Birgit Friedl Kosten- und Leistungsrechnung Mit Aufgaben und Definitionen UVK Verlagsgesellschaft mbH • Konstanz mit UVK/ Lucius • München Prof. Dr. Birgit Friedl lehrt an der Christian-Albrechts-Universität zu Kiel. Bibliografische Information der Deutschen Bibliothek Die Deutsche Bibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über <http: / / dnb.ddb.de> abrufbar. ISBN 978-3-86764-820-2 (Print) ISBN 978-3-7398-0353-1 (EPDF) Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlages unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. © UVK Verlagsgesellschaft mbH, Konstanz und München 2017 Einbandgestaltung: Susanne Fuellhaas, Konstanz UVK Verlagsgesellschaft mbH Schützenstr. 24 • 78462 Konstanz Tel. 07531-9053-0 • Fax 07531-9053-98 www.uvk.de Inhaltsverzeichnis 1 Zwecke der Kosten- und Leistungsrechnung ........................... 7 - 2 Gliederung der Kosten- und Leistungsrechnung ................... 10 - 3 Gegenstand der Kosten- und Leistungsrechnung.................. 13 - 4 Kostenartenrechnung.................................................................. 20 - 5 Kostenstellenrechnung ............................................................... 25 - 6 Kalkulation ................................................................................... 35 - 7 Betriebsergebnisrechnung .......................................................... 40 - Lösungen ................................................................................................ 47 Glossar ......................................................................... ..................... ..... 73 - Ziel und Nutzen Dieses Heft fasst die wichtigsten Lern- und Prüfungsinhalte im Bachelor-Studium zusammen. Kompakt und leicht verständlich vermittelt es Wirtschaftsstudenten das notwendige Wissen und fördert das Verständnis durch zahlreiche Aufgaben und Definitionen. Es eignet sich daher ideal zur Prüfungsvorbereitung oder zum Selbststudium. Bisher sind gelbe Hefte zu folgenden Themen erschienen:  Bilanzierung  Controlling  Finanzierung  Kosten- und Leistungsrechnung  Marketing 7 Kosten- und Leistungsrechnung 1 Zwecke der Kosten- und Leistungsrechnung Das Rechnungswesen dient der Erfassung, Verarbeitung und Auswertung mengen- und wertmäßiger Informationen über die wirtschaftlichen Aktivitäten einer Periode. Nach den Empfängern dieser Informationen wird es in das externe und das interne Rechnungswesen gegliedert. Das externe Rechnungswesen umfasst die Bilanz- und die GuV-Rechnung. Es stellt Informationen für unternehmungsexterne Interessierte bereit, wie z. B. Anteilseigner und Gläubiger. Die Kosten- und Leistungsrechnung ist ein Teilsystem des internen Rechnungswesens. Es erfasst den bewerteten Einsatzgüterverbrauch für die Erstellung und Verwertung des Leistungsprogramms der Unternehmung und bereitet diese Daten für die Zwecke unternehmungsinterner Informationsempfänger auf. Zu den Zwecken der Kosten- und Leistungsrechnung gehören die Ermittlung von Herstellungskosten für die Bewertung selbst erstellter Anlagen sowie der Bestände fertiger und unfertiger Erzeugnisse in der Bilanz, die Unterstützung von Entscheidungