhalb der Verkaufsflächen seiner Geschäfte prominent zu platzieren. Die Spielzeugdrohnen werden am 02.12.00 an den Spielzeughändler geliefert. Zum 31.12.00 befinden sich noch 20 der insgesamt 1.000 gelieferten Spielzeugdrohnen im Bestand des Spielzeughändlers. e. Neben dem Neubau des zusätzlichen Produktionsgebäudes mietet die Schiffbau AG am 20.12.00 einen überdachten Ankerplatz an. Mit diesem sollen ihre Schiffe nicht zuletzt vor möglichen Schäden durch den unmittelbar bevorstehenden Hafengeburtstag geschützt werden. Daher wird abweichend zum sonst üblichen Vertragsbeginn bereits für Dezember die Zahlung einer zeitanteiligen Miete vereinbart. Lösung zu Aufgabe 16 a. Die Heliumcowboy AG und nicht die Kunsthändler GmbH ist dazu verpflichtet, die Bilder zu aktivieren, da sie und nicht der Kunsthändler, ungeachtet des Eigentumsvorbehalts, der wirtschaftliche Eigentümerin der Kunstwerke ist § 246 Abs. 1 Satz 2 2. Halbsatz HGB). b. Nach § 246 Abs. 1 Satz 2 HGB sind Vermögensgegenstände prinzipiell in der Bilanz des rechtlichen Eigentümers aufzunehmen. Bei der hier vorliegenden Sicherungsübereignung würde die Orientierung am rechtlichen Eigentum allerdings dazu führen, dass die Bank das Fahrzeug bilanzieren müsste. Deshalb verlangt § 246 Abs. 1 Satz 2, 2. Halbsatz HGB bei einem Auseinanderfallen von rechtlichem und wirtschaftlichem <?page no="41"?> Eigentum eine Bilanzierung auf Basis der wirtschaftlichen Betrachtungsweise. Diese führt dazu, dass sofern ein Vermögensgegenstand nicht dem rechtlichen Eigentümer, sondern einem anderer wirtschaftlich zuzurechnen, ist dieser wirtschaftliche Eigentümer den Vermögensgegenstand in seiner Bilanz zum Ausweis bringen muss. Dies ist bei der Sicherungsübereignung der Fall, so dass die Deth AG trotz des fehlenden rechtlichen Eigentums den Vermögensgegenstand in ihre Bilanz aufnehmen muss. c. Da ein zum 20.12.00 wirksamer Übergang von Besitz, Gefahr, Nutzen und Lasten vereinbart wurde und die Eintragung des Eigentümerwechsels im Grundbuch bis zur Bilanzaufstellung erfolgt ist, ist die Mobil AG dazu verpflichtet, das Grundstück in ihrer Bilanz des Jahres 00 zu aktivieren. d. In diesem Fall liegt eine Verkaufskommission vor, die klassischerweise dadurch gekennzeichnet ist, dass die Ware bis zur Veräußerung an den Dritten im Eigentum des Kommittenten (E-Ship AG) verbleibt und der Kommissionär (Spielzeughändler) weder zivilrechtliches noch wirtschaftliches Eigentum an der Kommissionsware erwirbt. Daher weist der Kommissionär (Spielzeughändler) die Ware zu keinem Zeitpunkt in seiner Bilanz aus. Stattdessen muss die E-Ship AG die 20 noch nicht verkauften Stück in ihrer Bilanz zum 31.12.00 ausweisen. e. Bei Abschluss eines Miet- oder Pachtvertrags erwirbt der Mieter weder rechtliches noch wirtschaftliches Eigentum an dem gemieteten bzw. gepachteten Vermögensgegenstand, so dass der Vermögensgegenstand vom Vermieter und nicht vom Mieter Schiffbau AG) zu bilanzieren ist. Da es sich bei der im Jahr 00 geleisteten Mietzahlung um die anteilige Dezembermiete handelt, ist diese als Aufwand des Jahres 00 zu erfassen. Der Ansatz eines Rechnungsabgrenzungspostens kommt nicht in Betracht. Aufgabe 17: Bilanzierung beim Eigentümer Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Ein Händler hat von seinem Lieferanten neue Ware bezogen. Es handelte sich dabei um a. Kommissionsware und b. Ware, die noch nicht bezahlt worden ist. Es wurde vereinbart, dass die Ware bis zur endgültigen Bezahlung Eigentum des Lieferanten bleibt. Wer bilanziert die Ware? Lösung zu Aufgabe 17 Für die Bilanzierung ist nicht rechtliches Eigentum, sondern die wirtschaftliche Zugehörigkeit eines Wirtschaftsgutes ausschlaggeben für die Bilanzierung (§ 246 Abs. 1 Satz 2 HGB). Kapitel 3: Ordnungsmäßige Buchführung und Bilanzierung 41 <?page no="42"?> 42 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben a. Bei der Verkaufskommission erwirbt der Kommissionär weder Eigentum noch ist ihm die Ware wirtschaftlich zuzurechnen. Folglich hat der Lieferant diesen Teil der Ware in seiner Bilanz auszuweisen. b. Die tatsächlich und endgültig gewollten rechtlichen Eigentumsverhältnisse sind maßgebend. Demnach sind diese Wirtschaftsgüter dem Händler als Käufer zuzurechnen. Er hat den noch nicht gezahlten Kaufpreis als Verbindlichkeit aus Warenlieferungen und Leistungen zu passivieren. 3.4 Wirtschaftliches Eigentum (Leasing) Aufgabe 18: Wirtschaftliches Eigentum (Leasing) Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Anbei erhalten Sie einige Sachverhalte, bei denen Sie entscheiden müssen, ob die Bilanzierung des Vermögensgegenstands beim Leasingnehmer oder beim Leasinggeber vorzunehmen ist. Argumentieren und belegen Sie auf Basis der handels- und steuerrechtlichen Vorschriften. a. Die Strand GmbH zieht in Erwägung einen Lastkraftwagen zu leasen. Sie erhält ein Angebot, welches eine Grundmietzeit von 3 Jahren beinhaltet. Es wird von einer betrieblichen Nutzungsdauer von 6 Jahren ausgegangen. Durch die Leasingraten werden die Herstellungskosten sowie sämtliche Nebenkosten des Leasinggebers komplett gedeckt. b. Die Tiefbau OHG least eine Halle für die Herstellung betriebsnotwendiger Produkte. Die Grundmietzeit beträgt 10 Jahre. Diese Produktionshalle besitzt eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 30 Jahren. Es wurde eine Mietverlängerungsoption in den Leasingvertrag aufgenommen. Danach kann die Tiefbau OHG die Halle im Anschluss an die Grundmietzeit für eine jährliche Miete von 7.500,00 € weiter mieten. Die Marktmiete liegt bei 1.000,00 € pro Monat. Durch die Leasingraten werden die Herstellungskosten sowie sämtliche Nebenkosten des Leasinggebers nur zum Teil gedeckt. c. Der Maschinenbau GmbH least eine Produktionshalle mit einer Grundmietzeit von 10 Jahren und einer betrieblichen Nutzungsdauer von 30 Jahren. Im Leasingvertrag enthalten ist eine Mietverlängerungsoption, wonach die Maschinenbau GmbH die Produktionshalle im Anschluss an die Grundmietzeit für eine Jahresmiete von 7.500,00 € weiter mieten darf. Die Marktmiete liegt bei 1.000,00 € pro Monat und durch die Leasingraten werden die Herstellungskosten sowie sämtliche Nebenkosten des Leasinggebers komplett gedeckt. <?page no="43"?> Lösung zu Aufgabe 18 a. Es handelt sich um ein Vollamortisationsleasing bei beweglichen Gegenständen. Da keine Kauf- oder Mietverlängerungsoptionen vereinbart worden sind, ist für die wirtschaftliche Zurechnung ausschließlich die Relation von Grundmietzeit zur betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer ausschlaggebend. Da die Grundmietzeit 50 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer beträgt und somit weder 40 % unterschreitet noch 90 % überschreitet, hat der Leasinggeber den Pkw gemäß § 246 Abs. 1 Satz 2 Halbsatz 1 HGB bzw. § 39 Abs. 1 AO als rechtlicher Eigentümer anzusetzen. b. Bei diesem Leasingvertrag handelt es sich um ein Teilamortisationsleasing bei Immobilien. Die Vertragsausgestaltung sieht eine Mietverlängerungsoption vor. Die Grundmietzeit beträgt 33 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer. Da diese unter 90 % liegt, ist in einem zweiten Schritt die Relation von Anschlussmiete zur Marktmiete zu prüfen. Das Anschlussmiete (7.500,00 € p.a.) macht 62,5 % der Marktmiete (12.000,00 € p.a.) aus, sodass eine „günstige“ Option vorliegt. Demnach ist die Produktionshalle der Tiefbau OHG wirtschaftlich zuzurechnen. Die Tiefbau OHG KG hat die Produktionshalle gemäß § 246 Abs. 1 Satz 2 Halbsatz 2 HGB bzw. § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO zu aktivieren. c. Bei dem Leasingvertrag handelt es sich um ein Vollamortisationsleasing bei Immobilien. Die Vertragsausgestaltung sieht eine Mietverlängerungsoption vor. Die Grundmietzeit beträgt 33 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer. Da diese unter 40 % liegt, ist die Produktionshalle dem Leasingnehmer zuzuordnen, der diese gemäß § 246 Abs. 1 Satz 2 Halbsatz 2 HGB bzw. § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO als wirtschaftlicher Eigentümer zu aktiveren hat. 3.5 Wirtschaftliches Eigentum Aufgabe 19: Wirtschaftliches Eigentum Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 15 Minuten Die Rad GmbH benötigt zur Herstellung hochwertiger E-Bikes eine neue Fertigungsstraße und zieht folgende beiden Leasingangebote in Betracht. Sie müssen auf Basis der vorliegenden Informationen entscheiden, ob die Bilanzierung des Vermögensgegenstands beim Leasingnehmer oder beim Leasinggeber vorzunehmen ist. Argumentieren und belegen Sie auf Basis der handels- und steuerrechtlichen Vorschriften. a. Angebot 1: Die Fertigungsstraße besitzt eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 12 Jahren laut AfA-Tabelle und hat einen im Zeitablauf unveränderten Listenpreis von 60.000,00 €. Die Grundmietzeit beträgt 11 Jahre. Nach Ablauf der Grundmietzeit besitzt die Rad GmbH das Recht, die Fertigungsstraße zu einem Kaufpreis von 10.000,00 € Kapitel 3: Ordnungsmäßige Buchführung und Bilanzierung 43 <?page no="44"?> 44 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben zu erwerben. Durch die Leasingraten werden die Herstellungskosten sowie sämtliche Nebenkosten des Leasinggebers komplett gedeckt. b. Angebot 2: Die Fertigungsstraße besitzt eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 12 Jahren laut AfA-Tabelle und hat einen im Zeitablauf unveränderten Listenpreis von 60.000,00 €. Die Grundmietzeit beträgt hier nur 5 Jahre und nach Ablauf der Grundmietzeit besitzt die Rad GmbH hier das Recht, die Fertigungsstraße zu einem Kaufpreis von 34.990,00 € zu erwerben. Durch die Leasingraten werden die Herstellungskosten sowie sämtliche Nebenkosten des Leasinggebers komplett gedeckt. Lösung zu Aufgabe 19 a. Bei dem Leasingvertrag von Angebot 1 handelt es sich um ein Vollamortisationsleasing bei beweglichen Gegenständen. Die Vertragsausgestaltung sieht eine Kaufoption vor. Die Grundmietzeit beträgt 92 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer. Daher ist die Fertigungsstraße der Rad GmbH zuzuordnen, der diese gemäß § 246 Abs. 1 Satz 2 Halbsatz 2 HGB bzw. § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO als wirtschaftlicher Eigentümer zu aktiveren hat. b. Bei dem Leasingvertrag von Angebot 2 handelt es sich um ein Vollamortisationsleasing bei beweglichen Gegenständen. Die Vertragsausgestaltung sieht eine Kaufoption vor. Die Grundmietzeit beträgt 42 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer. Daher ist in einem zweiten Schritt zu prüfen, ob eine „günstige“ Kaufoption vorliegt. Der Buchwert im Zeitpunkt der Ausübung der Kaufoption beträgt 35.000,00 € (Listenpreis (60.000,00 € abzgl. lineare Abschreibung über 5 Jahre (5 * € 5.000,00). Der Kaufpreis liegt unter dem Buchwert und folglich liegt eine günstige Kaufoption vor, sodass die Fertigungsstraße gemäß § 246 Abs. 1 Satz 2 Halbsatz 2 HGB bzw. § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO der Rad GmbH wirtschaftlich zuzurechnen ist. 3.6 Bilanzierung und Bewertung Aufgabe 20: Bilanzierung und Bewertung Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 30 Minuten In der E-Ship AG wurde der Jahresabschluss 31.12.01 aufgestellt; das Geschäftsjahr entspricht dem Kalenderjahr. (1) Stellen Sie fest, ob die nachfolgenden 10 Fälle zulässig sind oder ob gegen Bilanzierungs- und Bewertungsvorschriften verstoßen wurde. (2) Nennen und erläutern Sie (unabhängig von einem möglichen Verstoß) die entsprechende Vorschrift: a. Ein bislang ungenutztes Baugrundstück in Stadtrandlage wird mit den Anschaffungskosten <?page no="45"?> des Jahres 1990 ausgewiesen, obwohl das Grundstück zwischenzeitlich deutlich im Wert gestiegen ist und zu einem zehn Mal höheren Preis verkauft werden könnte. b. Der Abschluss für das Jahr 01 wird im Laufe des 1. Quartals 02 aufgestellt. Im Februar 02 wird bekannt, dass sich bei einem Großkunden Zahlungsschwierigkeiten abzeichnen. Daraufhin werden die Forderungen gegenüber diesem Großkunden in der Bilanz als „Zweifelhafte Forderungen“ ausgewiesen, obwohl die Zahlungsschwierigkeiten am 31.12.01 noch nicht bekannt waren. c. Eine besondere Software mit Anschaffungskosten von 1.650,00 € wurde unter der Bilanzposition „Sonstige Betriebs- und Geschäftsausstattung“ ausgewiesen und über acht Jahre linear abgeschrieben. d. In der Produktion werden für innerbetriebliche Transportzwecke 200 einheitliche Spezialbehälter eingesetzt. Diese werden regelmäßig ausgetauscht und im Jahresabschluss mit einem festen Wert ausgewiesen. e. Im Laufe des Jahres 01 wurde Heizöl zum Durchschnittspreis von 0,80 € / Liter eingekauft. Am Ende des Jahres beträgt der durchschnittliche Literpreis 0,75 €. Die im Tank befindlichen 40.000 Liter werden mit 32.000,00 € bewertet. f. Die Kühlschmierstoffe für die Fräsmaschinen in der Fertigung werden unter der Bilanzposition „Hilfsstoffe“ mit den Anschaffungskosten angesetzt. g. Die in der Fertigung eingesetzten Dreh-, Bohr- und Fräsmaschinen sind in der Bilanz unter der Position „Technische Anlagen und Maschinen“ ausgewiesen und mit ihrem voraussichtlichen Liquidationserlös bewertet. h. Die gefertigten Schiffsrümpfe werden im Standardfarbton RAL 1910 lackiert. Der Lack wird von mehreren Lieferanten zu unterschiedlichen Anschaffungskosten bezogen. Bei der Jahresinventur wird der Jahresendbestand mit den durchschnittlichen Anschaffungskosten bewertet. i. Die Kfz-Steuer für den Dienstwagen der Geschäftsführung wurde im Mai für ein Jahr im Voraus bezahlt und vollständig in der Gewinn- und Verlustrechnung 01 als Aufwand erfasst. j. Im Mai 02 sollen am Dach der Werkshalle mehrfach verschobene größere Instandhaltungsarbeiten vorgenommen werden. Für den voraussichtlichen Aufwand wird in der Jahresbilanz 02 eine Rückstellung in Höhe von 50.000,00 € ausgewiesen. Lösung zu Aufgabe 20 a. Richtig: Baugrundstück ist ein Vermögensgegenstand und Bestandteil des Anlagevermögens, unabhängig davon, ob es bisher genutzt wurde oder nicht. Vermögensgegenstände sind höchstens mit den Anschaffungskosten anzusetzen (§ 253 Absatz 1 Satz 1 Kapitel 3: Ordnungsmäßige Buchführung und Bilanzierung 45 <?page no="46"?> 46 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben HGB). Eine zwischenzeitlich eingetretene Wertsteigerung darf nicht berücksichtigt werden („höchstens“). b. Richtig: Die Zahlungsschwierigkeiten des Großkunden werden zwar erst nach dem Bilanzstichtag (im Februar 02) bekannt, aber noch während der Aufstellung des Jahresabschlusses für 01. Gemäß § 252 Absatz 1 Nr. 4 HGB „ist vorsichtig zu bewerten, namentlich sind alle vorhersehbaren Risiken und Verluste, die bis zum Stichtag entstanden sind, zu berücksichtigen, selbst wenn diese erst zwischen dem Stichtag und dem Tag der Aufstellung des Jahresabschlusses bekanntgeworden sind“. Diese Vorgehensweise entspricht dem Prinzip der kaufmännischen Vorsicht und im vorliegenden Fall dem Imparitätsprinzip. c. Falsch: Software ist ein immaterieller Vermögensgegenstand und demzufolge unter der Bilanzposition „Immaterielle Vermögensgegenstände ... ähnliche Rechte“ auszuweisen (§ 266 Absatz 2 Gliederungspunkt I 2 HGB). Die Software kann zwar auf einem materiellen Datenträger (z. B. USB-Stick, CD, DVD) ausgeliefert werden, aber es wird nicht der Datenträger bilanziert, sondern die darauf befindliche Software. Die lineare Abschreibung über acht Jahre kann der betriebsüblichen Nutzungsdauer entsprechen und ist nicht zu beanstanden. d. Richtig: Der Bilanzansatz zu einem festen Wert ist gemäß § 240 Absatz 3 HGB zulässig. Diese Vorschrift gilt originär nur für die Aufstellung des Inventars, darf aber gemäß § 256 Satz 2 HGB auch auf den Jahresabschluss angewendet werden. e. Falsch: Das in den Tanks befindliche Heizöl ist Bestandteil des Umlaufvermögens (Unterposition Betriebsstoffe). Gemäß § 253 Absatz 4 Satz 1 HGB sind Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens abzuschreiben, um diese mit einem niedrigeren Wert anzusetzen, der sich aus einem Börsen- oder Marktpreis am Abschlussstichtag ergibt. Der genannte Wertansatz von 32.000,00 € für 40.000 Liter Heizöl ergibt sich aus dem durchschnittlichen Bezugspreis von 0,80 € / Liter. Am 31.12.01 beträgt der Marktpreis allerdings 0,75 € / Liter. Der Wertansatz in der Bilanz muss demzufolge 30.000,00 € betragen (40.000 Liter zu 0,75 €). Die Differenz von 2.000,00 € ist abzuschreiben. f. Falsch: Als Hilfsstoffe gelten solche Stoffe und Materialien, die in nachrangigem Maße Bestandteile eines Erzeugnisses werden (z. B. Schrauben, Klebstoffe, Lacke). Betriebsstoffe sind solche Stoffe, die bei der Fertigung verbraucht und kein Bestandteil eines Erzeugnisses werden (z. B. Schmieröl, Heizöl). Kühlschmierstoffe werden in der mechanischen Metallbearbeitung (z. B. beim Bohren und Fräsen) zur Kühlung und Schmierung von Maschinenwerkzeugen und Werkstücken verwendet, werden aber kein Bestandteil des Erzeugnisses. Die Kühlschmierstoffe müssen demnach in der Bilanzposition Betriebsstoffe (und nicht Hilfsstoffe) erfasst werden. g. Falsch: Der Bilanzausweis der Maschinen in der Bilanzposition „Technische Anlagen und Maschinen“ ist richtig. Allerdings müssen die Maschinen zu ihren fortgeführten Anschaffungskosten (Anschaffungskosten abzüglich der Abschreibungen) angesetzt werden; siehe hierzu § 253 Absatz 1 Satz 1 HGB (Formulierung „Vermögensgegenstände sind ... anzusetzen“). Der Bilanzansatz zu voraussichtlichen Liquidationserlösen ist im Umkehrschluss unzulässig. h. Richtig: Gemäß § 240 Absatz 4 HGB dürfen gleichartige Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens mit dem (gewogenen) Durchschnittswert angesetzt werden. Diese <?page no="47"?> Vorschrift gilt originär nur für die Aufstellung des Inventars, darf aber gemäß § 256 Satz 2 HGB auch auf den Jahresabschluss angewendet werden. i. Falsch: Kfz-Steuer ist ein betrieblicher Aufwand und als solcher periodengerecht im Jahresabschluss zu berücksichtigen, siehe § 252 Absatz 1 Nr. 5 HGB. Das bedeutet, dass die acht Monate von Mai bis Dezember für das Jahr 01 erfolgswirksam als Aufwand zu erfassen sind. Für die vier Monate von Januar bis April 02 ist eine zeitliche Abgrenzung vorzunehmen und in der Bilanz als Aktiver Rechnungsabgrenzungsposten (§ 266 Absatz 2 Buchstabe C HGB) auszuweisen. j. Falsch: Gemäß § 249 Absatz 1 Nr. 1 1. Halbsatz HGB ist eine Rückstellung für „im Geschäftsjahr unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung, die im folgenden Geschäftsjahr innerhalb von drei Monaten nachgeholt werden“ zu bilden. Die Bildung einer Rückstellung ist demnach prinzipiell geboten, allerdings sind die Instandhaltungsarbeiten erst für den Mai 02 geplant und liegen außerhalb des im HGB genannten Zeitraums von drei Monaten. 3.7 Werterhellende und wertbegründende Tatsachen Aufgabe 21: Werterhellende und wertbegründete Tatsachen Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 5 Minuten Als CFO bei der Lübeck AG sollen Sie über die Berücksichtigung der folgenden Sachverhalte im Jahresabschluss per 31.12.01 entscheiden. a. Sie hatten am 31.12. gegenüber der Breakdown AG eine Forderung von 85.000 €. Wie Sie am 15.01.02 erfahren haben, hat die Gesellschaft am 10.12.01 Insolvenz angemeldet. Mit einer Zahlung ist nicht mehr zu rechnen. b. Für einen laufenden Produktionsauftrag wurde eine Spezialmaschine angeschafft. Leider hat Ihr Kunde am 01.02.02 diesen Spezialauftrag überraschend auf Ende des Jahres gekündigt. Da Sie auf der Maschine nichts anderes herstellen können, werden Sie sie ab diesem Zeitpunkt nicht mehr einsetzen können. Lösung zu Aufgabe 21 a. Nach dem gegebenen Sachverhalt führt die Anmeldung der Insolvenz zum Wertverfall der Forderung. Da dies vor dem Bilanzstichtag erfolgt ist, muss die Information noch in der Bilanz per 31.12.01 berücksichtigt werden (und zwar durch eine vollständige außerordentliche Abschreibung der Forderung). Dass die Information erst nach dem Bilanzstichtag bekannt wurde, ist nicht relevant. Sie ging rechtzeitig genug ein, um bei der Erstellung des Abschlusses noch Einfluss auf die Bewertung nehmen zu können, weil der Abschluss noch nicht fertiggestellt war. Kapitel 3: Ordnungsmäßige Buchführung und Bilanzierung 47 <?page no="48"?> 48 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben b. Wenn die Maschine nicht anderweitig genutzt werden kann, ist ihr Wert nahe Null (evtl. Schrottwert); der Buchwert muss also durch entsprechende vollständige außerordentliche Abschreibung korrigiert werden. Auslöser des Wertverfalls ist hier aber erst die Kündigung des Auftrages, die im neuen Geschäftsjahr erfolgte. Am 31. 12. 01 war die Werthaltigkeit der Maschine noch gegeben; der Sachverhalt darf also in der Bilanz 01 noch nicht berücksichtigt werden. 3.8 Realisations- und Imparitätsprinzip, Abgrenzung Aufgabe 22: Realisations- und Imparitätsprinzip, Abgrenzung Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 10 Minuten Welchen Rechnungsjahren sind die folgenden Wertänderungen im Betriebsvermögen der Porsche AG als Aufwand oder Ertrag zuzurechnen, wenn deren Geschäftsjahr gleich dem Kalenderjahr ist? Nennen Sie jeweils auch den entscheidenden Abgrenzungsgrundsatz. a. Zinserträge für den Zeitraum Mai 01 bis April 02 b. Fertigungslöhne für Produkte, die in 01 hergestellt und in 02 verkauft wurden c. Vorauszahlung von Miete für Fabrikgebäude für den Zeitraum Juli 01 bis Juni 02 d. Schadenersatzforderung eines Kunden wegen mangelhafter Lieferung im Jahre 01. Die Industrie AG lehnt den Anspruch ab. Der Prozess ist noch nicht entschieden, geht aber voraussichtlich verloren. e. Eingang eines fälligen Forderungsbetrages im März 01 für eine Lieferung aus dem Vorjahr f. Ankauf einer Maschine im Januar 01, deren Nutzungszeit fünf Jahre beträgt g. In 01 erhaltene Anzahlung auf eine Lieferung im Jahr 02 h. Spekulationsgewinn, der in 01 durch ein kurzfristiges Engagement in Wertpapieren erzielt wurde i. Totalverlust eines Lagerhauses durch Brandstiftung im Jahr 01 j. Ein für 03 von einem Kunden bestelltes Produkt, dessen vertraglicher Kaufpreis € 100.000 beträgt, hat in 01 bereits Fertigungskosten von T€ 75 verursacht. Bis zur Fertigstellung werden weitere Kosten von T€ 50 anfallen. Lösung zu Aufgabe 22 a. Erträge zu 2 / 3 in 01 und zu 1 / 3 in 02; zeitliche Abgrenzung b. Aufwand (Bestandsabnahme) in 02 (aufgrund Aktivierung der Produkte zu Herstellungskosten in 01); sachliche Abgrenzung c. Aufwand je zur Hälfte in 01 und 02; zeitliche Abgrenzung <?page no="49"?> d. Aufwand in 01; sachliche Abgrenzung und Imparitätsprinzip e. Zahlung ist ergebnisneutral; gemäß Realisationsprinzip wurde der Ertrag bereits dem Vorjahr zugeordnet f. Verteilung der Anschaffungskosten auf die Nutzungsdauer durch entsprechende Abschreibungsmethode nach dem Grundsatz der zeitlichen Abgrenzung; Zurechnung der Kosten auf die Produkte, die mithilfe der Maschine erstellt wurden, nach dem Grundsatz der sachlichen Abgrenzung g. ergebnisneutral in 01 (Buchung als Verbindlichkeit), Ertrag fällt in 02 an; Realisationsprinzip h. Ertrag in 01; zeitliche Abgrenzung i. Aufwand in 01, zeitliche Abgrenzung j. Drohverlust ist Aufwand in 01; Imparitätsprinzip 3.9 Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung Aufgabe 23: Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 15 Minuten Gegen welchen Grundsatz verstoßen jeweils die folgenden Tatbestände? a. Verschiedene Maschinen wurden zusammengefasst und als Gesamtheit im Jahresabschluss bewertet. b. Teilweise wurden Forderungen und Verbindlichkeiten sowie Aufwendungen und Erträge für den Bilanzausweis gegeneinander aufgerechnet. c. Besondere Umstände führten dazu, dass der Jahresabschluss der AG kein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage vermittelt. Auf diesen Tatbestand wird an keiner Stelle im Jahresabschluss hingewiesen. d. Aufwendungen und Erträge wurden entsprechend dem Zeitpunkt ihrer Ausgabe oder Einnahme und nicht immer entsprechend ihrer wirtschaftlichen Zugehörigkeit zum Geschäftsjahr berücksichtigt. e. Bei der Bewertung der Wirtschaftsgüter wurde davon ausgegangen, dass das Unternehmen kurzfristig aufgelöst werden könnte. f. Am Abschlussstichtag wurden auch Gewinne aus noch nicht ausgelieferten Aufträgen berücksichtigt. Vorhersehbare Risiken und Verluste, die im Geschäftsjahr oder früher entstanden sind, wurden nicht berücksichtigt. g. In den letzten Jahren wurden in jedem Jahresabschluss vom jeweiligen Vorjahr abweichende Ansatz- und Bewertungsmethoden zu Grunde gelegt. h. Sachlich verschiedene Bilanzpositionen werden in einer Position ausgewiesen. i. Die Wertansätze zwischen der Schlussbilanz des Geschäftsjahres und der Eröffnungsbilanz des folgenden Geschäftsjahres stimmen nicht überein. Kapitel 3: Ordnungsmäßige Buchführung und Bilanzierung 49 <?page no="50"?> 50 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben j. In die Bilanz wurden nicht alle bilanzierungsfähigen Vermögensgegenstände aufgenommen, selbst dann nicht, wenn das Gesetz kein Wahlrecht einräumt. Lösung zu Aufgabe 23 a. Grundsatz der Einzelbewertung (§ 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB). Der Grundsatz der Einzelbewertung kann nur in besonderen Fällen durchbrochen werden, z.B. bei der Verbrauchsfolgebewertung, der Festbewertung, der Pauschalisierung der Abschreibung bei Sachanlagen (Gruppenabschreibung) und bei Forderungen und pauschalierten Rückstellungen (Gewährleistung). b. Grundsatz des Verrechnungsverbots, d.h. Saldierungsverbot (§ 246 HGB) c. Grundsatz der Wahrheit (§ 264 Abs. 2 Satz 2 HGB) d. Grundsatz der Periodenabgrenzung (§ 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB) e. Grundsatz der Fortsetzung der Unternehmenstätigkeit (Going-concern-Prinzip) (§ 252 Abs. 1 Nr. 2 HGB) f. Grundsatz der Vorsicht (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB) g. Grundsatz der materiellen Bilanzkontinuität (§ 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB, Bewertungsstetigkeit § 246 Abs. 3 HGB, Ansatzstetigkeit) h. Grundsatz der Klarheit und der Übersichtlichkeit (§ 243 Abs. 2 HGB) i. Grundsatz der Bilanzidentität (§ 252 Abs. 1 Nr. 1 HGB) j. Grundsatz der Vollständigkeit (§ 246 Abs. 1 HGB) 3.10 Betriebsvermögensvergleich Aufgabe 24: Betriebsvermögensvergleich Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 15 Minuten a. Ermitteln Sie aus den folgenden Daten den Jahreserfolg durch den Betriebsvermögensvergleich: T € T € T € a. b. c. Betriebsvermögen am 31.12.01 40.000 30.000 20.000 Betriebsvermögen am 31.12.00 10.000 40.000 30.000 Privatentnahmen - 25.000 5.000 Privateinlagen 20.000 - b. <?page no="51"?> Der Unternehmer bewertet am 31.12. des Vorjahres seinen Warenbestand mit 70.000 € (richtig wären 75.000 € gewesen). Am 31.12. des Berichtsjahres bewertet er ihn mit 75.000 € (richtig wären 70.000 € gewesen). Die Warenentnahme zum Einkaufspreis belief sich im Vorjahr auf 3000 €, im Berichtsjahr legte er Waren für 2.000 € ein. Weder die Entnahme noch die Einlage wurde verbucht. Welche Auswirkungen ergeben sich bei richtiger Bewertung? Lösung zu Aufgabe 24 a. T € T € T € a. b. c. Betriebsvermögen am 31.12.01 40.000 30.000 20.000 Betriebsvermögen am 31.12.00 10.000 40.000 30.000 + Unterschiedsbetrag + 30.000 -10.000 - 10.000 - Privatentnahmen - 25.000 5.000 Privateinlagen 20.000 - - = Gewinn / Verlust + 10.000 +15.000 - 5.000 b. Auswirkungen des Warenbestands Eine Korrektur im Vorjahr von 70.000 € auf 75.000 € hat eine Gewinnerhöhung von 5.000 € für das Vorjahr zur Folge. Diese Gewinnerhöhung hat für das Berichtsjahr eine Gewinnminderung von 5.000 € zur Folge, da bei richtiger Bewertung das vom Betriebsvermögen des Berichtsjahres abzuziehende Betriebsvermögen des Vorjahres um 5.000 € höher wäre. Bei richtiger Bewertung ergibt sich für das Berichtsjahr eine weitere Gewinnminderung von 5.000 €. Auswirkungen der Entnahmen bzw. Einlagen Die nicht gebuchte Entnahme führt für das Vorjahr zu einer Gewinnerhöhung von 3.000 €, für das Berichtsjahr ergeben sich hierdurch keine Änderungen. Die nicht gebuchte Einlage mindert den Gewinn des Berichtsjahres um 2.000 €. Fazit: Gewinnerhöhung für Vorjahr (5.000 + 3.000 =) 8.000 € Gewinnminderung für Berichtsjahr (5.000 + 5.000 + 3.000 =) 12.000 € Kapitel 3: Ordnungsmäßige Buchführung und Bilanzierung 51 <?page no="53"?> Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten 4.1 Berechnung der Anschaffungskosten Aufgabe 25: Berechnung der Anschaffungskosten Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Die Schiffbau AG kauft von der Blohm AG eine Maschine zur Produktionserweiterung für 200.000 € netto. Da die Schiffbau AG diese Maschine aus organisatorischen Gründen nicht selbst abholen kann, übernimmt die Blohm AG den Maschinentransport für 2.380 € brutto zuzüglich Transportversicherung für weitere 100 € netto. Um die Maschine einsatzbereit machen zu können, muss diese für weitere 6.000 € netto von der Blohm AG installiert werden. Da es sich bei der gelieferten Maschine um eine Maschine der Generation Industrie 9G handelt, welche sich problemlos mit dem Internet und unternehmenseigenen Intranet verbinden lässt, und es sich für die Schiffbau AG um die erste vernetzungsfähige Maschine handelt, wird ein IT-Consulting-Unternehmen mit der Durchführung einer Schulung für die Belegschaft zum Thema Industrie 9G für 2.000 € netto beauftragt, welches diese auch unmittelbar durchführt. Außerdem erhält die Schiffbau AG einen Neukundenrabatt i. H. v. 5 % für den Maschinenkauf. Wie hoch sind die Anschaffungskosten der Maschine nach dem Handelsrecht? Lösung zu Aufgabe 25 Preis der Maschine 200.000 € - Rabatt 10.000 € + Transportkosten 2.000 € + Transportversicherung 100 € + Installation 6.000 € = Anschaffungskosten 198.100 € <?page no="54"?> 54 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Da die Vorsteuer ein durchlaufender Posten ist und keinen Aufwand darstellt, zählt diese nicht zu den Anschaffungskosten. Schließlich hat die Schiffbau AG in Höhe der gezahlten Umsatzsteuer einen Erstattungsanspruch gegenüber dem Finanzamt. Die anfallenden Transport-, Versicherungs- und Installationskosten sind der neuen Maschine direkt zurechenbar, sodass diese im Rahmen der Anschaffungskostenberechnung mit den Nettowerten zu berücksichtigen sind. Der Rabatt wird direkt von den Anschaffungskosten abgezogen. Weil die Fortbildung allgemeinen Charakter hat und kein direkter Zusammenhang zur Maschine vorhanden ist, dürfen diese Fortbildungskosten nicht als Anschaffungskosten aktiviert werden, sondern sind im Jahr ihres Anfalls als Aufwand zu erfassen. Anders verhielte es sich, wenn es sich um eine speziell auf diese Maschine bezogene Einweisung des Personals handeln würde. Dann bestünde eine Aktivierungspflicht. 4.2 Anschaffungskosten und Buchungen Aufgabe 26: Anschaffungskosten und Buchungen Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 10 Minuten Die E-Ship AG schließt am 01.05.01 mit der Oldesloetics GmbH einen Kaufvertrag über die Lieferung einer magnetischen Inspektionsanlage mit neuester GPS-3D-Technik ab. Mit dieser sollen die in der Produktionsanlage gefertigten Schiffbauteile einer vollautomatischen Qualitätskontrolle unterzogen werden. Der vereinbarte Rechnungspreis für die Anlage beträgt inklusive aller Nebenkosten und Montage 261.800 €, so dass von der E-Ship AG keine eigenen Installationsarbeiten vorgenommen werden müssen. Bei Zahlung innerhalb einer Frist von 10 Tagen nach Lieferung steht der E-Ship AG das Recht zum Abzug von 2 % Skonto auf den Rechnungsendpreis zu. Die Lieferung der Anlage erfolgt am 28.06.01 und die Begleichung der Rechnung wird am 06.07.01 per Banküberweisung vorgenommen. Zur Finanzierung des Anlagenkaufs hat die E-Ship AG am 01.07.01 einen Kredit in Höhe 220.000 € zu einem Zinssatz von 5 % p.a. mit einer Laufzeit von sechs Monaten aufgenommen. Die Abrechnung und Zahlung der Zinsen erfolgt am 31.12.01 und wird über das Bankkonto abgewickelt. a. Mit welchem Betrag sind die Anschaffungskosten der magnetischen Inspektionsanlage zum Zugangszeitpunkt in der Bilanz der E-Ship AG auszuweisen? b. Wie lauten die Buchungssätze zur buchhalterischen Erfassung der mit dem Anschaffungsvorgang verbundenen Zahlungen? Lösung zu Aufgabe 26 a. Die zu bilanzierenden Anschaffungskosten berechnen sich, unter der Annahme, dass die E-Ship AG von ihrem Recht zum Skontoabzug Gebrauch macht, wie folgt: <?page no="55"?> Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten 55 Preis der Inspektionsanlage 261.800 € - Umsatzsteuer 41.800 € = AK vor Rechnungsbezahlung innerhalb der Skontofrist 220.000 € - Skonto 4.400 € = Anschaffungskosten 215.600 € Finanzierungskosten dürfen ungeachtet eines gegebenen möglichen Zusammenhangs zum Anschaffungsvorgang weder in der Handelsnoch in der Steuerbilanz in die zu aktivierenden Anschaffungskosten einbezogen werden. Demgemäß sind die Finanzierungskosten zum Zeitpunkt ihres Anfalls als Aufwand zu erfassen. Die Höhe der zu bilanzierenden Anschaffungskosten beträgt somit 215.600 €. b. Buchungssätze Lieferung der Maschine (28.06.01) Konto Soll (€) Haben (€) Technische Anlagen und Maschinen 220.000 Vorsteuer 41.800 an Verbindlichkeiten LuL 261.800 Kreditaufnahme (01.07.01) Konto Soll (€) Haben (€) Bank 220.000 an Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten 220.000 Zahlung der Rechnung (06.07.01) Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten LuL 261.800 an Bank 256.564 an Technische Anlagen und Maschinen 4.400 an Vorsteuer 836 Belastung der Zinsen (31.12.01) Konto Soll (€) Haben (€) Zinsaufwand 5.500 an Bank 5.500 <?page no="56"?> 56 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Hierbei ist zu beachten, dass die Zinsen nur für 6 Monate anfallen. Bei Kreditrückzahlung (31.12.01) Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten 220.000 an Bank 220.000 4.3 Anschaffungskosten Aufgabe 27: Anschaffungskosten Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Der vorsteuerabzugsberechtigte Modeartikelhersteller Mezakabul AG aus Scharbeutz plant das Portfolio um weitere Artikel zu ergänzen und bittet zwei seiner Mitarbeiter Hakan U. und Cenk T. um eine Dienstreise in die Türkei, um ein Produkt zur Ergänzung für die neue Kollektion Oriental zu suchen. Die beiden freuen sich darüber und fliegen First-Class nach Istanbul (Ticketpreise für den Flug gesamt 3.334 € netto). Weitere Aufwendungen fallen an für: Hotelunterkunft (800 € netto), Taxi (200 € netto), Shisha-Bar- und Restaurantbesuche (1.300 € netto) und ein Stadionbesuch beim Kasimpasa Istanbul (3.500 € netto inkl. Kaltgetränke und anschließende Diskussionen mit dem Trainer zwecks Wechsel zum TSV Travemünde). Nach 3 Wochen Recherche vor Ort beschließen Hakan und Cenk, zurück in Scharbeutz, die Jeanshose Beach-Dude vom Hersteller Tekstil Ltd. Şirketi zu importieren. Sie bestellen 333.450 Stück zum Stückpreis von 33,00 € (netto) und müssen herfür eine Anzahlung leisten. Daher nehmen sie einen Kredit von 900.000 € auf, wofür 333 € Zinsen direkt im vorab zu zahlen sind. Durch die direkte Zahlung erhalten Sie einen Rabatt auf den Netto-Kaufpreis von 2 Prozent. Tekstil Ltd. Şirket liefert die Jeanshosen frei Travemünder Hafen, wobei die Frachtkosten i.H.v. 793,33 inkl. 19 % USt vollständig von Tekstil Ltd. Şirket übernommen werden. Das EU-Zollamt in Neustadt berechnet der Mezakabul AG 14.500 € Einfuhrzoll und Umsatzsteuer auf die Einfuhr in Höhe von 155.304 €. Der festangestellte Kraftfahrer, der für den Transport vom Hafen in die Firmenzentrale verantwortlich ist, erkrankt, schlägt jedoch monatlich mit 3.334 € inkl. Sozialversicherungen zu Buche. Stattdessen wird eine Spedition für den Transport beauftragt, die Rechnung beläuft sich auf 701,50 € netto. Zur Abdeckung sämtlicher im Laufe des Geschäftsjahres anfallende Transportrisiken hat die Mezakabul AG eine Versicherung bei der Allianz AG für 33.000 € netto abgeschlossen. Um den Absatz für der Jeans-Hosen zu unterstützen, organisiert die Mezakabul AG Marketing- und Promotionsveranstaltungen am Neustädter Strand. Dafür fallen Aufwendungen für Anmietung von Räumen an (300 € netto), Vergütung von Werbebotschaftern (sog. Beach-Dudes) (1.950 € netto ohne Sozialversicherungen) und 2.080 € für Trikotwerbung (inkl. Business-Anzug für den Trainer) beim Kasimpasa Istanbul. Leider erweist sich die gesamte Kollektion Oriental bei der Mezakabul AG als betriebswirtschaftlich fatale Fehlentscheidung. Beide Mitarbeiter <?page no="57"?> Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten 57 Hakan U. und Cenk T. erhalten daraufhin eine Kündigung und arbeiten als Rasenpfleger im Stadion eines Fußballvereins in Istanbul. Sie entscheiden sich für ein Fernstudium an der TH Lübeck und nehmen sich vor, insbesondere im Controlling die Ohren zu spitzen. Für das Studium müssen sie lediglich den üblichen Semesterbeitrag in Höhe von 250 € pro Semester bezahlen. Aufgabe: Ermitteln Sie die handelsrechtlichen Anschaffungskosten pro Jeans, Typ Beach-Dude. Lösung zu Aufgabe 27 Anschaffung Aufwand Begründung Ticketpreise Flug 3.334,00 € Kosten der Entscheidungsfindung Hotelunterkunft 800,00 € Kosten der Entscheidungsfindung Taxi 200,00 € Kosten der Entscheidungsfindung Bar- und Restaurantbesuche 1.300,00 € Kosten der Entscheidungsfindung Stadionbesuch 3.500,00 € Kosten der Entscheidungsfindung Nettolistenpreis 11.003.850,00 € Anschaffungskosten Kreditsumme 900.000 € Darlehen (Verbindlichkeiten gegenüber KI, Passivseite) Zinsen 333,00 € Fremdkapitalzinsen Rabatt 220.077,00 € Anschaffungspreisminderung Frachtkosten 793,33 € Lieferung übernimmt Verkäufer Einfuhrzoll 14.500 € Anschaffungsnebenkosten Umsatzsteuer 155.304,00 € Vermögenswerte werden netto bilanziert kranker Kraftfahrer 3.334,00 € Gemeinkosten Transport 701,50 € Anschaffungsnebenkosten Frachtversicherung 33.000 € Anschaffungsnebenkosten Raummiete 300,00 € Vertriebskosten Beach-Dudes 1,950,00 € Vertriebskosten Sponsoring 2.080,00 € Vertriebskosten Semestergebühren 250,00 € nicht im Zusammenhang mit der Anschaffung 10.831.974,50 € Anschaffungskosten gesamt 10.831.974,50 €, Anzahl 333.450 Stück, d.h. pro Stück gesamt netto 32,48 €. <?page no="58"?> 58 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Aufgabe 28: Anschaffungskosten Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten An einem Aktionstag eines Onlinehändlers (27.11.01) erwirbt der Lebensmittel-Bringdienst Foodblitz ein E-Bike zum Angebotspreis von 7.854 € brutto. Da dieses von einer Spedition geliefert werden muss, fallen Transportkosten von 750 € (netto) an, die ohne Abzug von Skonto innerhalb von 30 Tagen zu zahlen sind. Auf das E-Bike selbst erhält Foodblitz einen Neukundenrabatt von 5 %. Die Lieferung des E-Bikes erfolgt am 30.11.01. Ein Rückgaberecht besteht nicht. Bei der Transaktion handelt es sich um einen Rechnungskauf mit einem Zahlungsziel von 30 Tagen. Bei Zahlung innerhalb von 10 Tagen ist Foodblitz berechtigt, 2 % Skonto vom Rechnungspreis abzuziehen. a. Wie ist der Vorfall zu erfassen, wenn Foodblitz am 04.12.01 zahlt? b. Wie ist der Vorfall zu erfassen, wenn Foodblitz am 14.12.01 zahlt? Stellen Sie neben der Ermittlung der Anschaffungskosten sowohl im Fall (a) als auch im Fall (b) die mit der Transaktion verbundenen Buchungssätze dar. Lösung zu Aufgabe 28 Gemäß § 255 (1) HGB sind Rabatte und Skonti, soweit in Anspruch genommen, von den Anschaffungskosten abzuziehen. a. Bei Zahlung am 04.12.01 ist Foodblitz zum Abzug von Skonto berechtigt. Daher ist der Vorfall wie folgt in der Buchhaltung und Bilanz zu erfassen: Kaufpreis (netto) 6.600 € - Rabatt (5 %) 330 € = Rechnungspreis für das E-Bike (netto) 6.270 € + Anschaffungsnebenkosten 750 € - Skonto (auf Rechnungspreis E-Bike) 125,40 € = Anschaffungskosten 6.894,60 € Buchungssätze zum Zeitpunkt der Lieferung Konto Soll (€) Haben (€) Fuhrpark 6.270,00 Vorsteuer 1.191,30 an Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 7.461,30 <?page no="59"?> Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten 59 Erfassung der Transportkosten als Anschaffungskosten Konto Soll (€) Haben (€) Fuhrpark 750,00 Vorsteuer 142,50 an Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 892,50 Buchungssatz Zahlung der Lieferantenrechnung Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 7.461,30 an Fuhrpark 125,40 an Vorsteuer 23,83 an Bank 7.312,07 Buchungssatz Zahlung der Speditionsrechnung Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 892,50 an Bank 892,50 b. Bei Zahlung am 14.12.01 ist Foodblitz nicht zum Abzug von Skonto berechtigt. Daher ist der Vorfall wie folgt in der Buchhaltung und Bilanz zu erfassen: Kaufpreis (netto) 6.600 € - Rabatt (5 %) 330 € = Rechnungspreis für das E-Bike (netto) 6.270 € + Anschaffungsnebenkosten 750 € = Anschaffungskosten 7.020 € Buchungssätze zum Zeitpunkt der Lieferung Konto Soll (€) Haben (€) Fuhrpark 6.270,00 Vorsteuer 1.191,30 an Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 7.461,30 <?page no="60"?> 60 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Erfassung der Transportkosten als Anschaffungskosten Konto Soll (€) Haben (€) Fuhrpark 750,00 Vorsteuer 142,50 an Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 892,50 Buchungssatz Zahlung der Rechnung Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 7.461,30 an Bank 7.461,30 Buchungssatz Zahlung der Speditionsrechnung Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 892,50 an Bank 892,50 Aufgabe 29: Anschaffungskosten Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Das Reiseunternehmen Laiho-Reisen KG kauft am 01.07.01 einen gebrauchten Reisebus für brutto 95.200 €. Der Händler gewährt noch einen Rabatt von brutto 2.380 €. Nach Umbauarbeiten und der Zulassung steht der Bus am 01.10.01 zur Nutzung bereit. Unter anderem wurde nachträglich eine vorher nicht vorhandene Klimaanlage für 1.000 € netto zuzüglich Einbaukosten von 500 € netto fest installiert. Auch mussten zwei abgefahrene Reifen für 500 € netto ersetzt werden. Ein Schrotthändler hat einen Restverkaufserlös von 3.500 € bei Rücknahme am Ende der Nutzungsdauer in Aussicht gestellt. Zur Finanzierung musste das Unternehmen einen Kredit für ein Jahr aufnehmen. Die zu bezahlenden Zinsen betragen 2.000 €. Die Zulassungsgebühren betrugen 1.000 €, die Überführungskosten ebenfalls 1.000 €, die jährliche Steuer und Versicherung betragen zusammen 5.000 €, die erste Tankfüllung schlug mit 200 € zu Buche (alle Werte netto). a. Welche Anschaffungskosten wird Laiho-Reisen KG für den Reisebus nach Handelsrecht im Geschäftsjahr 01 ansetzen? b. Wie hoch ist der Restbuchwert am 31.12.01 bei linearer Abschreibungsmethode und einer erwarteten Nutzungsdauer von insgesamt 4 Jahren für den Reisebus? <?page no="61"?> Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten 61 Lösung zu Aufgabe 29 Kaufpreis (netto) 80.000,00 € - Rabatt 2.000,00 € + Anschaffungsnebenkosten Klimaanlage Klimaanlage Einbau Zulassung Überführung 1.000,00 500 ,00 1.000,00 1.000,00 €€€€ = Anschaffungskosten 81.500,00 € a. Der Reisebus wird wie alle Vermögensgegenstände netto und unter Abzug der Umsatzsteuer in der Bilanz angesetzt. Der Rabatt beim Kauf wird direkt abgezogen und ist sofort wirksam. Der Einbau und die Klimaanlage selbst sind in den Anschaffungskosten zu berücksichtigten: Der Einbau der Klimaanlage stellt somit eine Erweiterung im Sinne des § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB dar. Nach der Fertigstellung wurden bislang nicht vorhandene Bestandteile in das Fahrzeug eingefügt (Substanzmehrung), was eine „Erweiterung der Nutzungsmöglichkeit des Reisebusses“ zur Folge hat. Die Beurteilung richtet sich nach der Funktion des eingefügten Bestandteils für den Bus. Es liegt eine Standarderhöhung („wesentliche Verbesserung über den ursprünglichen Zustand hinaus“) vor, denn der Gebrauchswert des Fahrgastraumes wurde durch den Einbau der Klimaanlage wesentlich erhöht. Die Funktion einer Klimaanlage besteht darin, bei jeder Witterung eine durch den Nutzer frei wählbare Raumtemperatur zu erzeugen und zu halten. Diese Funktion der graduellen Raumkühlung geht jedoch über bisher in dem Gebäude vorhandene Funktionen hinaus: Weder die eingebaute Heizungsanlage noch andere in dem Reisebus vorhandene Isolierungsmaßnahmen erlauben es, die Raumtemperatur - gegebenenfalls individuell regulierbar - abzukühlen. Insoweit ist auch die Nutzungsmöglichkeit des Fahrgastraums erweitert worden, da selbst bei oftmals hohen Raumtemperaturen aufgrund von Sonneneinstrahlung in den Sommermonaten während des Fahrens in warmen Regionen eine Abkühlung auf eine als angenehm empfundene Temperatur möglich ist und damit der Aufenthalt im Bus zumindest angenehmer gestaltet wird. Die abgefahrenen Reifen hingegen gelten als Erhaltungsaufwand und werden nicht als Anschaffungskosten in der Bilanz aktiviert. Anders hingegen wäre es bei einem erstmaligen Kauf von Winterreifen: Wenn das erste Mal ein Satz Winterreifen gekauft wird, gilt dieser mit zu den Anschaffungskosten des Fahrzeugs. Die Anschaffungskosten erhöhen sich dann um den Wert der Reifen und werden über die Nutzungsdauer abgeschrieben. Den Kauf der Reifen als geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG) zu betrachten wäre nicht korrekt, da GWGs selbstständig nutzungsfähig sein müssen, was bei Reifen jedoch nicht der Fall sein kann. Die Tankfüllung ist ebenso nicht ansatzfähig, da sie wiederkehrende Kosten zur Erhaltung der Betriebsbereitschaft gelten und nicht im direkten Zusammenhang mit dem Anschaffungsprozess stehen. Die Aufwendungen zur Versetzung in einen betriebsbereiten Zustand sind von den Betriebskosten, die ab der Herstellung der Be- <?page no="62"?> 62 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben triebsbereitschaft anfallen, abzugrenzen. Demnach ist bereits die erste Tankfüllung nicht mehr Teil der Anschaffungskosten, sondern den Betriebskosten zuzuordnen und als Aufwand zu erfassen. Fremdkapitalzinsen gehören nicht zu den Anschaffungskosten und können nicht berücksichtigt werden. Anders hingegen wäre es, wenn es sich um Herstellungskosten handeln würde. Das ist jedoch hier nicht der Fall und dürfen daher nicht berücksichtigt werden. Sowohl Überführungs- und Zulassungskosten stehen im Zusammenhang mit dem Anschaffungsprozess und mit der Schaffung eines betriebsbereiten Zustands. Insofern sind sie in den Anschaffungskosten (netto) zu berücksichtigen und werden aktiviert. Der Restverkaufserlös, der nach der Nutzung in Aussicht gestellt wird, darf nicht berücksichtigt werden, da dieser Verkauf noch nicht realisiert ist. Sollte der Reisebus nach der Nutzung aus dem Anlagevermögen durch Veräußerung ausscheiden und über oder unter dem Buchwert veräußert werden, ist das erfolgswirksam in der Gewinn- und Verlustrechnung anzusetzen. Die Ausgaben für Versicherung und Steuern sind laufende Aufwendungen und stehen nicht im Zusammenhang mit dem Anschaffungskostenprozess und werden nicht aktiviert. b. Der Reisebus wird zum 01.07. erworben, d.h. die Nutzung beginnt ab dem Erwerbszeitpunkt. Da die Anschaffung innerhalb eines laufenden Geschäftsjahres geschieht, muss zeitanteilig abgeschrieben werden, d.h. für die Monate Juli bis Dezember, d.h. 6 Monate. Anschaffungskosten 81.500 € 4 Nutzungsjahre 81.500 € / 4 Jahre = 20.375 € jährlicher Aufwand für Abschreibungen AfA (linear) 20.375 € / 12 Monate = 1.698 € zeitanteilige AfA pro Monat 1.698 € * 6 Monate = 10.188 € zeitanteilige Abschreibungen vom 01.07. bis 31.12. Restbuchwert am 31.12.01: 81.500 € - 10.188 € = 71.312 € 71.312 € Bilanzansatz am 31.12.01 Aufgabe 30: Anschaffungskosten Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 10 Minuten Die Lincoln AG möchte sich vergrößern und hat eine weitere Maschine beschafft, die mithilfe künstlicher Intelligenz funktioniert. Der Kaufpreis betrug 714.000,00 € inklusive 19 % Umsatzsteuer. Aufgrund einer besonderen Angebotsaktion gewährt der Lieferant der Lincoln AG einen Rabatt von 2 %. Darüber hinaus kann die Lincoln AG ein Skonto von 3 % nach Abzug des Rabatts in Anspruch nehmen. Da die Liquiditätslage der Lincoln AG sehr angespannt ist, wird für die Finanzierung ein Annuitätendarlehen von 650.000,00 € bei einer Lübecker Bank aufgenommen. Diese verlangt für die Darlehensgewährung ein Disagio von 2 % und einen jährlichen Darlehenszins von 10 %. Damit die Maschine fristgerecht zum Produktionserweiterungstermin betriebsbereit ist, <?page no="63"?> Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten 63 fallen Installationskosten inkl. 19 % USt von 10.710,00 € an. Der Installationsbetrieb gewährt ebenfalls ein Skonto von 3 %. Für die optimale Integration der Maschine in den Fertigungsablauf in der Produktion sind eine Reihe von Probeläufen notwendig. Der Lieferant berechnet für die von ihm durchgeführten Probeläufe 8.330,00 € inkl. 19 % USt und gewährt ein Skonto von 4 %. Für den Transport der Maschine aus Tel Aviv fallen Kosten inkl. 19 % USt von 11.900,00 € sowie ein Einfuhrzoll von 6.000,00 € an. Wie hoch sind die handelsrechtlichen Anschaffungskosten der Maschine für die Lincoln AG unter Berücksichtigung der Skoi bei allen Zahlungen? Lösung zu Aufgabe 30 Die Zugangsbewertung erfolgt zu Anschaffungskosten gemäß § 253 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 255 Abs. 1 HGB bzw. § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 i. V. m. § 5 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 EStG. Anschaffungskosten € / Vorschrift € Anschaffungspreis brutto 714.000 ./ . USt 114.000 Anschaffungspreis netto (§ 255 Abs.1 Satz 1 HGB) 600.000 + Anschaffungsnebenkosten (§ 255 Abs. 1 Satz 2 HGB) Finanzierungskosten 0 Installationskosten (netto) 9.000 Probelaufkosten (netto) 7.000 Transportkosten (netto) 10.000 Einfuhrzoll 6.000 32.000 ./ . Anschaffungspreisminderungen (§ 255 Abs. 1 Satz 3 HGB) Rabatt für Roboter (2 %) 12.000 Skonto für Roboter (3 %) 17.640 Skonto für Installation (3 %) 270 Skonto für Probeläufe (4 %) 280 30.190 + nachträiche Anschaffungskosten 0 = Summe der Anschaffungskosten 601.810 <?page no="64"?> 64 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Aufgabe 31: Anschaffungskosten Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 5 Minuten Die Motor AG kauft zum 01.07.01 ein Grundstück zum Preis von 1.000.000 €. Zum Ende des Jahres 01 sank der Wert auf 550.000 €, diese Wertminderung wird jedoch nur als vorübergehend angenommen. a. Wie wird der Grund und Boden zum 31.12.01 bewertet, wenn die Motor AG es ursprünglich dazu gekauft hat, um darauf die produzierten Motoren zwischenzulagern? b. Was würde sich ändern, wenn der Grund und Boden nur gekauft wurde, um ihn später wieder weiterzuverkaufen? Lösung zu Aufgabe 31 a. Grund und Boden wird als Vermögensgegenstand des Anlagevermögens behandelt, da langfristige Nutzung als Warenlagerplatz vorgesehen ist: Da der Grund und Boden Anlagevermögen ist, erfolgt die Bewertung nachdem gemilderten Niederstwertprinzip, so dass bei einer voraussichtlich vorübergehenden Wertminderung ein Wahlrecht zur Vornahme einer außerplanmäßigen Abschreibung besteht. Bei Nicht-Nutzung des Wahlrechts ist das Grundstück zum 31.12.01 mit 1.000.000 € im Jahresabschluss auszuweisen. b. Da der Grund und Boden verkauft werden soll, gilt er als Vermögensgegenstand des Umlaufvermögens. Für das Umlaufvermögen gilt das strenge Niederstwertprinzip, nach welchem auch bei voraussichtlich vorübergehender Wertminderung eine Pflicht zur außerplanmäßigen Abschreibung auf den gesunkenen Tageswert besteht. Demnach ist das Grundstück zum 31.12.01 mit 550.000 € im Jahresabschluss auszuweisen. 4.4 Herstellungskosten Aufgabe 32: Herstellungskosten Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Die Vino Select GmbH produziert im Jahr 01 ausschließlich zwei Flaschenöffner, und zwar das Produkt Clever-Fix (100.000 Stück/ Jahr) und die Luxusausstattung mit dem Namen Relay-Fix (30.000 Stück/ Jahr). Zur Produktion des Clever-Fix sind etwa 100 g/ Stück Edelstahl notwendig. Zur Produktion des Relay-Fix werden 200 g/ Stück Edelstahl sowie 20 g/ Stück Buchenholz benötigt. <?page no="65"?> Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten 65 Der Edelstahl wird günstig zu einem Preis von 7,50 €/ kg bei einer regionalen Bauschlosserei erworben, die den Edelstahl frei Haus und just-in-time anliefert. Das Holz kostet, da es sich um eine besonders feste Buchenart handelt, 10 €/ kg. Der Pensionär Walter Wakenitz verdient sich im Monat 900 € zu seiner bescheidenen Rente hinzu und beaufsichtigt das Holzlager. Mit der Produktion des Clever-Fix sind zwei Mitarbeiter beschäftigt, die zusammen pro produziertem Clever-Fix 0,50 € erhalten. Aufgrund der luxuriösen Ausstattung sind mit der Produktion des Relay-Fix drei Facharbeiter beschäftigt: Zwei Facharbeiter drehen das Metall und erhalten dafür zusammen 1 €/ Stück; ein Facharbeiter schnitzt das Holz und fixiert es an dem Flaschenöffner, wofür er 1,50 €/ Stück erhält. Zur Behandlung des Metalls werden zwei Aggregate verwendet: Maschine A für Clever- Fix, Maschine B für Relay-Fix. Aggregat A wurde Anfang 01 für 10.000 € beschafft und soll Ende 04 verschrottet werden. Aggregat B wurde erst am 01.01.00 erworben. Die Anschaffungskosten betrugen 12.000 €; die geplante Nutzungsdauer beträgt vier Jahre. Bei beiden Maschinen wird damit gerechnet, dass die Verschrottungskosten dem Restbuchwert der Höhe nach entsprechen. Die Aggregate werden linear abgeschrieben. Maschine B ist ‒ da der Absatz bei Relay-Fix wider Erwarten etwas schleppend verläuft ‒ nur zu 50 % der maximalen Kapazität ausgelastet. Die Alleingesellschafterin und Meisterin Frau Select beaufsichtigt ausschließlich die Produktion. Weil sie damit vollständig ausgelastet ist, gewährt sie sich ein jährliches Gehalt in Höhe von 130.000 €. Für die kaufmännischen Belange und das leibliche Wohl der Mitarbeiter wurde ein buchhalterisch begabter Koch, Herr Melza, beschäftigt. Er erhält ein Gehalt in Höhe von 2.600 € pro Monat. Weihnachtsgeld oder ein 13. Monatsgehalt werden auf Anweisung der Chefin nicht gezahlt. In den angegebenen Löhnen und Gehältern sind die Lohnnebenkosten bereits enthalten. Außerdem ist in dem Unternehmen noch eine Lkw-Fahrerin beschäftigt, die die fertigen Flaschenöffner an die Einzelhändler ausliefert. Da die Fahrerin zugleich als Reisende auftritt, erhält sie dafür eine Provision in Höhe von 10 % des Verkaufswerts. Clever-Fix wird für 10 €/ Stück und Relay-Fix für 30 €/ Stück verkauft. Da der Lkw im ganzen Jahr gleichmäßig in Betrieb ist, wird er linear abgeschrieben. Der Abschreibungsbetrag im betrachteten Jahr beträgt 10.000 €. Am Ende des Jahres 01 liegen noch 20.000 Stück von Clever-Fix und 10.000 Stück von Relay-Fix auf Lager; das Rohstofflager ist vollständig aufgezehrt. Zu Beginn des Jahres 2008 hatte das Unternehmen keinen Vorratsbestand. Wie hoch ist der Wertansatz im Jahresabschluss der Vino Select GmbH für die Ende 01 noch auf Lager liegenden Fertigerzeugnisbestände, wenn sie zur handelsrechtlichen Herstellungskostenuntergrenze und zur handelsrechtlichen Herstellungskostenobergrenze bewertet werden? Lösung zu Aufgabe 32 Gemäß § 253 Absatz 1 HGB sind alle in einer Periode hergestellten, aber noch nicht verkauften Vermögensgegenstände mit ihren Herstellungskosten anzusetzen. Herstellungs- <?page no="66"?> 66 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben kosten sind Aufwendungen für den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Dienstleistungen zur Herstellung, Erweiterung oder wesentliche Verbesserung eines Vermögensgegenstandes. Handelsrecht § 255 Absatz 2 HGB Materialeinzelkosten Pflicht Fertigungseinzelkosten Pflicht Sondereinzelkosten der Fertigung Pflicht Angemessene Teile der notwendigen Materialgemeinkosten Angemessene Teile der notwendigen Fertigungsgemeinkosten Pflicht Angemessene Teile des Werteverzehrs des Anlagevermögens, soweit durch die Fertigung veranlasst (Abschreibungen) Pflicht Kosten der allgemeinen Verwaltung Wahlrecht Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebes, freiwillige soziale Leistungen und Aufwendungen für die betriebliche Altersversorgung Wahlrecht Fremdkapitalzinsen bei sachlichem und zeitlichem Bezug des Fremdkapitals zur Herstellung des Vermögensgegenstandes. Wahlrecht Vertriebskosten Verbot Forschungskosten Verbot Herstellungskosten § 255 II 20.000 Stück Clever-Fix 10.000 Stück Relay-Fix Materialeinzelkosten 0,1kg * 7,5€/ kg * 20.000 St. = 15.000 € für Edelstahl 0,2kg * 7,5 * 10.000 St. = 15.000 € für Edelstahl 0,02 * 10€/ kg * 10.000 = 2.000 € für Holz Fertigungseinzelkosten 0,5€ * 20.000 = 10.000 € 1 € *10.000 St. = 10.000 € 1,50 € * 10.000 St. = 15.000 € Materialgemeinkosten keine 900 € * 12 Mon. / 30.000 = 0,36 € * 10.000 St. = 3.600 € Fertigungsgemeinkosten 130.000 € / (100.000 + 30.000) = 1€/ Stück * 20.000 € Meisterin 1 € * 10.000 Stück = 10.000 € Meisterin Abschreibungen Anschaffungskosten 10.000 € Nutzungsdauer 4 Jahre = 2.500 € / 100.000 Stück = 0,025 € * 20.000 Stück = 500 € Anschaffungskosten 12.000 € Nutzungsdauer 4 Jahre = 3.000 € / 30.000 Stück * 0,50 (da nur 50 % Auslastung) = 0,05 €/ Stück * 10.000 = 500 € <?page no="67"?> Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten 67 Wertuntergrenze 45.500 € 56.100€ Allgemeine Verwaltungskosten 2.600 € * 12 Monate / 130.000 = 0,24 € * 20.000 Stück = 4.800 € = 0,24 € * 10.000 Stück = 2.400 € Wertobergrenze 50.300 € 58.500 € Aufgabe 33: Herstellungskosten Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 10 Minuten Die Essex AG stellt im Februar 01 ein Modell eines Schiffsrumpfes her, welches als neues Wahrzeichen vor dem Verwaltungsgebäude der AG aufgestellt werden soll. Aufgrund der derzeitigen geringen Kapazitätsauslastung lässt sich die Fertigung des Rumpfes gut in den Fertigungsprozess integrieren. Die Herstellungskostenermittlung soll auf Basis der Wertuntergrenze vorgenommen werden. Die Kosten des Schiffsrumpf-Modells setzen sich wie folgt zusammen: Materialeinzelkosten 300 € Materialgemeinkosten 80 % Fertigungseinzelkosten 400 € Fertigungsgemeinkosten 160 % Diese angeführten Zuschlagssätze, die sich auf die Einzelkosten der jeweiligen Kostenart beziehen, wurden auf Basis des derzeit vorherrschenden geringen Auslastungsgrads berechnet. Bei voller Normalauslastung würde sich, laut der Aufzeichnungen der Kostenrechnung, für die Materialgemeinkosten ein Zuschlagssatz von 50 % und für die Fertigungsgemeinkosten ein Zuschlagssatz von 100 % ergeben. a. Wie ist der Sachverhalt seinem Wesen nach hinsichtlich seiner bilanziellen Erfassung einzustufen? Wo ist der Sachverhalt zum Ausweis zu bringen? b. Wie hoch sind die Herstellungskosten des Modells laut Handelsbilanz? Lösung zu Aufgabe 33 Dem Wesen nach handelt es sich bei dem als Firmenlogo genutzten Schiffsrumpf um eine aktivierte Eigenleistung, da die Essex AG einen Vermögensgegenstand des Anlagevermögens, welcher zum langfristigen Verbleib und zur Nutzung im Unternehmen bestimmt ist, selbst hergestellt hat. Der Rumpf gilt als Vermögensgegenstand des Sachanlagever- <?page no="68"?> 68 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben mögens (§ 246 Abs.1 und § 247 Abs.2 HGB). Da es sich bei der Essex AG um eine Kapitalgesellschaft handelt, gelten die Gliederungsvorschriften des § 266 Abs.2 A II Nr. 3 und der Schiffsrumpf ist unter der Bilanzposition Betriebs- und Geschäftsausstattung auszuweisen. Die Herstellungskosten werden nach § 255 Abs.2 HGB berechnet. Leerkosten dürfen nicht als Bestandteil der zu aktivierenden Herstellungskosten berücksichtigt werden. Somit müssen die niedrigeren - an der Normalauslastung bemessenen - Zuschlagssätze zur Berechnung der Herstellungskosten genutzt werden. Materialeinzelkosten 300 € + Materialgemeinkosten (50 %) 150 € + Fertigungseinzelkosten 400 € + Fertigungsgemeinkosten (100 %) 400 € = Herstellungskosten 1.250 € Aufgabe 34: Herstellungskosten Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Die Kiki AG produziert im Jahr 01 eine größere Anzahl an Schiffsarmaturen. Da die Schiffsarmaturen jedoch nicht ganz wie geplant abgesetzt werden konnten, hat die AG zum Bilanzstichtag des Jahres 01 noch 500 Schiffsarmaturen auf Lager. Zu den bei der Herstellung einer Armatur angefallenen Aufwendungen liegen folgende Informationen aus der Buchhaltung vor: Materialkosten: bezogene Fertigbauteile Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe 3.000 € 5.000 € Materialgemeinkosten 6.000 € Akkordlöhne Fertigungsbereich 8.800 € Fertigungsgemeinkosten 12.400 € Nutzungsgebühr von Patentrechten je Motor 800 € Abschreibungen Fertigung (anteilig) 200 € Aufwendungen für den Betriebsrat (20 €), Nachrichtenbereich (30 €), Statistik (40 €), Rechnungswesen (70 €) 160 € anteilige Kosten für das Auslieferungslager 220 € a. Ermitteln Sie die Herstellungskosten für eine Schiffsarmatur auf Lager bei Zugrundelegung der handelsrechtlichen Herstellungskostenobergrenze und Herstellungskostenuntergrenze. <?page no="69"?> Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten 69 b. Mit welchem Gesamtbetrag werden die Schiffsarmaturen in der Bilanz berücksichtigt, wenn es das bilanzpolitische Ziel der Kiki AG ist, einen möglichst hohen Gewinn auszuweisen? Lösung zu Aufgabe 34 a. Die Herstellungskosten werden nach der handelsrechtlichen Regelung § 255 Abs.2 HGB ermittelt. Materialeinzelkosten (gesamt) 8.000 € Pflicht Materialgemeinkosten 6.000 € Pflicht Akkordlöhne Fertigungsbereich 8.800 € Pflicht Fertigungsgemeinkosten 12.400 € Pflicht Sondereinzelkosten der Fertigung 800 € Pflicht Abschreibungen 200 € Pflicht = Herstellungskostenuntergrenze 36.200 € Verwaltungskosten 160 € Wahlrecht = Herstellungskostenobergrenze 36.360 € Die Nutzungsgebühr von Patentrechten in Höhe von 800 € je Armatur sind Sondereinzelkosten der Fertigung und damit einbeziehungspflichtig. Die Kosten des Auslieferungslagers unterliegen als Vertriebskosten einem Verbot. Sie dürfen somit nicht als Herstellungskosten aktiviert werden und sind als Aufwendungen in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen. Die Kosten für den Betriebsrat, den Nachrichtenbereich, die Statistik und das Rechnungswesen sind anteilige Gemeinkosten der allgemeinen Verwaltung, für diese anteiligen Gemeinkosten besteht ein Einbeziehungswahlrecht. b. Sofern die Kiki AG einen möglichst hohen Gewinn ausweisen möchte, entscheidet sie sich für eine Bewertung in Höhe der Herstellungskostenobergrenze: 36.360 € x 500= 18.180.000 € Dabei ist zu beachten, dass diese Bewertungssystematik, aufgrund des Grundsatzes der Bewertungs- und Methodenstetigkeit, in den Folgejahren beibehalten werden muss und ein Abweichen hiervon nur in begründeten Ausnahmefällen zulässig ist. Aufgabe 35: Herstellungskosten Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Berechnen Sie die Herstellungskostenobergrenze und die Herstellungskostenuntergrenze für ein von der E-Ship AG produziertes Miniatur-Modell-U-Boot im Design der Porsche AG. <?page no="70"?> 70 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Nutzen Sie dazu die folgenden vorliegenden Daten. Alle Preise und Aufwendungen sind reine Nettopreise. Löhne für die Mitarbeiter am Fließband 9,50 € Lizenzgebühr der Porsche AG (pro Stück) 11,30 € anteilige Personalkosten für Außendienstmitarbeiter 6,60 € Kosten für die Betriebskantine 2,50 € Forschungskosten zur Suche optimales Kunststoffgemisch 68,20 € anteilige Kosten für Jubiläumsgeschenke für die Mitarbeiter 12,30 € Kosten für den Plastik-Rohstoff 658,30 € Zuschuss zur betrieblichen Altersversorgung 9,70 € Kosten für die Verkaufsverpackung 0,40 € Materialgemeinkosten 15,30 € Fertigungsgemeinkosten 132,00 € Lagerkosten für die fertigen Produkte 12,40 € Verwaltungsgemeinkosten 65,60 € Lösung zu Aufgabe 35 Position der Herstellkosten Betrag (€) Rohstoff 658,30 Pflicht Materialgemeinkosten 15,30 Pflicht Löhne für die Mitarbeiter am Fließband 9,50 Pflicht Lizenzgebühr der Porsche AG 11,30 Pflicht Fertigungsgemeinkosten 132,00 Pflicht Herstellungskostenuntergrenze 826,40 Kosten für die Betriebskantine 2,50 Wahlrecht Jubiläumsgeschenke 12,30 Wahlrecht Betriebliche Altersversorgung 9,70 Wahlrecht Verwaltungsgemeinkosten 65,60 Wahlrecht Herstellungskostenobergrenze 916,50 Forschungskosten 68,20 Verbot Kosten für die Verkaufsverpackung 0,40 Verbot Lagerkosten für die fertigen Produkte 12,40 Verbot Personalkosten Außendienstmitarbeiter 6,60 Verbot <?page no="71"?> Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten 71 Aufgabe 36: Herstellungskosten Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Die Motorrad AG baut einen Windkanal zur eigenen Erforschung und Entwicklung von Strömungseigenschaften von Sport-Motorrädern auf Rennstrecken. Die Bauzeit beträgt 6 Monate und geht vom 01.07.01 bis zum 31.12.01. Aus den Daten des Controllings des Unternehmens ergibt sich folgende Übersicht über die Aufwendungen. Dabei wird unterstellt, dass die Produktionsanlagen des Unternehmens während der Bauzeit voll ausgelastet waren. - Aufwendungen für das Fertigungsmaterial lt. Materialentnahmeschein: 4.300.000 € - Aufwendungen für die Fertigungslöhne lt. Lohnzettel: 850.000 € - Materialgemeinkosten: 8.120.000 € - Verwaltungsgemeinkosten: 780.000 € - Fertigungsgemeinkosten: 13.370.000 € - Weiterhin fallen an: Sicherheits-Abnahmegebühr 100.000 €, einmalige Lizenzgebühr für die dauerhafte Nutzung der patentgeschützten Technologie in Höhe von 100.000 €. Die Motorrad AG ist für das Projekt mit zu wenig finanziellen Mitteln ausgestattet und erhält eigens für den Bau des Strömungskanals während des Zeitraums der Herstellung einen Kredit über 3.000.000 € mit einer Laufzeit von 6 Monaten und einem Jahreszinssatz von 4 %. Bestimmen Sie die Wertunter- und Wertobergrenze gemäß § 255 HGB. Achten Sie auf eine nachvollziehbare Darstellung der Lösung. Lösung zu Aufgabe 36 Kostenart Betracht (€) Fertigungsmaterial lt. Entnahmeschein 4.300.000 + Materialgemeinkosten 8.120.000 + Fertigungslöhne lt. Lohnzettel 850.000 + Fertigungsgemeinkosten 13.370.000 + Sondereinzelkosten der Fertigung (einmalige Lizenzgebühr) 100.000 + TÜV-Abnahmegebühr 100.000 = Handels- und steuerrechtliche Wertuntergrenze 26.840.000 + Zinsen für 6 Monate Bauzeit (§ 255 Abs. 3 S. 2) 60.000 + Verwaltungsgemeinkosten (§ 255 Sa. 2 S. 3) 780.000 = Handels- und steuerrechtliche Wertobergrenze 27.680.000 <?page no="72"?> 72 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Berechnung der Zinsen: 3.000.000 € x (4/ 100) = 120.000 € (für 12 Monate) 120.000 € / 12 Monate = 10.000 € je Monat 10.000 € x 6 Monate = 60.000 € Aufgabe 37: Herstellungskosten Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Die Rennauto AG hat eine Spezialfirma gesucht, die ihr ein auf ihre Produktionsanlage ausgerichtetes wasserstoffgetriebenes Transportfahrzeug liefern kann, um es im Fertigungsablauf zu nutzen. Die Rennauto AG stellt dieses Transportfahrzeug nun im Jahr 01 selbst her, weil sich keine Spezialfirma gefunden hat und sie die Suche nun eingestellt haben. Ende Dezember ist dieses wasserstoffgetriebenes Transportfahrzeug fertiggestellt. Fraglich ist jetzt, wie dieses Fahrzeug bewertet werden soll. Mit welchem Wert würden Sie es zum Zugangszeitpunkt bewerten, wenn Ihnen die nachstehenden Informationen zu den angefallenen Aufwendungen vorliegen? Kostenart Betrag € sonstige Materialgemeinkosten 11.000 (anteilige) planmäßige Abschreibung auf die Produktionsanlagen 10.000 (anteilige) Energie für das Produktionsgebäude 10.000 Fertigungslöhne 30.000 Vertriebskosten 20.000 (anteilige) Miete für das Rohstofflager 5.000 (anteilige) Versicherung für das Rohstofflager 4.000 Materialeinzelkosten 70.000 sonstige Fertigungsgemeinkosten 10.000 allgemeine Verwaltungskosten 5.000 (anteilige) Aufwendungen für das unternehmenseigene Erholungsheim 1.000 Zerstörung einer bei der Produktion eingesetzten Maschine durch Überhitzung 10.000 (anteilige) Aufwendungen für betriebliche Altersvorsorge 10.000 (anteilige) Aufwendungen für Jubiläumsgeschenke 5.000 Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen SV der Fertigungsmitarbeiter 20.000 Sondereinzelkosten der Fertigung 30.000 zurechenbare Fremdkapitalzinsen 5.000 Forschungskosten 80.000 <?page no="73"?> Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten 73 Lösung zu Aufgabe 37 Kostenart Betracht (€) Materialeinzelkosten 70.000 + Materialgemeinkosten 20.000 + Fertigungseinzelkosten 50.000 + Fertigungsgemeinkosten 30.000 + Sondereinzelkosten der Fertigung 30.000 = Handels- und steuerrechtliche Wertuntergrenze 200.000 + allgemeine Verwaltungskosten 5.000 + anteilige Aufwendungen für betriebliche Altersvorsorge 10.000 = Aufwendungen für freiwillige Sozialleistungen 5.000 = anteilige Aufwendungen für soziale Einrichtungen 1.000 = zurechenbare Fremdkapitalzinsen 5.000 = Handels- und steuerrechtliche Wertobergrenze 226.000 Der Betrag der Materialgemeinkosten ergibt sich aus den sonstigen Materialgemeinkosten sowie der Miete und Versicherung für das Rohstofflager. Die Fertigungseinzelkosten ergeben sich aus den Fertigungslöhnen und dem Arbeitgeberanteil zur Sozialversicherung der Fertigungsmitarbeiter. Der Betrag der Fertigungsgemeinkosten ergibt sich aus den sonstigen Fertigungsgemeinkosten, den Abschreibungen auf die Produktionsanlagen sowie der Energie für das Produktionsgebäude. Da für die Vertriebskosten sowie für die Forschungskosten ein Aktivierungsverbot gilt, dürfen diese bei der Berechnung der Herstellungskosten nicht berücksichtigt werden. Gleiches gilt für den Restbuchwert der bei der Produktion durch Überhitzung zerstörten Maschine. Die Aufwendungen hierfür stellen außerplanmäßige Abschreibungen dar, die nicht in die Herstellungskosten einbezogen werden dürfen. Die Aufwendungen für Jubiläumsgeschenke stellen freiwillige Sozialleistungen dar, so dass für sie ein Einbeziehungswahlrecht besteht. Die Aufwendungen für das unternehmenseigene Erholungsheim stellen Aufwendungen für soziale Einrichtungen dar, so dass für sie ein Einbeziehungswahlrecht besteht. Aufgabe 38: Herstellungskosten Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 25 Minuten Die Immobilien AG nimmt mehrere Immobilienprojekte in Angriff. Wie sind die beiden Projekte A im Jahr 01 und B im Jahr 02 zu handelsrechtlich zu bilanzieren? <?page no="74"?> 74 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Projekt A Im Januar 01 kauft die Immobilien AG ein Fabrikationsgebäude in Nähe ihres bisherigen Standorts. Für dieses zahlt die Immobilien AG dem Vorbesitzer 2,65 Millionen €, wovon 850.000 € auf das Gebäude und der Rest auf das Grundstück entfallen. Nach endgültigem Abschluss aller Formalitäten (Februar 01) besichtigt der Vorstand das Gebäude am 05.03.01 und sind noch guten Mutes, ihre Pläne wie gewünscht umsetzen zu können. Nach erneuter Besichtigung mit ihrem Architekten am 30.06.01 werden sie von diesem darauf hingewiesen, dass am 01.07.01 eine am 01.03.01 beschlossene neue EU- Verordnung in Kraft treten wird, die dazu führen wird, dass das von ihnen neu erworbene Fabrikationsgebäude aufgrund der verwendeten Baumaterialien, für jegliche Art gewerblicher Nutzung völlig ungeeignet sein wird. Nachdem die Vorstände noch eine Stunde mit ungläubigen Blicken durch das Gebäude gestreift sind, beschließen sie bereits beim Verlassen des Gebäudes dieses zum 01.08.01 abzureißen, um in Anschluss an gleicher Stelle ein neues Gebäude zu errichten. Die Abbruchkosten des alten Gebäudes belaufen sich auf 150.000 €. Aufgrund der verwendeten Fertigbauelemente wird das neue Gebäude am 29.12.01 fertiggestellt. Die Baukosten inklusive aller Nebenkosten belaufen sich auf insgesamt 3,5 Mio. €. Zeitanteilige Abschreibungen bleiben unberücksichtigt. Projekt B Nachdem sich das Inkrafttreten der neuen EU-Richtlinie herumgesprochen hat, waren die Immobilienpreise für Bestandsimmobilien, die nicht weiter für Produktionszwecke genutzt werden können, seit der zweiten Hälfte des Jahres 01 deutlich eingebrochen und haben sich auch im Jahr 02 noch nicht erholt. Diese Gelegenheit nutzt der Vorstand im Jahr 02 aus, um ein weiteres Fabrikgebäude, eines vergleichbaren Bautyps zu kaufen; diesmal bewusst, um das Gebäude unmittelbar nach Kauf abzureißen. Ihren Planungen entsprechend errichten sie nach dem Abriss des wertlosen Gebäudes auf dem Gelände eine Leichtbau-Garage für Fahrzeuge der Vertriebsmitarbeiter. Der Gesamtkaufpreis für das Grundstück mit dem darauf befindlichen abzureißenden Gebäude beläuft sich inklusive aller Nebenkosten auf 1,2 Mio. €, wobei 1 Mio. € auf das Grundstück und 200.000 € auf das Gebäude entfallen. Die Abbruchkosten für das Objekt belaufen sich auf 150.000 €. Der Anschaffungspreis des Ende 02 abgeschlossenen Neubaus der Leichtbau-Garage beläuft sich inklusive aller Nebenkosten auf 1,6 Mio. €. Zeitanteilige Abschreibungen bleiben unberücksichtigt. Lösung zu Aufgabe 38 Projekt A Stellt sich erst nach Erwerb heraus, dass Abriss und Neubau erforderlich sind, dürfen die Abbruchkosten nicht aktiviert werden. Da hier der Erwerb des Gebäudes ohne Abbruchabsicht erfolgte und dieser notwendige Abbruch zum Kaufzeitpunkt auch noch nicht absehbar war, müssen die Abbruchkosten in Höhe von 150.000 € und die Ausbuchung des Restbuchwerts in Höhe von 850.000 € als Aufwand vollständig erfasst werden. <?page no="75"?> Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten 75 Bei einem Abbruch innerhalb von drei Jahren nach Erwerb wird zwar grundsätzlich vermutet, dass bereits der Erwerb mit Abbruchabsicht erfolgte (Hinweis 6.4 EStH 2010), allerdings handelt es sich hierbei um eine widerlegbare Vermutung. Eine solche Widerlegbarkeit ist hier aufgrund der beschriebenen Ausgangssituation als gegeben zu betrachten. Das Grundstück (nicht abnutzbarer Vermögensgegenstand) ist i. H. v. 1,8 Mio. € als Zugang zum Anlagevermögen zu verbuchen. Projekt B Da die Abbruchabsicht bereits zum Erwerbszeitpunkt besteht und es sich um ein objektiv wertloses Gebäude handelt, welches zeitnah durch eine neues ersetzt wird, sind die Anschaffungskosten des alten Gebäudes als Bestandteil der Anschaffungskosten des Grund und Bodens zu erfassen, während die Abbruchkosten zu den Herstellungskosten des neuen Gebäudes, d.h. zur Garage gehören (H 6.4 „Abbruchkosten“ EStH Nr. 3b). Im vorliegenden Fall ist das (nicht abnutzbare) Grundstück nach Abschluss der Abbrucharbeiten mit Anschaffungskosten von 1.200.000 € zu erfassen. Herstellungskosten: Leichtbau-Garage Bau der Leichtbau-Garage inkl. aller Nebenkosten 1.600.000 € + Abbruchkosten 150.000 € = Herstellungskosten Leichtbau-Garage 1.750.000 € Aufgabe 39: Herstellungskosten Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Die Hausbau GmbH nimmt mehrere Projekte in Angriff. Wie und mit welchen Werten und in welcher Form sind die beiden Projekte A im Jahr 01 und Projekt B im Jahr 02 im handelsrechtlichen Jahresabschluss zu erfassen? Projekt A Im Jahr 01 beschließt die Geschäftsführung, ein kleineres, seit Jahren genutztes Verwaltungsgebäude abzureißen, um es durch einen Neubau zu ersetzen. Der Neubau ist zum Jahresende 01 noch nicht abgeschlossen. Bis zum Jahresende 01 belaufen sich die aktivierungspflichtigen Baukosten auf 600.000 €. Bis zur Fertigstellung des Gebäudes am 31.12.05 fallen im Jahr 02 weitere 350.000 € aktivierungspflichtige Herstellungskosten an. Der Restbuchwert des abgerissenen Gebäudes betrug nach Berücksichtigung aller erforderlichen zeitanteiligen Abschreibungen zum Zeitpunkt des Abrisses 150.000 €. Die Abbruchkosten beliefen sich auf 100.000 €. Zeitanteilige Abschreibungen bleiben unberücksichtigt. Projekt B Im Weiteren wird im Januar Jahr 02 eine Großraumgarage (Anschaffungskosten Garage 25.000 €: Grund und Boden 10.000 €) erworben, die im Jahr 03 ohne besonderen Anlass, <?page no="76"?> 76 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben trotz intakter Bausubstanz und gegebener Werthaltigkeit abgerissen und durch einen Neubau ersetzt wird. Zum Zeitpunkt des Abrisses beträgt der Buchwert der Garage nach Berücksichtigung zeitanteiliger Abschreibung 20.000 € und der Wert des Grund und Bodens 10.000 €. Die Herstellungskosten der am 31.12.03 fertiggestellten neu errichteten Garage belaufen sich auf 90.000 €. Zeitanteilige Abschreibungen bleiben unberücksichtigt. Lösung zu Aufgabe 39 Projekt A Jahr 01: Die Abbruchkosten von Gebäuden zwecks Neubaus, die sich schon länger im Bestand eines Unternehmens befinden, sind als Aufwand zu erfassen. Daher dürfen im vorliegenden Fall die Abbruchkosten auch dann nicht als Herstellungskosten des neu errichteten Verwaltungsgebäudes aktiviert werden, wenn der Abbruch ausschließlich zum Zwecke des Neubaus erfolgt (H 6.4 „Abbruchkosten“ EStH Nr. 1). In der GuV sind außerplanmäßige Abschreibungen in Höhe von 150.000 € (Restbuchwert) und sonstige betriebliche Aufwendungen in Höhe von 100.000 € (Abbruchkosten) auszuweisen. Das im Bau befindliche Gebäude ist im Jahresabschluss des Jahres 01 mit Anschaffungskosten von 600.000 € unter der Position „geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau“ als Unterposition des Sachanlagevermögens auszuweisen (§ 266 II 4 HGB.). Jahr 02: Die im Jahr 02 bis zur Fertigstellung angefallenen Baukosten in Höhe von 350.000 € sind direkt als Zugang des Postens „Grundstücke einschließlich der Bauten auf bebauten Grundstücken“ zu erfassen und nicht als Zu- und Abgang der Position „erhaltene Anzahlungen und Anlagen im Bau“ auszuweisen. Im Weiteren sind die in den Vorjahren als „Anlagen im Bau“ ausgewiesenen Anschaffungskosten für dieses Gebäude in Höhe von 600.000 € in die Position „Grundstücke einschließlich der Bauten auf bebauten Grundstücken“ umzubuchen, so dass unter dieser Position ein Gesamtbetrag an Anschaffungskosten in Höhe von 950.000 € ausgewiesen wird Projekt B Jahr 02: Zum Zugangszeitpunkt im Jahr 02 ist die Garage in Höhe ihrer Anschaffungskosten von insgesamt 35.000 € (Gebäude sowie Grund und Boden zusammen) zu aktivieren. Jahr 03: Da hier der Abriss innerhalb von drei Jahren erfolgt und es sich um ein noch werthaltiges Objekt handelt, wird ein Kauf mit Abrissabsicht unterstellt und der Restbuchwert ist zum Zeitpunkt des Abrisses in Höhe von 20.000 € als Herstellungskosten der neuen Garage und nicht des Grund und Bodens einzustufen. Somit ist die neue Garage mit einem Wert von 110.000 € (20.000 + 90.000 €) anzusetzen. Der Ausweis in der Bilanz erfolgt gemeinsam mit dem Grundstück, so dass hier ein Wert von 120.000 € (110.000 € + 10.000 €) ausgewiesen werden muss. Ggfs. anfallende Abrisskosten wären ebenfalls als Herstellungskosten zu erfassen. <?page no="77"?> Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten 77 Aufgabe 40: Herstellungs- und Erhaltungsaufwand Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 15 Minuten 1. Die Unternehmung muss auf einer der älteren Fabrikhallen das regendurchnässte und weitgehend baufällige Dach vollständig neu ersetzen. 2. Da wegen der Dacherneuerung die Produktion in der Fabrikhalle stillliegt, wird gleichzeitig die vorhandene, aus Altergründen unbrauchbar gewordene Ölzentralheizung auf Erdgas umgestellt. Hierfür werden ein neuer Brenner und verschiedene Steuergeräte eingebaut. 3. Eine in der Fabrikhalle aufgestellte Drehbank wird der regelmäßigen Instandhaltung unterzogen. Die Kosten dieser Maßnahme belaufen sich auf 12.000 €, sie liegen damit wesentlich über dem Restbuchwert von 4.000 €. 4. Um eine neue Drehbank unterbringen zu können, wird die vorhandene Fabrikhalle im Zuge der Dacherneuerung um einen Anbau erweitert. Wann liegen aktivierungsfähige Herstellungsaufwendungen und wann sofort zu verrechnende Erhaltungsaufwendungen vor? Lösung zu Aufgabe 40 Neben der Aktivierung von Neuzugängen kommt auch Aktivierung in Frage, wenn Aufwendungen bei einem bereits vorhandenen Anlagegegenstand nachträglich getätigt werden. Dabei ist grundsätzlich zwischen Herstellungs- und Erhaltungsaufwand zu unterschieden. Die Abgrenzung ist jedoch in der Praxis schwierig, sie hängt auch von der Verkehrsanschauung ab. In § 255 Absatz 2 Satz 1 HGB werden zwei Kriterien genannt, die zur Entstehung von aktivierungspflichtigen Herstellungskosten führen:  Erweiterung des vorhandenen Vermögensgegenstandes,  wesentliche Verbesserung des Vermögensgegenstandes über seinen ursprünglichen Zustand hinaus. 1. Im Falle einer Dacherneuerung wird der vorhandene Vermögensgegenstand weder in seiner Substanz erweitert noch in seinem Wesen verändert. Es wird das Bestehende erhalten. Es liegt daher Erhaltungsaufwand vor. 2. Die Erneuerung der vorhandenen Anlage stellt Erhaltungsaufwand dar. Eine wesentliche Verbesserung ist nicht schon deshalb anzunehmen, weil eine dem technischen Fortschritt entsprechende übliche Modernisierung bzw. Umstellung der Heizungsanlage vorgenommen wird. 3. Bei der Instandhaltung der Drehbank handelt es sich um eine regelmäßige wiederkeh- <?page no="78"?> 78 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben rende Maßnahme, die durch die gewöhnliche Nutzung veranlasst wird; somit liegt typischer Erhaltungsaufwand vor. In diesem Fall wird der vorhandene Vermögensgegenstand in seiner Substanz vergrößert. Es steht ein zusätzliches Nutzungspotential zur Verfügung. Daher liegen nachträgliche Herstellungskosten vor. Es hängt von den konkreten baulichen Gegebenheiten ab, ob evtl. ein neuer selbständiger Vermögensgegenstand geschaffen worden ist 4.5 Langfristige Auftragsfertigung Aufgabe 41: Langfristige Auftragsfertigung Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Die Bau AG erhält vom finnischen Verkehrsministerium den Auftrag, 2.000 km einer Autobahn 5-spurig auszubauen und zu asphaltieren. Man handelt einen Festpreis von 500 Mio. € aus, fällig bei Fertigstellung, Bauzeit ca. 30 Monate. Der Vertrag wird am 1.3.10 unterschrieben, Baubeginn ist am 1.7.2010. Abnahme ist am 31.12.2012, was zugleich der Zahlungstermin ist. Ende 2010 sind bereits 400 km fertiggestellt. Der voraussichtlich weiterhin planmäßige Ausbau sieht bis Ende 2011 vor, weitere 1.000 km fertig zu haben und die restlichen 600 km 2012 zu vollenden. Die AG veranschlagt die entstehenden Aufwendungen wie folgt: Jahr Tätigkeiten und Werte 2010 Baumaterial & Löhne 60 Mio. €, Bestechungsgeld zur Erlangung des Auftrags 20 Mio. €, allgemeine Verwaltungsaufwendungen 10 Mio. €, davon herstellungsbezogen 5 Mio. € 2011 Baumaterial & Löhne 180 Mio. €, anteilige leistungsbezogene Abschreibung eines Krans 5 Mio. €, allgemeine Verwaltungsaufwendungen 35 Mio. €, davon herstellungsbezogen 15 Mio. € 2012 Baumaterial & Löhne 120 Mio. €, allgemeine Verwaltungsaufwendungen 20 Mio. €, davon herstellungsbezogen 10 Mio. € a. Nach welcher Methode erfolgt grundsätzlich die Bilanzierung, wenn die AG nach den internationalen Bilanzierungsregeln IFRS bzw. nach HGB bilanziert? b. Welche unterschiedlichen Zielsetzungen werden bei der Bilanzierung von langfristigen Fertigungsaufträgen dabei nach HGB und IFRS verfolgt? c. Ermitteln Sie den Bilanzansatz und den Erfolg in den Jahren 2010 bis 2012 im Hinblick auf die handelsrechtlichen Grundsätze und im Hinblick auf die Grundsätze im IFRS- Abschluss im Rahmen der langfristigen Auftragsfertigung anhand nachstehender An- <?page no="79"?> Kapitel 4: Anschaffungs- und Herstellungskosten 79 lage A. Ohne Berücksichtigung von Umsatzsteuer und latenten Steuern. Die AG wünscht einen möglichst hohen Gewinn. Lösung zu Aufgabe 41 a. Nach IFRS wird gemäß der Percentage of Completion-Methode bilanziert, d.h. eine sukzessive Gewinnrealisierung nach Abhängigkeit vom Fertigstellungsgrad bei langfristiger Fertigung. Es handelt sich um eine eher wirtschaftliche Betrachtungsweise auf (Accrual Accounting). Die Methode der Bilanzierung nach HGB heißt Completed Contract-Methode und bedeutet, dass der Gewinn erst nach Realisation berechnet und ausgewiesen wird. Das HGB folgt dem Vorsichtsprinzip und einer vorzugsweisen rechtlichen Betrachtungsweise und weist den Erfolg erst nach Abnahme aus. Jahr Fertigstellung HGB (in Mio. €) IFRS (in Mio. €) 2010 20 % Bilanzansatz / Umsatz Aufwand Gewinn/ Verlust 09 70 20 - 20 100 90 10 2011 70 % (+ 50 %) Bilanzansatz / Umsatz Aufwand Gewinn/ Verlust 10 2900 0 250 220 30 2012 100 % (+ 30 %) Bilanzansatz / Umsatz Aufwand Gewinn/ Verlust 500 Bank 430 (290 + 140) 70 150 140 10 Gesamtgewinn 50 50 <?page no="81"?> Kapitel 5: Immaterielle Vermögensgegenstände 5.1 Immaterielle Vermögensgegenstände Aufgabe 42: Immaterielle Vermögensgegenstände Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Zur Erreichung ihrer Unternehmensphilosophie führt die im Schiffbau tätige Rumpf AG Forschungs- und Entwicklungsarbeiten durch. Deren Ziel ist es, die Lärmemission durch den Schiffsverkehr im Hafen und Kanälen deutlich zu reduzieren. Im Erfolgsfall wird eine unverzügliche Patentanmeldung beabsichtigt. Seit dem 01.03.01 erforschen die Mitarbeiter der Rumpf AG, wie man die anvisierte Lärmreduzierung der Motoren grundsätzlich erreichen kann. Um einen möglichst schnellen Projekterfolg zu gewährleisten und als erster das Patent anmelden zu können, entscheidet sich die Rumpf AG zeitgleich zur Aufnahme der Forschungsaktivitäten, den Bau eines Prototyps zu beginnen. Für die durchaus erfolgsversprechend erscheinenden Forschungs- und Entwicklungsarbeiten der Rumpf AG fallen in Summe Aufwendungen i.H.v. 500.000 € pro Monat an. Einerseits begeistert von den ersten schnellen Erfolgen, anderseits aber auch unsicher hinsichtlich der langfristigen Erfolgsaussichten, entscheidet sich die Rumpf AG bei der Aufwandserfassung für einen Mittelweg, der den Interessen aller Bilanzadressaten gerecht werden soll, bei welchem 50 % der in dieser Phase anfallenden Aufwendungen als Entwicklungskosten aktiviert werden und 50 % als Aufwand für Forschung unmittelbar erfolgswirksam verbucht werden. Im Ergebnis führt dies zum Ausweis eines in der Herstellung befindlichen selbsterstellten immateriellen Vermögenswerts in Höhe von 2.500.000 €. Würden Sie die Forschungs- und Entwicklungsaufwendungen genauso wie die Rumpf AG im Jahresabschluss erfassen? Lösung zu Aufgabe 42 Dem Vorgehen der Rumpf AG ist nicht ohne weiteres zuzustimmen. Da eine verlässliche Trennung zwischen Forschungs- und Entwicklungsaufwendungen nicht möglich ist, <?page no="82"?> 82 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben greift das Aktivierungsverbot des § 255 Abs. 2 a S. 4 HGB, welches eine Aktivierung von Entwicklungskosten im Falle einer nicht verlässlichen Trennbarkeit von Forschung und Entwicklung ausschließt. Hinweis: In der Automobilindustrie treffen Unternehmen häufig Absprachen mit den Wirtschaftsprüfern, bei denen sich über die Aktivierung von Entwicklungsleistungen bei neuen Patenten auf Basis von Aktivierungsquoten abgestimmt wird. Aufgabe 43: Immaterielle Vermögensgegenstände Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 15 Minuten Inspiriert vom Trend zu veganer Ernährung hat sich die Health GmbH als Hersteller von Säften dazu entschieden, neben dem Vertrieb eigenproduzierter Säfte auch in den Handel mit nicht mehr genutzten Markenrechten diverser Smoothies anderer Hersteller einzusteigen. Im Jahr 01 wurden dazu mehrere Marken von den bisherigen Rechteinhabern erworben. Zugleich wurde die Entwicklung eines eigenen neuen Produkts in diesem Segment vorangetrieben. Durch den Einsatz von Mikro-Influencern ist es gelungen, die neue Marke Vita-Kraft in kurzer Zeit deutschlandweit in den Regalen der größten Lebensmittelhändler zu platzieren. Unter anderem kam es im Jahr 01 zu folgenden Transaktionen: a. Kauf von Markenrechten an einem Smoothie, der langfristig im Unternehmen bleiben soll (3 Mio. €). b. Eigenständige Entwicklung der neuen Saftmarke Vita-Kraft, die langfristig im Unternehmen bleiben soll (15 Mio. €). c. Entgeltlich erworbene Markenrechte an einem veganen Wein (10 Mio. €), die aufgrund des Fokus der Unternehmenstätigkeit auf alkoholfreie Getränke schnellstmöglich veräußert werden sollen und deren Verkaufserlös für Projekte gegen den Alkoholmissbrauch gespendet werden soll. d. Eigenständige Entwicklung einer neuen Bio-Saftmarke, die aufgrund bereits getroffener fester Vereinbarungen im Jahr 02 an einen Lebensmitteldiscounter verkauft werden soll (35 Mio. €). In welcher Form und unter welcher Position sind die Vorgänge am 31.12.01 im Jahresabschluss des Fruchtsaftherstellers auszuweisen? Lösung zu Aufgabe 43 a. Da die Markenrechte entgeltlich erworben wurden, besteht eine Ansatzpflicht. Unter Verweis auf die langfristige Halteabsicht ist gem. § 247 Abs. 2 ein Ausweis als immaterieller Vermögensgegenstand des Anlagevermögensvorzunehmen (§ 266 Abs. 2 A. I. Nr. 2 HGB). <?page no="83"?> Kapitel 5: Immaterielle Vermögensgegenstände 83 b. In § 248 (2) S. 2 HGB ist ein Aktivierungsverbot für selbst geschaffene Markenrechte des Anlagevermögens verankert. Aus diesem Grund besteht für die Marke Vita-Kraft ungeachtet ihres Erfolgspotenzials ein Aktivierungsverbot. Die Aufwendungen von 15 Mio. € sind als markenbildende Maßnahme als Betriebsausgaben zu verbuchen. c. Da es sich um einen entgeltlich erworbenen immateriellen Vermögensgegenstand handelt, der kurzfristig weiter veräußert werden soll, ist dieser im Umlaufvermögen auszuweisen. Wie der Verkaufserlös verwendet werden soll, ist für die Bilanzierung unerheblich. So sind die Markenrechte ggf. unter Anpassung der Postenbezeichnung entweder als Waren auszuweisen (§ 266 Abs. 2 B. I. Nr. 3 HGB) oder als sonstige Vermögensgegenstände (Nr. 4). Da es sich bei diesen Markenrechten hier um einen Vermögensgegenstandhandelt, der offensichtlich eher zufällig zugegangen ist und nicht in tatsächlicher Absicht des Markenhandels erworben wurde, ist ein Ausweis unter Nr. 4 zu präferieren (DRS 71.132). d. Zwar handelt es sich in diesem Fall um eine selbsterstellte Marke. Da es sich hier aufgrund des nachweislich beabsichtigten Verkaufs aber um Umlaufvermögen und nicht um Anlagevermögen handelt, greift das Aktivierungsverbot für selbsterstellte immaterielle Vermögensgegenstände, welches nur für Gegenstände des Anlagevermögens gilt, nicht und es besteht eine Ansatzpflicht als Umlaufvermögen (§266 Abs. 2 B. I. Nr. 3 HGB) (mit ggf. geringfügiger Anpassung der Postenbezeichnung z. B. in „fertige Leistungen“). Aufgabe 44: Immaterielle Vermögensgegenstände Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 15 Minuten Die Bootsmotorbau AG aus Travemünde macht große Fortschritte bei der Forschung und Entwicklung einer neuen Technologie, die der Veredelung von Mikroprozessoren in digital gesteuerten Schiffsmotoren dient. Am 01.11.01 ist die Technologie so weit entwickelt, dass sie ab diesem Zeitpunkt angewendet werden kann. Das bedeutet, ab diesem Zeitpunkt können die ersten Mikroprozessoren mit dieser Technik beschichtet werden. Im Laufe des Jahres 01 sind Kosten für die Forschung in Höhe von 731.000 € angefallen. Zusätzlich dazu fielen Entwicklungskosten von 691.000 € an. Weil die Bootsmotorbau AG davon ausgeht, dass ihre neue Veredelungstechnologie die Prozessortechnik revolutionieren wird, meldet sie für die diese Technologie am 15.11.01 ein Patent unter der Bezeichnung NanoTec an, was weitere 29.000 € kostet. Die Genehmigung des Patents erfolgt noch im gleichen Monat. Das Verfahren wird voraussichtlich 8 Jahre genutzt und soll über diesen Zeitraum linear abgeschrieben werden. Die Bootsmotorbau AG verfolgt eine progressive Bilanzpolitik. a. Wie und mit welchem Wert ist der Sachverhalt unter Beachtung der bilanzpolitischen Zielsetzung zum 31.12.01 in der Bilanz zu berücksichtigen? b. Wie ist der Sachverhalt buchungstechnisch abzubilden? <?page no="84"?> 84 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Lösung zu Aufgabe 44 a. Das Beschichtungsverfahren stellt einen selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenstand des Anlagevermögens dar, für welchen gemäß § 248 Abs.2 HGB ein Wahlrecht zur Aktivierung besteht. Die Ansatzvoraussetzungen für einen immateriellen Vermögensgegenstand gelten als erfüllt. Aufgrund der Beschreibung bestehen keine Zweifel, dass der Sachverhalt als Vermögensgegenstand einzustufen ist, dessen Entwicklungskosten verlässlich ermittelt werden können. Aufgrund der in der Aufgabenstellung genannten bilanzpolitischen Zielsetzung wird die Bootsmotorbau AG dieses Aktivierungswahlrecht nutzen und die Entwicklungskosten für das Beschichtungsverfahren im Anlagevermögen ihrer Bilanz ausweisen. Die Aktivierung führt beim Gesamtkostenverfahren zu einer Erfolgsneutralisierung der bereits erfassten Aufwendungen in der GuV. Im Falle der Aktivierung - d.h., der Ausübung des Wahlrechts - greift die Ausschüttungssperre des § 268 Abs. 8 Satz 1 HGB. In der Steuerbilanz ist der Ansatz verboten (§ 5 Abs. 2 EStG); im Falle der Aktivierung in der Handelsbilanz entstehen deshalb latente Steuern Bei der Berechnung der Herstellungskosten des Beschichtungsverfahrens dürfen nur die auf die Entwicklungsphase entfallenden Aufwendungen berücksichtigt werden. Die auf die Forschungsphase entfallenden Aufwendungen unterliegen einem Aktivierungsverbot. Die Kosten zur Markeneintragung stellen in diesem Zusammenhang Herstellungskosten des selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenstands dar. Folglich ist das Beschichtungsverfahren bei Ausübung des Aktivierungswahlrechts im Zugangsmonat mit 720.000 € zu bilanzieren. Zum Jahresende ist hiervon die planmäßige zeitanteilige Abschreibung abzuziehen. Jahr Buchwert Zugang Abschreibung für ein Jahr Abschreibung für 2 Monate Buchwert Jahresende 01 720.000 € 90.000 € 15.000 € 705.000 € Konto Soll (€) Haben (€) selbstgeschaffene immaterielle VG des AV 720.000 € aktivierte Eigenleistungen 720.000 € Konto Soll (€) Haben (€) planmäßige Abschreibungen 15.000 € selbstgeschaffene immaterielle VG des AV 15.000 € b. <?page no="85"?> Kapitel 5: Immaterielle Vermögensgegenstände 85 Aufgabe 45: Immaterielle Vermögensgegenstände Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 25 Minuten Im Rahmen der Entscheidung, auf ein international anerkanntes Rechnungslegungssystem umzustellen, hat der Vorstand der Jungbrunnen AG das Rechnungswesen gebeten, insbesondere Vorgänge des vergangenen Geschäftsjahres im Zusammenhang mit den immateriellen Vermögensgegenständen aus Sicht von HGB und IFRS zu beurteilen. Das Interesse des Vorstandes ist vor dem Hintergrund zu sehen, dass dieser die Hoffnung hegt, durch eine Umstellung auch positive Effekte auf das Ergebnis zu erhalten. Klären Sie daher für folgende Sachverhalte, wie diese aus der Sicht dieser beiden Rechnungslegungssysteme zu behandeln sind und gehen Sie kurz auf die Folgebilanzierung ein. a. Die Jungbrunnen AG, ein Hersteller von Sonnenbänken, hat im Geschäftsjahr 01 ein neues Verfahren zur Messung und Justierung der von den produzierten Bänken abgegebenen UV-Strahlung entwickelt. Bis zur Erteilung des Patentes waren aktivierungsfähige Aufwendungen von 500.000 € angefallen. Das Europäische Patentamt erteilt das Patent für genau 10 Jahre. Mit der Erteilung des Patentes erhielt der Geschäftsführer Herr Summer Angebote der Schönwetter OHG sowie der SunKing AG i.H.v. 1,2 Mio. € für den Kauf des Patentes. b. Um die durch das Patent eröffneten Möglichkeiten optimal nutzen zu können, investierte die Jungbrunnen AG 2,5 Mio. € in den Aufbau einer eigenen Marke bei Sonnenstudios. Kino-, Rundfunk- und Fernsehwerbung haben dazu beigetragen, den Bekanntheitsgrad der Marke in der Bevölkerung von 0 auf 75 % zu steigern. Ein bei einem Wirtschaftsprüfer in Auftrag gegebenes Gutachten bewertete den Wert dieser auch einzeln veräußerbaren Marke mit ca. 4 Mio. €. c. In der Forschungs- und Entwicklungsabteilung arbeitete im vorliegenden Geschäftsjahr der Ingenieur Paulo Pinkel an der Entwicklung einer einzigartigen Technologie für einen Turbobräuner. Aufgrund der erfolgreichen Projektarbeit des Teams kommen die Bräuner bereits im kommenden Geschäftsjahr zum Einsatz. An Personalkosten fielen bei der Entwicklung 1 Mio. € an. Die Materialkosten und die Verwaltungskosten, die direkt dem Entwicklungsprojekt zurechenbar sind, betrugen jeweils 500.000 €. d. Um mit der neuen Generation von Ganzkörperbräunern problemlos in das Hochpreissegment eindringen zu können, kaufte die Jungbrunnen AG von dem in finanzielle Schwierigkeiten geratenen Haushaltsgerätehersteller Technoline die bereits in diesem Bereich gut eingeführte Marke Bruzelbraun für 1,5 Mio. €. e. Um die Bedürfnisse der neuen Kunden im Hochpreissegment zu eruieren und die Produkte dort richtig zu platzieren, führte die Jungbrunnen AG eine Marktstudie durch. Die Aufwendungen für Personal dafür beliefen sich auf 350.000 €. <?page no="86"?> 86 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Lösung zu Aufgabe 45 a. Das HGB behandelt diesen Sachverhalt gemäß § 248 Abs. 2 HGB als einen immateriellen Vermögensgegenstand, für den ein Aktivierungswahlrecht existiert. Im vorliegenden Fall stellt das genannte Patent einen selbst geschaffenen Gegenstand dar, der abstrakt aktivierungsfähig ist und somit grundsätzlich aktiviert werden kann. Bei Inanspruchnahme des Aktivierungswahlrechts sind die Herstellungskosten zu aktivieren. Nach § 255 Abs. 2a HGB sind dies die Aufwendungen, die bei dessen Entwicklung anfallen. Im vorliegenden Fall können somit Entwicklungskosten in Höhe von 500.000 € aktiviert werden. Der selbst geschaffene Vermögensgegenstand ist in den Folgejahren gemäß § 253 Abs. 3 HGB über seine Nutzungsdauer von 10 Jahren, die hier durch das Patentamt vorgegeben ist, planmäßig abzuschreiben. b. Auch wenn einige durch Werbung selbst aufgebaute Marken erhebliche Werte darstellen, verbietet § 248 Abs. 2 Satz 2 HGB explizit die Aktivierung selbst geschaffener Marken. Es existiert damit - unabhängig von der Bewertung durch Wirtschaftsprüfer - ein Aktivierungsverbot. c. Wie bei Teilaufgabe a. kann im vorliegenden Fall für die Technologie ein selbst geschaffener immaterieller Vermögensgegenstand des Anlagevermögens nach § 248 Abs. 2 HGB aktiviert werden. Dafür muss mit hoher Wahrscheinlichkeit davon ausgegangen werden können, dass ein immaterieller Vermögensgegenstand in der Entstehung begriffen ist. Die Personal-, Material- und direkt dem Entwicklungsprojekt zurechenbaren Verwaltungskosten tragen zur hochinnovativen Technologie des Geräts bei, die dem Unternehmen zukünftig nützlich sein wird. Daher können Entwicklungskosten in Höhe von 2 Mio. € aktiviert werden. Für die Folgeperioden ist der selbst geschaffene Vermögensgegenstand planmäßig über seine Nutzungsdauer abzuschreiben (§ 253 Abs. 3 HGB). d. Weil diese Marke nicht selbst erstellt, sondern von einem Dritten entgeltlich erworben wurde, besteht für diese Marke entsprechend dem Vollständigkeitsgebot des § 246 Abs. 1 HGB in der Handelsbilanz ein Aktivierungsgebot in Höhe von 1,5 Mio. €. Unterliegt die Marke einer Abnutzung, wäre sie in den Folgejahren über die Nutzungsdauer abzuschreiben. e. Nach HGB sind die angefallenen Personalkosten zur Durchführung der Marktstudie sofort als (Forschungs-)Aufwand zu erfassen. 5.2 Geschäfts- oder Firmenwert Aufgabe 46: Geschäfts- oder Firmenwert Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 15 Minuten Am 31.12.01 übernimmt die Nordsee AG das gesamte Unternehmen Schutzlack Nord GmbH zum Preis von 1.850.000 €. Im Rahmen dieser Akquisition verliert die Schutzlack Nord GmbH ihre rechtliche Selbstständigkeit, und sämtliche Vermögensgegenstände und <?page no="87"?> Kapitel 5: Immaterielle Vermögensgegenstände 87 Schulden der Schutzlack Nord GmbH werden einzeln auf die Nordsee AG übertragen. Nach Einsichtnahme in die Bücher der Schutzlack Nord GmbH und auf Grundlage einer detaillierten Unternehmensbegutachtung ermittelt die Finanzbuchhaltung der Nordsee AG bezogen auf den 31.12.01 folgende Informationen zu den Zeitwerten der einzelnen Vermögensgegenstände und Schulden des übernommenen Unternehmens. Dem Buchwert der Grundstücke und Gebäude in Höhe von 1.200.000 € steht ein Zeitwert von 1.800.000 € gegenüber. Der Zeitwert der Maschinen beträgt 800.000 € ‒ dem steht ein Buchwert von 600.000 € gegenüber. Bei der Betriebs- und Geschäftsausstattung, die mit 200.000 € in den Büchern steht, sind stille Reserven von 50.000 € vorhanden. Der aktuelle Zeitwert des Finanzanlagevermögens ist mit 100.000 € doppelt so hoch wie der Buchwert. Der Buchwert der Forderungen (20.000 €) liegt 5.000 € unter dem Zeitwert. Der Zeitwert der Verbindlichkeiten stimmt mit dem Buchwert überein und beträgt 1.200.000 €. Die Rückstellungen, deren Buchwert in Summe 100.000 € beträgt, werden in der Bilanz der Schutzlack Nord GmbH zum Zeitpunkt der Übernahme um 20.000 € zu niedrig ausgewiesen. Über diese angeführten Sachverhalte hinaus sind aktive Rechnungsabgrenzungsposten (ARAP) in Höhe von 200.000 € und sonstige Verbindlichkeiten in Höhe von 150.000 € bei der Schutzlack Nord GmbH vorhanden. Bei dem sich aus den Berechnungen ergebenden Nettovermögen der Schutzlack Nord GmbH handelt es sich um Stammkapital der GmbH. a. In welcher Höhe muss der Firmenwert der Schutzlack Nord GmbH in der Bilanz der Nordsee AG ausgewiesen werden? b. Die Finanzbuchhaltung der Nordsee AG plant, den Firmenwert über eine möglichst lange Zeit linear abzuschreiben. Damit der Erfolg in den nächsten Jahren nicht allzu sehr beeinträchtigt wird, will sie hierzu eine Abschreibungsdauer von 20 Jahren zugrunde legen. Beurteilen Sie die Sachlage und begründen sie Ihre Antwort. c. Im Zuge der Berechnungen des Geschäfts- oder Firmenwerts der Schutzlack Nord GmbH werden sich die Mitarbeiter der Finanzbuchhaltung des hohen Geschäfts- oder Firmenwerts der Nordsee AG bewusst, den sie nach gewissenhafter Prüfung auf mindestens 5 Mio. € schätzt. Dieser wird aus einem zwei Monate zurückliegenden Übernahmeangebot abgeleitet, welches ein koreanischer Finanzinvestor für die Nordsee AG abgegeben hatte. Um den Bilanzadressaten ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögenslage der Nordsee AG zu geben, erscheint es erforderlich, diesen Firmenwert ebenfalls zu aktivieren und anschließend über die Nutzungsdauer abzuschreiben. Ist dieses Vorhaben zulässig bzw. erforderlich? Lösung zu Aufgabe 46 Ermittlung des EK zu Buchwerten anhand der Bilanz zu Buchwerten: Bilanz Grundstück Gebäude 1.200.000 Stammkapital 820.000 TA/ Maschinen 600.000 Verbindlichkeiten 1.200.000 BGA Finanzanlage 200.000 50.000 Rückstellungen sonstige Verbindlichkeiten 100.000 150.000 <?page no="88"?> 88 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Forderungen ARAP 20.000 200.000 Bilanzsumme 2.270.000 Bilanzsumme 2.270.000 Berechnung der stillen Reserven: Stille Reserven (Beträge in €) Grundstücke und Gebäude 600.000 TAM 200.000 BGA 50.000 Finanzanlagen 50.000 Forderungen 5.000 stille Reserven gesamt 905.000 Stille Lasten (Beträge in €) Rückstellungen 20.000 Berechnung neubewertetes EK (Beträge in €) Eigenkapital 820.000 + stille Reserven 905.000 stille Lasten 20.000 = neubewertetes EK 1.705.000 Berechnung GoF (Beträge in €) Kaufpreis der Beteiligung 1.850.000 + neubewertetes EK 1.705.000 = Geschäfts- oder Firmenwert 145.000 a. Es ist ein Geschäfts- oder Firmenwert von 145.000 € auszuweisen. b. Gemäß § 253 Abs. 3 Satz 4 HGB ist der derivative Firmenwert über die voraussichtliche Nutzungsdauer abzuschreiben. Sofern sich eine Nutzungsdauer von 20 Jahren begründen lässt, ist eine Abschreibung über 20 Jahre zulässig. Bilanzpolitische Motive alleine reichen hierzu nicht aus. Im Zweifelsfall ist der Geschäfts- oder Firmenwert damit über 10 Jahre abzuschreiben. c. Das Verfahren ist nicht zulässig, da es den Grundsätzen der ordnungsgemäßen Buchführung (§ 243 Abs. 1 HGB) widerspricht (Realisationsprinzip). Gem. § 246 Abs. 1 Satz 4 HGB gilt, dass ausschließlich ein entgeltlich erworbener Geschäfts- oder Firmenwert als zeitlich begrenzt nutzbarer Vermögensgegenstand gilt. Da es sich bei dem genannten Sachverhalt um den originären Geschäfts- oder Firmenwert handelt darf dieser nicht angesetzt werden. <?page no="89"?> Kapitel 5: Immaterielle Vermögensgegenstände 89 Aufgabe 47: Geschäfts- oder Firmenwert Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 15 Minuten Die Solarschiff AG kauft am 03.01.01 zur Erweiterung ihres fachlichen Knowhows im Bereich Photovoltaik-Technik als Asset Deal die Sunpanel GmbH zum Kaufpreis von 75 Mio. €. Ausschlaggebend für die Transaktion war insbesondere der gute Ruf der Produkte dieses Unternehmens. Das Anlagevermögen der Sunpanel GmbH weist zum Kaufzeitpunkt einen Zeitwert von 60 Mio. € auf, während der Buchwert 50 Mio. € beträgt. Der Zeitwert des Umlaufvermögens beläuft sich auf 50 Mio. €. Hier betragen die stillen Reserven 15 Mio. €. Die Buchwerte der Verbindlichkeiten und Rückstellungen betragen zusammen 40 Mio. €. Stille Reserven oder Lasten sind hier nicht vorhanden. Die Folgebewertung des Geschäfts- oder Firmenwerts, dessen voraussichtliche Nutzungsdauer nicht verlässlich geschätzt werden kann, erfolgt auf Basis der handelsrechtlichen Richtlinien, wobei ein linearer Abschreibungsverlauf unterstellt wird. Nachdem am 15.12.02 in einem wissenschaftlichen Journal ein Artikel die Ergebnisse eines USamerikanischen Wissenschaftlers veröffentlicht wurde, nach welchen die tatsächlichen Laufzeiten der von der Sunpanel GmbH hergestellten Produkte von den in der Werbung genannten Werten abweichen, leidet der gute Ruf der Sunpanel GmbH erheblich. Ein daraufhin bei einem Wirtschaftsprüfer in Auftrag gegebenes Gutachten zur Beurteilung der Werthaltigkeit des Geschäfts- oder Firmenwerts kommt zu dem Schluss, dass dieser in Folge des Imageverlustes voraussichtlich dauerhaft an Wert verloren hat und im Vergleich zu dem Wert, der sich bei planmäßiger Abschreibung zum 31.12.02 ergäben hätte, um 1.000.000 € niedriger anzusetzen ist. Am 16.12.03 schafft es die Sunpanel GmbH mit Hilfe eines umfangreichen Gegengutachtens kanadischer Wissenschaftler, die Vorwürfe vollständig zu widerlegen, woraufhin der amerikanische Wissenschaftler Fehler bei ihrem Untersuchungsdesign einräumen und die Studie umgehend zurückziehen. Hierdurch wird das Vertrauen in die Leistungsfähigkeit der Produkte des Unternehmens und deren guter Ruf wieder vollständig hergestellt. Da sich herausstellt, dass die erste Studie von einem Konkurrenten der Sunpanel GmbH finanziert wurde, geht die Sunpanel GmbH im Hinblick auf ihr zukünftiges Umsatzpotenzial sogar als wirtschaftlicher Gewinner aus dem Skandal hervor. Bezüglich des Geschäfts- oder Firmenwerts wird dies auch von dem Gutachten des von der Solarschiff AG beauftragten Wirtschaftsprüfers bestätigt, welches zeigt, dass der Geschäfts- oder Firmenwert der Sunpanel GmbH nicht nur sein altes Niveau wieder erreicht hat, sondern zu diesem Zeitpunkt (16.12.03) 5 Mio. € beträgt. a. Berechnen Sie den Geschäfts- und Firmenwert zum 03.01.01. b. Wie ist der Geschäfts- und Firmenwert zum 31.12.01, 31.12.02 und 31.12.03 nach dem HGB zu bewerten? <?page no="90"?> 90 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Lösung zu Aufgabe 47 a. Kaufzeitpunkt neubewertetes EK Sunpanel GmbH zum 03.01.01 (in €) Buchwert des Anlagevermögens 60.000.000 + Buchwert des Umlaufvermögens 50.000.000 - Verbindlichkeiten und Rückstellungen 40.000.000 = neubewertetes EK 70.000.000 Geschäfts- oder Firmenwert zum 03.01.01 (in €) Kaufpreis der Sunpanel GmbH 75.000.000 neubewertetes EK der Sunpanel GmbH 70.000.000 = Geschäfts- oder Firmenwert 5.000.000 b. Ende Jahr 01 Gemäß § 246 Abs. 1 S.4 HGB gilt der entgeltlich erworbene Geschäfts- oder Firmenwert als zeitlich begrenzt nutzbarer Vermögensgegenstand. Dieser muss planmäßig abgeschrieben werden Für den Fall, dass sich die Nutzungsdauer nicht verlässlich bestimmen lässt, ist eine Nutzungsdauer von 10 Jahren zugrunde zu legen (§ 253 Abs. 3 S. 4 HGB). Planmäßige Abschreibungen des Geschäfts- oder Firmenwertes mit 1/ 10 Jährliche Abschreibung: 5 Mio.€ / 10 Jahre = 0,5 Mio. € Bilanzansatz 31.12.01: 4,5 Mio. € Ende Jahr 02 Es handelt sich um eine voraussichtlich dauerhafte Wertminderung. Aus diesem Grund muss eine außerplanmäßige Abschreibung vorgenommen werden § 253 (3) HGB. Bilanzansatz Dezember 02 vor Berücksichtigung der außerplanmäßigen Abschreibung: 4,5 Mio. € - 0,5 Mio. € = 4 Mio. €. Damit ergibt sich zum 31.12.02 nach Berücksichtigung der außerplanmäßigen Abschreibung ein Bilanzansatz von 4 Mio. €. - 1 Mio. €. = 3 Mio. €. Im Anschluss an die außerplanmäßige Abschreibung ist eine Anpassung des Abschreibungsplans erforderlich. Hierzu ist der verbleibende Restbuchwert von 3 Mio. auf die Restnutzungsdauer von 8 Jahren zu verteilen. Hieraus ergibt sich ein jährlicher Abschreibungsbetrag von 375.000 € (3 Mio. €/ 8 Jahre). Jahr 03 Der Grund zur außerplanmäßigen Abschreibung ist entfallen. Gemäß § 253 (5) S. 2 HGB darf beim Geschäfts- oder Firmenwert auch bei einem nachweislichen Wegfall der Gründe <?page no="91"?> Kapitel 5: Immaterielle Vermögensgegenstände 91 keine Zuschreibung vorgenommen werden. Daher ist der Geschäfts- oder Firmenwert entsprechend der nach Vornahme der außerplanmäßigen Abschreibung vorgenommenen Anpassung des Abschreibungsplans mit 2.625.000 € (3.000.000 - 375.000 €) auszuweisen. Bilanzansatz 31.12.03: 2.625.000 € Aufgabe 48: Geschäfts- oder Firmenwert Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 15 Minuten Die Südbaden AG, die bisher nur hochwertige Weine produziert hat und verkauft, kauft zur Erweiterung der Produktpalette am 02.01.01 die Vermögensgegenstände und Schulden der Sektkellerei GmbH, die Sekt herstellt und verkauft. Nach langen Verhandlungen einigt man sich auf den Kaufpreis von 10 Mio. €. Dabei wurde berücksichtigt, dass die verschiedenen Sekte der Sektkellerei GmbH einen hervorragenden Ruf genießen und die Belegschaft ein sehr kompetentes Team bildet. Die Buchwerte des Anlagevermögens der Sektkellerei GmbH betragen 6 Mio. €, die des Umlaufvermögens 5 Mio. €. Im Anlagevermögen sind stille Reserven in Höhe von 1 Mio. € enthalten, im Umlaufvermögen in Höhe von 1,5 Mio. €. Die Schulden (Verbindlichkeiten und Rückstellungen) weisen einen Betrag in Höhe von 4 Mio. € aus. Ein Geschäfts- oder Firmenwert hat eine Nutzungsdauer von 5 Jahren. Aufgrund einer Veröffentlichung eines Verbraucherverbandes wird am 12.12.02 bekannt, dass die Sekte giftige Stoffe enthalten. Der Wert der Marke sinkt erheblich, so dass der Geschäftswert vollständig aufgebraucht sein dürfte. Im Jahr 03 gelingt es der Südbaden AG nachzuweisen, dass die Veröffentlichung des Verbraucherverbandes fehlerhaft ist. Daher nimmer der Verbraucherverband seine Veröffentlichung am 15.02.03 zurück. a. Berechnen Sie den Geschäfts- oder Firmenwert. b. Wie ist der Geschäfts- oder Firmenwert zum 31.12.01, 31.12.02 und 31.12.03 nach HGB zu behandeln? Begründen Sie. Lösung zu Aufgabe 48 Grundsätzlich ist zwischen dem originären und dem derivativen Geschäfts- oder Firmenwert zu unterscheiden. Während beim originären Geschäfts- oder Firmenwert ein handels- und steuerrechtliches Aktivierungsverbot vorliegt (Ausnahme stellen gemäß § 248 Abs. 2 HGB und § 5 Abs. 2 EStG dar) wird der derivative Geschäfts- oder Firmenwert mit dem Unternehmen entgeltlich erworben, gilt jedoch zunächst nicht als selbständig verwertbarer Vermögensgegenstand und ist damit grundsätzlich nicht aktivierbar. Gemäß § 246 Abs. 1 Satz 4 HGB sieht dennoch aufgrund des Vollständigkeitsgebots eine Aktivie- <?page no="92"?> 92 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben rungspflicht vor, da dieser Wert als zeitlich begrenzt nutzbarer Vermögensgegenstand betrachtet wird. Ursachen für die Entstehung eines Firmenwertes finden sich in Besonderheiten oder Faktoren des zu erworbenen Unternehmens, z.B. in einer speziellen Unternehmensorganisation, der Marktstellung, Standortvorteilen, das Image des Unternehmens oder eine besondere Kompetenz der Mitarbeiter. Grundsätzlich berechnet sich der derivative Geschäfts- oder Firmenwert wie folgt: Gegenleistung für das übernommene Unternehmen (Kaufpreis) - Summe der Zeitwerte übernommener bilanzierungsfähiger Vermögensgegenstände abzüglich des Zeitwerts der Schulden = derivativer (entgeltlich erworbener) Geschäft- oder Firmenwert Das Handelsgesetzbuch sieht eine planmäßige Abschreibung über die voraussichtliche Nutzungsdauer vor. Sollte die Nutzungsdauer mehr als 5 Jahre betragen ist gemäß § 285 Nr. 13 HGB eine Begründung im Anhang des Jahresabschlusses erforderlich. Außerplanmäßige Abschreibungen sind vorgesehen bei voraussichtlich dauernder Wertminderung und gemäß § 253 Abs. 5 Satz 2 HGB gilt das Wertaufholungsgebot. b. Der berechnete Geschäfts- oder Firmenwert wird planmäßig mit 20 % jährlich abgeschrieben: 0,50 Mio. €: 5 Jahre = 0,1 Mio. € Bilanzansatz 31.12.01: 0,4 Mio. € Jahr 02: Es liegt eine voraussichtliche Wertminderung vor, d.h. Vornahme einer außerplanmäßigen Abschreibung: Bilanzansatz 31.12.02: 0,00 € Jahr 03: Der Grund für die Wertminderung entfällt: § 253 Abs. 5 Satz 2 HGB, d.h. der niedrigere Wertansatz des entgeltlich erworbenen Geschäfts- oder Firmenwerts muss beibehalten werden. Bilanzansatz 31.12.03: 0,00 € Gegenleistung für das übernommene Unternehmen (Kaufpreis) 10,00 Mio. € - Summe der Zeitwerte übernommener bilanzierungsfähiger Vermögensgegenstände abzüglich des Zeitwerts der Schulden 6,00 Mio. € Anlagevermögen 5,00 Mio. € Umlaufvermögen 1,00 Mio. € stille Reserven 1,50 Mio. € stille Reserven 4,00 Mio. € Schulden = derivativer (entgeltlich erworbener) Geschäft- oder Firmenwert 0,50 Mio. € a. <?page no="93"?> Kapitel 6: Folgebewertung 6.1 Abschreibungen Aufgabe 49: Abschreibungen Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 20 Minuten Die Straßenbau AG erwirbt am 01.01.01 eine Maschine zum Netto-Kaufpreis von 10.000 €. Die Nutzungsdauer beträgt 8 Jahre. a. Erstellen Sie einen Abschreibungsplan nach der linearen Abschreibungsmethode. b. Erstellen Sie einen Abschreibungsplan nach der geometrisch-degressiven Abschreibungsmethode. Legen Sie hierzu einen degressiven Abschreibungssatz von 25 % zugrunde. Ein Wechsel von der degressiven zur linearen AfA) soll nicht erfolgen. c. Erstellen Sie einen Abschreibungsplan nach der geometrisch-degressiven Abschreibungsmethode unter der Annahme, dass ein Wechsel zur linearen Methode vorgenommen wird, sobald dieser wirtschaftlich sinnvoll ist. Legen Sie hierzu einen degressiven Abschreibungssatz von 25 % zugrunde. d. Welchen Vorteil hat der unter c) angesprochene Wechsel des Abschreibungsverlaufs aus handelsrechtlicher Sicht für die periodenübergreifende Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens? Lösung zu Aufgabe 49 a. Lineare Abschreibung Jahr Buchwert Jahresanfang Abschreibung kumulierte Abschreibung Buchwert Jahresende 01 10.000 € 1.250 € 1.250 € 8.750 € 02 8.750 € 1.250 € 2.500 € 7.500 € 03 7.500 € 1.250 € 3.750 € 6.250 € <?page no="94"?> 94 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 04 6.250 € 1.250 € 5.000 € 5.000 € 05 5.000 € 1.250 € 6.250 € 3.750 € 06 3.750 € 1.250 € 7.500 € 2.500 € 07 2.500 € 1.250 € 8.750 € 1.250 € 08 1.250 € 1.250 € 9.999 € 1 € b. Geometrisch-degressive Abschreibung Jahr Buchwert Jahresanfang Abschreibung kumulierte Abschreibung Buchwert Jahresende 01 10.000,00 € 2.500,00 € 2.500,00 € 7.500,00 € 02 7.500,00 € 1.875,00 € 4.375,00 € 5.625,00 € 03 5.625,00 € 1.406,25 € 5.781,25 € 4.218,75 € 04 4.218,75 € 1.054,69 € 6.835,94 € 3.165,06 € 05 3.164,06 € 791,02 € 7.626,96 € 2.373,04 € 06 2.373,04 € 593,26 € 8.220,22 € 1.779,78 € 07 1.799,78 € 444,95 € 8.665,17 € 1.334,83 € 08 1.334,83 € 1.333,83 € 9.999,00 € 1,00 € c. Ausführliche Darstellung zur schrittweisen Berechnung des Wechselzeitpunktes in € lineare AfA degressive AfA 25 % Vergleichswerte degressiv / linear vollständiger Abschreibungsplan AK 10.000 10.000,00 10.000 AfA Jahr 01 1.250 2.500,00 2.500 Buchwert 8.750 7.500,00 7.500 7.500 AfA Jahr 02 1.250 1.875,00 7.500/ 7 = 1.071,43 1.875 Buchwert 7.500 5.625,00 5.625 5.625 AfA Jahr 03 1.250 1.406,25 5.625/ 6 = 937,50 1.406,25 Buchwert 6.250 4.218,75 4.218,75 4.218,75 AfA Jahr 04 1.250 1.054,69 4.218,75/ 5/ 5 = 843,75 1.054,69 Buchwert 5.000 3.164,06 3.164,06 3.164,06 AfA Jahr 05 1.250 791,02 3.164,06/ 4= 791,02 791,02 Buchwert 3.750 2.373,04 2.373,04 AfA Jahr 06 1.250 593,26 791,02 Buchwert 2.500 1.779,78 1.582,02 <?page no="95"?> Kapitel 6: Folgebewertung 95 AfA Jahr 07 1.250 444,96 791,02 Buchwert 1.250 1.334,82 791,00 AfA Jahr 08 1.249 3.333,82 790,00 Buchwert 1 1 1,00 Formel zur Berechnung des Zeitpunkts, an dem der Betrag der linearen Abschreibung dem der degressiven entspricht: i = n - (100/ p) + 1 i = 8 - (100/ 25) + 1 i = 5 Abschreibungsplan: Kombinative Abschreibung Jahr Buchwert Jahresanfang Abschreibung kumulierte Abschreibung Buchwert Jahresende 01 10.000,00 € 2.500,00 € 2.500,00 € 7.500,00 € 02 7.500,00 € 1.875,00 € 4.375,00 € 5.625,00 € 03 5.625,00 € 1.406,25 € 5.781,25 € 4.218,75 € 04 4.218,75 € 1.054,69 € 6.835,94 € 3.164,06 € 05 3.164,06 € 791,02 € 7.626,96 € 2.373,04 € 06 2.373,04 € 791,02 € 8.417,98 € 1.582,02 € 07 1.582,02 € 791,02 € 9.209,00 € 791,00 € 08 791,00 € 790,00 € 9.999,00 € 1,00 € a. Durch den Wechsel auf die linearen Abschreibungsmethode wird eine hohe Restbuchwertabschreibung vermieden, die bei der degressiven Abschreibung ansonsten erforderlich wäre, um auf einen Erinnerungsbuchwert von 1,- € zu kommen. 6.2 Abschreibungen und Folgebewertung auf Gebäude Aufgabe 50: Abschreibungen und Folgebewertung auf Gebäude Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Die Schiffe AG kauft am 01. April 01 ein neues Fertigungsgebäude für 1.400.000 €. Zusätzlich fallen 18.000 € für den Notar an. Außerdem ist eine Grunderwerbssteuer von 3 % auf den Kaufpreis zu zahlen (USt ist nicht zu beachten). Die Übertragung der Nutzen und Lasten soll zum 01. September 01 stattfinden. Das Gebäude wird jährlich mit 3 % der An- <?page no="96"?> 96 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben schaffungskosten abgeschrieben. Die angegebenen Beträge beziehen sich allein auf das Gebäude. Die Grundstückkomponente wurde gesondert erfasst und soll hier unberücksichtigt bleiben. Mit welchem Betrag wird das Gebäude im Jahr 01 abgeschrieben? Wie hoch ist der Restbuchwert des Gebäudes in der Bilanz zum 31.12.01? Lösung zu Aufgabe 50 Kaufpreis 1.400.000 € + Grunderwerbssteuer 42.000 € + Notar 18.000 € = Anschaffungskosten 1.460.000 € Da die Nutzung erst am 01.09.01 mit der Übertragung der Nutzen und Lasten beginnt, wird auch erst ab diesem Zeitpunkt planmäßig abgeschrieben: 3 % x 1.460.000 € = 43.800 € im gesamten Jahr Jahr Buchwert Jahresanfang Abschreibung für ein Jahr Abschreibung für 4 Monate Buchwerte Jahresende 01 1.460.000 € 43.800 € 14.600 € 1.445.400 € 6.3 Abschreibungen Wertminderungen Aufgabe 51: Abschreibungen Wertminderungen Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 25 Minuten Die Motorrad AG hat am 01.01.01 eine Anlage zur Fertigung von Einzelteilen für elektronische Motoren gekauft. Der Kaufpreis für die Anlage lag bei 1.650.000 €, die Nutzungsdauer beträgt 10 Jahre. Die Abschreibung erfolgt linear. Am Bilanzstichtag (31.12) des Jahres 04 wird festgestellt, dass der beizulegende Wert der Maschine nur bei: (1) 430.000 € bzw. (2) 630.000 € liegt. a. Sind die bei Szenario (1) bzw. Szenario (2) festgestellten Wertminderungen als dauerhaft einzustufen? b. Mit welchen Werten wäre die Maschine im Fall (1), bzw. im Fall (2) im Jahresabschluss zum 31.12.04 auszuweisen? <?page no="97"?> Kapitel 6: Folgebewertung 97 Lösung zu Aufgabe 51 a. Sowohl der Begriff „beizulegender Wert“ als auch der Begriff „dauerhafte Wertminderung“ sind unbestimmte Rechtsbegriffe. Eine exakte gesetzliche Definition gibt es nicht. Es finden sich bestenfalls Literatur oder Praxismeinungen, wie der beizulegende Wert ermittelt wird bzw. wann eine Wertminderung tatsächlich dauerhaft ist. Eine Dauerhaftigkeit der Wertminderung kann als gegeben betrachtet werden, sofern die Wertminderung mindestens für die Hälfte der Restnutzungsdauer oder mehr als fünf Jahre zu einem Wertansatz des Vermögensgegenstands führt, der unterhalb des Buchwerts liegt, der sich bei einem planmäßigen Abschreibungsverlauf ergeben hätte. Um die Dauer der Wertminderung bezogen auf die Restnutzungsdauer bestimmen zu können, muss zunächst der Restbuchwert errechnet werden, der sich nach vier Jahren planmäßiger Abschreibung ergibt: Ermittlung des jährlichen Abschreibungsbetrags 1.650.000 : 10 Jahre = 165.000 €/ Jahr Restbuchwert am Ende des vierten Jahres bei planmäßiger Abschreibung 1.650.000 - (4 x 165.000 €) = 990.000 €. Szenario (1): beizulegender Wert 430.000 € Bei planmäßiger Abschreibung liegt der Restbuchwert zur Hälfte der verbleibenden Restnutzungsdauer (von 6 Jahren) bei 495.000 €. Demnach liegt der beizulegende Wert in Szenario (1) in Höhe von 430.000 € unter dem Wert, der sich bei einer planmäßigen Abschreibung zur Hälfte der zu diesem Zeitpunkt verbleibenden Restnutzungsdauer ergeben würde. D. h. bei einem planmäßigen Abschreibungsverlauf wäre dieser Wert erst nach mehr als der Hälfte der Nutzungsdauer erreicht worden. Dies führt dazu, dass eine Dauerhaftigkeit der Wertminderung als gegeben zu betrachten ist. Szenario (2): beizulegender Wert 630.000 € Im Szenario (2) liegt der Wert von 630.000 € oberhalb des Buchwerts von 495.000 €, welcher sich bei planmäßiger Abschreibung zur Hälfte der Restnutzungsdauer ergibt. so dass hier keine Dauerhaftigkeit der Wertminderung gegeben ist. Alternative Berechnungsmöglichkeit der Dauerhaftigkeit Unter direkter Bezugnahme auf die Restnutzungsdauer ist auch folgender alternativer Rechenweg möglich: Szenario (1): beizulegender Wert 430.000 € Bei Unterstellung des Szenarios (1) liegt der beizulegende Wert bei 430.000 €. Demnach liegt der beizulegende Wert zum Eintritt der Wertminderung um 560.000 € unterhalb des planmäßigen Buchwerts von 990.000 €. Anhand dieses Differenzbetrages lässt sich ermitteln, nach welcher Zeitspanne der beizulegende Wert bei einer unveränderten Fortführung der planmäßigen Abschreibung erreicht werden würde. <?page no="98"?> 98 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Hierzu wird der Differenzbetrag von 560.000 € durch den planmäßigen Abschreibungsbetrag von 165.000 € dividiert: 560.000 € : 165.000 € = 3,39 Jahre. Da der beizulegende Wert bei planmäßiger Abschreibung erst nach 3,39 Jahren erreicht werden würde, liegt der beizulegende Wert mehr als die Hälfte der verbleibenden Restnutzungsdauer (3 Jahre) unter dem Buchwert, der sich bei einem (normalen) „planmäßigen“ Abschreibungsverlauf ergeben würde. Demnach zeigt sich auch auf diesem Berechnungsweg, dass eine Dauerhaftigkeit der Wertminderung gegeben ist. Szenario (2): beizulegender Wert 630.000 € Im Szenario (2) beträgt der Differenzbetrag zwischen Buchwert und beizulegendem Wert 360.000 € (990.00 € - 630.000 €). Die Division dieses Differenzbetrages durch den Betrag der planmäßigen Abschreibungen (360.000 / 165.000 = 2,18 Jahre) zeigt, dass der Betrag bei Fortführung der planmäßigen Abschreibung bereits vor der Hälfte der Nutzungsdauer von drei Jahren erreicht werden. Demnach liegt bei diesem Szenario (2) keine Dauerhaftigkeit der Wertminderung vor. b. Da eine außerplanmäßige Abschreibung nur bei einer gegebenen Dauerhaftigkeit der Wertminderung zulässig ist, darf nur bei Szenario (1) auf den niedrigeren beizulegenden Wert abgeschrieben werden. Demnach ergeben sich zum 31.12.04. folgende Wertansätze der Maschine: Szenario (1): 430.000 € Szenario (2): 990.000 € Anmerkung: Der Steuerpflichtige muss in der Lage sein nachzuweisen, dass eine dauerhafte Wertminderung vorliegt. Dafür müssen auch die entsprechenden Belege bzw. Dokumente aufbewahrt werden. Zu der Frage, wann eine dauerhafte Wertminderung vorliegt, hat sich die Finanzverwaltung in einem BMF-Schreiben vom 16.07.2014 geäußert (BMF-Schreiben vom 16.07.2014, BStBl 2014 I S. 1162.). Grundsätzlich müssen aus Sicht eines gewissenhaften Kaufmanns mehr Gründe für die Nachhaltigkeit der Wertminderung sprechen, als dagegen. Etwas konkreter verlangt die Finanzverwaltung, dass „der Wert des Wirtschaftsguts die Bewertungsobergrenze während eines erheblichen Teils der voraussichtlichen Verweildauer im Unternehmen nicht erreicht“ (Rz. 6 des BMF-Schreibens vom 16.07.2014). 6.4 Folgebewertung Aufgabe 52: Folgebewertung Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Im Januar 00 hat die Yulia AG eine Produktionsanlage in Betrieb genommen. Die Anschaffungskosten der Anlage betrugen 12.000.000 €. Die Produktionsanlage besitzt eine voraussichtliche Nutzungsdauer von 6 Jahren und soll linear abgeschrieben werden. <?page no="99"?> Kapitel 6: Folgebewertung 99 Am Ende des Jahres 00 macht sich ein schwerwiegender Konstruktionsfehler bemerkbar, sodass die Anlage nur noch zu 50 % belastbar ist. Da die Ingenieure nicht damit rechnen, den Fehler beheben zu können, wird die Kapazität der Montagestraße weiterhin nur 50 % der ursprünglich angenommenen Kapazität betragen. Völlig unerwartet können die Ingenieure den Fehler bei Wartungsarbeiten jedoch zu Beginn des Jahres 02 beheben, sodass die Anlage wieder voll einsatzbereit ist. Aufgrund der guten Absatzlage für die gefertigten Produkte wird die Anlage ab Anfang des Jahres 03 nicht mehr einschichtig, sondern dreischichtig genutzt. Aufgrund des höheren Verschleißes und der geringeren Wartung und Pflege wird sie deshalb nur noch bis Ende des Jahres 04 zu nutzen sein. Geben Sie die Wertansätze in den Handelsbilanzen der Jahre 00 bis 04 an! Geben Sie hierbei zudem die einschlägigen Rechtsgrundlagen sowie die Buchungssätze an! Lösung zu Aufgabe 52 Nebenrechnung: planmäßiger Abschreibungsverlauf (ohne außerplanmäßige Abschreibung) Geschäftsjahr (GJ) Abschreibung im GJ Buchwert zum 31.12. 00 2.000.000 € 10.000.000 € 01 2.000.000 € 8.000.000 € 02 2.000.000 € 6.000.000 € 03 2.000.000 € 4.000.000 € 04 2.000.000 € 2.000.000 € 05 2.000.000 € 0,00 € 00 Anschaffung der Maschine: § 253 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 255 Abs. 1 HGB planmäßige Abschreibung: § 253 Abs. 3 Satz 1 und 2 HGB Buchungssatz: Konto Soll (€) Haben (€) Aufwand für Abschreibungen 2.000.000 Maschine 2.000.000 außerplanmäßige Abschreibung: § 253 Abs. 3 Satz 5 HGB Konto Soll (€) Haben (€) Aufwand für Abschreibungen 5.000.000 Maschine 5.000.000 Der Buchwert zum 31.12.00 beträgt 5.000.000 € <?page no="100"?> 100 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 01 Berechnung des neuen Abschreibungsbetrags: Buchwert 5.000.000 € Zeitraum 5 Jahre Abschreibungsbetrag 1.000.000 € planmäßige Abschreibung: § 253 Abs. 3 Satz 1 und 2 HGB Konto Soll (€) Haben (€) Aufwand für Abschreibungen 1.000.000 Maschine 1.000.000 Der Buchwert zum 31.12.01 beträgt 4.000.000 € 02 planmäßige Abschreibung: § 253 Abs. 3 Satz 1 und 2 HGB Buchungssatz: Konto Soll (€) Haben (€) Aufwand für Abschreibungen 1.000.000 Maschine 1.000.000 Wertaufholung: § 253 Abs. 5 Satz 1 i. V. m. § 253 Abs. 1 Satz 1 HGB Zuschreibung auf die fortgeführten AK (siehe ursprünglicher Abschreibungsplan) Buchungssatz: Konto Soll (€) Haben (€) Maschine 3.000.000 Zuschreibung 3.000.000 Der Buchwert zum 31.12.02 beträgt 6.000.000 € 03 neuer Abschreibungsbetrag: 3.000.000 € planmäßige Abschreibung: § 253 Abs. 3 Satz 1 und 2 HGB. Buchungssatz: Konto Soll (€) Haben (€) Aufwand für Abschreibungen 3.000.000 Maschine 3.000.000 Der Buchwert zum 31.12.03 beträgt 3.000.000 € <?page no="101"?> Kapitel 6: Folgebewertung 101 04 planmäßige Abschreibung: § 253 Abs. 3 Satz 1 und 2 HGB Buchungssatz: Konto Soll (€) Haben (€) Aufwand für Abschreibungen 3.000.000 Maschine 3.000.000 Der Buchwert zum 31.12.04 beläuft sich auf 0,00 € 6.5 Außerplanmäßige Wertkorrekturen Aufgabe 53: Außerplanmäßige Wertkorrekturen Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 20 Minuten Das Straßenbauunternehmen Kiel AG hat in der Handelsbilanz zum 31.12.01 unter anderem die nachstehenden Vermögensgegenstände ausgewiesen: a. Bei einem unbebauten Grundstück des Sachanlagevermögens, dessen gegenwärtiger Verkehrswert 25.000,00 € beträgt, wird in den nächsten zwei Jahren mit einer Preissteigerung auf 30.000,00 € gerechnet. Der Buchwert beträgt 20.000,00 € und die Anschaffungskosten betragen 20.000,00 €. b. Bei einem Grundstück, dessen gegenwärtiger Verkehrswert 25.000,00 € beträgt, wird in den nächsten zwei Jahren mit einer Preissteigerung auf 30.000,00 € gerechnet. Der Buchwert beträgt 20.000,00 € und die Anschaffungskosten betragen 30.000,00 €. c. Zwei Transportbänder, die am 01.01.00 angeschafft und linear abgeschrieben wurden, werden nicht mehr benötigt, weil die Firma mittlerweile nur noch Reparaturen an Autobahnen durchführt. Verkaufsversuche sind bisher erfolglos geblieben, da Transportbänder beim Straßenbau nicht mehr verwendet werden. Die Anschaffungskosten betragen 10.000,00 €, die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer beträgt fünf Jahre und der Buchwert zum 31.12.01 beträgt 6.000,00 €. d. Eine Teermaschine mit Elektroantrieb wurde im Januar 00 für 10.000,00 € angeschafft. Der Wiederbeschaffungsneupreis einer neuen Maschine ist mittlerweile auf 14.000,00 € gestiegen. Die Nutzungsdauer, welche der linearen Abschreibung zugrunde gelegt wurde, beträgt vier Jahre. Der Buchwert zum 31.12.01 beträgt 5.000,00 €. e. Aufgrund besserer Auftragslage wurde im Jahr 01 eine im Jahr 00 nur teilweise (50 % der ursprünglichen Leistung) genutzte Baumaschine wieder voll (d.h. 100 %) in Betrieb genommen. Aufgrund der Teilstilllegung war die Maschine außerplanmäßig abgeschrieben worden, sodass der Buchwert zum 31.12.01 bei 2.500,00 € liegt. Ohne außerplanmäßige Abschreibung würde der Buchwert 5.000,00 € betragen. f. Zum 31.12.00 beträgt der Buchwert einer zu Beginn des Geschäftsjahres neu angeschafften, speziell für die Kiel AG angefertigten Baumaschine 57.500,00 €. Die Maschi- <?page no="102"?> 102 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben ne wird linear über sechs Jahre abgeschrieben. Am 31.12.01 stellt die Geschäftsleitung fest, dass die ökonomische Leistung der Maschine dauerhaft nicht den Erwartungen entspricht. Der Wiederbeschaffungszeitwert (= Wiederbeschaffungsneuwert planmäßige Abschreibung) liegt bei 41.000,00 €. Bitte geben Sie die Buchwerte an, die nach handelsbilanziellen Regelungen in der Bilanz zum 31. Dezember 01 anzusetzen sind. Begründen Sie Ihr Ergebnis unter Angabe der jeweiligen Rechtsgrundlage. Lösung zu Aufgabe 53 a. Der Buchwert ist zutreffend; es sind keine alternativen Wertansätze möglich, da der Korrekturwert höher als der Anschaffungswert ist und nur niedrigere Korrekturwerte einen entsprechenden Wertabschlag ermöglichen (§ 253 Abs. 1 Satz 1 HGB). b. In der Handelsbilanz ist eine Zuschreibung auf 25.000,00 € erforderlich (Wertaufholungsgebot § 253 Abs. 5 Satz 1 HGB), da der Grund für die früher vorgenommene außerplanmäßige Abschreibung nicht mehr besteht. Die Wertaufholung darf höchstens bis zu den (fortgeführten) Anschaffungskosten erfolgen. c. Aus der Situationsbeschreibung folgt, dass die Transportbänder weder im eigenen Betrieb noch durch Verkauf verwertbar sind. Der beizulegende Wert ist damit dauerhaft auf 0,00 € gefallen, sodass eine außerplanmäßige Abschreibung auf diesen Korrekturwert (oder einen Erinnerungswert von 1,00 €) erfolgen muss (§ 253 Abs. 3. Satz 5 HGB). d. Die planmäßige Abschreibung wurde korrekt berechnet. Da der Wiederbeschaffungszeitwert (Wiederbeschaffungskosten für eine neue Maschine abzüglich der bis dato (fiktiv) angefallenen Abschreibungen) 7.000,00 € beträgt und somit über dem Buchwert liegt, ist der Buchwert von 5.000,00 € beizubehalten. e. Der Grund für die außerplanmäßige Abschreibung besteht nicht mehr, daher Zuschreibung bis zu den fortgeführten Anschaffungskosten (§ 253 Abs. 5 Satz 1 HGB) von 5.000,00 €. f. Zum 31.12.00 besitzt die Baumaschine einen Restbuchwert von 57.500,00 €. Die Nutzungsdauer zum 01.01.00 betrug 6 Jahre, sodass am 31.12.00 eine Restnutzungsdauer von 5 Jahren vorliegt. Somit ist die Baumaschine im Geschäftsjahr 01 um 11.500,00 € auf 46.000,00 € zum 31.12.01 planmäßig abzuschreiben (§ 253 Abs. 3 Satz 1 i. V. m. 2 HGB). Der Wiederbeschaffungszeitwert determiniert den beizulegenden Zeitwert. Da die Wertminderung dauerhaft ist, muss eine außerplanmäßige Abschreibung auf diesen Korrekturwert erfolgen (§ 253 Abs. 3 Satz 5 HGB). Der Wertansatz zum 31.12.01 beträgt daher 41.000,00 €. <?page no="103"?> Kapitel 6: Folgebewertung 103 6.6 Finanzanlagen Aufgabe 54: Finanzanlagen Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 10 Minuten Die Magni GmbH hat am 09.11.01 an der Frankfurter Börse Aktien der Yulia AG zum Kurs von 215 € pro Stück zur dauerhaften Finanzanlage erworben. Wie sind diese Aktien im Jahresabschluss 01 der Magni GmbH zu bewerten, wenn der Aktienkurs bei Yulia AG am 31.12.01 a. 235 € pro Stück b. 180 € pro Stück beträgt? Wie sieht die Bewertung im Jahresabschluss 02 aus, wenn sich die Kurse zum 31.12.02 folgendermaßen entwickeln? c. 210 € pro Stück d. 230 € pro Stück. Berücksichtigen Sie bei der Beurteilung der Bewertung im Jahresabschluss jeweils mögliche dauerhafte und/ oder vorübergehende Wertminderungen und zeigen Sie alle Möglichkeiten auf. Lösung zu Aufgabe 54 Abnutzbares Anlagevermögen Nicht abnutzbares Anlagevermögen Ausgangswert Wertobergrenze Anschaffungs- und Herstellungskosten § 253 Absatz 1 Satz 1 HGB Abschreibungspflichten Planmäßige Abschreibung § 253 Absatz 3 Satz 1 HGB Keine planmäßige Abschreibung Außerplanmäßige Abschreibungen bei voraussichtlich dauernder Wertminderung § 253 Absatz 3 Satz 5 HGB Abschreibungswahlrecht Außerplanmäßige Abschreibungen bei voraussichtlich nicht dauernder Wertminderung sind nur für Finanzanlagen erlaubt § 253 Absatz 3 Satz 6 HGB Wertaufholungsgebot Es besteht ein Wertaufholungsgebot, sobald die Gründe für den niedrigeren Wertansatz nicht mehr bestehen § 253 Absatz 5 Satz 1 HGB. Es besteht ein Wertaufholungsverbot bei einem entgeltlich erworbenen Geschäfts- oder Firmenwert (Goodwill) § 253 Absatz 5 Satz 2 HGB. <?page no="104"?> 104 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 6.7 Investitionsabzugsbetrag Aufgabe 55: Investitionsabzugsbetrag Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 10 Minuten Die Travemünde KG möchte im Geschäftsjahr 03 einen neue Produktionsstraße erwerben. Die Produktionsstraße, die fremdfinanziert werden soll, hat Anschaffungskosten von 280.000 € und eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 7 Jahren. Die Travemünde KG plant die Investition bereits im Wirtschaftsjahr 01. In den Geschäftsjahren 01 bis 03 erwirtschaftet sie jeweils einen handelsrechtlichen Jahresüberschuss von 160.000 €. Bitte geben Sie unter Nennung der Rechtsgrundlage an, wie hoch der jeweilige steuerliche Gewinn (Bemessungsgrundlage) der Travemünde KG in den Wirtschaftsjahren 01 bis 03 ist, wenn die Produktionsstraße tatsächlich am 01.07.03 angeschafft wird. Gehen Sie davon aus, dass die Travemünde KG bestrebt ist, möglichst wenig Steuern zahlen zu müssen. Lösung zu Aufgabe 55 Bei der Prüfung der Voraussetzungen für den Investitionsabzugsbetrag muss gemäß § 7g Abs. 1 Satz 2 EstG die geplante Anschaffung innerhalb von 3 Wirtschaftsjahren erfolgen; € b) 180 € <?page no="105"?> Kapitel 6: Folgebewertung 105 es muss sich auch um ein abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut handeln und bei dem Gewerbebetrieb muss der Gewinn bei maximal ≤ 200.000,00 € liegen. Im Wirtschaftsjahr 01 kann daher eine außerbilanzielle Kürzung i.H.v. 140.000 € gemäß § 7g Abs. 1 Satz 1 EStG vorgenommen werden (280.000 * 50 %). Somit beträgt der steuerliche Gewinn im Wirtschaftsjahr 01 20.000 €, d.h. 160.000 € abzüglich 140.000 € sind 20.000 €. Keine Auswirkungen im Wirtschaftsjahr 02: damit steuerlicher Gewinn von 160.000 €. Im Wirtschaftsjahr 03: gewinnmindernde Kürzung der Anschaffungskosten um den Investitionsabzugsbetrag (§ 7g Abs. 2 Satz 2 EStG) - Anschaffungskosten: 140.000 € zeitanteilige AfA (§§): 10.000,00 € (140.000,00 / 7 Jahre * 1/ 2 Jahr) außerbilanzielle Hinzurechnung: 140.000,00 € (§ 7g Abs. 2 Satz 1 EStG) - Sonderabschreibung: 28.000,00 € (140.000*20%) (§ 7g Abs. 5 EStG) steuerlicher Gewinn: 170.000,00 (160.000,00 - 140.000,00 + 140.000,00 + 10.000,00 (Abschreibungsdifferenz)). <?page no="107"?> Kapitel 7: Bewertung von Umlaufvermögen 7.1 Bewertungsvereinfachungsverfahren Aufgabe 56: Bewertungsvereinfachungsverfahren Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Die Short AG ist ein Unternehmen aus dem Tiefbau und errichtet hauptsächlich Autobahnen und Zufahrtsstraßen. Der wichtigste Rohstoff ist Sand, welcher der Short AG zur Verarbeitung angeliefert wird. Zum 31.12.01 verzeichnet die Lagerbuchhaltung einen Bestand von 200 Tonnen Sand, welcher mit 200,00 € ausgewiesen wurde. Der aus der Inventur ermittelte Endbestand zum 31.12.02 stimmt mit den Buchbeständen überein. Die Lagerbuchhaltung hat für 02 die folgenden Daten ermittelt: Zugänge Abgänge Datum Tonnen Preis je Tonne Zugang 12.04.02 200 250,00 € Abgang 19.05.02 200 Zugang 19.06.02 500 470,00 € Abgang 24.08.02 400 Zugang 30.12.02 100 100,00 € Bitte ermitteln Sie den Wert des Endbestands nach dem a. (einfachen) gewogenen Durchschnitt b. gleitenden (gewogenen) Durchschnitt c. Fifo-Verfahren d. Perioden-Lifo-Verfahren e. permanenten Lifo-Verfahren <?page no="108"?> 108 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Lösung zu Aufgabe 56 a. nach dem (einfachen) gewogenen Durchschnitt = Anfangsbestand + alle Zugänge = € 40.0000,00 + € 50.000,00 + € 235.000,00 + € 10.000,00 = € 335.000,00 = 200 Stück + 200 Stück + 500 Stück + 100 Stück = 1.000 Stück = € 335.000,00/ 1.000 Stück = 335,00 € pro Stück Endbestand zum 31.12.: = 335,00 € pro Stück * 400 Stück = € 134.000,00 b. nach dem gleitend gewogenen Durchschnitt 01.01. AB 200 Stück zu je 200,- € 12.04 Zugang 200 Stück zu je 250,- € (i) Zwischenbestand 400 Stück zu je 225,- € 19.05. Abgang 200 Stück zu je 225,- € Zwischenbestand 200 Stück zu je 225,- € 19.06. Zugang 500 Stück zu je 470,- € (ii) Zwischenbestand 700 Stück zu je 400,- € 24.08. Abgang 400 Stück zu je 400,- € Zwischenbestand 300 Stück zu je 400,- € 31.12. Zugang 100 Stück zu je 100,- € (iii) EB 400 Stück zu je 325,- € (i) nach Zugang am 12.04.: € 40.000,00 + € 50.000,00 = € 90.000,00 200 Stück + 200 Stück = 400 Stück € 90.000,00/ 400 Stück = 225,00 €/ Stück (ii) nach Zugang am 19.06.: € 45.000,00 + € 235.000,00 = € 280.000,00 200 Stück + 500 Stück = 700 Stück € 280.000,00/ 700 Stück = 400,00 €/ Stück <?page no="109"?> Kapitel 7: Bewertung von Umlaufvermögen 109 (iii) nach Zugang am 31.12.: € 120.000,00 + € 10.000,00 = € 130.000,00 300 Stück + 100 Stück = 400 Stück € 130.000,00/ 400 Stück = 325,00 €/ Stück Endbestand zum 31.12.: 325,00 €/ Stück * 400 Stück = € 130.000,00 c. nach dem Fifo-Verfahren Endbestand von 400 Stück besteht aus den „jüngsten“ VG: 100 Stück aus Zugang 31.12. (€ 100,00): € 10.000,00 300 Stück aus Zugang 19.06. (€ 470,00): € 141.000,00 € 151.000,00 d. nach dem Perioden-Lifo-Verfahren Endbestand von 400 Stück besteht aus den „ältesten“ VG: 200 Stück aus Anfangsbestand (€ 200,00): € 40.000,00 200 Stück aus Zugang 12.04. (€ 250,00): € 50.000,00 € 90.000,00 e. nach dem permanenten Lifo-Verfahren 01.01. AB 200 Stück zu je 200,- € 12.04. Zugang 200 Stück zu je 250,- € 19.05. Abgang 200 Stück zu je 250,- € Zwischenbestand 200 Stück zu je 200,- € 19.06. Zugang 500 Stück zu je 470,- € 24.08. Abgang 400 Stück zu je 470,- € Zwischenbestand 100 Stück zu je 470,- € 31.12. Zugang 100 Stück zu je 100,- € Abgang zum 19.05. erfolgt aus den zuletzt erworbenen Stück (zu € 250,00) Abgang zum 24.08. erfolgt aus den zuletzt erworbenen Stück (zu € 470,00) Endbestand zum 31.12. setzt sich wie folgt zusammen: 200 Stück aus Anfangsbestand (€ 200,00): € 40.000,00 100 Stück aus Zugang 19.06. (€ 470,00): € 47.000,00 100 Stück aus Zugang 31.12. (€ 100,00): € 10,000,00 € 97.000,00 <?page no="110"?> 110 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 7.2 Vorratsbewertung Aufgabe 57: Vorratsbewertung Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Die Shirt GmbH, ein Unternehmen der Textilindustrie, stellt unter anderem T-Shirts her. Als wichtigstes Einsatzgut wird Baumwollstoff verbraucht, welcher der Shirt GmbH als Baumwollgarn zur Verarbeitung angeliefert wird. Zum 31.12.01 verzeichnet die Lagerbuchhaltung einen Bestand von 500 Tonnen Baumwollgarn, welcher mit 110,00 € pro Tonne ausgewiesen wurde. Die Lagerbuchhaltung hat für 02 folgende Daten ermittelt: Zugänge Abgänge Datum Tonnen Preis je Tonne Zugang 10.01.02 300 100,00 € Abgang 15.02.02 400 Zugang 15.05.02 600 103,33 € Abgang 04.06.02 700 Zugang 09.11.02 200 125,00 € Der Marktpreis für Baumwolle zum 31.12.02 beträgt 110,00 € je Tonne. a. Ermitteln Sie rechnerisch nachvollziehbar den Bilanzansatz für den Baumwollbestand per 31.12.02 nach dem Verfahren des gleitend gewogenen Durchschnitts. Führen Sie dabei auch den Niederstwert-Test durch. b. Berechnen Sie rechnerisch nachvollziehbar den Bilanzansatz für den Baumwollbestand per 31.12.02 nach dem permanenten LIFO-Verfahren! Führen Sie dabei auch den Niederstwert-Test durch. c. Der Leiter Rechnungswesen der Shirt GmbH möchte aus handelsrechtlicher Sicht ein möglichst hohes Ergebnis erzielen. Würde er das Verfahren des gleitend gewogenen Durchschnitts oder das permanente LIFO-Verfahren wählen, wenn er dabei sämtliche Aufwandbuchungen und die etwaigen außerplanmäßigen Abschreibungen im Zuge des Niederstwert-Tests bei beiden Verfahren berücksichtigt? Begründen Sie Ihre Antwort rechnerisch. d. Als angehender Geschäftsführer der Shirt GmbH vermuten Sie, dass der Preis für Baumwolle aufgrund der aktuellen wirtschaftlichen Lage in der nächsten Periode um ca. 30 % sinken wird. Es liegt im Interesse der Shirt GmbH, die Lagerbestände aus handelsrechtlicher Sicht möglichst hoch zu bewerten. Würden Sie hierzu (unabhängig von den konkreten Zahlenwerten dieser Aufgabe) das LIFO- oder das FIFO-Verfahren wählen? <?page no="111"?> Kapitel 7: Bewertung von Umlaufvermögen 111 Lösung zu Aufgabe 57 a. Verfahren des gleitend gewogenen Durchschnitts Bewegungsart Datum Tonnen Durchschnitt Gesamt Anfang 01.01.02 500 55.000 € Zugang 10.01.02 300 30.000 € Summe 800 106,25 € 85.000 € Abgang 15.02.02 400 106,25 € 42.500 € Rest 400 106,25 € 42.500 € Zugang 15.05.02 600 62.000 € Summe 1000 104,50 € 104.500 € Abgang 04.06.02 700 104,50 € 73.150 € Rest 300 104,50 € 31.350 € Zugang 01.11.02 200 25.000 € Endbestand 500 112,70 € 56.350 € Durchführung des Niederstwert-Tests Der Marktpreis am 31.12.02 beträgt laut Aufgabenstellung 110,00 €. Aufgrund der Anwendung des strengen Niederstwertprinzips, welches auf das Umlaufvermögen anzuwenden ist, muss eine außerplanmäßige Abschreibung vorgenommen werden, da der niedrigere beizulegende Marktwert bei 110,00 € liegt. Also muss eine außerplanmäßige Abschreibung i.H.v. 500 * (112,70 - 110,00) = 1.350 € vorgenommen werden. Der Endbestand i.H.v. 500 Tonnen wird daher in der Bilanz mit dem Wert von 55.000 € angesetzt. b. Verfahren des permanenten LIFO-Verfahrens Bewegungsart Datum Tonnen Durchschnitt Gesamt Anfang 01.01.02 500 110,00 € 55.000 € Zugang 10.01.02 300 100,00 € 30.000 € Abgang 15.02.02 400 300 100,00 € 30.000 € 100 110,00 € 11.000 € Rest 400 44.000 € <?page no="112"?> 112 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Zugang 15.05.02 600 103,33 € 62.000 € Abgang 04.06.02 700 600 103,33 € 62.000 € 100 110,00 € 11.000 € Rest 300 33.000 € Zugang 01.11.02 200 125,00 € 25.000 € Rest 500 58.000 € Endbestand 500 116,00 € 58.000 € Durchführung des Niederstwert-Tests Der Marktpreis am 31.12.02 beträgt laut Aufgabenstellung 110,00 €. Aufgrund der Anwendung des strengen Niederstwertprinzips, welches auf das Umlaufvermögen anzuwenden ist, muss eine außerplanmäßige Abschreibung vorgenommen werden, da der niedrigere beizulegende Marktwert bei 110,00 € liegt. Also muss eine außerplanmäßige Abschreibung i.H.v. 500 * (116,00 - 110,00) = 3.000 € vorgenommen werden. Der Endbestand i.H.v. 500 Tonnen wird daher in der Bilanz mit dem Wert von 55.000 € angesetzt. c. Ein hohes Ergebnis, d.h. Jahresüberschuss bzw. Gewinn, kann erzielt werden, indem die Erträge umso niedriger als die Aufwendungen sind. Da im vorliegenden Fall keine Erträge maximiert werden können, sollten versucht werden, die Aufwendungen zu minimieren. Hierzu würde sich ein Aufwandvergleich der beiden Methoden darstellen: Aufwandvergleich Verfahren gleitend gewogener Durchschnitt Verfahren permanentes LIFO-Verfahren 15.02.02 42.500 € 15.02.02 41.000 € 04.06.02 73.150 € 04.06.02 73.000 € außerplan. AfA 1.350 € außerplan. AfA 3.000 € Summe 117.000 € Summe 117.000 € Der Aufwandsvergleich zeigt auf, dass bei beiden Verfahren die Summe der Aufwendungen identisch ist. Vorzugsweise wäre das Verfahren zu wählen, welches die geringeren Aufwendungen generiert, da dieses dann zu einem höheren Ergebnis führen würde. Dennoch ist anzumerken, dass aufgrund der Bewertungsstetigkeit (§ 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB) ein einmal gewähltes Verfahren beizubehalten ist und nicht zwischen den Verfahren gewechselt werden kann. <?page no="113"?> Kapitel 7: Bewertung von Umlaufvermögen 113 d. Bei sinkenden Beschaffungspreisen und dem Ziel, den Lagerbestand handelsrechtlich möglich hoch zu bewerten, eignet sich die Last-In-First-Out-Methode (LIFO). Das LIFO- Verfahren nimmt an, dass immer das zuletzt gelieferte Material verbraucht wird, welches bei fallenden Preisen das günstigere Material wäre. Jedoch ist fraglich, ob durch das Gebot der Bewertungsstetigkeit (§ 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB) und vor dem Hintergrund des noch in die Überlegungen einzubeziehenden Niederstwert-Tests derartige Gestaltungsüberlegungen aus bilanzieller Sicht sinnvoll erscheinen. 7.3 Ausweis von Forderungen Aufgabe 58: Ausweis von Forderungen Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 15 Minuten 1. Die Toni AG liefert am 01.11.01 an die Firma Leo OHG Waren im Wert von 40.000 € mit einem Zahlungsziel von 60 Tagen. 2. Auf Wunsch der Leo OHG stundet die Toni AG den Kaufpreis am 01.12.01 für 6 Monate. 3. Die Forderung der Toni AG wird am 21.12.01 in ein langfristiges Darlehen mit den folgenden Konditionen umgewandelt: Laufzeit 6 Jahre, Verzinsung 8% pro Jahr, Rückzahlung ab 01.01.11 in gleichen Jahresraten. Dafür erhält die Toni AG ein Mitbestimmungs- und Mitspracherecht bei der Geschäftspolitik und bei strategischen Entscheidungen innerhalb der Leo OHG. 4. Die Toni AG wird am 28.12.01 Gesellschafterin der Leo OHG und übt aufgrund ihrer Stellung einen beherrschenden Einfluss auf die Geschäftspolitik und auf wichtige Entscheidungen der Leo OHG aus. Die Forderung bleibt unabhängig davon aber mit 40.000 € und 60 Tagen Ziel bestehen. 5. Im Gegensatz zu oben bringt die Toni AG die Forderung als Sacheinlage in die Leo OHG ein. Fragen: Unter welchen Posten ist der im Sachverhalt unter 1. genannte Vorgang in der Bilanz der Toni AG am 31.12.01 auszuweisen, wenn die Bezahlung bis dahin noch nicht erfolgt ist bzw. bis dahin per Scheck erfolgt ist und der Scheck sich noch im Besitz der AG befindet. Unter welchen Bilanzpositionen sind die im Sachverhalt unter 2. bis 5. genannten Forderungen zu bilanzieren? Lösung zu Aufgabe 58 1. Wenn noch nicht bezahlt worden ist, ist der Vorgang unter der Position „Forderungen aus Lieferungen und Leistungen“ auszuweisen. Ist diese aber per Scheck bezahlt worden und der Scheck ist noch nicht eingelöst worden und befindet sich so noch im <?page no="114"?> 114 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Besitz der AG, so ist der Vorgang unter der Position „Kassenbestand, Bundesbankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten und Schecks“ auszuweisen. 2. Position „Forderungen aus Lieferungen und Leistungen“: Durch die Stundung verliert die Forderungen nicht ihren ursprünglichen Charakter. 3. Position „Sonstige Ausleihungen“ unter den Finanzanlagen: Durch diese Position sollen die Geld- und Finanzgeschäfte getrennt von den Forderungen aus Lieferungen und Leistungen ausgewiesen werden. Waren- und Leistungsforderungen sind an sich unbeschadet ihrer Fristigkeit keine Ausleihungen. Hier wird jedoch das Warengeschäft in ein Finanzgeschäft verwandelt, kenntlich an den für das Finanzgeschäft typischen Konditionen, insbesondere der Verzinsung. 4. Position „Forderungen gegen verbundene Unternehmen“: Nach § 15 AktG bestimmt sich der Kreis der verbundenen Unternehmen. Demnach gehören zu den verbundenen Unternehmen nicht nur Konzernunternehmen, sondern z.B. auch abhängige und herrschende Unternehmen, wie in diesem Fall. § 17 Absatz 1 AktG: „Abhängige Unternehmen sind rechtlich selbständige Unternehmen, auf die ein anderes Unternehmen (herrschendes Unternehmen) unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden Einfluss ausüben kann“ (vgl. auch § 271 Absatz 2 HGB). 5. Positionen „Beteiligungen“ unter den Finanzanlagen: Entscheidend für das Vorliegen einer Beteiligung ist die Beteiligungsabsicht, d.h. die Toni AG muss mit der Beteiligung mehr verfolgen als die bloße Kapitalanlage gegen angemessene Verzinsung. Als Gesellschafter einer OHG gilt die Toni AG in der Regel als Mitunternehmer (mit Geschäftsführungsbefugnis und Vertretungsmacht), so dass die Beteiligungsabsicht erwiesen ist. Als Beteiligung gelten im Zweifel Anteile an einer Kapitalgesellschaft, die insgesamt den fünften Teil des Nennkapitals dieser Gesellschaft überschreiten (§ 271 Absatz 1 Satz 3 HGB). Diese gesetzlich aufgestellte Vermutung der Beteiligungsabsicht ist aber widerlegbar. 7.4 Bewertung von Forderungen Aufgabe 59: Bewertung von Forderungen Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Die Möbeltischlerei GmbH produziert Möbel und beliefert verschiedene Kunden mit ihren Produkten. Hieraus resultieren zum 31.12.01 Forderungen aus Lieferungen und Leistungen von 1.428.000,00 € (inkl. 19 % USt). Hierunter sind Forderungen gegen die Tisch OHG, einem Großhandel für Büromöbel, in Höhe von 535.500,00 € (inkl. 19 % USt). Aufgrund von Zahlungsschwierigkeiten rechnet die Geschäftsführung der Möbeltischlerei GmbH damit, dass diese Forderung nur noch zu 70 % zu Zahlungszuflüssen führen wird. Gegen das Unternehmen Bürostuhl GmbH wiederum besteht eine Forderung in Höhe von 297.500,00 € (inkl. 19 % USt). Die Bürostuhl GmbH hat einen Insolvenzantrag gestellt. Das Insolvenzverfahren wurde mangels Masse nicht eröffnet. Diese Forderung ist uneinbringlich. <?page no="115"?> Kapitel 7: Bewertung von Umlaufvermögen 115 Die Möbeltischlerei GmbH ermittelt die zur Pauschalwertberichtigung heranzuziehenden Prozentsätze anhand der Forderungsausfälle der letzten 5 Geschäftsjahre. Die Summe der Brutto-Forderungsausfälle betrug in diesem Zeitraum 357.000,00 €. Die Umsatzerlöse lagen in dem Zeitraum bei 10.000.000,00 €. Davon entfallen 25 % auf Barverkäufe. Geben Sie an, mit welchem Wert der Forderungsbestand der Möbeltischlerei GmbH in der Handelsbilanz zum 31.12.01 anzusetzen ist. Erläutern Sie dabei Ihr Vorgehen. Nennen Sie darüber hinaus die Buchungen, die zum 31.12.01 erfolgen müssen. Lösung zu Aufgabe 59 Einzelwertberichtigung: Tisch OHG Abwertungsbedarf: 30 % auf den Netto-Wert = 135.000,00 € Konto Soll (€) Haben (€) Zweifelhafte Forderungen 535.500 Forderungen Tisch OHG 535.500 Konto Soll (€) Haben (€) Einstellung EWB 135.000 EWB zu Forderungen 135.000 Bürostuhl GmbH Abwertungsbedarf: 100 % inkl. USt-Korrektur Konto Soll (€) Haben (€) Abschreibung wegen Uneinbringlichkeit 250.000 Umsatzsteuer 47.500 Forderungen aus Licht-Aus GmbH 297.500 Pauschalwertberichtigungen: Wert (€) Netto-Forderungsbestand gesamt vor Wertberichtigung 1.200.000 - Forderung Tisch OHG 450.000 - Forderung Bürostuhl GmbH 250.000 = nicht einzelwertberichtigter Forderungsbestand 500.000 <?page no="116"?> 116 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Ermittlung Prozentsatz zur PWB: Wert (€) Brutto-Forderungsausfall 357.000 Netto-Forderungsausfall 300.000 Umsatzerlöse: Wert (€) Umsatzerlöse 10.000.000 - 25 % Barverkäufe 250.000 = Umsatzerlöse ohne Barverkäufe 7.500.000 Netto-Forderungsausfall 300.000 / Umsatzerlöse ohne Barverkäufe 7.500.000 = Prozentsatz 4 % Höhe der Pauschalwertberichtigung: nicht einzelwertberichtigter Forderungsbestand 500.000 Prozentsatz 4 % Pauschalwertberichtigung 20.000 Buchungssatz: Konto Soll (€) Haben (€) Einstellung in Pauschalwertberichtigung 20.000 Pauschaltwertberichtigung zu Forderung 20.000 Wert des Forderungsbestands am 31.12.01: Forderungsbestand 975.500 <?page no="117"?> Kapitel 8: Leasing 8.1 Finanzierungsleasing Aufgabe 60: Finanzierungsleasing Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Die Autobahn GmbH muss eine neue Maschine anschaffen, da die bisherig eingesetzte Maschine nicht mehr funktionstüchtig ist. Dafür schließt sie mit einer Leasinggesellschaft einen Leasingvertrag über eine unkündbare Grundmietzeit vom 01.01.01 bis zum 31.12.08 ab. Die Autobahn GmbH verpflichtet sich zur Zahlung jährlicher Leasingraten von 17.850,00 € (inkl. 19 % USt). Die Leasinggesellschaft hat bei der Ermittlung der Leasingraten Anschaffungskosten von 100.000,00 € zugrunde gelegt. Die geleaste Maschine besitzt eine voraussichtliche Nutzungsdauer von 100 Monaten. Wie ist der Sachverhalt in den Bilanzen der Autobahn GmbH der Geschäftsjahre 01 bis 08 (Abschlussstichtag 31.12.) zu behandeln? Begründen Sie Ihre Auffassung durch die relevanten Rechtsgrundlagen und geben Sie die entsprechenden Buchungsätze an. Lösung zu Aufgabe 60 Zunächst ist das wirtschaftliche Eigentum zu prüfen. Hierbei ist zu klären, welche Art eines Leasingvertrags vorliegt. Durch die in der Grundmietzeit zu entrichtenden Leasingraten (8 * 15.000 €) werden die Anschaffungs- und Herstellungskosten der Leasinggesellschaft gedeckt. Somit liegt ein Vollamortisations-Leasingvertrag über einen beweglichen Gegenstand vor. Die Beurteilung des wirtschaftlichen Eigentums ist somit (sowohl steuerals auch handelsbilanziell) nach dem BMF-Schreiben vom 19.04.1971 vorzunehmen. Dabei ist einem ersten Schritt das Nutzungsdauer-Kriterium zu prüfen. Die Grundmietzeit (96 Monate) beträgt 96 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer (100 Monate). Da diese über 90 % liegt, ist die Maschine wirtschaftlich der Autobahn GmbH zuzurechnen (§ 246 Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 2 HGB i. V. m. § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO). Die Autobahn GmbH hat die Maschine somit ab Januar 01 als Vermögensgegenstand in der Bilanz anzusetzen (§ 246 Abs. 1 Satz 1 HGB). Die Zugangsbewertung erfolgt zu An- <?page no="118"?> 118 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben schaffungskosten (§ 253 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 255 Abs. 1 HGB). Als Anschaffungskosten der Autobahn GmbH gelten dabei die den Leasingraten der Leasinggesellschaft zugrunde gelegten Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Maschine. Somit ist die Maschine mit € 100.000,00 zu aktivieren. Diese Anschaffungskosten sind planmäßig über die voraussichtliche Nutzungsdauer abzuschreiben (§ 253 Abs. 3 Satz 1 und 2 HGB). Die jährliche planmäßige Abschreibung beträgt aufgrund der Nutzungsdauer von 100 Monaten € 12.000,00. Zugleich ist eine Verbindlichkeit in Höhe der Anschaffungskosten der Maschine von € 32.000,00 zu passivieren. Die Leasingraten sind in einen Zinsanteil und einen Tilgungsanteil aufzuteilen. An Leasingraten entrichtet die Autobahn GmbH € 120.000,00 (€ 15.000 * 8), während die Tilgungsleistung der Verbindlichkeit bei € 100.000,00 liegt. Somit beträgt der Zinsanteil über die 8 Jahre insgesamt € 20.000,00. Dieser ist wie folgt nach der Zinsstaffelmethode auf die Geschäftsjahre zu verteilen: Berechnung Nenner: (8 * (8+1))/ 2 = 36 Somit ergeben sich folgende Aufteilungen in Zins- und Tilgungsanteil der Leasingraten: Datum Leasingraten Zinsanteil Tilgungsanteil Restschuld Zinsstaffel 31.12.01 15.000,00 4.444,44 10.555,56 89.444,44 8/ 36 = 22,22% 31.12.02 15.000,00 3.888,89 11.111,11 78.333,33 7/ 36 = 19,44% 31.12.03 15.000,00 3.333,33 11.666,67 66.666,67 6/ 36 = 16,67% 31.12.04 15.000,00 2.777,78 12.222.22 54.444,44 5/ 36 = 13,89% 31.12.05 15.000,00 2.222,22 12.777,78 41.666,67 4/ 36 = 11,11% 31.12.06 15.000,00 1.666,67 13.333,33 28.333,33 3/ 36 = 8,33% 31.12.07 15.000,00 1.111,11 13.888,89 14.444,44 2/ 36 = 5,56% 31.12.08 15.000,00 555,56 14.444,44 0,00 1/ 36 = 2,78% Buchungssätze: 01.01.01 Konto Soll (€) Haben (€) Technische Anlagen und Maschinen 100.000 Verbindlichkeiten LuL 100.000 31.12.01 Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten LuL 10.555,56 Zinsaufwand 4.444,44 Vorsteuer 2.850,00 Bank 17.850,00 <?page no="119"?> Kapitel 8: Leasing 119 Konto Soll (€) Haben (€) Abschreibung 12.000 Technische Anlagen und Maschinen 12.000 31.12.02 Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten LuL 11.111,11 Zinsaufwand 3.888,89 Vorsteuer 2.850,00 Bank 17.850,00 Konto Soll (€) Haben (€) Abschreibung 12.000 Technische Anlagen und Maschinen 12.000 31.12.03 Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten LuL 11.666,67 Zinsaufwand 3.333,33 Vorsteuer 2.850,00 Bank 17.850,00 Konto Soll (€) Haben (€) Abschreibung 12.000 Technische Anlagen und Maschinen 12.000 31.12.04 Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten LuL 12.222,22 Zinsaufwand 2.777,78 Vorsteuer 2.850,00 Bank 17.850,00 Konto Soll (€) Haben (€) Abschreibung 12.000 Technische Anlagen und Maschinen 12.000 <?page no="120"?> 120 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 31.12.05 Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten LuL 12.777,78 Zinsaufwand 2.222,22 Vorsteuer 2.850,00 Bank 17.850,00 Konto Soll (€) Haben (€) Abschreibung 12.000 Technische Anlagen und Maschinen 12.000 31.12.06 Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten LuL 13.333,33 Zinsaufwand 1.666,67 Vorsteuer 2.850,00 Bank 17.850,00 Konto Soll (€) Haben (€) Abschreibung 12.000 Technische Anlagen und Maschinen 12.000 31.12.07 Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten LuL 13.888,89 Zinsaufwand 1.111,11 Vorsteuer 2.850,00 Bank 17.850,00 Konto Soll (€) Haben (€) Abschreibung 12.000 Technische Anlagen und Maschinen 12.000 31.12.08 Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten LuL 14.444,44 Zinsaufwand 555,56 <?page no="121"?> Kapitel 8: Leasing 121 Vorsteuer 2.850,00 Bank 17.850,00 Konto Soll (€) Haben (€) Abschreibung 12.000 Technische Anlagen und Maschinen 12.000 8.2 Leasingsonderzahlungen Aufgabe 61: Leasingsonderzahlungen Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Eine Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Audit GmbH möchte für einen neu eingestellten Mitarbeiter einen Firmenwagen anschaffen. Hierzu schließt sie Anfang Januar 01 einen unkündbaren Leasingvertrag mit der BMW AG ab, der eine Laufzeit vom 1. Januar 01 bis zum 31. Dezember 03 besitzt. Die monatlichen Leasingraten (fällig am Monatsende) betragen 800,00 € zzgl. 152,00 € USt. Zu Vertragsbeginn ist vertraglich vereinbart, dass die Audit GmbH eine einmalige Leasingsonderzahlung von 5.950,00 € (inkl. USt) zu entrichten hat, die sie auch direkt im Januar 01 bezahlt. Bei der Ermittlung der Leasingraten hat die Leasing AG Anschaffungskosten von 32.000,00 € (netto) zugrunde gelegt. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Fahrzeugs beträgt 6 Jahre. Im Leasingvertrag ist eine Kaufoption vereinbart, nach der die Audit GmbH nach Ablauf der Grundmietzeit das Fahrzeug zu einem Netto-Kaufpreis von 17.000,00 € erwerben kann. Wie ist der Sachverhalt im handelsrechtlichen Jahresabschluss der Audit GmbH zum 31. Dezember 01 abzubilden? Begründen Sie bitte Ihre Auffassung durch die relevanten Rechtsgrundlagen und geben Sie die entsprechenden Buchungsätze für das Geschäftsjahr 01 an! Lösung zu Aufgabe 61 Zunächst ist das wirtschaftliche Eigentum zu prüfen. Hierbei ist zu klären, welche Art eines Leasingvertrags vorliegt. Durch die in der Grundmietzeit zu entrichtenden Leasingraten (36 * 800 € + 5.000 €) werden die Anschaffungs- und Herstellungskosten der BMW AG gedeckt. Somit liegt ein Vollamortisations-Leasingvertrag mit Kaufoption über einen beweglichen Gegenstand vor. Die Beurteilung des wirtschaftlichen Eigentums ist somit (sowohl steuerals auch handelsbilanziell) nach dem BMF-Schreiben vom 19.04.1971 vorzunehmen. <?page no="122"?> 122 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Dabei ist in einem ersten Schritt das Nutzungsdauer-Kriterium zu prüfen. Die Grundmietzeit beträgt 50 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer. Da diese nicht unter 40 % oder über 90 % liegt, ist in einem zweiten Schritt zu ermitteln, ob eine günstige Kaufoption vorliegt. Hierbei ist der Kaufoptionspreis mit dem Buchwert des Pkw im etwaigen Ausübungszeitpunkt zu vergleichen. Letzterer liegt bei € 16.000,00 (€ 32.000 ./ . (3/ 6 * € 32.000) und folglich unter dem Kaufoptionspreis. Eine günstige (und damit prognostizierbare) Kaufoption wird nicht ausgeübt. Somit ist der Pkw wirtschaftlich weiterhin der BMW AG zuzurechnen. Die Audit GmbH erfasst somit die monatlichen Leasingraten als Aufwand. Bei der Leasingsonderzahlung handelt es sich um eine getätigte Ausgabe, die Aufwand für eine bestimmte Zeit danach darstellt. Somit ist in Höhe der Leasingsonderzahlung ein aktiver Rechnungsabgrenzungsposten gemäß (§ 250 Abs. 1 HGB) anzusetzen. Dieser ist linear aufzulösen. Buchungssätze: 01.01.01 Konto Soll (€) Haben (€) ARAP 5.000,00 Vorsteuer 950,00 Bank 5.950,00 12 x jeweils am Monatsende: Konto Soll (€) Haben (€) Leasing (sonstiger betrieblicher Aufwand) 800,00 Vorsteuer 152,00 Bank 952,00 (zusätzlich) 31.12.01: Konto Soll (€) Haben (€) Leasing (sonstiger betrieblicher Aufwand) 1.666,67 ARAP 1.666,67 Aufgabe 62: Leasingsonderzahlungen Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Eine Rechtsanwaltkanzlei Wohlers & Partner GmbH & Co. KG möchte für einen neu eingestellten Mitarbeiter einen Dienstwagen anschaffen. Sie schließt dazu Anfang Januar 01 einen unkündbaren Leasingvertrag mit der Tesla GmbH ab, der eine Laufzeit vom <?page no="123"?> Kapitel 8: Leasing 123 1. Januar 01 bis zum 31. Dezember 03 besitzt. Die monatlichen Leasingraten, die am Monatsende fällig sind, betragen 1.000,00 € zzgl. 190,00 € USt. Zu Vertragsbeginn ist vertraglich vereinbart, dass die Rechtsanwaltskanzlei eine einmalige Leasingsonderzahlung von 5.950,00 € (inkl. USt) zu entrichten hat, die sie auch direkt im Januar 01 bezahlt. Bei der Ermittlung der Leasingraten hat die Tesla GmbH Anschaffungskosten von 32.000,00 € (netto) zugrunde gelegt. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Fahrzeugs beträgt 6 Jahre. Im Leasingvertrag ist eine Kaufoption vereinbart, nach der die Anwaltskanzlei nach Ablauf der Grundmietzeit den Dienstwagen zu einem Netto-Kaufpreis von 15.000,00 € erwerben kann. Wie ist der Sachverhalt im handelsrechtlichen Jahresabschluss der Rechtsanwaltskanzlei Wohlers & Partner GmbH & Co. KG zum 31. Dezember 01 abzubilden? Begründen Sie bitte Ihre Auffassung durch die relevanten Rechtsgrundlagen und geben Sie bitte die entsprechenden Buchungsätze für das Geschäftsjahr 01 an! Lösung zu Aufgabe 62 Zunächst ist das wirtschaftliche Eigentum zu prüfen. Hierbei ist zu klären, welche Art eines Leasingvertrags vorliegt. Durch die in der Grundmietzeit zu entrichtenden Leasingraten (36 * 800 € + 5.000 €) werden die Anschaffungs- und Herstellungskosten der Tesla GmbH gedeckt. Somit liegt ein Vollamortisations-Leasingvertrag mit Kaufoption über einen beweglichen Gegenstand vor. Die Beurteilung des wirtschaftlichen Eigentums ist somit (sowohl steuerals auch handelsbilanziell) nach dem BMF-Schreiben vom 19.04.1971 vorzunehmen. Dabei ist einem ersten Schritt das Nutzungsdauer-Kriterium zu prüfen. Die Grundmietzeit beträgt 50 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer. Da diese nicht unter 40 % oder über 90 % liegt, ist ein einem zweiten Schritt zu ermitteln, ob eine günstige Kaufoption vorliegt. Hierbei ist der Kaufoptionspreis mit dem Buchwert des Pkw im etwaigen Ausübungszeitpunkt zu vergleichen. Letzterer liegt bei € 16.000,00 (€ 32.000 ./ . (3/ 6 * € 32.000) und folglich über dem Kaufoptionspreis. Eine günstige und damit prognostizierbare Kaufoption wird ausgeübt. Somit ist der Pkw wirtschaftlich dem Leasingnehmer zuzurechnen (§ 246 Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 2 HGB i. V. m. § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO). Die Rechtsanwaltkanzlei Wohlers & Partner GmbH & Co. KG hat den Pkw somit ab Januar 2018 als Vermögensgegenstand in der Bilanz anzusetzen (§ 246 Abs. 1 Satz 1 HGB). Die Zugangsbewertung erfolgt zu Anschaffungskosten (§ 253 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 255 Abs. 1 HGB). Als Anschaffungskosten der Rechtsanwaltkanzlei Wohlers & Partner GmbH & Co. KG gelten dabei die den Leasingraten der Tesla GmbH zugrunde gelegten Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Pkw. Somit ist das Fahrzeug mit € 32.000,00 zu aktivieren. Diese Anschaffungskosten sind zum 31.12.2018 planmäßig abzuschreiben (§ 253 Abs. 3 Satz 1 und 2 HGB). Die jährliche <?page no="124"?> 124 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben planmäßige Abschreibung beträgt € 5.333,33, sodass der Buchwert des Pkw zum 31.12.2018 bei € 26.666,67 liegt. Zugleich ist eine Verbindlichkeit in Höhe der Anschaffungskosten des Pkw von € 32.000,00 entstanden. Die Leasingraten sind in einen Zinsanteil und einen Tilgungsanteil aufzuteilen. An Leasingraten entrichtet die Rechtsanwaltkanzlei Wohlers & Partner GmbH & Co. KG € 36.000,00 (€ 1.000 * 3 * 12), während die Tilgungsleistung bei € 32.000,00 liegt. Somit beträgt der Zinsanteil über die 3 Jahre insgesamt € 4.000,00. Dieser ist wie folgt nach der Zinsstaffelmethode auf die Geschäftsjahre zu verteilen: Berechnung Nenner: (36 * 37)/ 2 = 666 Berechnung Zähler Jahr 1 36+35+34+33+32+31+30+29+28+27+25+25 = 366 54,96 % 2 24+23+22+21+20+19+18+17+16+15+14+13 = 222 33,33 % 3 12+11+10+9+8+7+6+5+4+3+2+1 = 78 11,71 % = 666 100% Somit ergeben sich folgende Aufteilungen in Zins- und Tilgungsanteil der Leasingraten: Datum Leasingraten Zinsanteil Tilgungsanteil Restschuld 31.12.01 12.000,00 € 2.198,20 € 9.801,80 € 22.198,20 € 31.12.02 12.000,00 € 1.333,33 € 10.666,67 € 11.531,53 € 31.12.03 12.000,00 € 468, 47 € 11.531,53 € 0,00 € Die Leasingsonderzahlung ist als aktiver Rechnungsabgrenzungsposten zu aktivieren (§ 250 Abs. 1 HGB). Die Auflösung des ARAP erfolgt ebenfalls nach der Zinsstaffelmethode. Somit ergeben sich folgende Auflösungsbeträge bzw. Restbuchwerte: 31.12.01 5.000,00 * 54,96 % = 2.747,75 €; damit RBW von: 2.252,25 € 31.12.02 5.000,00 * 33,33 % = 1.666,67 €; damit RBW von: 585,58 € 31.12.03 5.000,00 * 11,71 % 585,58 €; damit RBW von: 0,00 € 01.01.01 Konto Soll (€) Haben (€) Fuhrpark 32.000,00 VB LuL 32.000,00 <?page no="125"?> Kapitel 8: Leasing 125 Konto Soll (€) Haben (€) ARAP 5.000,00 Vorsteuer 950,00 Bank 5.950,00 31.12.01 Konto Soll (€) Haben (€) VB LuL 783,78 Zinsaufwand 216,22 Vorsteuer 190,00 Bank 1.190,00 31.12.02 Konto Soll (€) Haben (€) VB LuL 783,79 Zinsaufwand 216,21 Vorsteuer 190,00 Bank 1.190,00 31.12.03 Konto Soll (€) Haben (€) VB LuL 849,85 Zinsaufwand 150,15 Vorsteuer 190,00 Bank 1.190,00 Konto Soll (€) Haben (€) Zinsaufwand 2.747,75 ARAP 2.747,75 <?page no="127"?> Kapitel 9: Bewertung von Fremdkapital 9.1 Bürgschaften und Eventualverbindlichkeiten Aufgabe 63: Bürgschaften und Eventualverbindlichkeiten Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 5 Minuten Die Computer AG hat im Februar 01 für ihren bonitätsmäßig gut zu beurteilenden Kunden Media AG eine Bürgschaft in Höhe von 120.000 € mit einer Laufzeit von 4 Jahren übernommen. Ende 02 stellt sich heraus, dass die endgültige effektive Inanspruchnahme 60.000 € beträgt und im Januar 03 zu bezahlen ist. Außerdem ist die Hauptschuld, d.h. die Schuld der Media AG gegenüber der Computer AG, im Jahre 04 erloschen. a. Wie lauten die durch den Vorgang berührten Bilanzpositionen mit den jeweiligen Beträgen in den Bilanzen zum Ende der Jahre 01 bis 04? b. Wie ist zum 31.12.03 zu bilanzieren, wenn die Computer AG eine Forderung aus Lieferungen und Leistungen gegen die Media AG in Höhe von 40.000 € hat? c. Wie ändert sich der Bilanzausweis, wenn die Media AG ein verbundenes Unternehmen ist? Lösung zu Aufgabe 63 a. Zunächst ist ein gesonderter Ausweis („unter der Bilanz“) von 120.000 € „Verbindlichkeiten aus Bürgschaften“ (§ 251 Satz 1 HGB) im Jahr 01 auszuweisen. Im Jahr 02 Bilanzierung i.H.v. 60.000 € unter der Position „Sonstige Rückstellungen“, da die genaue Höhe und die Fälligkeit des geschuldeten Betrags ungewiss sind. Es handelt sich um eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten (§ 249 Absatz 1 Satz 1 HGB). Außerdem „Sonstige Vermögensgegenstände“ 60.000 € (Eventualforderung als Bilanzvermerk). Da die Computer AG bei Inanspruchnahme der Bürgschaft grundsätzlich eine Rückgriffforderungen gegen die Media AG erwirbt, wäre diese zu aktivieren, wenngleich rein rechtlich die Forderungen erst mit der Befriedigung des Gläubigers, <?page no="128"?> 128 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben d.h. bei Zahlung der AG an den Gläubiger auf den Bürgen übergeht. Dabei handelt es sich jedoch nicht um eine Forderung aus Lieferungen und Leistungen, so dass nur ein Ausweis unter „sonstige Vermögensgegenstände“ in Betracht kommt. „Verbindlichkeiten aus Bürgschaften“ 60.000 € (als Bilanzvermerk). Die Eventualverbindlichkeit ist nur in der Höhe auszuweisen, als sie nicht bereits auf der Passivseite (als Rückstellung - wie hier - oder als Verbindlichkeit) auszuweisen ist (§ 251 Satz 1 HGB). Im Jahr 03 Auflösung der Rückstellung (als „sonstiger betrieblicher Ertrag“ i.H.v. 60.000 €) und Ausweis sonstiger Verbindlichkeiten i.H.v. 40.000 € (sonstige betriebliche Aufwendungen 40.000 €), da Höhe und Fälligkeit des zu zahlenden Betrags nunmehr bekannt sind. Abschreibung der ursprünglichen Rückgriffsforderung von 60.000 € auf 40.000 €. Sonstige Vermögensgegenstände 40.000 € (sonstige betriebliche Aufwendungen“ von 20.000 €). 80.000 € „Verbindlichkeiten aus Bürgschaften“ als Bilanzvermerk. Im Jahr 04 „Sonstige Vermögensgegenstände“ 40.000 €, da die Rückgriffforderung aus Jahr 01 noch nicht befriedigt worden ist. Da die Hauptschuld am Abschlussstichtag nicht mehr besteht, ist die Bürgschaft auf nicht mehr zur vermerken. b. Wegen des Aufrechnungsverbots für Forderungen und Verbindlichkeiten ändert sich nichts am Ausweis der „sonstigen Verbindlichkeiten“ von 40.000 €. Die Eventualverbindlichkeit ist nach wie vor in Höhe von 80.000 € auszuweisen. c. Die Eventualverbindlichkeiten („Verbindlichkeiten aus Bürgschaften“) sind jeweils mit dem Zusatz „davon gegenüber verbundenen Unternehmen“ zu versehen (§ 268 Absatz 7 HGB). Am 31.12.03 sind 40.000 € „andere Verbindlichkeiten“ unter „Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen“ und am 31.12.04 40.000 € statt unter „sonstigen Vermögensgegenständen“ unter „Forderungen gegen verbundene Unternehmen“ auszuweisen. 9.2 Bildung von Rückstellungen Aufgabe 64: Bildung von Rückstellungen Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 15 Minuten Bitte entscheiden Sie begründet und unter Nennung der Rechtsgrundlage, ob in den nachfolgend geschilderten Fällen handelsrechtlich zum 31.12.01 eine Rückstellungsbildung erfolgen muss oder kann. Das Kalenderjahr entspricht dem Geschäftsjahr. a. Eine Fertigungsstraße der A-GmbH wäre im Geschäftsjahr instand zu halten gewesen. Auftragsbedingt hat die Geschäftsführung die Instandhaltung für März 02 angesetzt. Der Auftrag ist bereits an einen Dienstleister vergeben. b. Bei der B-OHG ist im Geschäftsjahr 01 ein Leck in der Produktionshalle festgestellt worden. Das Landesamt für Natur, Umwelt und Verbraucherschutz Schleswig-Hol- <?page no="129"?> Kapitel 9: Bewertung von Fremdkapital 129 stein hat die B-OHG aufgefordert, das Leck zu schließen. Da für die Schließung des Lecks die gesamte Produktion stillstehen muss, hat sich die B-OHG entschieden, diese Instandhaltung erst im Mai 02 durchführen zu lassen, da dort ferienbedingt die Produktion stillsteht. c. Die C-GmbH hat ihrem Arbeitnehmer Herrn Fleißig am 30.06.00 eine Pensionszusage erteilt. d. Die D-AG ist ein Chemie-Unternehmen. Die derzeitige Produktionshalle besteht nur aus 4 mm dicken Wellblechwänden, welche die Chemikalien nicht ausreichend vor dem Ausdringen in die Luft hindern. Das Landesamt für Natur, Umwelt und Verbraucherschutz Schleswig-Holstein hat die D-AG im Geschäftsjahr 01 daher verpflichtet, die Produktionshalle mit Schutzwänden und ein Dach aus Beton zu versehen. Dieser Verpflichtung möchte die D-AG im April 02 nachkommen. Ein entsprechendes Bauunternehmen ist bereits beauftragt. e. Die E-KG hat ihrer Mitarbeiterin Frau Shiyanova am 01.06.1986 eine Pensionszusage erteilt. f. Die F AG & Co. KG hat im Geschäftsjahr 01 einen Vertrag mit einem Unternehmen abgeschlossen und soll im Geschäftsjahr 02 Produkte an dieses Unternehmen zu einem vereinbarten Kaufpreis von 30.000,00 € (inkl. 19 % USt) liefern. Am 31.12.01 stellt sich heraus, dass die F AG & Co. KG für die Herstellung der Produkte Aufwendungen von 28.000 € tätigen muss. Die Produkte sind noch nicht hergestellt und für die Produkte sind noch keinerlei Roh-, Hilfs- oder Betriebsstoffe beschafft worden. Lösung zu Aufgabe 64 a. Es liegt keine handelsrechtliche Schuld vor, da es an einer Außenverpflichtung mangelt. Damit ist die Instandhaltung nicht abstrakt passivierungsfähig. Allerdings besteht für eine im Geschäftsjahr unterlassene Instandhaltung eine Passivierungspflicht, sofern die Instandhaltung innerhalb der nächsten drei auf den Abschlussstichtag folgenden Monat nachgeholt wird (§ 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 HGB). Dies ist hier der Fall, sodass die konkrete Passivierungsfähigkeit gegeben ist. Die Rückstellung ist verpflichtend in der Bilanz zum 31.12.01 anzusetzen. b. In diesem Fall liegt eine handelsrechtliche Schuld vor, da es sich aufgrund der Aufforderung des Landesamts für Natur, Umwelt und Verbraucherschutz Schleswig-Holstein um eine öffentlich-rechtliche Verpflichtung handelt. Diese ist gemäß § 246 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB in der Bilanz zum 31.12.01 zu passivieren. c. Pensionszusagen stellen handelsrechtliche Schulden dar, die gemäß § 246 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB in der Bilanz zum 31.12.01 zu passivieren sind. d. Grundsätzlich liegt eine Verpflichtung der D-AG vor. Allerdings führt diese Verpflichtung in Zukunft zu Anschaffungskosten für die Schutzwände. Sofern Anschaffungskosten vorliegen, ist eine Rückstellung nicht zu passivieren. Diese findet sich nicht ausdrücklich im HGB. In der Kommentarliteratur ist dies jedoch herrschende Meinung <?page no="130"?> 130 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben (Beck´scher Bilanzkommentar, 13. Auflage, § 249, Anm. 45). Im Steuerrecht existiert eine diesbezüglich explizite Regelung in § 5 Abs. 4b EStG. e. Pensionszusagen stellen handelsrechtliche Schulden dar, die grundsätzlich gemäß § 246 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB in der Bilanz zum 31.12.01 zu passivieren sind. Allerdings resultiert für sog. unmittelbare Altzusagen (Pensionszusagen vor dem 01.01.1987) ein Passivierungswahlrecht (Art 28 EGHGB). f. Es handelt sich um ein schwebendes Geschäft. Grundsätzlich werden schwebende Geschäfte nicht in der Bilanz erfasst. Eine aus dem Vorsichtsprinzip des § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB stammende Ausnahme stellt der Fall dar, sofern aus dem schwebenden Geschäft ein Verlust droht. Dies ist durch den Sachverhalt gegeben. Aufgrund des fixierten Netto-Preises von 25.210,08 € droht der F AG & Co. KG bei den geschätzten Produktionskosten von 28.000,00 € ein Verlust von 2.789,92 €. Für diesen drohenden Verlust aus einem schwebenden (Absatz-)Geschäft ist gemäß § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB in der Bilanz zum 31.12.01 eine Rückstellung zu bilden. 9.3 Bewertung von Rückstellungen Aufgabe 65: Bewertung von Rückstellungen Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 10 Minuten Bei der Auftragsbearbeitung hat ein Baustellenfahrzeug der Maschinenbau GmbH & Co. KG am 29.11.01 Schweröle auf dem Grundstück einer Bioplantage verloren. Die Maschinenbau GmbH & Co. KG ist verpflichtet, den Schaden zu beheben. Am Abschlussstichtag schätzt die Geschäftsführung, dass die aktuellen Kosten für die Beseitigung durch ein Spezialunternehmen 50.000 € betragen werden. Zunächst müssen jedoch Bodenproben genommen und ausgewertet werden. Dies dauert wahrscheinlich bis Dezember 02, sodass das Spezialunternehmen erst Ende Dezember 02 mit der Schadensbehebung beginnen kann. Es wird mit Preis- und Kostensteigerungen von 3 % p.a. gerechnet. Der Gewerbesteuerhebesatz liegt bei 520 %. Grundsätzlich ist die Maschinenbau GmbH & Co. KG als mittelgroße Gesellschaft einzustufen. Bitte geben Sie unter Nennung der einschlägigen Rechtsgrundlage(n) an, wie der Sachverhalt in der Handels- und Steuerbilanz der Maschinenbau KG zum 31.12.01 zu behandeln ist! Gehen Sie bitte davon aus, dass die Maschinenbau GmbH & Co. KG stets ein möglichst hohes Eigenkapital ausweisen möchte. Lösung zu Aufgabe 65 Sowohl in der Handelsals auch in der Steuerbilanz ist eine Rückstellung gemäß § 246 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB (und § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG) zu passiveren. In der Handelsbilanz ist die Rückstellung zu dem nach vernünftiger kaufmännischer Be- <?page no="131"?> Kapitel 9: Bewertung von Fremdkapital 131 urteilung notwendigen Erfüllungsbetrag zu bewerten (§ 253 Abs. 1 Satz 2 HGB). Dabei sind Kosten- und Preissteigerungen einzubeziehen. Der Erfüllungsbetrag Ende Dezember 02 beträgt somit 51.500,00 € (50.000,00 € * 1,03). Eine Abzinsung nach § 253 Abs. 2 Satz 1 HGB ist nicht verpflichtend vorzunehmen, da die Restlaufzeit der Verpflichtung unter einem Jahr liegt. (Anmerkung: Die Kommentarliteratur sieht für Restlaufzeiten unter einem Jahr ein Wahlrecht zur Abzinsung; vgl. Beck´scher Bilanzkommentar, 13. Auflage, § 253, Anm. 180). In der Steuerbilanz dürfen bei der Bewertung von Rückstellung Kosten- und Preissteigerungen nicht mit einbezogen werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. f) EStG). Somit erfolgt der Ansatz in der Steuerbilanz zum 31.12.01 mit € 50.000,00. Aufgrund der unterschiedlichen Wertansätze in der Handelsbilanz und der Steuerbilanz kommt der Ansatz latenter Steuern in Betracht. Grundsätzlich sind die Regelungen der §§ 264 ff. HGB nur für Kapitalgesellschaften anzuwenden. Allerdings gelten diese Regelungen auch für sog. haftungsbeschränkte Personenhandelsgesellschaften i.S.v. § 264a HGB. Hierunter fällt die Maschinenbau GmbH & Co. KG. Die Befreiung für kleine Gesellschaften nach § 274 Abs. 1 Nr. 4 HGB greift nicht, da die Maschinenbau GmbH & Co. KG gemäß Sachverhaltsdarstellung mittelgroß ist. Somit sind die Regelungen zur Bilanzierung latenter Steuern nach § 274 HGB anzuwenden. Die Voraussetzungen des § 274 Abs. 1 Satz 1 HGB liegen vor. Die Wertunterschiede kehren sich in Zukunft um (zeitliche Differenzen). Es handelt sich dabei um aktive latente Steuern, für die nach § 274 Abs. 1 Satz 2 HGB ein Ansatzwahlrecht besteht. Dieses Ansatzwahlrecht wird ausgeübt, da laut Sachverhalt die Maschinenbau GmbH & Co. KG ein möglichst hohes Eigenkapital ausweisen möchte. Die Bewertung erfolgt mit dem unternehmensindividuellen Ertragsteuersatz. Bei Personenhandelsgesellschaften betrifft dies nur die latente Gewerbesteuer (IDW RS HF 7 n.F., Tz. 19). Aufgrund des Gewerbesteuerhebesatzes von 520 % ergibt sich durch die Multiplikation mit der Steuermesszahl von 3,5 % ein Gewerbesteuersatz von 18,2 % (§ 11 Abs. 2 GewStG). Somit ergibt sich eine gemäß § 274 Abs. 2 Satz 1 HGB erfolgswirksam zu erfassende aktive latente Steuer von 273,00 €. Anmerkung: Für die latente Steuern ist (neben den Anhangangaben gemäß § 285 Nr. 29 und 30 HGB) grundsätzlich eine Ausschüttungssperre gemäß § 268 Abs. 8 Satz 2 HGB zu beachten und der ausschüttungsgesperrte Betrag wäre gemäß § 285 Nr. 28 HGB im Anhang anzugeben. Gemäß der Regierungsbegründung zum BilMoG, Seite 64, gilt die Ausschüttungssperre jedoch nur für Kapitalgesellschaften (siehe hierzu auch Beck´scher Bilanzkommentar, 13. Auflage, § 268, Anm. 65). Aufgabe 66: Bewertung von Rückstellungen Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Die Jacuzzi AG hat am 29.11.01 mit einem Kunden einen Vertrag über die Lieferung eines Whirlpools abgeschlossen. Der Whirlpool soll als am 31.12.02 an den Kunden ausgeliefert und dann auch erst bezahlt werden. Als Kaufpreis wurden 60.000 € netto vereinbart. Die <?page no="132"?> 132 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Jacuzzi AG lässt ihre Whirlpools durch ein Subunternehmen herstellen und zahlt hierfür stets den nach Arbeitsaufwand des Subunternehmens zuzüglich einer vereinbarten Marge anfallenden Preis. Am 31.12.01 stellt sich heraus, dass aufgrund des höheren Arbeitsaufwands die geschätzten Kosten für den Whirlpool bei 130.000,00 € liegen werden. Am 31.12.02 werden die voraussichtlichen Kosten auf 140.000,00 € geschätzt. Der unternehmensindividuelle Ertragsteuersatz beträgt 30 %. Die von der Deutschen Bundesbank ermittelten Zinssätze sind in nachfolgender Tabelle angegeben: Durchschnitt Restlaufzeit 1 Jahr Restlaufzeit 2 Jahre 7-Jahres-Durchschnitt 0,89 % 0,95 % 10-Jahres-Durchschnitt 1,58 % 1,70 % Wie ist der Sachverhalt in der Handels- und Steuerbilanz der Jacuzzi AG zum 31.12.01 und zum 31.12.02 zu behandeln? Gehen Sie davon aus, dass die Jacuzzi AG stets ein möglichst hohes Eigenkapital ausweisen möchte. Lösung zu Aufgabe 66 Es handelt sich um ein schwebendes Geschäft. Grundsätzlich werden schwebende Geschäfte nicht in der Bilanz erfasst. Eine aus dem Vorsichtsprinzip des § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB stammende Ausnahme stellt der Fall dar, sofern aus dem schwebenden Geschäft ein Verlust droht. Dies ist durch den Sachverhalt gegeben. Aufgrund des fixierten Netto-Preises von 60.000,00 € droht der Jacuzzi AG bei den geschätzten Einkaufskosten von 130.000,00 € ein Verlust von 70.000,00 €. Für diesen drohenden Verlust aus einem schwebenden (Absatz-) Geschäft ist gemäß § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB in der Bilanz zum 31.12.01 eine Rückstellung zu bilden. Die Rückstellung ist mit dem nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrag zu bewerten (§ 253 Abs. 1 Satz 2 HGB). Dieser ist bei einer Restlaufzeit von über 1 Jahr mit dem laufzeitäquivalenten Zinssatz gemäß § 253 Abs. 2 Satz 1 HGB abzuzinsen. Da es sich nicht um eine Pensionsverpflichtung handelt, erfolgt die Ermittlung des Zinssatzes auf Grundlage der letzten 7 Jahre. Zum 31.12.01 ist somit eine Rückstellung i.H.v. 68.688,72 € zu bilden: 70.000 € * 1,0095 -2 . Zum 31.12.02 ist ebenfalls eine Rückstellung zu erfassen. Allerdings besteht hierfür keine Abzinsungspflicht, da die Restlaufzeit nicht über ein Jahr beträgt (sondern genau ein Jahr). Somit ist die Rückstellung am 31.12.02 grundsätzlich mit 80.000,00 € zu bewerten. Alternativ kann gemäß herrschender Meinung (vgl. Beck´scher Bilanzkommentar, 13. Auflage, § 253, Anm. 180) auch eine Abzinsung wahlweise erfolgen. Da die Gesellschaft den Ausweis eines möglichst hohen Eigenkapitals wünscht, wird dieses Wahlrecht in Anspruch genommen. Die Rückstellung ist folglich mit 79.294,28 € (80.000,00 €*1,0089 - 1 ) zu bewerten. <?page no="133"?> Kapitel 9: Bewertung von Fremdkapital 133 In der Steuerbilanz ist der Ansatz von Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften nicht gestattet (§ 5 Abs. 4a EStG). Somit ergeben sich unterschiedliche Wertansätze in der Handelsbilanz und in der Steuerbilanz, die zu latenten Steuern führen können. Die Steuerlatenzierung ist größenabhängig. Während mittelgroße und große Kapitalgesellschaften die Regelungen des § 274 HGB zu befolgen haben, besteht für kleine Kapitalgesellschaften ein Wahlrecht (§ 274a Nr. 4 HGB). Im vorliegenden Sachverhalt würden aktive latente Steuern resultieren. Da die Gesellschaft ein möglichst hohes Eigenkapital erzielen möchte, würde sie auch als kleine Gesellschaft das Aktivierungswahlrecht nach § 274 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. Satz 1 HGB in Anspruch nehmen. Daher ist für die Lösung der Aufgabe die Angabe der Größenklasse nicht erforderlich. Die Bewertung erfolgt mit dem unternehmensindividuellen Ertragsteuersatz von 30 %. Somit ergibt sich zum 31.12.01 eine gemäß § 274 Abs. 2 Satz 1 HGB erfolgswirksam zu erfassende aktive latente Steuer von 20.606,62 €. Zum 31.12.02 beträgt der Wert der aktiven latenten Steuern 23.788,28 €. Anmerkung: Für die latente Steuern ist (neben den Anhangangaben gemäß § 285 Nr. 29 und 30 HGB) die Ausschüttungssperre gemäß § 268 Abs. 8 Satz 2 HGB zu beachten. Der ausschüttungsgesperrte Betrag ist gemäß § 285 Nr. 28 HGB im Anhang anzugeben. Aufgabe 67: Bewertung von Rückstellungen Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Die E-Ship GmbH hat im Geschäftsjahr 01 mit einem Kunden einen Vertrag über die Lieferung von Bauteilen abgeschlossen. Der Liefer- und Zahlungszeitpunkt soll der 31.12.03 sein (Termingeschäft). Der vereinbarte Kaufpreis beträgt inkl. der Umsatzsteuer von 19 % 238.000,00 €. Die E-Ship GmbH muss die Waren noch beschaffen. An den Abschlussstichtagen (31.12.) schätzt die Geschäftsführung in dem jeweiligen Jahr die voraussichtlichen Netto-Einkaufspreise für die Waren mit folgenden Beträgen: Abschlussstichtag geschätzte Netto-Einkaufspreise 31.12.01 180.000,00 € 31.12.02 210.000,00 € 31.12.03 220.000,00 € Der unternehmensindividuelle Ertragsteuersatz beträgt 30 %. Die von der Deutschen Bundesbank ermittelten Zinssätze sind in nachfolgender Tabelle angegeben: Durchschnitt RLZ 1 Jahr RLZ 2 Jahre RLZ 3 Jahre 7-Jahres-Durchschnitt 0,89 % 0,95 % 1,05 % 10-Jahres-Durchschnitt 1,58 % 1,70 % 1,85 % <?page no="134"?> 134 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Geben Sie an, wie der Sachverhalt in der Handels- und Steuerbilanz an den Abschlussstichtagen der Geschäftsrespektive Wirtschaftsjahr 01 bis 03 zu behandeln ist. Gehen Sie davon aus, dass die E-Ship GmbH stets ein möglichst hohes Eigenkapital ausweisen möchte. Lösung zu Aufgabe 67 Es handelt sich um ein schwebendes Geschäft. Grundsätzlich werden schwebende Geschäfte nicht in der Bilanz erfasst. Eine aus dem Vorsichtsprinzip des § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB stammende Ausnahme stellt der Fall dar, sofern aus dem schwebenden Geschäft ein Verlust droht. Dies ist durch den Sachverhalt gegeben. Aufgrund des fixierten Netto-Preises von € 200.000,00 droht der Vertriebs GmbH ab dem Geschäftsjahr 02 bei den geschätzten Einkaufskosten von € 210.000,00 ein Verlust von € 10.000,00. Für diesen drohenden Verlust aus einem schwebenden (Absatz-)Geschäft ist gemäß § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB in der Bilanz zum 31. Dezember 02 eine Rückstellung zu bilden. Die Rückstellung ist mit dem nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrag zu bewerten (§ 253 Abs. 1 Satz 2 HGB). Dieser ist bei einer Restlaufzeit von über 1 Jahr mit dem laufzeitäquivalenten Zinssatz gemäß § 253 Abs. 2 Satz 1 HGB abzuzinsen. Da es sich nicht um eine Pensionsverpflichtung handelt, erfolgt die Ermittlung des Zinssatzes auf Grundlage der letzten 7 Jahre. Zum 31.12.02 ist somit eine Rückstellung von € 9.812,67 zu bilden: (€ 10.000 * (1,0095 - 2 ). Zum 31.12.03 ist ebenfalls eine Rückstellung zu erfassen. Allerdings besteht hierfür keine Abzinsungspflicht, da die Restlaufzeit nicht über ein Jahr beträgt (sondern genau ein Jahr). Somit ist die Rückstellung am 31. Dezember 03 grundsätzlich mit € 20.000,00 zu bewerten. Alternativ kann gemäß herrschender Meinung (vgl. Beck´scher Bilanzkommentar, 12. Auflage, § 253, Anm. 180) auch eine Abzinsung wahlweise erfolgen. Da die Gesellschaft den Ausweis eines möglichst hohen Eigenkapitals wünscht, wird dieses Wahlrecht in Anspruch genommen. Die Rückstellung ist folglich mit € 19.823,57 zu bewerten: (€ 20.000,00 * 1,0089 - 1 ). In der Steuerbilanz ist der Ansatz von Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften nicht gestattet (§ 5 Abs. 4a EStG). Somit ergeben sich unterschiedliche Wertansätze in der Handelsbilanz und in der Steuerbilanz, die zu latenten Steuern führen können. Die Steuerlatenzierung ist größenabhängig. Während mittelgroße und große Kapitalgesellschaften die Regelungen des § 274 HGB zu befolgen haben, besteht für kleine Kapitalgesellschaften ein Wahlrecht (§ 274a Nr. 4 HGB). Im vorliegenden Sachverhalt würden aktive latente Steuern resultieren. Da die Gesellschaft ein möglichst hohes Eigenkapital erzielen möchte, würde sie auch als kleine Gesellschaft das Aktivierungswahlrecht nach § 274 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. Satz 1 HGB in Anspruch nehmen. Daher ist für die Lösung der Aufgabe die Angabe der Größenklasse nicht erforderlich. <?page no="135"?> Kapitel 9: Bewertung von Fremdkapital 135 Die Bewertung erfolgt mit dem unternehmensindividuellen Ertragssteuersatz von 30 %. Somit ergibt sich zum 31. Dezember 02 eine gemäß § 274 Abs. 2 Satz 1 HGB erfolgswirksam zu erfassende aktive latente Steuer von € 2.943,80. Zum 31. Dezember 03 beträgt der Wert der aktiven latenten Steuern € 5.947,07. Anmerkung: Für die latente Steuern ist (neben den Anhangangaben gemäß § 285 Nr. 29 und 30 HGB) die Ausschüttungssperre gemäß § 268 Abs. 8 Satz 2 HGB zu beachten. Der ausschüttungsgesperrte Betrag ist gemäß § 285 Nr. 28 HGB im Anhang anzugeben. 9.4 Rückstellungen Aufgabe 68: Rückstellungen Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Wie können folgende Ereignisse in der Handelsbzw. Steuerbilanz der E-Ship AG zum Bilanzstichtag am 31.12.10 erfasst werden? a. Durch einen Teilschaden im Getriebe kann eine Baumaschine seit Juni 2010 nur noch in einer Fahrstufe gefahren werden. Da die Maschine für anstehende Bauarbeiten dringend gebraucht wird, soll der Schaden erst im Januar (Winterpause) behoben werden; Kosten etwa 20.000 €. Wie wäre der Vorfall zu behandeln, wenn die Reparatur erst im Sommer 2011 erfolgen soll? b. In 2009 schloss die E-Ship AG mit der Fertigbau AG einen bis 31.3.2011 befristeten Liefervertrag über monatlich 20 Fertig-Garagen zum Preis von 9.000 € ab. Infolge der Rohstoffverteuerung werden seit Januar 2010 10 % der Herstellkosten (10.000 €) nicht durch den Verkaufserlös gedeckt. c. Der seit 2010 laufende Prozess gegen die Solar AG wird wahrscheinlich verlorengehen, so dass die E-Ship AG eine Schadensersatzzahlung in Höhe von 200.000 € zu leisten haben wird. Allerdings wird mit einer Verurteilung frühestens in 3 Jahren gerechnet. Der einer Restlaufzeit von 3 Jahren entsprechende durchschnittliche Marktzinssatz der vergangenen sieben Geschäftsjahre beträgt 8 %, während der marktübliche risikofreie Zins derzeit 5 % beträgt. d. Seit 2010 schließt die E-Ship AG für ihre Transporte keine Versicherung für Untergang bzw. Beschädigung des eigenen Transportgutes mehr ab. Die eingesparte Prämie beträgt 15.000 €. Nach der Erfahrung der vergangenen Jahre muss im Durchschnitt alle fünf Jahre mit einem größeren Unfall gerechnet werden, der Schäden am eigenen Transportgut zwischen 20.000 € und 100.000 € verursacht. e. Die E-Ship AG rechnet in 2010 mit einer Körperschaftsteuernachzahlung in Höhe von 50.000 €. Außerdem wurde für das 4. Quartal 2010 in Höhe von 10.000 € noch keine Gewerbesteuervorauszahlung entrichtet. f. Die aus dem abgelaufenen Geschäftsjahr resultierenden Garantieverpflichtungen werden erfahrungsgemäß noch Kosten in Höhe von 150.000 € verursachen. Die Ge- <?page no="136"?> 136 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben schäftsleitung sieht sich wegen des Konkurrenzdrucks auch weiterhin gezwungen, neben den Garantieleistungen noch Kulanzleistungen zu erbringen, deren Höhe auf 10 % der Kosten für Garantieverpflichtungen geschätzt wird. Lösung zu Aufgabe 68 Bei Rückstellungen handelt es sich um Passivpositionen zur Berücksichtigung von Aufwendungen, die in der Abrechnungsperiode verursachen, aber bezüglich ihrer Existenz, ihrer Höhe und/ oder ihres Fälligkeitstermins ungewiss sind und erst künftig zu Auszahlungen führen (§ 249 HGB). Nach HGB können Rückstellungen sowohl für Innenals auch Außenverpflichtungen gebildet. Rückstellungen sind Fremdkapital, haben Verbindlichkeitscharakter und dienen der korrekten Periodisierung von künftigen Auszahlungen. Rückstellungen sind zu passivieren, sofern hinsichtlich einem oder mehreren der folgenden zur abstrakten Bilanzierungsfähigkeit herangezogenen Kriterien Unsicherheit, aber Vorhersehbarkeit besteht: rechtlich oder faktisch erzwingbare Leistung (ob? ) faktisch bedeutet, durch sittliche, soziale und/ oder betriebswirtschaftliche Handlungszwänge begründet (z.B. Kulanz) bestehende oder hinreichend sicher erwartete künftige wirtschaftliche Belastung (wann? ) die Vermögensbelastung ist hinreichend quantifizierbar (Schätzung der Bandbreite) (wieviel? ) Die zulässigen Rückstellungsarten und -zwecke sind abschließend in § 249 HGB aufgeführt: 1. Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten 2. Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften 3. Rückstellungen für Gewährleistungen ohne rechtliche Verpflichtung (Kulanzrückstellungen) 4. Rückstellungen für Instandhaltung, die in den ersten 3 Monaten des folgenden Geschäftsjahres nachgeholt wird 5. Rückstellungen für unterlassene Abraumbeseitigung, die im folgenden Geschäftsjahr nachgeholt wird Gemäß § 253 Absatz 1 HGB sind Rückstellungen grundsätzlich mit dem nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung geschätzte Erfüllungsbetrag zu bewerten. Alle Risiken sind nach der wahrscheinlichen Inanspruchnahme der Unternehmen zu berücksichtigen. Dabei sind auch künftige Preis- und Kostensteigerungen in die Bewertung der Rückstellung einzubeziehen. Bei Bestehen einer Bandbreite ist auf den Betrag abzustellen der dem in § 252 Absatz 1 Nr. 4 HGB kodifizierten Grundsatz der Vorsicht entspricht. Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr sind grundsätzlich mit dem ihrer Restlaufzeit entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen sieben Jahre abzuzinsen. <?page no="137"?> Kapitel 9: Bewertung von Fremdkapital 137 Beim Ausweis von Rückstellungen in der Bilanz für Kapitalgesellschaften handelt es sich gemäß § 266 Absatz 3 HGB um - Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen, - Steuerrückstellungen und sonstige Rückstellungen und dürfen nur aufgelöst werden, wenn der Grund für die Bildung weggefallen sind (§ 249 Absatz 2 Satz 2 HGB). a. Rückstellung für unterlassene Instandhaltung 1. unterlassene Instandhaltungsmaßnahme (+) 2. Unterlassung im abgelaufenen Geschäftsjahr (+) 3. Nachholung im abgelaufenen Geschäftsjahr (+) 4. keine aktivierungsfähigen Aufwendungen (+) 5. keine gesetzliche oder faktische Verpflichtung zur Instandhaltung (+) d.h. innerhalb der 3 Monate besteht Ansatzpflicht im Handels- und Steuerrecht Konto Soll (€) Haben (€) sonstiger betrieblicher Aufwand 20.000 Sonstige Rückstellungen 20.000 Für den Fall der Nachholung im Sommer besteht sowohl für das Handelsals auch für das Steuerrecht ein Ansatzverbot. b. Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften 1. schwebendes Rechtsgeschäft (+) 2. drohender Verlust (+) 3. Wahrscheinlichkeit des drohenden Verlustes (+) 4. keine Aktivierungsfähigen Ausgaben (+) d.h. nach Handelsrecht besteht eine Passivierungspflicht und nach Steuerrecht ein Passivierungsverbot. Beim Passivierungsbetrag werden nur die Monate Januar bis Februar 09 berücksichtigt, d.h. 20 Garagen * 3 Monate * (9.000 € - 10.000 €) = 60.000 €. Konto Soll (€) Haben (€) sonstiger betrieblicher Aufwand 60.000 sonstige Rückstellungen 60.000 c. Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten 1. Bestehen oder zukünftiges Entstehen einer dem Grunde und/ oder der Höhe nach ungewissen Verbindlichkeit (+) <?page no="138"?> 138 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 2. Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme (+) 3. Rechtliche Vollentstehung oder wirtschaftliche Verursachung vor dem Bilanzstichtag (+) 4. keine aktivierungsfähigen Ausgaben (+) d.h. es besteht eine Passivierungspflicht in Handels- und Steuerbilanz. Bewertung dieser Rückstellung mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jah, d.h. sie ist mit dem ihrer Restlaufzeit entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen sieben Jahren abzuzinsen. Dieser Zinssatz wird von der Bundesbank ermittelt. Bei dem zu verwendenden Diskontierungszinssatz handelt es sich um 8 %. Diskontierter Erfüllungsbetrag 200.000 € / 1,08 -3 = 158.766,45 € Bilanzansatz der Rückstellung zum 31.12.08: 158.766,45 € Konto Soll (€) Haben (€) sonstiger betrieblicher Aufwand 158.766,45 sonstige Rückstellungen 158.766,45 d. Aufwandrückstellung Es handelt sich hier nicht um eine Verpflichtung gegenüber Dritten, d.h. außenstehenden Personen, d.h. Prüfung einer Innverpflichtung: Hierbei handelt es sich dann weder um eine unterlassene Instandhaltungsmaßnahme noch um nachzuholende Abraumbeseitigung. Insofern liegt hier keine Rückstellung für Innenverpflichtungen vor. Da die Kriterien sowohl für Innenals auch Außenverpflichtungen nicht erfüllt sind, besteht ein handels- und steuerrechtliches Ansatzverbot. e. Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten (Steuerrückstellung) - Erwartete Körperschaftssteuernachzahlung (siehe Prüfung unter c.) d.h. Passivierungspflicht in Handels- und Steuerbilanz - Gewerbesteuervorauszahlung d.h. Höhe und Fälligkeit steht fest, daher keine Rückstellung, sondern Buchung einer Verbindlichkeit in Handels- und Steuerbilanz. Konto Soll (€) Haben (€) Steueraufwand 60.000 Steuerrückstellung 50.000 sonstige Verbindlichkeiten 10.000 f. Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten und Kulanzrückstellungen - Garantieverpflichtung: Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten (siehe Prüfung unter c.) <?page no="139"?> Kapitel 9: Bewertung von Fremdkapital 139 Ansatzpflicht in Handels- und Steuerbilanz i.H.v. 150.000 €. - Kulanzrückstellung (§ 249 Absatz 1 Satz 2 Nr. 2 HGB) 1. Bestehen oder zukünftiges Entstehen einer dem Grunde und/ oder der Höhe nach ungewissen faktischen Verbindlichkeit (+) 2. Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme (+) 3. Wirtschaftliche Verursachung vor dem Bilanzstichtag (+) 4. keine aktivierungsfähigen Ausgaben (+) 5. Zusammenhang zwischen Kulanz und vorher erbrachten Leistungen (+) d.h. es besteht eine handels- und steuerrechtliche Passivierungspflicht Konto Soll (€) Haben (€) Sonstiger betrieblicher Aufwand 165.000 Sonstige Rückstellung 165.000 9.5 Verbindlichkeiten Aufgabe 69: Verbindlichkeiten Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Die E-Ship AG hat am 27.07.00 mit der GPS-Tech GmbH einen befristeten Liefervertrag abgeschlossen, dessen Laufzeit am 31.12.01 endet. Hiernach erhält die E-Ship AG jährlich 150.000 RFT-Chips, die sie zur Produktion von Ortungsinstrumenten in Schiffen benötigt. Je RFT-Chip wurde ein Preis von 5,50 € (zzgl. USt 19 %) vereinbart. Die Lieferung der RFT- Chips erfolgt immer Anfang November, Zahlungstermin ist der 31.01. des Folgejahres. Am 18.12.00 sinkt der Marktpreis für die Chips auf 4,00 € (zzgl. USt 19 %) pro Stück. Am 31.12.00 befinden sich noch 94.800 RFT-Chips bei der E-Ship AG auf Lager. Erläutern Sie, ob die E-Ship AG in ihrer Bilanz zum 31.12.00 eine Verbindlichkeit und/ oder eine Rückstellung erfassen muss und falls ja, in welcher Höhe. Wie lauten dann die Buchungssätze? Muss die E-Ship AG aufgrund des Preisverfalls bei RFT-Chips weitere Buchungen vornehmen? Wenn ja, welcher Art und in welcher Höhe? Geben Sie bitte ggf. den entsprechenden Buchungssatz der E-Ship AG an! Lösung zu Aufgabe 69 Verbindlichkeit im Jahresabschluss zum 31.12.00 für die erste Lieferung am 01.11.00, die erst am 31.01.01 beglichen wird (§ 246 Abs. 1 Satz 1 HGB). <?page no="140"?> 140 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Bewertung: 982.500,00 € (150.000 Stck. * 6,55 €/ Stck.) (§ 253 Abs. 1 Satz 2 HGB). Drohverlustrückstellung im Jahresabschluss zum 31.12.00 für die zweite Lieferung, da der vertraglich fixierte Netto-Preis (5,50 €/ Stck.) über dem Marktpreis (4,00 €/ Stck.) liegt (§ 246 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB). Höhe: 225.000,00 € (150.000 x 1,50 € (=drohender Verlust pro Stück)) (§ 253 Abs. 1 Satz 2 HGB; keine Abzinsungspflicht, da Restlaufzeit kleiner 1 Jahr). Konto Soll (€) Haben (€) Vorräte 825.000 Vorsteuer 157.500 Verbindlichkeiten 982.500 Konto Soll (€) Haben (€) sonstiger betrieblicher Aufwand 225.000 sonstige Rückstellungen 225.000 Abwertung der noch auf Lager befindlichen Chips, die noch mit 5,50 €/ Stück in der Bilanz ausgewiesen werden, jedoch aufgrund des strengen Niederstwertprinzips auf ihren Zeitwert (4,00 €) abgeschrieben werden müssen: 94.800 Stück * 1,50 € = 142.200 €. Konto Soll (€) Haben (€) Abschreibung 142.200 Vorräte 142.200 9.6 Forderungen in Fremdwährung Aufgabe 70: Forderungen in Fremdwährung Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Gegenüber den Kunden Aloha Ltd. und Baltimore Inc. aus den USA berechnet die International GmbH im November 01 aus diversen Lieferungen jeweils einen Rechnungsbetrag von US-$ 100.000. Die Aloha Ltd. muss im Februar 02 bezahlen, während die Baltimore Inc. (ebenso ohne Zinsberechnung) erst im Februar 03 bezahlen muss. Bei Buchung der Forderung im November 01 beträgt der Wechselkurs 1,10 €/ $. Per Bilanzstichtag am 31.12.01 sei der Wechselkurs 1,15 €/ $ (Fall a.) und 1,03 €/ $ (Fall b.). Gefragt ist, wie die beiden Forderungen am 31.12.01 in den beiden Fällen zu bewerten sind. <?page no="141"?> Kapitel 9: Bewertung von Fremdkapital 141 Lösung zu Aufgabe 70 Im Fall a. sind Anschaffungskosten und Realisationsprinzip gegenüber Aloha Ltd. wegen der Restlaufzeit von unter einem Jahr (§ 256a Satz 2 HGB) nicht zu beachten. Es kommt hier zu einem ausweispflichtigen, aber unrealisierten Gewinn. Demgegenüber darf die Wertsteigerung der Forderung gegenüber B weder der Restlaufzeit von mehr als einem Jahr nicht ausgewiesen werden. Im Fall b. sind wegen des Imparitätsprinzips (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB erster Halbsatz HGB) beide Forderungen mit einem niedrigeren Wert anzusetzen, sodass ein Verlust von 7.000 € ausgewiesen wird. Aloha Ltd. Baltimore Inc. Buchung im November 01, Kurs 1,10 €/ $ Forderung an Umsatzerlöse 110.000 € Forderung an Umsatzerlöse 110.000 € Fall a. Kurs 1,15 €/ $ Forderungen an Ertrag aus Währungsumrechnung 5.000 € Bilanzansatz: Forderung 115.000 € Gewinn: 5.000 € Bilanzansatz: Forderung 115.000 € kein Gewinn Fall b. Kurs 1,03 €/ $ Aufwand aus Währungsumrechnung an Forderung 7.000 € Aufwand aus Währungsumrechnung an Forderung 7.000 € Bilanzansatz: Forderungen 103.000 € Verlust: 7.000 € Bilanzansatz: Forderungen 103.000 € Verlust: 7.000 € 9.7 Fremdwährungsverbindlichkeit Aufgabe 71: Fremdwährungsverbindlichkeit Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 10 Minuten Der amerikanische Rohstofflieferant American Steel AG hat der E-Ship AG am 20.12.01 Stahl für die Weiterverarbeitung zu Schiffsrümpfen über 50.000 $ geliefert und als Zahlungsziel den 15.01.03 festgesetzt. Am 20.12.01 betrug der Devisenkassamittelkurs 1,25 $/ €. a. Wie ist die Verbindlichkeit zu buchen? Am Abschlussstichtag 31.12.01 beträgt der Kurs wegen der anhaltenden schwachen Wirtschaftslage in den USA nur noch 1,30 $/ €. <?page no="142"?> 142 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben b. Wie ist nach § 256a HGB zu verfahren? c. Wäre der Fall anders zu beurteilen, wenn als Zahlungsziel der 20.01.02 vereinbart wäre? Lösung zu Aufgabe 71 a. Die Verbindlichkeit ist zum Devisenkassa-Mittelkurs am Aufnahmetag einzubuchen. Die Verbindlichkeit wird daher mit 40.000 € (50.000 $ / 1,25) erfasst. b. Am Abschlussstichtag 31.12.01 beträgt die Verbindlichkeit aufgrund des schwachen US-$ nur noch 38.461,54 €. Dieser Betrag darf aber nicht ausgewiesen werden, weil nach § 256a Satz 1 HGB das Anschaffungswert- und Realisationsprinzip gilt. Es verbleibt bei derartigen längerfristigen Verbindlichkeiten beim Ausweis von 40.000 €. c. Bei einer Restlaufzeit von einem Jahr und weniger sind wegen § 256a Satz 2 HGB Anschaffungswert- und Realisationsprinzip nicht anzuwenden, sodass ein Betrag von 38.461,54 € auszuweisen ist. In Höhe der Differenz zur Einbuchung der Verbindlichkeit (= 1.538,46 €) entsteht ein unrealisierter, aber zwingend zu erfassender Gewinn (sonstiger betrieblicher Ertrag, gesondert auszuweisen, § 277 Abs. 5 HGB). <?page no="143"?> Kapitel 10: Eigenkapital 10.1 Ausstehende Einlagen Aufgabe 72: Ausstehende Einlagen Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Das Stammkapital der Lübeck Capital GmbH beträgt 25.000 €, welches gleichmäßig auf fünf Gesellschafter aufgeteilt ist. Die Gesellschafter haben ihre Einlagen jedoch jeweils nur zur Hälfte eingezahlt. Die noch nicht eingezahlten Beträge wurden bislang nur von drei Gesellschaftern eingefordert. Zeigen Sie bitte unter Nennung der Rechtsgrundlage anhand der relevanten Bilanzpositionen, wie der Sachverhalt in der Bilanz der Lübeck Capital GmbH zu bilanzieren ist. Lösung zu Aufgabe 72 Die Bilanzierung ausstehender Einlagen richtet sich nach § 272 Abs. 1 Satz 2 HGB. Hiernach ist wie folgt zu verfahren: Offener Ansatz der nicht eingeforderten ausstehenden Einlagen (hier € 5.000,00; 2 Gesellschafter) von dem Posten „gezeichnetes Kapital“ (hier € 25.000,00), <?page no="144"?> 144 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Ausweis des verbleibenden Betrags (hier € 20.000,00) als „Eingefordertes Kapital“ in der Hauptspalte, Gesonderter Ausweis des eingeforderten, aber noch nicht eingezahlten Betrags (hier € 7.500,00; 3 Gesellschafter) unter den Forderungen mit entsprechender Bezeichnung, Ansatz des gezeichneten Kapitals mit dem Nennbetrag (§ 272 Abs. 1 Satz 1 HGB). 10.2 Erwerb und Veräußerung eigener Anteile Aufgabe 73: Erwerb und Veräußerung eigener Anteile Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Die E-Ship AG hat 15.000 Nennbetragsaktien mit einem Nennbetrag von 100,00 € ausgegeben. Es liegen keine Kapitalrücklagen vor. Die Gewinnrücklagen in Höhe von 250.000,00 € enthalten andere Gewinnrücklagen (= frei verfügbare Rücklagen) in Höhe von 100.000,00 €. Ein Gewinnvortrag existiert nicht. a. Am 31.12.00 erwirbt die E-Ship AG 1.000 eigene Aktien zu einem Kaufpreis von 120.000,00 €. Vor dem Kauf betrug der Jahresüberschuss des Geschäftsjahres 00 insgesamt 150.000,00 €. Dieser soll auf neue Rechnung vorgetragen werden. b. Am 31.12.01 veräußert die E-Ship AG 500 der im Geschäftsjahr 00 erworbenen Aktien zu einem Preis von 75.000,00 €. Für den Verkauf der Aktien musste die E-Ship AG Gebühren von 5.000,00 € zahlen. Im Geschäftsjahr 01 hat die E-Ship AG vor dem Verkaufsvorgang ein Jahresergebnis in Höhe von 100.000,00 € erzielt. Stellen Sie das Eigenkapital der E-Ship AG zu beiden Abschlussstichtagen 31.12.00 und 31.12.01 dar. Lösung zu Aufgabe 73 a. Die Bilanzierung des Erwerbs eigener Anteile richtet sich nach § 272 Abs. 1a HGB. Hiernach ist wie folgt zu verfahren: Offener Absatz des Nennbetrags der erworbenen eigenen Anteile (hier 100.000,00 €; 1.000 Aktien á 100,00 €) von dem Posten „gezeichnetes Kapital“ (hier 1.500.000,00 €; 15.000 Aktien á 100,00 €) in einer Vorspalte (§ 272 Abs. 1a Satz 1 HGB). Ausweis des verbleibenden Betrags (hier 1.400.000,00 €) als „Ausgegebenes Kapital“. Verrechnung des Differenzbetrags (hier 20.000,00 €) zwischen dem Nennbetrag der eigenen Anteile (hier 100.000,00 €) und den Anschaffungskosten (hier 120.000,00 €) mit den frei verfügbaren Rücklagen (hier: Gewinnrücklagen) (§ 272 Abs. 1a Satz 2 HGB). <?page no="145"?> Kapitel 10: Eigenkapital 145 A Eigenkapital I. gezeichnetes Kapital 1.500.000 eigene Anteile 100.000 = ausgegebenes Kapital 1.400.000 II. Gewinnrücklagen 230.000 III. Jahresüberschuss 150.000 b. Die Bilanzierung der Veräußerung zuvor erworbener eigener Anteile richtet sich nach § 272 Abs. 1b HGB. Hiernach ist wie folgt zu verfahren: Anteilige Rückgängigmachung des offenen Absatzes des Nennbetrags der erworbenen eigenen Anteile (hier 50.000,00 €; 500 Aktien á 100,00 €) von dem Posten „gezeichnetes Kapital“ (§ 272 Abs. 1b Satz 1 HGB). Verrechnung des anteiligen Differenzbetrags (hier 10.000,00 €) bis zur Höhe der Verrechnung nach § 272 Abs. 1a Satz 2 HGB mit den frei verfügbaren Rücklagen (hier: Gewinnrücklagen) (§ 272 Abs. 1b Satz 2 HGB). Einstellung des darüber hinaus gehenden Betrags (hier 15.000,00 €) in die Kapitalrücklage nach § 272 Abs. 2 Nr. 1 HGB (§ 272 Abs. 1b Satz 3 HGB). Veräußerungskosten sind Aufwand (§ 272 Abs. 1b Satz 4 HGB). A Eigenkapital I. gezeichnetes Kapital 1.500.000 eigene Anteile 50.000 = ausgegebenes Kapital 1.450.000 II. Kapitalrücklage 15.000 III. Gewinnrücklagen 240.000 IV. Gewinnvortrag 150.000 V. Jahresüberschuss 95.000 10.3 Rücklagendotierung und Ergebnisdarstellung Aufgabe 74: Rücklagendotierung und Ergebnisdarstellung Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 15 Minuten Die Groehe AG erwirtschaftete im vergangenen Geschäftsjahr einen Jahresüberschuss in Höhe von 20,5 Mio. €. Vorstand und Aufsichtsrat, die den Jahresabschluss feststellen, möchten die Rücklagen der Gesellschaft stärken, da in der Zukunft größere Investitionen geplant sind. Welchen Betrag werden Vorstand und Aufsichtsrat der Hauptversammlung zur Ausschüttung vorschlagen, wenn am Abschlussstichtag das Grundkapital der Gesellschaft <?page no="146"?> 146 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 100 Mio. €, die gesetzliche Gewinnrücklage 6 Mio. €, die Kapitalrücklage 2 Mio. €, die anderen Gewinnrücklagen 47 Mio. € und die satzungsmäßigen Rücklagen 5 Mio. € betragen hatten und ein Verlustvortrag aus dem Vorjahr in Höhe von 0,5 Mio. € besteht? Wie ist die Gliederung des Eigenkapitals im handelsrechtlichen Jahresabschluss darzustellen? Lösung zu Aufgabe 74 Zunächst ist der Jahresüberschuss um einen etwaigen Verlustvortrag (hier: 0,5 Mio. €) zu mindern (§ 150 Abs. 2 AktG). Im nächsten Schritt ist zu prüfen, inwieweit Pflichtzuführungen zur gesetzlichen Rücklage erforderlich sind. Da gesetzliche Rücklage und Kapitalrücklage zusammen noch nicht 10 % des Grundkapitals erreichen, ist dies zu bejahen. Die Pflichtzuweisung beträgt 1 Mio. € (= 5 % der Bemessungsgrundlage, § 150 Abs. 2 AktG). Erst anschließend kann der Vorstand über eine Zuweisung von 50 % des verbleibenden Jahresüberschuss zu den Gewinnrücklagen entscheiden. Über die Verwendung des verbleibenden Restbetrages (= 9,5 Mio. €) entscheidet die Hauptversammlung. Vorstand und Aufsichtsrat können zusätzlich noch versuchen, der HV vorzuschlagen, einen Teil dieses Betrages gleichfalls nicht auszuschütten, sondern den Rücklagen zuzuweisen oder als Gewinn vorzutragen. Im Ergebnis also die folgende Rechnung: Gewinnverwendungsrechnung Wert (€) Jahresüberschuss 20.500.000 - Verlustvortrag 500.000 = Bemessungsgrundlage I 20.000.000 - Pflichtdotierung gesetzliche Rücklage 1.000.000 = Bemessungsgrundlage II 19.000.000 - 50 % Einstellung Gewinnrücklage 9.500.000 = verbleiben zur Verwendung der HV 9.000.000 Da die gesetzliche RL zu dotieren ist, hat der Ergebnisausweis unter Berücksichtigung der teilweisen Gewinnverwendung zu erfolgen. A Eigenkapital I. gezeichnetes Kapital 100.000.000 II. Kapitalrücklage 2.000.000 III. Gewinnrücklagen <?page no="147"?> Kapitel 10: Eigenkapital 147 1. gesetzliche Rücklage 7.000.000 2. satzungsmäßige Rücklage 5.000.000 3. andere Gewinnrücklagen 56.500.000 IV. Bilanzgewinn darin enthalten: Verlustvortrag 0,5 Mio 9.500.000 10.4 Rücklagendotierung Aufgabe 75: Rücklagendotierung Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 5 Minuten Das Eigenkapital der Computer AG beträgt 53.000 € (Grundkapital 50.000 €; Kapitalrücklage 2.000 €, Gewinnrücklage (bisher nur gesetzliche Rücklage) 1.000 €, kein Verlustvortrag). Der Jahresüberschuss beträgt a. 20.000 € b. 45.000 € Wie hoch ist die Einstellung in die gesetzliche Rücklage, wenn in der Satzung nichts anders festgelegt ist? Lösung zu Aufgabe 75 a. Jahresüberschuss 20.000 € (5 % = 1.000 €) Berechnung: Kapitalrücklage 2.000 € Gewinnrücklage 1.000 € ggf. Einstellung? 1.000 € gesamt 4.000 € 4.000 € / 50.000 € = 8 %, d.h. die Höchstgrenze ist noch nicht erreicht. Einstellung in die gesetzliche Rücklage i.H.v. 1.000 € b. Jahresüberschuss 45.000 € (5 % = 2.250 €) Berechnung: Kapitalrücklage 2.000 € Gewinnrücklage 1.000 € ggf. Einstellung? 2.250 € gesamt 5.250 € 5.250 € / 50.000 € = 10,5 %, d.h. die Höchstgrenze ich bereits erreicht, eine Einstellung in dieser Höhe ist nicht notwendig. Einstellung in die gesetzliche Rücklage i.H.v. 2.000 € <?page no="148"?> 148 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 10.5 Gewinnverwendungsrechnung Aufgabe 76: Gewinnverwendungsrechnung Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 5 Minuten Die Eigenkapitalpositionen der Luftbus AG sehen zum 31.12.00 wie folgt aus: A Eigenkapital I. gezeichnetes Kapital 500.000.000 II. Kapitalrücklage 10.000.000 III. Gewinnrücklagen gesetzliche Rücklage 10.000.000 IV. Verlustvortrag 1.000.000 V. Jahresüberschuss 9.000.000 Der Vorstand der Luftbus AG ist an einem möglichst hohen Eigenkapital interessiert. Bitte berechnen Sie den Bilanzgewinn unter der Annahme, dass der Vorstand seine Interessen verfolgt. Lösung zu Aufgabe 76 Jahresüberschuss 9.000.000 € Verlustvortrag - 1.000.000 € Bemessungsgrundlage 1 8.000.000 € gesetzliche RL (5 %) - 400.000 € Bemessungsgrundlage 2 7.600.000 € Gewinn RL (50 %) - 3.800.000 € BMG 3 = BMG 4 = Bilanzgewinn 3.800.000 € <?page no="149"?> Kapitel 11: Gewinn- und Verlustrechnung 11.1 Gewinn- und Verlustrechnung Aufgabe 77: Gewinn- und Verlustrechnung Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 5 Minuten Die Shiyanova AG stellt im Jahr 01 ein Auto her. Dabei fallen die folgenden Aufwendungen an: - Materialaufwand 30.000 € - Personalaufwand 20.000 € - Abschreibungen 40.000 € Der Wagen wird in 02 für 100.000 € verkauft. Erstellen Sie für jedes Geschäftsjahr eine Gewinn- und Verlustrechnung sowohl nach dem Gesamtkostenverfahren als auch dem Umsatzkostenverfahren. Lösung zu Aufgabe 77 Gesamtkostenverfahren Im Gesamtkostenverfahren werden Bestandsveränderungen berücksichtigt. indem der Lagerbestand zu Herstellungskosten (§ 255 HGB) bewertet und in der Bilanz in der Position Fertige/ unfertige Erzeugnisse unter den Vorräten ausgewiesen wird. Im vorliegenden Fall handelt es sich dabei um die genannten Aufwendungen i.H.v. 90.000 €, die zunächst in der GuV auf der Aufwandsseite gebucht und als Gegenbuchung zu den aktivierten Fertigen/ unfertigen Erzeugnisse als Bestanderhöhung im Haben in gleicher Höhe gebucht werden. Im Jahr 01 wird damit kein Gewinn erwirtschaftet. Gesamtkostenverfahren GuV 01 (in €) Materialaufwand 30.000 Bestandserhöhung 90.000 Personalaufwand 20.000 Abschreibungen 40.000 90.000 90.000 <?page no="150"?> 150 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Bilanz 01 (in €) Fertige/ unfertige Erzeugnisse 90.000 90.000 90.000 In Jahr 02 generiert die Shiyanova AG durch den Verkauf eine Umsatzerlöse i.H.v. 100.000 €, d.h. die Umsatzrealisierung erfolgt auf der Ertragsseite der Gewinn- und Verlustrechnung in 02. Bei den fertigen/ unfertigen Erzeugnissen, in denen das Fahrzeug auf Lager in Jahr 01 bilanziert und mit 90.000 € bewertet worden ist, entsteht eine Bestandsminderung in gleicher Höhe. Bestandsminderungen werden als Aufwand in der Gewinn- und Verlustrechnung gebucht. Somit weist die Shiyanova AG in 02 einen Gewinn in Höhe von 10.000 € aus. Gesamtkostenverfahren GuV 02 (in €) Bestandsminderung 90.000 Umsatzerlöse 100.000 Gewinn 10.000 100.000 100.000 Umsatzkostenverfahren Im Umsatzkostenverfahren werden im Jahr 01 aufgrund fehlender Umsatzerlöse auch keinerlei Aufwendungen ausgewiesen, die im Zusammenhang mit dem Umsatz stehen, d.h. es existieren demnach keine Umsatzkosten. Im Jahr 01 ist daher weder Gewinn noch Verlust zu verzeichnen. Im Gesamtkostenverfahren ist zwar der Ausweis unterschiedlich, das Ergebnis jedoch identisch. Im Jahr 02 generiert die Shiyanova AG eine Umsatzerlöse i.H.v. 100.000 € durch den Verkauf. Dem gegenüber stehen diejenigen Aufwendungen, die zur Erzielung des Umsatzes notwendig waren, d.h. die Aufwendungen zur Herstellung des Autos, im vorliegenden Jahr also Materialaufwand von 30.000 €, Personalaufwand von 20.000 € und Abschreibungen i.H.v. 40.000 €. Somit weist die Shiyanova AG im Jahr 02 einen Gewinn i.H.v. 10.000 € aus, was identisch dem Ergebnis des Gesamtkostenverfahren ist. Umsatzkostenverfahren GuV 02 (in €) Umsatzkosten 90.000 Umsatzerlöse 100.000 Gewinn 10.000 100.000 100.000 Aufgabe 78: Gewinn- und Verlustrechnung Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Eine Möbeltischlerei stellt im Geschäftsjahr 01 insgesamt 100.000 Holzbänke her. Die Herstellungskosten betragen pro Holzbank 10,00 €. Sie konnte im Geschäftsjahr 01 insgesamt 70.000 Holzbänke zu einem Bruttoverkaufspreis von 29,75 € absetzen. Im <?page no="151"?> Kapitel 11: Gewinn- und Verlustrechnung 151 Geschäftsjahr 02 stellte die Möbeltischlerei nur noch 60.000 Holzbänke her. Der Absatz lag im Geschäftsjahr 02 bei 80.000 Holzbänken. Die Herstellungskosten entfallen jeweils hälftig auf Material und Personal. Bitte stellen Sie den Ausweis des Betriebsergebnisses in der GuV für die Geschäftsjahre 01 und 02 nach dem a. Gesamtkostenverfahren b. Umsatzkostenverfahren dar. Lösung zu Aufgabe 78 a. Gesamtkostenverfahren Gewinn- und Verlustrechnung (Gesamtkostenverfahren) 01 Position Wert (€) Umsatzerlöse (70.000 * 25 €) 1.750.000 + Bestandsveränderung (30.000 * 10 €) 300.000 - Materialaufwand (100.000 * 5 €) 500.000 - Personalaufwand (100.000 * 5 €) 500.000 = Jahresergebnis 1.050.000 Gewinn- und Verlustrechnung (Gesamtkostenverfahren) 02 Position Wert (€) Umsatzerlöse (80.000 * 25 €) 2.000.000 - Bestandsveränderung (20.000 * 10 €) 200.000 - Materialaufwand (60.000 * 5 €) 300.000 - Personalaufwand (60.000 * 5 €) 300.000 = Jahresergebnis 1.200.000 b. Umsatzkostenverfahren Gewinn- und Verlustrechnung (Umsatzkostenverfahren) 01 Position Wert (€) Umsatzerlöse (70.000 * 25 €) 1.750.000 - Herstellungskosten (70.000 * 10 €) 700.000 = Jahresergebnis 1.050.000 <?page no="152"?> 152 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Gewinn- und Verlustrechnung (Umsatzkostenverfahren) 02 Position Wert (€) Umsatzerlöse (80.000 * 25 €) 2.000.000 - Herstellungskosten (80.000 * 10 €) 800.000 = Jahresergebnis 1.200.000 Aufgabe 79: Gewinn- und Verlustrechnung Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Die Moonshine AG hat sich auf die Produktion von Kerzen spezialisiert. Für die Kerzen entfallen 80 % der Aufwendungen auf das Personal und 20 % auf das Material. Im Geschäftsjahr 01 hat die Moonshine AG 1.000.000 Kerzen produziert. Die Herstellungskosten lagen für alle Kerzen bei insgesamt 3.200.000 €. Das Unternehmen konnte im Geschäftsjahr 01 insgesamt 850.000 Kerzen zu einem Stückpreis von 10,00 € (inkl. 19 % USt) verkaufen. Im Geschäftsjahr 02 wurden 800.000 Kerzen produziert. Der Materialaufwand hat sich um 2 % und der Personalaufwand um 5 % erhöht. Die Moonshine AG hat im Geschäftsjahr 02 insgesamt 900.000 Kerzen absetzen können. Aufgrund der Preiserhöhung hat die Moonshine AG den Verkaufspreis um 5 % erhöht. Bitte stellen Sie den Ausweis des Betriebsergebnisses in der GuV für die Geschäftsjahre 01 und 02 nach dem a. Gesamtkostenverfahren b. Umsatzkostenverfahren dar. Gehen Sie davon aus, dass die Moonshine AG das LiFo-Verfahren verwendet. Lösung zu Aufgabe 79 a. Gesamtkostenverfahren Gewinn- und Verlustrechnung (Gesamtkostenverfahren) 01 Position Wert (€) Umsatzerlöse (850.000 * 8,40 €) 7.140.000 + Bestandsveränderung (150.000 * 3,20 €) 480.000 - Materialaufwand (1.000.000 * 0,64 €) 640.000 - Personalaufwand (1.000.000 * 2,56 €) 2.560.000 = Jahresergebnis 4.420.000 <?page no="153"?> Kapitel 11: Gewinn- und Verlustrechnung 153 Gewinn- und Verlustrechnung (Gesamtkostenverfahren) 02 Position Wert (€) Umsatzerlöse (900.000 * 8,82 €) 7.938.000 - Bestandsveränderung (100.000 * 3,20 €) 320.000 - Materialaufwand (800.000 * 0,65 €) 520.000 - Personalaufwand (800.000 * 2,69 €) 2.152.000 = Jahresergebnis 4.946.000 b. Umsatzkostenverfahren Gewinn- und Verlustrechnung (Umsatzkostenverfahren) 01 Position Wert (€) Umsatzerlöse (850.000 * 8,40 €) 7.140.000 - Herstellungskosten (850.000 * 3,20 €) 2.720.000 = Jahresergebnis 4.420.000 Gewinn- und Verlustrechnung (Gesamtkostenverfahren) 02 Position Wert (€) Umsatzerlöse (900.000 * 8,82 €) 7.938.000 - Herstellungskosten (800.000 * 3,34 €) (100.000 *3,20 €) 2.672.000 320.000 = Jahresergebnis 4.946.000 Aufgabe 80: Gewinn- und Verlustrechnung Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Die Bäckerei GmbH ist eine mittelgroße Kapitalgesellschaft. Im Geschäftsjahr 01 erzielt sie Umsatzerlöse von 12.000.000 € bei einem Material- und Personalaufwand von je 4.000.000 €. Bei dem Personalaufwand entfallen 3.000.000 € auf die Herstellung von Brötchen. Die übrigen 1.000.000 € wurden im Geschäftsjahr 01 für die Forschung und Entwicklung eines neuen Backrezepts aufgewendet. Dieser Aufwand entfällt je hälftig auf die Forschung und auf die Entwicklung. Die Abschreibungen auf Maschinen betragen 650.000 €. Der Ertragssteuersatz der Bäckerei GmbH beträgt 30 %. Erstellen Sie die Gewinn- und Verlustrechnung für das Geschäftsjahr 01. Gehen Sie dabei unter Nennung der einschlägigen Rechtsgrundlagen auf alle vier Möglichkeiten für das Geschäftsjahr 01 ein. <?page no="154"?> 154 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Lösung zu Aufgabe 80 Bei dem selbst erstellten Rezept handelt es sich um einen selbst erstellten Vermögensgegenstand des Anlagevermögens, für den gemäß § 248 Abs. 2 Satz 1 HGB ein Aktivierungswahlrecht besteht. Sofern eine Aktivierung erfolgt ist das Rezept gemäß § 253 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 255 Abs. 2 HGB mit den Herstellungskosten anzusetzen. Dabei sind nur die Entwicklungskosten (§ 255 Abs. 2a Satz 1 und 2 HGB) einzubeziehen. Die Forschungskosten dürfen gemäß § 255 Abs. 2 Satz 4 i. V. m. § 255 Abs. 2a Satz 3 HGB nicht einbezogen werden. Somit ist das Rezept im Falle der Aktivierung mit 500.000 € zu bewerten. In der Steuerbilanz dürfen selbst erstellte immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens nicht angesetzt werden (§ 5 Abs. 2 EStG). Somit beträgt der Gewinn vor Steuern in der Steuerbilanz und somit die Bemessungsgrundlage für die Ertragsteuern 3.350.000 €, woraus bei dem kombinierten Ertragsteuersatz von 30 % eine tatsächliche Steuerbelastung von 1.005.000 € resultiert. Im Fall einer Aktivierung kommt es zu Wertunterschieden in der Handels- und Steuerbilanz. Gemäß § 274 Abs. 1 Satz 1 HGB fallen hierbei für mittelgroße Kapitalgesellschaften passive latente Steuern an, für die eine Ansatzpflicht besteht. Die Bewertung erfolgt mit dem kombinierten Ertragsteuersatz von 30 %. Somit sind im Falle einer Aktivierung des selbst erstellten Rezepts passive latente Steuern in Höhe von 150.000 € anzusetzen. 1. Möglichkeit: keine Aktivierung des selbst erstellten Rezepts im GKV Gewinn- und Verlustrechnung (Gesamtkostenverfahren) 01 Position Wert (€) Umsatzerlöse 12.000.000 - Materialaufwand 4.000.000 - Personalaufwand 4.000.000 - Abschreibungen 650.000 = Betriebsergebnis 3.350.000 - Steuern vom Einkommen und Ertrag 1.005.000 = Jahresergebnis 2.345.000 2. Möglichkeit: keine Aktivierung des selbst erstellten Rezepts im UKV Gewinn- und Verlustrechnung (Umsatzkostenverfahren) 01 Position Wert (€) Umsatzerlöse 12.000.000 - Herstellungskosten 8.650.000 <?page no="155"?> Kapitel 11: Gewinn- und Verlustrechnung 155 = Bruttoergebnis vom Umsatz 3.350.000 - Steuer vom Einkommen und Ertrag 1.005.000 = Jahresergebnis 2.345.000 3. Möglichkeit: Aktivierung des selbst erstellten Rezepts im GKV Gewinn- und Verlustrechnung (Umsatzkostenverfahren) 01 Position Wert (€) Umsatzerlöse 12.000.000 + andere aktivierte Eigenleistung 500.000 - Materialaufwand 4.000.000 - Personalaufwand 4.000.000 - Abschreibungen 650.000 = Betriebsergebnis 3.850.000 - Steuern vom Einkommen und Ertrag (davon latente Steuern 150.000 €) 1.155.000 = Jahresergebnis 2.695.000 [Nachrichtlich: Für den aktivierten Betrag ist die Ausschüttungssperre gemäß § 268 Abs. 8 Satz 1 HGB zu beachten. Der ausschüttungsgesperrte Betrag von 350.000 € ist gemäß § 285 Nr. 28 HGB im Anhang anzugeben. Für die latente Steuern sind die Anhangangaben gemäß § 285 Nr. 29 und 30 HGB relevant.] 4. Möglichkeit: Aktivierung des selbst erstellten Rezepts im UKV Gewinn- und Verlustrechnung (Umsatzkostenverfahren) 01 Position Wert (€) Umsatzerlöse 12.000.000 - Herstellungskosten 8.150.000 = Bruttoergebnis vom Umsatz 3.850.000 - Steuer vom Einkommen und Ertrag (davon latente Steuern 150.000 €) 1.155.000 = Jahresergebnis 2.695.000 [Nachrichtlich: Für den aktivierten Betrag ist die Ausschüttungssperre gemäß § 268 Abs. 8 Satz 1 HGB zu beachten. Der ausschüttungsgesperrte Betrag von 350.000 € ist gemäß § 285 Nr. 28 HGB im Anhang anzugeben. Für die latente Steuern sind die Anhangangaben gemäß § 285 Nr. 29 und 30 HGB relevant.] <?page no="156"?> 156 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Aufgabe 81: Gewinn- und Verlustrechnung Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 20 Minuten Die Tischlerei Hansen GmbH & Co. KG stellt ganzjährig nur ein einzelnes Produkt her. Das Unternehmen hat im vergangenen Geschäftsjahr 3.500 Stück produziert, wovon lediglich 3.200 Stück zu einem Absatzpreis von 150,00 € pro Stück verkauft worden sind. Aus dem Controlling erhalten Sie den folgenden Betriebsabrechnungsbogen des Geschäftsjahres: Kostenarten Kostenstellen Einzelkosten Σ Fertigung Material Verwaltung Vertrieb Fertiglöhne 70.000 70.000 Fertigungsmaterial 87.500 87.500 Gemeinkosten Personalkosten 105.000 30.000 15.000 40.000 20.000 Betriebsstoffe 20.000 10.000 2.500 2.500 5.000 Abschreibungen: planmäßig 50.000 20.000 10.000 10.000 10.000 außerplanmäßig 10.000 10.000 Summe GK 185.000 70.000 27.500 52.500 35.000 Summe EK 342.000 Bitte erstellen Sie den Ausweis des Jahresüberschusses in der GuV für das abgelaufene Geschäftsjahre nach dem a. Gesamtkostenverfahren b. Umsatzkostenverfahren Unterscheiden Sie dabei jeweils zwischen der Vorratsbewertung gemäß der handelsrechtlichen Ober- und Untergrenze. Lösung zu Aufgabe 81 Bewertung der Bestandsveränderung nach § 255 HGB mit den Herstellungskosten: Position Wert (€) Materialeinzelkosten 87.500 Fertigungseinzelkosten 70.000 Materialgemeinkosten 17.500 <?page no="157"?> Kapitel 11: Gewinn- und Verlustrechnung 157 Fertigungsgemeinkosten 40.000 Abschreibungen 30.000 Untergrenze 245.000 Verwaltungskosten 52.500 Obergrenze 297.500 Bestandserhöhung: 3.500 Stück Produktion - 3.200 Stück Absatz) = 300 Stück Bewertung Untergrenze Produktion HK pro Stück HK 300 Stück 245.000 € 3.500 Stück 70,00 € 21.000 € Bewertung Obergrenze Produktion HK pro Stück HK 300 Stück 297.500 € 3.500 Stück 85,00 € 25.500 € Umsatzkosten Untergrenze Absatz HK pro Stück HK gesamt 3.200 Stück 70,00 € 224.000 € Umsatzkosten Obergrenze Absatz HK pro Stück HK gesamt 3.200 Stück 85,00 € 272.000 € a. Gesamtkostenverfahren Gewinn- und Verlustrechnung (Gesamtkostenverfahren) Teilkosten / Untergrenze Position Wert (€) Umsatzerlöse (3.200 Stück * 150,00 €) 480.000 + Bestandsveränderung (300 * 70,00 €) 21.000 - Materialaufwand (87.500 € + 20.000 €) 107.500 - Abschreibungen 50.000 sonstiger betrieblicher Aufwand 10.000 = Jahresüberschuss 158.500 <?page no="158"?> 158 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Gewinn- und Verlustrechnung (Gesamtkostenverfahren) Vollkosten / Obergrenze Position Wert (€) Umsatzerlöse (3.200 Stück * 150,00 €) 480.000 + Bestandsveränderung (300 * 70,00 €) 25.500 - Materialaufwand (87.500 € + 20.000 €) 107.500 - Abschreibungen 50.000 sonstiger betrieblicher Aufwand 10.000 = Jahresüberschuss 163.000 b. Umsatzkostenverfahren Gewinn- und Verlustrechnung (Umsatzkostenverfahren) Teilkosten / Untergrenze Position Wert (€) Umsatzerlöse (3.200 Stück * 150,00 €) 480.000 - Herstellungskosten des Umsatzes 224.000 = Bruttoergebnis 256.000 - Vertriebskosten 35.000 - Verwaltungskosten 52.500 sonstiger betrieblicher Aufwand 10.000 = Jahresüberschuss 158.500 Gewinn- und Verlustrechnung (Umsatzkostenverfahren) Teilkosten / Untergrenze Position Wert (€) Umsatzerlöse (3.200 Stück * 150,00 €) 480.000 - Herstellungskosten des Umsatzes 272.000 = Bruttoergebnis 208.000 - Vertriebskosten 35.000 - Verwaltungskosten 0,00 sonstiger betrieblicher Aufwand 10.000 = Jahresüberschuss 163.000 <?page no="159"?> Kapitel 12: Gemischte Aufgaben 12.1 Anlagespiegel Aufgabe 82: Anlagespiegel Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 10 Minuten Die Vertriebsgesellschaft mbH ist eine mittelgroße Kapitalgesellschaft und erwirbt am 01.07.01 einen Firmenwagen zu Anschaffungskosten von 30.000,00 €. Der Wagen soll über eine voraussichtliche Nutzungsdauer von 6 Jahren linear abgeschrieben werden. Zu Beginn des Jahres 02 erwirbt die Vertriebsgesellschaft mbH Betriebs- und Geschäftsausstattung zu Anschaffungskosten von 10.000,00 €, die über 5 Jahre linear abgeschrieben werden soll. Am 01.12.02 leistet die Gesellschaft eine Anzahlung für einen weiteren Firmenwagen in Höhe von 5.000,00 €. Auch dieser Pkw besitzt eine voraussichtliche Nutzungsdauer von 6 Jahren. Stellen Sie für die Geschäftsjahre 01 und 02 jeweils den Anlagenspiegel zum 31.12. auf. Lösung zu Aufgabe 82 siehe nächste Seite <?page no="160"?> 160 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 01 Anschaffungs- und Herstellungskosten Abschreibungen Buchwert 01.01. Zugänge Abgänge Umbuchung 31.12. 01.01. Zugänge Abgänge 31.12. 31.12. Vorjahr Fuhrpark 0 30.000 0 0 30.000 0 2.500 0 2.500 27.500 0 02 Anschaffungs- und Herstellungskosten Abschreibungen Buchwert 01.01. Zugänge Abgänge Umbuchung 31.12. 01.01. Zugänge Abgänge 31.12. 31.12. Vorjahr Fuhrpark 30.000 0 0 0 30.000 2.500 5.000 0 7.500 22.500 27.500 BGA 0 10.000 0 0 10.000 0 2.000 0 2.000 8.000 0 gel. Anz. 0 5.000 0 0 5.000 0 0 0 0 5.000 0 <?page no="161"?> Aufgabe 83: Anlagespiegel Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 15 Minuten Die Rohr AG (mittelgroße Kapitalgesellschaft) erwirbt am 01.01.00 eine Maschine zu Anschaffungskosten in Höhe von 160.000,00 €. Die Maschine soll über eine Laufzeit von 4 Jahren linear abgeschrieben werden. Im Geschäftsjahr 00 beginnt die Rohr AG mit der Produktion einer weiteren Maschine. Bis zum Abschlussstichtag am 31.12.00 sind hierfür 100.000,00 € angefallen. Die Maschine ist zu diesem Zeitpunkt noch nicht in ihrem betriebsbereiten Zustand. Der betriebsbereite Zustand der Maschine wird Anfang des Jahres 01 hergestellt. Bis zu diesem Zeitpunkt sind weitere 50.000,00 € Herstellungskosten angefallen. Die Maschine besitzt eine voraussichtliche Nutzungsdauer von 15 Jahren. Am 01.07.01 erwirbt die Rohr AG einen Lastkraftwagen als Vertriebsfahrzeug zu einem Kaufpreis in Höhe von 40.000,00 €, welches über 10 Jahre linear abgeschrieben werden soll. Am 01.01.02 veräußert die Rohr AG die angeschaffte Maschine. Stellen Sie für die Geschäftsjahre 00, 01 und 02 jeweils den Anlagenspiegel zum 31.12. auf. Lösung zu Aufgabe 83 siehe nächste Seite Kapitel 12: Gemischte Aufgaben 161 <?page no="162"?> 00 Anschaffungs- und Herstellungskosten Abschreibungen Buchwert 01.01. Zugänge Abgänge Umbuchung 31.12. 01.01. Zugänge Abgänge 31.12. 31.12. Vorjahr Maschine (TAM) 0 160 0 0 160 0 40 0 40 120 120 Anlagen im Bau (AiB) 0 100 0 0 100 0 0 0 0 100 100 01 Anschaffungs- und Herstellungskosten Abschreibungen Buchwert 01.01. Zugänge Abgänge Umbuchung 31.12. 01.01. Zugänge Abgänge 31.12. 31.12. Vorjahr Maschine (TAM) 160 50 0 100 310 40 50 0 90 220 120 Fuhrpark 0 40 0 0 40 0 2 0 2 38 0 Anlagen im Bau (AiB) 100 0 0 -100 0 0 0 0 0 0 100 02 Anschaffungs- und Herstellungskosten Abschreibungen Buchwert 01.01. Zugänge Abgänge Umbuchung 31.12. 01.01. Zugänge Abgänge 31.12. 31.12. Vorjahr Maschine (TAM) 310 0 160 0 150 90 10 80 20 130 220 Fuhrpark 40 0 0 0 40 2 4 0 6 34 38 162 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben <?page no="163"?> Kapitel 12: Gemischte Aufgaben 163 12.2 Disagio Aufgabe 84: Disagio Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Die Libre KG gewährt der Cave GmbH am 01.01.02 einen Kredit in Höhe von 200.000,00 €, der am 31.12.04 zurückgezahlt werden soll. Die beiden Unternehmen vereinbaren neben dem marktüblichen Zins von 2 % ein Disagio in Höhe von 10 %. Nennen Sie bitte aus Sicht der a. Libre KG b. Cave GmbH die beiden Methoden zur bilanziellen Behandlung des Sachverhalts! Geben Sie daraufhin für beide Methoden alle erforderlichen Buchungssätze für das Jahr 2022 an! Lösung zu Aufgabe 84 a. Libre KG: 1. Methode: Nettomethode: 01.01.02 Konto Soll (€) Haben (€) Ausleihung 180 Bank 180 31.12.02 Konto Soll (€) Haben (€) Ausleihung 5 Zinsertrag 5 Konto Soll (€) Haben (€) Bank 4 Zinsertrag 4 <?page no="164"?> 164 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 2. Methode: Bruttomethode: 01.01.02 Konto Soll (€) Haben (€) Ausleihung 200 Bank 180 PRAP 20 31.12.02 Konto Soll (€) Haben (€) PRAP 5 Zinsertrag 5 Konto Soll (€) Haben (€) Bank 4 Zinsertrag 4 b. Cave GmbH: 1. Methode: ohne RAP: 01.01.02 Konto Soll (€) Haben (€) Bank 180 Zinsaufwand 20 sonstige Verbindlichkeiten 200 31.12.02 Konto Soll (€) Haben (€) Zinsaufwand 4 Bank 4 <?page no="165"?> Kapitel 12: Gemischte Aufgaben 165 2. Methode: mit RAP: 01.01.02 Konto Soll (€) Haben (€) Bank 180 ARAP 20 sonstige Verbindlichkeiten 200 31.12.02 Konto Soll (€) Haben (€) Zinsaufwand 5 ARAP 5 Konto Soll (€) Haben (€) Zinsaufwand 4 Bank 4 12.3 Rechnungsabgrenzung Aufgabe 85: Rechnungsabgrenzung Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Nennen Sie zu den folgenden Geschäftsvorfällen der Food-Delivery GmbH die Buchungssätze zum Datum des Geschäftsvorfalls (Belegdatum), bzw. zum 31.12. (Geschäftsjahresende) und 01.01. (Beginn des folgenden Geschäftsjahres), und führen Sie ggf. eine Rechnungsabgrenzung durch. Geben Sie an, um welche Art der Rechnungsabgrenzung es sich handelt. Die Zahlungen erfolgen über das Bankkonto. a. Am 01.10. werden die Gebühren in Höhe von 2.380,00 € brutto für den Wartungsvertrag der E-Bikes für ein halbes Jahr im Voraus bezahlt. b. Für die umsatzsteuerpflichtige Untervermietung einiger Lagerräume erhalten wir am 02.12. 6.426,00 € brutto für die Monate Dezember bis Mai. c. Am 01.02. des folgenden Jahres wird der Versicherungsbeitrag gegen E-Bike-Diebstahl in Höhe von 6.000,00 € fällig rückwirkend für die Monate November bis Januar. d. Für unser angelegtes Festgeld werden wir am 31.03. des folgenden Jahres eine Zinsgutschrift in Höhe von 2.400,00 € erhalten. Die Zinsen werden jeweils nachträglich für ein Jahr gezahlt. <?page no="166"?> 166 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Lösung zu Aufgabe 85 a. 01.10. Konto Soll (€) Haben (€) Wartungsaufwand (sonstiger Aufwand) 1000 ARAP 1000 Vorsteuer 380 Bank 2380 01.01. Konto Soll (€) Haben (€) Wartungsaufwand (sonstiger Aufwand) 1000 ARAP 1000 b. 01.12. Konto Soll (€) Haben (€) Bank 6426 Mieterträge 900 PRAP 4500 Umsatzsteuer 1026 01.01. Konto Soll (€) Haben (€) PRAP 4500 Mieterträge 4500 c. 31.12. Konto Soll (€) Haben (€) Versicherungsaufwand (sonstige Aufwendungen) 4000 sonstige Verbindlichkeiten 4000 <?page no="167"?> Kapitel 12: Gemischte Aufgaben 167 01.02. Konto Soll (€) Haben (€) Versicherungsaufwand (sonstige Aufwendungen) 2000 Sonstige Verbindlichkeiten 4000 Bank 6000 c. 31.12. Konto Soll (€) Haben (€) Sonstige Forderungen 1800 Zinserträge 1800 31.03. Konto Soll (€) Haben (€) Bank 2400 Zinserträge 600 Sonstige Forderungen 1800 12.4 Latente Steuern Aufgabe 86: Latente Steuern Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 10 Minuten Die Sunking AG ist eine mittelgroße Kapitalgesellschaft und entwickelt am 01.01.00 ein Patent. Das Patent besitzt eine geschätzte Laufzeit von 3 Jahren. Sunking AG beansprucht das Ansatzwahlrecht gemäß § 248 Abs. 2 Satz 1 HGB und aktiviert das Patent. Die nach § 255 Abs. 2a i. V. m. Abs. 2 HGB berechneten Herstellungskosten betragen 80.000 €. Gemäß § 5 Abs. 2 EStG dürfen immaterielle Wirtschaftsgüter in der Steuerbilanz nur angesetzt werden, wenn sie entgeltlich erworben wurden. Der unternehmensindividuelle Steuersatz der Sunking AG beträgt 30 %. Geben Sie an, ob in den Geschäftsjahren 00 bis 02 aktive oder passive latente Steuern anfallen, und unter Angabe der Rechtsgrundlage, ob hieraus eine Ansatzpflicht, ein Ansatzverbot oder ein Ansatzwahlrecht resultiert! Ermitteln Sie den Wertansatz der latenten Steuern zu den Abschlussstichtagen (31.12.) der Jahre 00 bis 02 unter der Prämisse, dass handelsrechtlich ein hohes Jahresergebnis ausgewiesen werden soll, und geben Sie die zugehörigen Buchungssätze an. <?page no="168"?> 168 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Lösung zu Aufgabe 86 Wertansatz Handelsbilanz Wertansatz Steuerbilanz Differenz Wert der latenten Steuern 31.12.00 80.000 € 0 € 80.000 € 24.000 € 31.12.01 40.000 € 0 € 40.000 € 12.000 € 31.12.02 0 € 0 € 0,- € 0,- € es entstehen passive latente Steuern für diese besteht eine Passivierungspflicht - Rechtsgrundlage § 274 Abs. 1 Satz 1 HGB - Bewertung: § 274 Abs. 2 Satz 1 HGB 31.12.00 § 274 Absatz 2 Satz 3 HGB Konto Soll (€) Haben (€) Steuern von Einkommen und Ertrag 24.000 Passive latente Steuern 24.000 31.12.01 § 274 Absatz 2 Satz 3 HGB Konto Soll (€) Haben (€) Passive latente Steuern 12.000 Steuern von Einkommen und Ertrag 12.000 31.12.02 Konto Soll (€) Haben (€) Passive latente Steuern 12.000 (latenter) Steuerertrag 12.000 <?page no="169"?> Kapitel 12: Gemischte Aufgaben 169 12.5 Fremdwährungsforderungen Aufgabe 87: Fremdwährungsforderungen Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 10 Minuten Am 16.10.99 liefert die Motor AG einem Zulieferer in Guernsey Ersatzteile. Der Verkaufspreis beträgt 100.000 britische Pfund (GBP). Der Briefkurs beträgt zu diesem Zeitpunkt: 1,00 € = 0,83 GBP. Aufgrund der in Guernsey anhaltenden Finanzkrise bittet der Geschäftspartner die Motor AG darum, den Betrag erst am 31.12.02 zurückzahlen zu müssen. Infolge der sehr guten Geschäftsbeziehungen wird dieser Bitte nachgekommen. Die Devisenkassamittelkurse an den Abschlussstichtagen der Motor AG entwickeln sich wie folgt: Datum Wechselkurs 31.12.99 1,00 € = 0,95 GBP 31.12.00 1,00 € = 0,72 GBP 31.12.01 1,00 € = 0,72 GBP 31.12.02 1,00 € = 0,85 GBP Die Lieferung nach Guernsey war umsatzsteuerfrei nach § 4 Nr. 1b i. V. m. § 6a UStG. Die langfristige Forderung wird angemessen verzinst. Mit welchem Wert muss die Forderung in den Handelsbilanzen der Motor AG angesetzt werden? Geben Sie bitte alle für die Forderung relevanten Buchungssätze sowie die entsprechenden Paragrafen an! Lösung zu Aufgabe 87 16.10.99 Umrechnung mit dem Briefkurs: 120.481,93 € (§ 244 HGB) Wertansatz: 120.481,93 € Rechtsgrundlage: § 253 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 255 Abs. 1 HGB Konto Soll (€) Haben (€) Forderung 120.481,93 Umsatzerlöse 120.481,93 <?page no="170"?> 170 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 31.12.99 Umrechnung mit dem Devisenkassamittelkurs: 105.263,16 € Wertansatz: 105.263,16 € Rechtsgrundlage: § 253 Abs. 4 Satz 1 i. V. m. § 256a Satz 1 HGB Konto Soll (€) Haben (€) sonstiger betrieblicher Aufwand (Währungsverlust) 15.218,77 Forderung 15.218,77 Die „Abschreibung“ nach § 253 Abs. 4 Satz 1 HGB aufgrund von Währungsverlusten ist unter den „sonstigen betrieblichen Aufwendungen“ (sbA) auszuweisen (§ 277 Abs. 5 Satz 2 HGB). 31.12.00 Umrechnung 138.888,89 € Wertansatz: 120.481,93 € Rechtsgrundlage: § 253 Abs.5 Satz1 i. V. m § 253 Abs.1 Satz 1 HGB Konto Soll (€) Haben (€) Forderung 15.218,77 sonstiger betrieblicher Ertrag (Währungsgewinn) 15.218,77 [Die „Zuschreibung“ nach § 253 Abs. 5 Satz 1 HGB aufgrund von Währungserträgen ist unter den „sonstigen betrieblichen Erträge“ (sbE) auszuweisen (§ 277 Abs. 5 Satz 2 HGB).] 31.12.01 Umrechnung 138.888,89 € Wertansatz: 138.888,89 € Rechtsgrundlage: § 256a Satz 2 HGB, da Restlaufzeit ≤ 1 Jahr Konto Soll (€) Haben (€) Forderung 18.406,96 sonstiger betrieblicher Ertrag (Währungsgewinn) 18.406,96 <?page no="171"?> Kapitel 12: Gemischte Aufgaben 171 31.12.02 Umrechnung 117.647,06 € Wertansatz: 0,00 € Rechtsgrundlage: § 253 Abs. 4 Satz 1 i. V. m. § 256a Satz 1 HGB Konto Soll (€) Haben (€) sbA (Währungsverlust) 21.241,83 Forderung 21.241,83 Konto Soll (€) Haben (€) Bank/ Kasse 117.647,06 Forderung 117.647,06 12.6 Bewertungseinheiten Aufgabe 88: Bewertungseinheiten Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 10 Minuten Die Industrie AG errichtet eine Industrieanlage für einen Kunden in den USA zu einem verhandelten Preis in Höhe von US-$ 10.000.000. Die Anlage ist vereinbarungsgemäß im November 01 geliefert und vom Kunden in Empfang und technisch abgenommen worden. Die Bezahlung soll im Februar 02 erfolgen. Der Auftrag war zu einem US-$-Kurs von 1,10 kalkuliert. Zur Kurssicherung hat die Industrie AG mit der Hausbank ein Devisentermingeschäft abgeschlossen und den US-$- Betrag zu obigem Kurs per 28.02.02 verkauft. Zum Bilanzstichtag 31.12.01 liegt der US-$ bei 1,15. Welche Fragen ergeben sich bei der Bilanzierung? Lösungshinweise zu Aufgabe 88 Der Betrag von US-$ 10.000.000 zum Kurs von 1,10 umgerechnet stellt einen Betrag von 9.090.909,09 € dar. Umgerechnet zum Kurs von 1,15 ergibt es einen Betrag in Höhe von 8.695.652,17 €. <?page no="172"?> 172 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Nach dem Grundsatz der Einzelbewertung wären die Forderung und das Devisentermingeschäft (als schwebendes Geschäft) getrennt zu bewerten. Die Bewertung der Forderung hat im Abschluss mit dem Devisenkassamittelkurs des Bilanzstichtages zu erfolgen (§ 256a HGB). Somit läge im vorliegenden Fall ein Verlust von rund 395.000 € vor. Der Gewinn, der sich aus dem Devisentermingeschäft ergibt, dürfte im Jahresabschluss jedoch nicht abgebildet werden, da dieser noch nicht realisiert ist. Das heißt letztlich, obwohl das Devisentermingeschäft das Währungsrisiko der Forderung vollständig absichert, ist bei Bilanzierung nach den allgemeinen Grundsätzen im Jahresabschluss ein Verlust anzusetzen. Nur die Bildung einer Bewertungseinheit nach § 254 HGB stellt eine realistische Abbildung der Situation sicher. 12.7 Drohverlustrückstellungen und Forderungen Aufgabe 89: Drohverlustrückstellungen und Forderungen Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 15 Minuten Die Küchen AG ist ein Küchenbauer mit Sitz und Geschäftsleitung in Lübeck und stellt ihren HGB-Einzelabschluss zum 31.12.01 auf. Skizzieren Sie zutreffend die nachfolgenden Sachverhalte zur Behandlung im handelsrechtlichen Jahresabschluss der Küchen AG: a. Die Küchen AG erwirbt am 01.07.01 eine neue Maschine für die Produktion von innovativen Luxusküchen bei dem amerikanischen Unternehmen Vegan-Kitchen Inc. Die Maschine wird auch zum 01.07.01 in den Produktionsprozess integriert. Der Kaufpreis beträgt 3.000.000 US-$. Zahlungsziel ist der 31.03.02. Der zum 30.06.01 relevante Kurs beträgt 1,30 US-$/ €. Am 31.12.01 liegt der Devisenkassamittelkurs bei 1,50 US-$/ €. Die voraussichtliche Nutzungsdauer der Maschine beträgt vier Jahre. Bezogen auf den Geschäftsvorfall wurden keine Sicherungs- oder Fremdwährungsgeschäfte abgeschlossen (umsatzsteuerliche Sachverhalte sowie latente Steuern sind für den vorliegenden Fall nicht zu berücksichtigen). b. Ende November 01 verkauft die angestellte Mitarbeiterin Harriet Hansen dem Kunden Klaus Klaas eine Küche zum Festpreis von 50.000 €, die allerdings aufgrund von Fertigungsengpässen erst März 02 ausgeliefert werden kann. In der Vertriebsabteilung ist man über den Verkauf der Komfort-Küche überrascht. Zwar hat man mit der Herstellung der Küche noch nicht begonnen, doch die Bilanzbuchhalterin trägt folgende Werte zur Diskussion bei: Variable Produktionskosten 40.000 €, fixe Produktionskosten 20.000 €, hierbei sind noch insgesamt Kostensteigerungen von 5% zu berücksichtigen. Ferner kommt aus dem Controlling noch der Einwand, dass an kalkulatorischer Miete und kalkulatorischen Zinsen insgesamt noch ein Betrag von 3.000 € im Raum steht. <?page no="173"?> Kapitel 12: Gemischte Aufgaben 173 Lösung zu Aufgabe 89 a. Die Küchen AG muss zum 30.06.01 eine Verbindlichkeit i.H.v. 2.307.692 € (= 3.000.000 US-$/ 1,3 US-$/ €) einbuchen. Am 31.12.01 ist sie mit einem Wert von 2.000.000 € zu bewerten, da der US-$ abgewertet ist. Der Stichtagswert ist ohne Beachtung von Realisations- und Imparitätsprinzip bzw. des Anschaffungskostenprinzips zu ermitteln, da die Restlaufzeit der Verbindlichkeit ein Jahr unterschreitet (Fälligkeit am 31.03.02). Somit ist die Verbindlichkeit im Abschluss zum 31.12.2011 mit 2.000.000 € zu bewerten und damit ein unrealisierter Währungsgewinn i.H.v. 307.692 € als sonstiger betrieblicher Ertrag zu erfassen. Außerdem ist die Maschine planmäßig über ihre Nutzungsdauer anteilig abzuschreiben. Berechnung der AfA (2.307.692 €/ 48*6 = 288.561,50 € = Restbuchwert zum 31.12.01: 2.019.230,50 €). Verbindlichkeit fällig zum 31.03.02 Restlaufzeit < 1 Jahr 3.000.000 US-$ Rechnungsbetrag 01.07.01 1,30 US-$/ € 2.307.692 € Bilanzierung 31.12.01 1,50 US-$/ € 2.000.000 € Währungsgewinn i.H.v. 307.692 € als sonstiger betrieblicher Ertrag Maschine Nutzungsdauer 4 Jahre Abschreibung Restbuchwert 31.12.01 01.07.01 2.307.692 € 288.561,50 € 2.019.230,50 € Berechnung der Abschreibung: 4 Jahre Nutzungsdauer = 48 Monate Anschaffung am 01.07.01. und Bilanzierung zum 31.12.01 = 6 Monate 2.307.692 €/ 48*6 = 288.561,50 € b. Außenverpflichtung/ Drohverlustrückstellung erwarteter Betrag aus dem Absatzgeschäft 50.000 € ./ . noch entstehende Aufwendungen 60.000 € ./ . Preissteigerung 5% 3.000 € kalkulatorische Miete, kalkulatorischer Aufwand 0 € drohender Verlust (negativer Erfolgsbeitrag) ./ . 13.000 € Bilanzierung einer Drohverlustrückstellung i.H.v. 13.000 € <?page no="174"?> 174 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 12.8 Forderungen Aufgabe 90: Forderungen Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 15 Minuten Feline Mohamed ist Finanzvorstand eines in Lübeck ansässigen Möbelhauses und mit der Aufstellung des Jahresabschlusses zum 31.12.04 betraut. Diesbezüglich sind einige Sachverhalte zu klären, wie diese im HGB-Jahresabschluss abzubilden sind. a. An den amerikanischen Kunden Greg Gelse wurden am 01.12.04 zwei Volleinrichtungen Gelsenkirchener Barock zum Preis von jeweils 100.000 US-$ netto geliefert. Während für eine der Lieferungen als Zahlungszeitpunkt 01.05.05 vereinbart wurde, ist die andere Lieferung erst am 31.01.06 zu bezahlen. Der Devisenkassa-Mittelkurs US-$/ € belief sich am 01.12.04 auf 1,3333 US-$/ €, am 31.12.04 war der US-Dollar auf 1,2500 US-$/ € gestiegen. b. Im Weihnachtsgeschäft 04 ging aufgrund eines Schadens am Gebäude ein Weihnachtsbaum in Flammen auf, so dass sich erhebliche Beschädigungen ergaben. Vor Silvester holte Feline Mohamed zwei Angebote von Handwerkern zur Reparatur ein. Der Kostenvoranschlag von Handwerker 1 belief sich auf 23.800 € inkl. USt, während der Handwerker 2 nur 17.850 € inkl. USt veranschlagte. Mohamed entscheidet sich für das günstigste Angebot. Die Reparatur wurde im Februar 05 erfolgreich beendet und die Versicherung sicherte die Übernahme von 70 % der Aufwendungen zu. Lösung zu Aufgabe 90 a. Fällige Forderung zum 01.05.05: Ansatz und Bewertung zum Devisenkassamittelkurs vom 31.12., da die Restlaufzeit weniger als 1 Jahr beträgt (§ 256a HGB), d.h. 100.000 US-$ / 1,25 US-§/ € = 80.000 € (kein Realisationsprinzip). b. Fällige Forderung zum 31.12.05: Ansatz und Bewertung, da Restlaufzeit größer als 1 Jahr, d.h. 100.000 US-$ / 1,3333US-$/ € = 75.001,88 € (Realisationsprinzip). c. Ansatz einer Rückstellung für unterlassene Instandhaltung § 249 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 HGB, aufgrund einer Innenverpflichtung; Bewertung nach § 253 Abs. 1 Satz 2 HGB nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendiger Erfüllungsbetrag, hier netto 15.000 € abzgl. 70 % Übernahme Versicherung, d. h. 3.000 €. <?page no="175"?> Kapitel 12: Gemischte Aufgaben 175 12.9 Konzernkonsolidierungskreis Aufgabe 91: Konzernkonsolidierungskreis Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Das börsennotierte Unternehmen Platin & Gold AG (P&G-AG), ein expandierendes Bergbauunternehmen mit Sitz in Stuttgart, hält zum Stichtag 31.12.01 direkt oder indirekt Beteiligungen an folgenden Unternehmen: a. Kupfer-GmbH, Düsseldorf: Die P&G-AG hält 80 % der Kapitalanteile und besitzt in gleicher Höhe Stimmrechte. Das weltweit operierende Produktionsunternehmen hat im abgelaufenen Geschäftsjahr Umsatzerlöse in Höhe von 450 Mio. € erzielt (Vorjahr: 390 Mio. €). Die Kupfer-GmbH beschäftigt am Bilanzstichtag 1.200 Mitarbeiter (Vorjahr: 1.050). b. Roheisen-AG, Bochum: Die P&G-AG hat im abgelaufenen Geschäftsjahr 45 % der Anteile an der Roheisen-AG erworben, die übrigen Anteile befinden sich in Streubesitz, so dass die P&G-AG über eine nachhaltige Hauptversammlungsmehrheit bei der Roheisen-AG verfügen wird. Auf der ersten Hauptversammlung (nach dem Anteilserwerb durch die P&G-AG) wurde bereits ihr Vorstandsvorsitzender zum Aufsichtsratsvorsitzenden der Roheisen-AG gewählt. Dem Aufsichtsrat der Roheisen-AG gehört u.a. noch der Finanzvorstand der P&G-AG an. Unmittelbar nach der Hauptversammlung wurden der Finanzmanager, Herr Money, und der Vertriebsmanager, Herr Sold-Out, zu Vorständen der Roheisen-AG ernannt. c. Erze-Polen Sp.z.o.o., Stettin/ Polen: An der im Aufbau befindlichen Handelsgesellschaft, Erze-Polen Sp.z.o.o., ist die P&G-AG ebenfalls zu 100 % beteiligt. Das Eigenkapital beträgt zum 31.12.1998 100.000 €, der Umsatz für 1998 300.000 €. Die Gesellschaft beschäftigte am Bilanzstichtag 10 Mitarbeiter. d. Explorer Inc., Dallas/ USA: Es handelt sich um ein mit dem amerikanischen Wettbewerber World-Mining-Inc., New York/ USA, gegründetes Joint-Venture, das weltweit geologische Gutachten nach dem von den beiden Partnern entwickelten XYZ-Verfahren erstellt. Beide Partner sind mit 50 % an der Explorer Inc. beteiligt. Die technische Leitung obliegt der G&S-AG und die kaufmännische Leitung erfolgt durch die World- Mining-Inc. Die wesentlichen Grundsätze der Geschäftsführung wurden im Gesellschaftsvertrag der Explorer Inc. festgelegt. Der Vorsitz im Board of Directors der Explorer Inc. wechselt turnusmäßig jedes Jahr zwischen den Partnern. e. Nickel-GmbH, Hamburg: Die P&G-AG hält 30 % der Anteile an der Nickel-GmbH, mit der umfangreiche Lieferungs- und Leistungsbeziehungen bestehen. Der Vorstandsvorsitzende der P&G-AG ist zugleich Mitglied des Aufsichtsrats der Nickel-GmbH. Stellen Sie fest, welche der Unternehmen sich als Tochterunternehmen, als Gemeinschaftsunternehmen oder als assoziierte Unternehmen bzw. als Beteiligungsunternehmen qualifizieren. Wie sind die Unternehmen zu konsolidieren? <?page no="176"?> 176 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Lösung zu Aufgabe 91 a. Kupfer-GmbH Zwischen der P&G-AG und der Kupfer-GmbH besteht ein Mutter-Tochter-Verhältnis gem. § 290 Abs. 2 Nr. 1 HGB, weil der P&G-AG die Mehrheit der Stimmrechte an der Kupfer-GmbH zustehen (Control-Konzept). Die Kupfer-GmbH ist gem. § 294 Abs. 1 HGB als verbundenes Unternehmen in den Konzernabschluss der P&G-AG im Wege der Vollkonsolidierung (§ 301 HGB) einzubeziehen. b. Roheisen-AG Die Roheisen-AG ist trotz fehlender Kapital- oder Stimmenmehrheit Tochterunternehmen der P&G-AG. Die P&G-AG ist an der Roheisen-AG i.S.v. § 271 Abs. 1 HGB beteiligt und übt einheitliche Leitung/ Control i.S.v. § 290 HGB (Besetzung von Führungspositionen, Einflussnahme im Aufsichtsrat) aus. c. Erze-Polen Sp.z.o.o. Die Erze-Polen ist zwar Tochterunternehmen gem. § 290 HGB, allerdings besteht ein Einbeziehungswahlrecht gem. § 296 HGB, weil die Gesellschaft für die Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des P&G-AG-Konzerns nur von untergeordneter Bedeutung ist. d. Explorer Inc. Die Explorer Inc. wird gemeinsam von den Partnerunternehmen (P&G-AG und World- Mining Inc.) geführt und qualifiziert sich damit als Gemeinschaftsunternehmen. Die Einbeziehung in den P&G-AG-Konzernabschluss kann entweder quotal gem. § 310 HGB oder gem. §§ 311, 312 HGB at-equity erfolgen. e. Nickel-GmbH Die Nickel-GmbH ist ein assoziiertes Unternehmen gem. § 311 HGB. Die P&G-AG hält eine Beteiligung von 30%; der maßgebliche Einfluss auf die Geschäfts- und Finanzpolitik wird durch die umfangreichen Lieferungs- und Leistungsbeziehungen ausgeübt. Sichtbares Zeichen für das Vorhandensein eines maßgeblichen Einflusses ist die Vertretung der P&G-AG im Aufsichtsrat der Nickel-GmbH. 12.10 Fremdkapital Aufgabe 92: Fremdkapital Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 20 Minuten Die E-Ship AG weist folgende Geschäftsvorfälle auf: a. Aufnahme eines Darlehens zum 01.07.08 bei der Hausbank in Höhe von 500.000 €, <?page no="177"?> Kapitel 12: Gemischte Aufgaben 177 Laufzeit 10 Jahre, Auszahlungsbetrag 98%, jährliche Zinszahlungen am Jahresende in Höhe von 5 % auf den Nennbetrag, Tilgung des Darlehens am Ende der Laufzeit. b. Zur Begleichung einer Verbindlichkeit aus Lieferungen und Leistungen von 100.000 € wurde am 15.12.08 ein Wechsel in Höhe von 50.000 €, Laufzeit 3 Monate, akzeptiert. Der Restbetrag wurde per Bank überwiesen. c. Die E-Ship AG ist am 15.08.08 eine US-$-Verpflichtung in Höhe von 300.000 US-$ eingegangen, zahlbar am 15.08.09 (US-$-Kurs am 15.08.08: 1,60 €; US-$-Kurs am 1.12.08: 1,70 €) d. Die Hauptversammlung der E-Ship AG hat beschlossen, den Bilanzgewinn des Geschäftsjahres 07 in Höhe von 5 Mio. € zur Hälfte auszuschütten. e. Die E-Ship AG übernimmt eine Bürgschaft in Höhe von 500.000 € gegenüber einem Tochterunternehmen. Wie sind diese Geschäftsvorfälle im Jahresabschluss der E-Ship AG zu berücksichtigen? Lösung zu Aufgabe 92 a. Hier ist der Erfüllungsbetrag der Verbindlichkeit (Rückzahlungsbetrag) höher als der Auszahlungsbetrag, d.h. es handelt sich um ein Disagio (Auf-/ Abgeld) für das es gemäß § 250 Absatz 3 HGB. Insofern ist der Unterschiedsbetrag wahlweise als Aktivposten als Rechnungsabgrenzungsposten oder als vorausgezahlter Zinsaufwand zu buchen. Ausübung des Wahlrechts: Buchung am 31.12.08 Konto Soll (€) Haben (€) Bank 490.000 Aktiver Rechnungsabgrenzungsposten (ARAP) 10.000 Verbindlichkeiten ggü. Kreditinstituten 500.000 Konto Soll (€) Haben (€) Zinsaufwand 12.500 Bank 12.500 Konto Soll (€) Haben (€) Zinsaufwand 500 ARAP 500 <?page no="178"?> 178 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Buchung während der Laufzeit: Konto Soll (€) Haben (€) Zinsaufwand 25.000 Bank 25.000 Konto Soll (€) Haben (€) Zinsaufwand 1.000 ARAP 1.000 Buchung bei Tilgung: Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten ggü. Kreditinstituten 500.000 Bank 500.000 Konto Soll (€) Haben (€) Zinsaufwand 12.500 Bank 12.500 Konto Soll (€) Haben (€) Zinsaufwand 500 ARAP 500 Keine Ausübung des Wahlrechts: Buchung am 31.12.08 Konto Soll (€) Haben (€) Bank 490.000 Zinsaufwand 10.000 Verbindlichkeiten ggü. Kreditinstituten 500.000 Konto Soll (€) Haben (€) Zinsaufwand 12.500 Bank 12.500 <?page no="179"?> Kapitel 12: Gemischte Aufgaben 179 Buchung während der Laufzeit: Konto Soll (€) Haben (€) Zinsaufwand 25.000 Bank 25.000 Buchung bei Tilgung: Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten ggü. Kreditinstituten 500.000 Bank 500.000 Konto Soll (€) Haben (€) Zinsaufwand 12.500 Bank 12.500 Konto Soll (€) Haben (€) Verbindlichkeiten aus LuL 100.000 Wechselverbindlichkeiten 50.000 Bank 50.000 c. Bewertung der Verbindlichkeit am 15.08.08 zum Kurs von 1,60 €: 480.000 € Konto Soll (€) Haben (€) sonstiger betrieblicher Aufwand 480.000 Verbindlichkeiten LuL 480.000 Bewertung der Verbindlichkeit am 31.12.08 zum Kurs von 1,70 €: 510.000 € Konto Soll (€) Haben (€) sonstiger betrieblicher Aufwand 30.000 Verbindlichkeiten LuL 30.000 Konto Soll (€) Haben (€) Bilanzgewinn 5.000.000 sonstige Verbindlichkeiten 2.500.000 Gewinnrücklagen 2.500.000 b. d. <?page no="180"?> 180 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben e. Bei der Bürgschaft handelt sich um ein Haftungsverhältnis, das nach § 251 HGB in einem Betrag als Eventualverbindlichkeit unter der Bilanz zu vermerken ist. Ebenso als Eventualverbindlichkeiten auszuweisen sind z.B. Verbindlichkeiten aus Gewährleistungsverträgen. 12.11 Komponentenansatz Aufgabe 93: Komponentenansatz Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 15 Minuten Die Reise AG hat ein Kreuzfahrtschiff mit zwei Antriebseinheiten zu Anschaffungskosten in Höhe von T€ 20.000 erworben. Der Hersteller für dieses Schiff verlangt einen Komplettaustausch der Schiffsschrauben nach 10.000 Betriebsstunden. Die Reise AG kalkuliert mit einem Aufkommen von 417 Betriebsstunden pro Monat. Die Kosten für eine Schraube beziffern sich auf je T€ 1.000. Die gewöhnliche Nutzungsdauer für dieses Modell beträgt 20 Jahre. In wie vielen Bestandteile ist das Kreuzfahrtschiff für Zwecke der planmäßigen Abschreibung mindestens aufzuteilen und wie sind diese nach dem Komponentenansatz abzuschreiben? Welche Auswirkungen ergeben sich bei einem frühzeitigen Ersatz einer Schraube? Bitte runden Sie kaufmännisch ohne Nachkommastelle. Lösung zu Aufgabe 93 Das Kreuzfahrtschiff ist in drei Bestandteile aufzuteilen. Das Schiff mit T€ 18.000 (20.000 - 2.000 für die Schrauben) und über 20 Jahre mit T€ 900 abzuschreiben. Die Schrauben sind jeweils über die Betriebsstunden abzuschreiben. 10.000 h (Lebensdauer) / 417 h (Betriebsstunden pro Monat) = 24 Monate Kosten je Schraube: T€ 1.000 Kosten je Schraube je Betriebsstunde: T€ 1.000 / 10.000 Betriebsstunden = T€ 0,1 pro Betriebsstunde Abschreibung pro Monat pro Schraube: 417h * T€ 0,1 = T€ 41,7 gerundet T€ 42 12.12 Wertbegründendes vs. Wertaufhellendes Ereignis Aufgabe 94: Wertbegründendes vs. Wertaufhellendes Ereignis Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 10 Minuten Am 31.12.01 besitzt die Motor AG eine Forderung aus einer Lieferung gegenüber der Rennsport GmbH über 119.000 € (inkl. 19% USt). Die Rennsport GmbH hat am 20.12.01 <?page no="181"?> Kapitel 12: Gemischte Aufgaben 181 als Folge eines Lagerbrands Anfang Dezember Insolvenz angemeldet. Bewerten Sie die Forderung zum 31.12.01 aufgrund der folgenden Sachverhalte. Die Bilanzaufstellung erfolgt am 31.01.02 für das Geschäftsjahr 01. a. Am 27.12.01 erfährt die Motor AG von der Insolvenz. Aufgrund von Pressemeldungen wird erwartet, dass die Forderung voll verloren ist. b. Am 15.01.02 erfährt die Motor AG von der Insolvenz. Es wird erwartet, dass die Forderung voll verloren ist. c. Am 10.02.02 erfährt die Motor AG von der Insolvenz und erwartet, dass die Forderung voll verloren ist. d. Die Insolvenzanmeldung der Rennsport GmbH erfolgt am 03.01.02 und die Motor AG erfährt davon am 10.01.02. Lösung zu Aufgabe 94 Die Forderung ist in den einzelnen Sachverhalten wie folgt zu bewerten: a. Die Forderung ist im Jahr 01 abzuschreiben, da die Insolvenz in 01 stattfand und am 31.12. die Forderung wertlos ist. Die Berichtigung der USt darf erfolgen, weil durch die Insolvenzeröffnung die Forderung als uneinbringlich gilt (vgl. § 17 Abs. 2 Nr. 1 UstG). b. Die Motor AG erfährt über die Insolvenzanmeldung nach dem Bilanzstichtag, aber vor der Bilanzaufstellung, dass die Forderung keinen Wert mehr hat. Lösung wie bei a. c. In diesem Fall erfährt die Motor AG von der Insolvenz nach der Bilanzaufstellung. Eine nachträgliche Änderung der Bilanz ist nicht möglich. Eine Abschreibung kann erst im Geschäftsjahr 02 erfolgen. d. Nicht die Insolvenzanmeldung, sondern die Werthaltigkeit der Forderung zum Bilanzstichtag ist zu beurteilen. Durch den Brand ist die wirtschaftliche Lage der Firma Rennsport GmbH zum 31.12.01 äußerst schlecht, so dass sie kurz darauf Insolvenz anmelden muss. Eine Abschreibung auf den beizulegenden Wert nach § 253 Abs. 4 HGB und auf den Teilwert nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG ist bereits zum 31.12.01 notwendig. Aufgabe 95: Wertbegründendes vs. Wertaufhellendes Ereignis Schwierigkeitsgrad Zeit leicht 10 Minuten Seit dem Jahr 01 wird ein Prozess wegen Schadenersatzes aufgrund eines defekten Motors, der zu einem Unfall geführt hat, von einem Kunden gegen die Motor AG geführt. In den Jahren 01 und 02 wurde eine Rückstellung über 600.000 € für eventuelle Schadenersatzansprüche und Kosten gebildet. Am 15.02.04 wurde der Prozess endgültig gewonnen. Die Bilanz für das Jahr 03 wurde wegen einiger Bewertungsprobleme, die mit dem Wirtschaftsprüfer abzustimmen waren, erst am 30.03.04 fertig gestellt. Ist die Rückstellung am 31.12.03 in der Bilanz auszuweisen? <?page no="182"?> 182 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Lösung zu Aufgabe 95 Zum 31.12.03 ist in der Bilanz der Motor AG die Rückstellung nach wie vor zu passivieren. Sie muss im Geschäftsjahr 04 ertragswirksam aufgelöst werden. Erst am 15.02.04 steht nämlich endgültig fest, dass ein Grund zur Bildung der Rückstellung nicht vorlag. Nach Auffassung des BFH seien die objektiven Tatsachen am Bilanzstichtag zu würdigen - die Entscheidung im Prozess sei aber keine objektive Tatsache, die am Bilanzstichtag bereits vorlag (vgl. H 5.7 Abs. 13 EStH i.V.m. BFH-Urteil vom 30.01.2002 - BStBl. II 2002, S. 688). 12.13 Realisationsprinzip Aufgabe 96: Realisationsprinzip Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 10 Minuten Die Computer AG hat von der Tischler AG den Auftrag erhalten, einen Supercomputer zu liefern. Die Herstellungskosten des Supercomputers betragen 3 Mio. €, der Verkaufspreis beträgt 4,1 Mio. € zuzüglich Umsatzsteuer. Der Supercomputer wurde sicher auf einem e-Lastwagen der Computer AG verpackt und gesichert und der Fahrer hat sich auf den Weg zur Tischler AG gemacht. Aufgrund der guten Kalkulation und weil es sich bei der Tischler AG um einen wichtigen strategischen Kunden handelt, wird in der Vertriebsabteilung der Computer AG bereits kräftig gefeiert. Zeitgleich zu dem Moment als der Vertriebschef die vierte Flasche Champagner öffnet, versenkt der Fahrer des e-Lastwagens das Fahrzeug samt Supercomputer im Fluss. Dabei wird der Supercomputer vollständig zerstört. Glücklicherweise konnte sich der Fahrer retten. Hat die Computer AG Umsatzerlöse zu erfassen? Welche weiteren Informationen sind zur Beurteilung der Sachlage noch wichtig? Lösung zu Aufgabe 96 Um zu beurteilen, ob die Computer AG Umsatzerlöse realisiert hat, kommt es darauf an, was als der Ort der Leistung und damit als Gefahrenübergang vereinbart worden ist: − Ab Werk: Die Umsatzerlöse ist zu erfassen. − Frei Frachtführer: Beim Incoterm FCA trägt der Verkäufer die Kosten und das Risiko der Verpackung und des Transports bis zur Verladung der Waren auf den vereinbarten Frachtführer. Danach trägt der Käufer alle Kosten und Risiken der Warenlieferung. Dann ist Umsatzerlöse ebenso zu erfassen. Fracht bezahlt bis Bestimmungsort: Es ist keine Umsatzerlöse zu erfassen. <?page no="183"?> Kapitel 12: Gemischte Aufgaben 183 12.14 Realisationsprinzip, Imparitätsprinzip Aufgabe 97: Realisationsprinzip, Imparitätsprinzip Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 15 Minuten Die Metalgod AG hat im Geschäftsjahr 01 von den nachfolgenden Kunden jeweils einen Auftrag angenommen, in 02 individuelle Toreinfahrten aus gebürstetem Edelstahl zu liefern. Es ist jeweils ein Kaufpreis von 1.000 € vereinbart worden. a. Die Toreinfahrt für die Alpha AG hat die Metalgod AG bereits in 01 fertig gestellt, wobei Aufwendungen von 650 € angefallen sind. b. Auch die Toreinfahrt für die Beta AG wurde bereits in 01 fertiggestellt. Hier sind wegen der hochwertigen und veredelten Metalle allerdings Aufwendungen von 1.200 € angefallen. c. Bei dem Tor für die Cecile AG sind in 01 bereits Aufwendungen von 700 € angefallen. Der Geschäftsführer der Metalgod AG Robert Halford rechnet bis zur Fertigstellung in 02 mit weiteren Aufwendungen i.H.v. 400 €. d. Endlich hat die Arbeit an der Toreinfahrt für die Delta AG in 01 mit Aufwendungen i.H.v. 100 € begonnen. Die Metalgod AG rechnet hier mit weiteren Aufwendungen in 02 i.H.v. 1.300 €. Buchen Sie die jeweils angefallenen Aufwendungen vereinfacht als „diverse Aufwendungen“ an „diverse Aktive/ Passiva“. Zeigen Sie auf, wie die vier Toreinfahrten im Jahresabschluss 01 zu bewerten sind und erstellen Sie die jeweiligen Buchungssätze. Wie ist buchhalterisch dann bei Auslieferung in 02 vorzugehen? Beschreiben Sie die jeweiligen Auswirkungen in jedem Geschäftsjahr auf das Jahresergebnis ohne Berücksichtigung von Umsatzsteuer. Lösung zu Aufgabe 97 a. In 01 ist die Toreinfahrt zu den Herstellungskosten zu aktivieren: Konto Soll (€) Haben (€) diverse Aufwendungen 650 diverse Aktive/ Passiva 650 fertige Erzeugnisse 650 Bestandserhöhung 650 Das Jahresergebnis beträgt Null, d.h. weder Gewinn noch Verlust. In 02 ist wie folgt zu buchen: <?page no="184"?> 184 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Konto Soll (€) Haben (€) Forderungen LuL 1.000 Umsatzerlöse 1.000 Bestandsminderung 650 fertige Erzeugnisse 650 Das Jahresergebnis beträgt 350 €. b. Die Herstellungskosten der Toreinfahrt betragen 1.200 € und liegen somit um 200 € über den Verkaufspreis von 1.000 €. Wenn die Toreinfahrt nur mit 1.000 € aktiviert wird, führt die bereits zur Verlustberücksichtigung nach dem Imparitätsprinzip. Der Ansatz einer Drohverlustrückstellung kommt nicht in Betracht, weil die niedrigere Bewertung des Aktivpostens hier vorgeht. In 01 ist daher wie folgt zu buchen: Konto Soll (€) Haben (€) diverse Aufwendungen 1.200 diverse Aktive/ Passiva 1.200 fertige Erzeugnisse 1.000 Bestandserhöhung 1.000 Das Jahresergebnis weist einen Verlust von 200 € aus. In 02 ist wie folgt zu buchen: Konto Soll (€) Haben (€) Forderungen LuL 1.000 Umsatzerlöse 1.000 Bestandsminderung 1.000 fertige Erzeugnisse 1.000 Das Jahresergebnis beträgt Null, d.h. weder Gewinn noch Verlust. c. Der erwartete Gesamtverlust i.H.v. 100 € (Herstellungskosten insgesamt 1.100 € - Verkaufspreis 1.000 €) muss bereits in 01 erfasst werden (Imparitätsprinzip): Konto Soll (€) Haben (€) diverse Aufwendungen 700 diverse Aktive/ Passiva 700 unfertige Erzeugnisse 600 Bestandserhöhung 600 <?page no="185"?> Kapitel 12: Gemischte Aufgaben 185 Das Jahresergebnis weist einen Verlust von 100 € aus. In 02 ist wie folgt zu buchen: Konto Soll (€) Haben (€) diverse Aufwendungen 400 diverse Aktive/ Passiva 400 Forderungen LuL 1.000 Umsatzerlöse 1.000 Bestandsminderung 600 unfertige Erzeugnisse 600 Das Jahresergebnis beträgt Null, d.h. weder Gewinn noch Verlust. d. Der erwartete Gesamtverlust aus dem Auftrag beträgt 400 € und ist bereits in 01 zu erfassen. Folglich ist das unfertige Erzeugnis mit Null anzusetzen, d.h. weder Gewinn noch Verlust. Der darüberhinausgehende Betrag ist als Drohverlustrückstellung zu passivieren. Konto Soll (€) Haben (€) diverse Aufwendungen 100 diverse Aktive/ Passiva 100 sonstiger betrieblicher Aufwand 300 Drohverlustrückstellung 300 Das Jahresergebnis weist einen Verlust von 400 € aus. In 02 ist wie folgt zu buchen: Konto Soll (€) Haben (€) diverse Aufwendungen 1.300 diverse Aktive/ Passiva 1.300 Forderungen LuL 1.000 Umsatzerlöse 1.000 Drohverlustrückstellung 300 sonstige betriebliche Erträge 300 Das Jahresergebnis beträgt Null, d.h. weder Gewinn noch Verlust. <?page no="187"?> Kapitel 13: Fallstudien 13.1 Fallstudie Spielzeug AG Aufgabe 98: Fallstudie Spielzeug AG Schwierigkeitsgrad Zeit mittel 30 Minuten Der Vorstand der Spielzeug AG, ein regional tätiger Spielzeughersteller, erwägt das Unternehmen an den international tätigen Toys-R-Konzern zu verkaufen. Die ersten Gespräche des Vorstands mit der Geschäftsführung von Toys-R haben das gegenseitige Interesse an der geplanten Transaktion bestärkt. Dennoch gibt es einige Dinge vor der Bewertung des Unternehmens zu klären. Zunächst wird um eine Einsichtnahme in die Jahresabschlüsse der Geschäftsjahre 01 und 02 gebeten. Die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung können sofort vorgelegt werden: Bilanz 01 (Tsd. €) Anlagevermögen Eigenkapital Immaterielle Vermögensgegenstände 200 Gezeichnetes Kapital und Rücklagen 250 Sachanlagen 720 Jahresüberschuss / Bilanzgewinn 25 Finanzanlagen 50 Umlaufvermögen Fremdkapital Vorräte 200 Steuerrückstellungen 25 Forderungen u. sonst. VG 180 Sonstige Rückstellungen 125 Kasse / Bankguthaben 120 Verbindlichkeiten ggü. KI 460 Verbindlichkeiten aus L+L 495 Sonstige Verbindlichkeiten 90 Bilanzsumme 1.470 Bilanzsumme 1.470 <?page no="188"?> 188 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Gewinn- und Verlustrechnung, 01.01. bis 31.12., in Tsd. € 00 01 Umsatzerlöse 685 690 Sonstige betriebliche Erträge 27 30 Materialaufwand - 20 - 25 Abschreibungen - 8 -8 Personalaufwand - 435 - 460 Sonstiger betrieblicher Aufwand - 201 - 167 Ergebnis vor Zinsen und Steuern (EBIT) 48 60 Zinsaufwand - 8 - 10 Ergebnis vor Steuern (EBT) 40 50 Steuern - 20 25 Jahresüberschuss 20 25 Im gerade abgelaufenen Geschäftsjahr 02 sind die folgenden, zusammengefassten Geschäftsvorfälle bei der Erstellung der Bilanz und der GuV zum 31.12.02 zu berücksichtigen: 1. Kauf einer Lizenz zur Produktion von Stoffelefanten in Höhe von 28.000 € durch Banküberweisung. 2. Zur Begleichung fällig gewordener Lieferantenverbindlichkeiten von 70.000 € wird ein Bankkredit in gleicher Höhe aufgenommen. 3. Kauf von Holz und Stoffen für die Produktion in Höhe von 2.000 € auf Ziel. 4. Tilgung eines Bankkredits durch Belastung des Bankkontos von 110.000 €. 5. Die Verkaufsfilialen der Spielzeug AG melden für das Geschäftsjahr Umsatzerlöse in Höhe von 720.000 €, die auf dem Bankkonto gutgeschrieben wurden. 6. Eine Forderung aus Lieferungen und Leistungen in Höhe von 5.000 € ist überraschend uneinbringlich geworden und muss daher abgeschrieben werden. 7. Die planmäßigen Abschreibungen auf Güter des Anlagevermögens betragen 8.000 €. 8. Per Banküberweisung wurden folgende Außenstände beglichen: Gehälter 475.000 €, bezogenes Material, welches sofort in die Produktion geht, 220.000 €, Fremdkapitalzinsen 40.000 €. 9. Die Spielzeug AG nutzt eine günstige Möglichkeit zum Verkauf ihrer Unternehmensbeteiligung und erhält eine Bankgutschrift über 120.000 € vom Käufer. Weitere Informationen zum Geschäftsjahr 02: 10. Die Jahreshauptversammlung hat Mitte Juli 02 beschlossen, dass der Bilanzgewinn des Geschäftsjahres X01 vollständig thesauriert wird. Die Steuerrückstellung wird durch die Überweisung der Steuerschuld vollständig aufgelöst. <?page no="189"?> Kapitel 13: Fallstudien 189 11. Die Spielzeug AG geht von einer Übereinstimmung von Aufwand und Kosten aus, aber mit zwei Ausnahmen: die kalkulatorischen Abschreibungen betragen 10.000 € und die kalkulatorischen Eigenkapitalzinsen betragen 14.000 €. 12. Aus dem Jahresüberschuss des Geschäftsjahres 02 wird für die Steuern vom Einkommen und Ertrag eine Steuerrückstellung in Höhe von 50 % des Jahresüberschusses gebildet. Bei den Buchungen wurden keine Umsatzsteuer und sonstige Steuerwirkung berücksichtigt. Bevor es zu einer Entscheidung kommt, müssen jedoch noch einige Fragen geklärt werden. Die Beantwortung soll einen besseren Einblick in die wirtschaftliche Lage der Spielzeug AG vermitteln. Bereiten Sie als Assistent bitte die Antworten zu folgenden Fragen vor: a. Gewinn- und Verlustrechnung und Bilanz Erstellen Sie die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung für das Jahr 02. Orientieren Sie sich dabei an die dargestellte Gewinn- und Verlustrechnung und Bilanz. b. Liquidität Was ist unter Liquidität zu verstehen? Wie hat sich die Liquiditätssituation der Spielzeug AG zwischen 01 und 02 entwickelt? Stellen Sie eine vereinfachte Kapitalflussrechnung auf. Das bedeutet, dass Sie nur den Cash Flow Operativ, Cash Flow Investition und Cash Flow Finanzierung aus den Buchungssätzen darstellen. Stellt der Betrag der Liquiditätsveränderung den Erfolg des Geschäftsjahres dar? Grenzen Sie das Betriebsergebnis und den Jahreserfolg lt. GuV voneinander ab. Sind Betriebsergebnis und Jahreserfolg der Spielzeug AG für 02 identisch? Lösung zu Aufgabe 98 a. Die Erstellung einer Gewinn- und Verlustrechnung und einer Bilanz erfordert zunächst die Aufstellung der Buchungssätze. Diese lauten wie folgt: Konto Soll (€) Haben (€) 1. Immaterielle Vermögensgegenstände 28.000 Bank 28.000 2. Verbindlichkeiten aus LuL 70.000 Verbindlichkeiten ggü. Kreditinstituten 70.000 3. Vorräte 2.000 Verbindlichkeiten aus LuL 2.000 <?page no="190"?> 190 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 4. Verbindlichkeiten ggü. Kreditinstituten 110.000 Bank 110.000 5. Bank 720.000 Umsatzerlöse 720.000 6. Sonstiger betrieblicher Aufwand 5.000 Forderungen aus LuL 5.000 7. Abschreibungen 8.000 Sachanlagen 8.000 8. Personalaufwand 475.000 Materialaufwand 220.000 Zinsaufwand 40.000 Bank 735.000 9. Bank 120.000 Finanzanlagen 50.000 Sonstige betriebliche Erträge 70.000 10. Bilanzgewinn 25.000 Steuerrückstellungen 25.000 Gewinnrücklagen 25.000 Bank 25.000 11. keine Buchung keine Buchung 12. Steueraufwand 21.000 Steuer 21.000 Bilanz (Tsd. €) Anlagevermögen 01 02 Eigenkapital 01 02 Immaterielle VG 200 228 Gezeichnetes Kapital und Rücklagen 250 275 Sachanlagen 720 712 Jahresüberschuss / Bilanzgewinn 25 21 Finanzanlagen 50 0 Umlaufvermögen Fremdkapital Vorräte 200 202 Steuerrückstellungen 25 21 <?page no="191"?> Kapitel 13: Fallstudien 191 Forderungen u. sonst. VG 180 175 Sonst. Rückstellungen 125 125 Kasse / Bank 120 62 Verbindl. ggü. KI 460 420 Verbindl. aus L+L 495 427 Sonst. Verbindlichkeiten 90 90 Bilanzsumme 1.470 1.379 Bilanzsumme 1.470 1.379 Gewinn- und Verlustrechnung (Tsd. €) 00 01 02 Umsatzerlöse 685 690 720 sonstige betriebliche Erträge 27 30 70 Materialaufwand -20 -25 -220 Abschreibungen -8 -8 -8 Personalaufwand -435 -460 -475 sonstiger betrieblicher Aufwand -201 -167 -5 Ergebnis vor Zinsen und Steuern (EBIT) 48 60 82 Zinsaufwand -8 -10 -40 Ergebnis vor Steuern (EBT) 40 50 42 Steuern -20 -25 -21 Jahresüberschuss 20 25 21 b. Liquidität ist die jederzeitige Fähigkeit eines Unternehmens, seinen fälligen Zahlungsverpflichtungen nachzukommen. Hierzu muss das Unternehmen jederzeit einen ausreichenden Kassenbestand unterhalten. Die Liquiditätssituation ist nicht mit der Ertragslage zu verwechseln. Ein Unternehmen kann illiquide, d.h. zahlungsunfähig sein, obwohl es rentabel arbeitet. Die Veränderung der Liquidität lässt sich an der Veränderung der Bilanzposition Kasse / Bankguthaben ablesen. Anfangsbestand AB 120.000 - Auszahlung für Lizenzerwerb (Vorfall 1) - Auszahlung für Kredittilgung (Vorfall 4) + Einzahlung aus Umsatzerlösen (Vorfall 5) - Auszahlung für Außenstände (Vorfall 8) + Einzahlung für Beteiligungsverkauf (Vorfall 9) - Auszahlung für Steuerzahlung (Vorfall 10) - 28.000 - 110.000 + 720.000 - 735.000 + 120.000 - 25.000 + 92.000 - 18.000 + 702.000 - 33.000 + 87.000 + 62.000 Endbestand EB 62.000 Liquiditätsänderung: Differenz AB zu EB sind 58.000 € <?page no="192"?> 192 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Aus der dargestellten Entwicklung lässt sich eine vereinfachte Kapitalflussrechnung (Cash Flow Statement) aufstellen: Betrag (€) Vorfall + Einzahlungen operative Tätigkeit 720.000 5 - Auszahlungen operative Tätigkeit 760.000 8, 10 = Cash Flow aus operativer Tätigkeit - 40.000 + Einzahlungen Investitionstätigkeit 120.000 9 - Auszahlungen Investitionstätigkeit 28.000 1 = Cash Flow Investitionstätigkeit 92.000 + Einzahlungen Finanzierungstätigkeit 0 - Auszahlungen Finanzierungstätigkeit 110.000 4 = Cash Flow Finanzierungstätigkeit -110.000 Veränderung der liquiden Mittel -58.000 Anfangsbestand Kasse 120.000 Endbestand Kasse 62.000 Liquidität und Erfolg sind verschiedene Größen: - Liquiditätsänderung (Cash Flow): tatsächliche Zahlungsgrößen - Erfolg (Gewinn, Jahresüberschuss): periodisierte Zahlungsgrößen Beispielsweise kann der Gewinn durch Vorgänge verändert werden, die die Liquidität, d.h. den Cash Flow, unberührt lassen, z.B. Abschreibungen und Auflösung von Rückstellungen, Zuführung von Rückstellungen etc. Die Liquidität ist das Herzblut des Unternehmens, weil es auch für ein rentables Unternehmen möglich ist, wegen Zahlungsunfähigkeit Insolvenz anmelden zu müssen. Für den Toys-R-Konzern, der die Spielzeug AG erwerben möchte, sind sowohl Liquidität (Cash Flow) als auch Erfolg (Gewinn/ Jahresüberschuss) relevant, weil ein Unternehmen sowohl wegen dauerhaft fehlender Gewinne (Überschuldung) als auch wegen fehlender Liquidität (Illiquidität) insolvent werden kann. Überleitungsrechnung Betriebsergebnis vs. Jahresüberschuss/ Gewinn: - Betriebsergebnis: Berechnung durch Kosten und Erlöse - Jahresüberschuss/ Gewinn: Berechnung durch Aufwand und Ertrag Jahreserfolg + außerordentliche Aufwendungen (z.B. Brandschäden) außerordentliche Erträge (z.B. Eingang abgeschriebener Zahlungen) + aperiodische Aufwendungen (z.B. Steuernachzahlungen) aperiodische Erträge (z.B. Steuergutschrift aus Vorjahren) <?page no="193"?> Kapitel 13: Fallstudien 193 + nichtbetriebliche Aufwendungen (z.B. gezahlte Spenden) nichtbetriebliche Erträge (z.B. Spekulationsgewinne, Geschenke) kalkulatorische Kosten (Zusatzkosten) +/ - Kalkulatorische Kosten (Anderskosten) = Betriebsergebnis Betrag (€) Vorfall Jahreserfolg (nach Steuern) 21.000 + Steuern 21.000 12 = Jahreserfolg (vor Steuern) 42.000 außerordentliche/ aperiodische Erträge - 70.000 9 + außerordentliche/ aperiodische Aufwendungen 5.000 6 + planmäßige Abschreibungen (Anderskosten) 8.000 7 + 11 kalkulatorische Abschreibungen (Anderskosten) - 10.000 11 kalkulatorische Eigenkapitalzinsen - 14.000 11 = Betriebsergebnis - 39.000 13.2 Fallstudie Kapitalflussrechnung Aufgabe 99: Fallstudie Kapitalflussrechnung Schwierigkeitsgrad Zeit schwer 30 Minuten Gemäß § 297 Abs. 1 HGB ist der Anhang des Konzernabschlusses um eine Kapitalflussrechnung und um eine Segmentberichterstattung zu ergänzen. Auf diese Unternehmen beschränkt sich auch der verbindliche Geltungsbereich des DRS 2 (DRS = Deutscher Rechnungslegungs-Standard). Der Finanzvorstand bittet Sie, die Konzern-Kapitalflussrechnung für das endende Geschäftsjahr 02 anhand der folgenden Daten aufzustellen. 01 02 01 02 Anlagevermögen Eigenkapital I. immaterielle VG 5.950 5.610 I. gezeichnetes Kapital 10.200 11.900 II. Sachanlagen 52.190 58.990 II. Kapitalrücklage 20.400 23.800 III. Finanzanlagen 7.310 4.760 III. Gewinnrücklage 5.950 7.310 IV. Bilanzgewinn 1.190 1.190 V. Anteile Gesellschafter 850 850 <?page no="194"?> 194 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 02 Umsatzerlöse 221.000 Bestandsminderung - 1.700 sonstige betriebliche Erträge 13.600 Materialaufwand - 143.990 Personalaufwand - 45.390 Abschreibungen auf immaterielle VG - 340 Sachanlagen - 10.200 sonstige betriebliche Aufwendungen - 24.650 Zinsen und ähnliche Erträge 1.530 Zinsen und ähnliche Aufwendungen - 3.400 Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit 6.460 Steuern vom Einkommen und Ertrag - 3.910 Jahresüberschuss 2.550 Zuführungen zu den Gewinnrücklagen 1.360 Bilanzgewinn 1.190 Zusätzliche Angaben: 1. Die Veränderung der Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten setzt sich in 02 aus einer Kredittilgung in Höhe von 8.670 T€ und einer Kreditneuaufnahme in Höhe von 5.100 T€ zusammen. 2. Innerhalb des Geschäftsjahres 02 wurden Maschinen mit einem Restbuchwert in Höhe von 3.400 T€ zum Verkaufspreis von insgesamt 3.740 T€ verkauft. Umlaufvermögen Rückstellungen I. Vorräte 1. RHB 16.150 17.340 2.unfertige Erz. 5.950 5.100 1. RÜ für Pensionen 26.350 29.240 3. fertige Erz. 6.800 5.950 2. SteuerRÜ 3.910 3570 II. Forderungen 26.180 27540 3. Sonstige RÜ 7.650 8.500 III. Wertpapiere 2.720 2.720 IV. liquide Mittel 3.740 7.650 Verbindlichkeiten 2. ggü. KI 21.420 17.850 4. aus L&L 22.610 24.140 5. aus Wechseln 6.440 6.950 RAP 510 170 RAP 530 530 127.500 135.830 127.500 135.830 <?page no="195"?> Kapitel 13: Fallstudien 195 3. Aufgrund einer Abwertung des US-Dollar erfolgte eine Abschreibung der US-Dollar- Bestände innerhalb der liquiden Mittel in Höhe von 85 T€. Erläutern Sie allgemein die formelle und inhaltliche Ausgestaltung einer Kapitalflussrechnung nach DRS 21. Erstellen Sie anhand der angegebenen Daten die Kapitalflussrechnung des Unternehmens für das Jahr X02 unter Verwendung der Vorlage auf der Folgeseite. Berücksichtigen Sie dabei in einem ersten Schritt lediglich die Daten der Konzernbilanz und Konzern-GuV und anschließend sukzessive die zusätzlichen Angaben 1 bis 3. Kapitalflussrechnung nach DRS 2 ohne Zusatzangabe plus Zusatzangabe 1 plus Zusatzangabe 1 & 2 plus Zusatzangabe 1 & 2 & 3 1. +/ - Periodenergebnis (einschließlich Ergebnisanteilen von Minderheitsgesellschaften) vor außerordentlichen Posten 2. +/ - Abschreibung / Zuschreibung auf Gegenstände des Anlagevermögens 3. +/ - Zunahme / Abnahme der Rückstellungen 4. +/ - Sonstige zahlungsunwirksame Aufwendungen / Erträge 5. +/ - Verlust / Gewinn aus dem Abgang von Gegenständen des Anlagevermögens 6. +/ - Zunahme / Abnahme der Vorräte, der Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Aktiva 7. +/ - Zunahme / Abnahme der Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Passiva 8. +/ - Einzahlungen / Auszahlungen aus außerordentlichen Posten 9. = Cashflow aus der laufendenden Geschäftstätigkeit 10. + Einzahlungen aus Abgängen von Gegenständen des Sachanlagevermögens 11. + Einzahlungen aus Abgängen von Gegenständen des Finanzanlagevermögens 12. - Auszahlungen für Investitionen in das Sachanlagevermögen 13. - Auszahlungen für Investitionen in das Finanzanlagevermögen <?page no="196"?> 196 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 14. = Cashflow aus Investitionstätigkeit 15. + Einzahlungen aus Eigenkapitalzuführungen 16. - Auszahlungen an Gesellschafter 17. + Einzahlungen aus der Begebung von Anleihen und aus der Aufnahme von Krediten 18. - Auszahlungen für die Tilgung von Anleihen und Krediten 19. = Cashflow aus Finanzierungstätigkeit 20. Zahlungswirksame Veränderung des Finanzmittelbestandes (9+14+19) 21. +/ - Wechselkursbedingte und sonstige Wertänderung des Finanzmittelbestandes 22. + Finanzmittelbestand am Anfang der Periode 23. = Finanzmittelbestand am Ende der Periode Lösung zu Aufgabe 99 Ermittlung des Cashflows aus der laufenden Geschäftstätigkeit (Operating Cashflow): Position 1: Periodenergebnis (einschließlich Ergebnisanteilen von Minderheitsgesellschaften) vor außerordentlichen Posten: 1 Periodenergebnis (einschließlich Ergebnisanteilen von Minderheitsgesellschaften) vor außerordentlichen Posten: Betrag aus GuV 2.550 € Position 2: Abschreibung / Zuschreibung auf Gegenstände des Anlagevermögens 2 Abschreibung / Zuschreibung auf Gegenstände des Anlagevermögens: Abschreibung Immaterielles Anlagevermögen (Betrag aus GuV) 340 € 10.540 € Abschreibung Sachanlagevermögen (Betrag aus GuV) 10.200 € Die anderen Positionen können über die Lagerformel bestimmt werden: Lagerformel EB = AB + Zugänge - Abgänge - Abschreibungen <?page no="197"?> Kapitel 13: Fallstudien 197 Position 3: Zunahme / Abnahme der Rückstellungen 3 Zunahme / Abnahme der Rückstellungen Positionen: 02 01 ∆ ∆ Pensionsrückstellungen 29.240 26.350 2.890 3.400 ∆ Steuerrückstellungen 3.570 3.910 -340 ∆ sonstige Rückstellungen 8.500 7.650 850 Position 4: Sonstige zahlungsunwirksame Aufwendungen / Erträge: hier nicht relevant Position 5: Verlust / Gewinn aus dem Abgang von Gegenständen des Anlagevermögens: hier nicht relevant Position 6: Zunahme / Abnahme der Vorräte, der Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Aktiva 6 Zunahme / Abnahme der Vorräte, der Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Aktiva Positionen: 02 01 ∆ ∆ Vorräte (Roh-, Hilfs- Betriebsstoffe, fertige, unfertige Erzeugnisse 17.340 + 5.100 + 5.950 16.150 + 5.950 + 6.800 -510 510 ∆ Forderungen 27.540 26.180 1.360 ∆ Aktiver RAP 170 510 -340 Position 7: Zunahme / Abnahme der Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Passiva 7 Zunahme / Abnahme der Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Passiva Positionen: 02 01 ∆ ∆ Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 24.140 22610 1.530 510 ∆ Verbindlichkeiten aus Wechseln 6.950 6.440 510 <?page no="198"?> 198 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Position 8: Einzahlungen / Auszahlungen aus außerordentlichen Posten: hier nicht relevant Übersicht: 1. +/ - Periodenergebnis (einschließlich Ergebnisanteilen von Minderheitsgesellschaften) vor außerordentlichen Posten 2.550 2. +/ - Abschreibung / Zuschreibung auf Gegenstände des Anlagevermögens 10.540 3. +/ - Zunahme / Abnahme der Rückstellungen 3.400 4. +/ - Sonstige zahlungsunwirksame Aufwendungen / Erträge / 5. +/ - Verlust / Gewinn aus dem Abgang von Gegenständen des Anlagevermögens / 6. +/ - Zunahme / Abnahme der Vorräte, der Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Aktiva - 510 7. +/ - Zunahme / Abnahme der Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Passiva 2.040 8. +/ - Einzahlungen / Auszahlungen aus außerordentlichen Posten / 9. = Cashflow aus der laufendenden Geschäftstätigkeit 18.020 Ermittlung des Cashflows aus Investitionstätigkeit (Investing Cashflow): Position 10: Einzahlungen aus Abgängen von Gegenständen des Sachanlagevermögens: hier nicht relevant Position 11: Einzahlungen aus Abgängen von Gegenständen des Finanzanlagevermögens 11 Einzahlungen aus Abgängen von Gegenständen des Finanzanlagevermögens Positionen: 02 01 ∆ ∆ Finanzanlagevermögen 4.760 7.310 -2.550 -2.550 Position 12: Zunahme / Abnahme der Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Passiva: 12 Zunahme / Abnahme der Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Passiva Positionen: 02 01 ∆ ∆ Sachanlagevermögen (inkl. Abschreibungen) 58.990 (52.190 - 10.200) 17.000 17.000 ∆ Immaterielle Vermögensgegenstände (inkl. Abschreibungen) 5.610 (5.950 - 340) 0 <?page no="199"?> Kapitel 13: Fallstudien 199 Position 13: Auszahlungen für Investitionen in das Finanzanlagevermögen: hier nicht relevant Übersicht: 10. + Einzahlungen aus Abgängen von Gegenständen des Sachanlagevermögens / 11. + Einzahlungen aus Abgängen von Gegenständen des Finanzanlagevermögens 2.550 12. - Auszahlungen für Investitionen in das Sachanlagevermögen -17.000 13. - Auszahlungen für Investitionen in das Finanzanlagevermögen / 14. = Cashflow aus Investitionstätigkeit -14.450 Ermittlung des Cashflows aus Finanzierungstätigkeit (Financing Cashflow): Position 15: Einzahlungen aus Eigenkapitalzuführungen 15 Einzahlungen aus Eigenkapitalzuführungen Positionen: 02 01 ∆ ∆ gezeichnetes Kapital 11.900 10.200 1.700 -5.100 ∆ Kapitalrücklage 23.800 20.400 3.400 Position 16: Auszahlungen an Gesellschafter Gewinnrücklagen sind Auszahlungen an die Gesellschafter. Unter der Prämisse dass der Bilanzgewinn letztes Geschäftsjahr vollständig ausgeschüttet wird, betragen die Auszahlungen an die Gesellschafter 1.190 € Position 17: Einzahlungen aus der Begebung von Anleihen und aus der Aufnahme von Krediten: hier nicht relevant Position 18: Auszahlungen für die Tilgung von Anleihen und Krediten 18 Einzahlungen aus Abgängen von Gegenständen des Finanzanlagevermögens Positionen: 02 01 ∆ ∆ Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten 17.850 21.420 -3.750 -3.570 <?page no="200"?> 200 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben Übersicht: 15. + Einzahlungen aus Eigenkapitalzuführungen 5.100 16. - Auszahlungen an Gesellschafter -1.190 17. + Einzahlungen aus der Begebung von Anleihen und aus der Aufnahme von Krediten / 18. - Auszahlungen für die Tilgung von Anleihen und Krediten -3.570 19. = Cashflow aus Finanzierungstätigkeit 340 Gesamtlösung: Kapitalflussrechnung nach DRS 2 ohne Zusatzangabe 1. +/ - Periodenergebnis (einschließlich Ergebnisanteilen von Minderheitsgesellschaften) vor außerordentlichen Posten 2.550 2. +/ - Abschreibung / Zuschreibung auf Gegenstände des Anlagevermögens 10.540 3. +/ - Zunahme / Abnahme der Rückstellungen 3.400 4. +/ - Sonstige zahlungsunwirksame Aufwendungen / Erträge / 5. +/ - Verlust / Gewinn aus dem Abgang von Gegenständen des Anlagevermögens / 6. +/ - Zunahme / Abnahme der Vorräte, der Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Aktiva -510 7. +/ - Zunahme / Abnahme der Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Passiva 2.040 8. +/ - Einzahlungen / Auszahlungen aus außerordentlichen Posten / 9. = Cashflow aus der laufendenden Geschäftstätigkeit 18.020 10. + Einzahlungen aus Abgängen von Gegenständen des Sachanlagevermögens / 11. + Einzahlungen aus Abgängen von Gegenständen des Finanzanlagevermögens 2.550 12. - Auszahlungen für Investitionen in das Sachanlagevermögen -17.000 13. - Auszahlungen für Investitionen in das Finanzanlagevermögen / 14. = Cashflow aus Investitionstätigkeit -14.450 <?page no="201"?> Kapitel 13: Fallstudien 201 15. + Einzahlungen aus Eigenkapitalzuführungen 5.100 16. - Auszahlungen an Gesellschafter -1.190 17. + Einzahlungen aus der Begebung von Anleihen und aus der Aufnahme von Krediten / 18. - Auszahlungen für die Tilgung von Anleihen und Krediten -3.570 19. = Cashflow aus Finanzierungstätigkeit 340 20. Zahlungswirksame Veränderung des Finanzmittelbestandes (9+14+19) 3.910 21. +/ - Wechselkursbedingte, sonstige Wertänderung des Finanzmittelbestandes / 22. + Finanzmittelbestand am Anfang der Periode 3.740 23. = Finanzmittelbestand am Ende der Periode 7.650 Lösung der zusätzlichen Angaben: 1. Die Veränderung der Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten setzte sich aus einer Kredittilgung in Höhe von 8.670 T€ und einer Kreditaufnahme in Höhe von 5.100 T€ zusammen: Position 17: Einzahlungen aus der Begebung von Anleihen und aus der Aufnahme von Krediten: Hier handelt es sich um eine Einzahlung durch Kreditaufnahme, d.h. + 5.100 T€ Position 18: Auszahlungen für die Tilgung von Anleihen und Krediten: Hier wurde eine Auszahlung für eine Kredittilgung getätigt, d.h. -8.670 T€ 2. Innerhalb des Geschäftsjahres wurden Maschinen mit einem Restbuchwert in Höhe von 3.400 T€ zum Verkaufspreis von insgesamt 3.740 T€ verkauft Position 5: Verlust / Gewinn aus dem Abgang von Gegenständen des Anlagevermögens: Hier ist ein Gewinn aus dem Abgang von Anlagevermögen zu verzeichnen, d.h. dieser muss aus dem operativen Geschäft ausgeschlossen werden. Somit: -340 T€ Position 10: Einzahlungen aus Abgängen von Gegenständen des Sachanlagevermögens: Hier werden die Einzahlungen aus dem Abgang von Sachanlagevermögen vermerkt, d.h. +3.740 T€ Position 12: Zunahme / Abnahme der Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Passiva: Hier sind die Auszahlungen für die Investitionen ins Sachanlagevermögen mit -20.400 T€ zu verzeichnen. <?page no="202"?> 202 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben 3. Aufgrund einer Abwertung des US-Dollar erfolgte eine Abschreibung der US-Dollar-Bestände innerhalb der liquiden Mittel in Höhe von 85 T€ Position 4: Sonstige zahlungsunwirksame Aufwendungen / Erträge: Enthalten sind hier die Aufwendungen für den Wertverlust der Geldbestände, d.h. +85 T€ Position 21: Wechselkursbedingte, sonstige Wertänderung des Finanzmittelbestandes, d.h. hier -85 T€ Abwertung. Kapitalflussrechnung nach DRS 2 ohne Zusatzangabe plus Zusatzangabe 1 plus Zusatzangabe 1 & 2 plus Zusatzangabe 1 & 2 & 3 1. +/ - Periodenergebnis (einschließlich Ergebnisanteilen von Minderheitsgesellschaften) vor außerordentlichen Posten 2.550 2.550 2.550 2.550 2. +/ - Abschreibung / Zuschreibung auf Gegenstände des Anlagevermögens 10.540 10.540 10.540 10.540 3. +/ - Zunahme / Abnahme der Rückstellungen 3.400 3.400 3.400 3.400 4. +/ - Sonstige zahlungsunwirksame Aufwendungen / Erträge / / / 85 5. +/ - Verlust / Gewinn aus dem Abgang von Gegenständen des Anlagevermögens / / -340 -340 6. +/ - Zunahme / Abnahme der Vorräte, der Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Aktiva -510 -510 -510 -510 7. +/ - Zunahme / Abnahme der Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen sowie anderer Passiva 2.040 2.040 2.040 2.040 8. +/ - Einzahlungen / Auszahlungen aus außerordentlichen Posten / / / / 9. = Cashflow aus der laufendenden Geschäftstätigkeit 18.020 18.020 17.680 17.765 10. + Einzahlungen aus Abgängen von Gegenständen des Sachanlagevermögens / / 3.740 3.740 11. + Einzahlungen aus Abgängen von Gegenständen des Finanzanlagevermögens 2.550 2.550 2.550 2.550 12. - Auszahlungen für Investitionen in das Sachanlagevermögen -17.000 -17.000 -20.400 -20.400 13. - Auszahlungen für Investitionen in das Finanzanlagevermögen / / / / <?page no="203"?> Kapitel 13: Fallstudien 203 14. = Cashflow aus Investitionstätigkeit -14.450 -14.450 -14.110 -14.110 15. + Einzahlungen aus Eigenkapitalzuführungen 5.100 5.100 5.100 5.100 16. - Auszahlungen an Gesellschafter -1.190 -1.190 -1.190 -1.190 17. + Einzahlungen aus der Begebung von Anleihen und aus der Aufnahme von Krediten / 5.100 5.100 5.100 18. - Auszahlungen für die Tilgung von Anleihen und Krediten -3.570 -8.670 -8.670 -8.670 19. = Cashflow aus Finanzierungstätigkeit 340 340 340 340 20. Zahlungswirksame Veränderung des Finanzmittelbestandes (9+14+19) 3.910 3.910 3.910 3.995 21. +/ - Wechselkursbedingte und sonstige Wertänderung des Finanzmittelbestandes / / / -85 22. + Finanzmittelbestand am Anfang der Periode 3.740 3.740 3.740 3.740 23. = Finanzmittelbestand am Ende der Periode 7.650 7.650 7.650 7.650 <?page no="205"?> Index Abschreibungen 93 Abschreibungen und Folgebewertung auf Gebäude 95 Abschreibungen Wertminderungen 96 Anlagespiegel 159, 161 Anschaffungskosten 56, 58, 60, 62, 64 Anschaffungskosten und Buchungen 54 außerplanmäßige Wertkorrekturen 101 ausstehende Einlagen 143 Berechnung der Anschaffungskosten 53 Betriebsvermögensvergleich 50 Beurteilung der Buchführungspflicht 32 Beurteilung zur Buchführungspflicht 23, 24, 26 Beurteilung zur Einhaltung der Grundsätze 35, 38 Bewertung von Forderungen 113, 114 Bewertung von Rückstellungen 130, 131, 133 Bewertungseinheiten 171 Bewertungsvereinfachungsverfahren 107 Bilanzaufstellung 18, 19, 20 Bilanzierung beim Eigentümer 39, 41 Bilanzierung und Bewertung 44 Bildung von Rückstellungen 128 Buchführungspflichtige 21 buchführungspflichtige Kaufleute 22 Bürgschaften und Eventualverbindlichkeiten 127 Disagio 163 Drohverlustrückstellungen und Forderungen 172 Einordnung in Größenklassen 29, 31 Erwerb und Veräußerung eigener Anteile 144 Fallstudie Kapitalflussrechnung 193 Fallstudie Spielzeug AG 187 Finanzanlagen 103 Finanzierungsleasing 117 Folgebewertung 98 Forderungen 174 Forderungen in Fremdwährung 140 Fremdkapital 176 Fremdwährungsforderungen 169 Fremdwährungsverbindlichkeit 141 Geschäfts- oder Firmenwert 86, 89, 91 Gewinn- und Verlustrechnung 149, 150, 152, 153, 156 Gewinnverwendungsrechnung 148 Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung 49 Herstellungskosten 64, 67, 68, 69, 71, 72, 73, 75 immaterielle Vermögensgegenstände 81, 82, 83, 85 Investitionsabzugsbetrag 104 Komponentenansatz 180 Konzernkonsolidierungskreis 175 <?page no="206"?> 206 Rechnungswesen nach HGB · 99 Aufgaben langfristige Auftragsfertigung 78 latente Steuern 167 Leasingsonderzahlungen 121, 122 Realisations- und Imparitätsprinzip, Abgrenzung 48 Realisationsprinzip 182 Realisationsprinzip, Imparitätsprinzip 183 Rechnungsabgrenzung 165 Rücklagendotierung 147 Rücklagendotierung und Ergebnisdarstellung 145 Rückstellungen 135 Verbindichkeiten 139 Veröffentlichung und Prüfung des Jahresabschlusses 27 Vorratsbewertung 110 wertbegründendes vs. wertaufhellendes Ereignis 180, 181 werterhellende und wertbegründete Tatsachen 47 wirtschaftliches Eigentum 43 wirtschaftliches Eigentum (Leasing) 42 zentrale Bewertungsprinzipien im HGB 17 <?page no="207"?> mehr Bücher zum Thema | bequem online bestellbar | Print- und eBooks www.narr.de/ service Wirtschaft Theologie Literaturwissenschaft Medien- & Kommunikationswissenschaft Tourismus Linguistik Politik & Soziologie Unsere Top-Themen für Sie Technik Narr Francke Attempto Verlag GmbH + Co. KG \ Dischingerweg 5 \ 72070 Tübingen \ Germany Tel. +49 (0)7071 97 97 0 \ Fax +49 (0)7071 97 97 11 \ info@narr.de \ www.narr.de <?page no="208"?> BUCHTIPP Das Lehrbuch vermittelt die Grundlagen der handelsrechtlichen Bilanzierung sowie darauf aufbauend die Grundlagen der Bilanzanalyse. Es umfasst die theoretischen Grundlagen der handelsrechtlichen Bilanzierung, die einzelnen Bilanz- und GuV-Posten. Ausgangspunkt ist jeweils ein Beispielsachverhalt. Dies dient dazu, den Lesenden konkret vermitteln zu können, wo genau in der Bilanz und GuV sie sich gerade befinden und welche Auswirkungen sich aus einer unterschiedlichen Behandlung, insbesondere aufgrund der Ausübung von Wahlrechten, ergeben können. Dadurch wird Wissen und Gespür bezüglich etwaiger bilanzpolitischer Motive an die Hand gegeben. Abschließend werden die Grundlagen der Bilanzanalyse erläutert. Benjamin Roos Grundlagen der Bilanzierung Handelsrechtlicher Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse 1. Auflage 2021, 451 Seiten €[D] 36,90 ISBN 978-3-8252-5667-8 eISBN 978-3-8385-5667-3 UVK Verlag - Ein Unternehmen der Narr Francke Attempto Verlag GmbH + Co. KG Dischingerweg 5 \ 72070 Tübingen \ Germany Tel. +49 (0)7071 97 97 0 \ Fax +49 (0)7071 97 97 11 \ info@narr.de \ www.narr.de <?page no="209"?> Andree B. Elsner stellt 99 Aufgaben mit Lösungen vor. Im Mittelpunkt stehen Themen des externen Rechnungswesens, insbesondere der handelsrechtlichen Bilanzierung im Jahresabschluss. Bilanzansatz und vor allem Erst- und Folgebewertung von Vermögensgegenständen und Schulden werden anhand von verschiedenen Beispielen mit unterschiedlichen Schwierigkeitsgraden besprochen. Die Aufgaben stammen aus den Themenbereichen Buchführungs- und Publizitätspflichten / Ordnungsmäßige Buchführung und Bilanzierung / Anschaffungs- und Herstellungskosten / Immaterielle Vermögensgegenstände / Folgebewertung / Bewertung von Umlaufvermögen / Leasing / Bewertung von Fremdkapital / Eigenkapital / Gewinn- und Verlustrechnung. Auf häufig gemachte Fehler in Klausuren weist der Autor explizit hin, ebenso auf die aufzuwendende Zeit und den Schwierigkeitsgrad pro Aufgabe. Auch, wie sich Studierende auf die anstehende Prüfung richtig vorbereiten, wird angesprochen, ebenso gibt er Tipps und Hinweise für die Klausur. Betriebswirtschaftslehre ,! 7ID8C5-cfghga! ISBN 978-3-8252-5676-0 Dies ist ein utb-Band aus dem UVK Verlag. utb ist eine Kooperation von Verlagen mit einem gemeinsamen Ziel: Lehr- und Lernmedien für das erfolgreiche Studium zu veröffentlichen. utb.de QR-Code für mehr Infos und Bewertungen zu diesem Titel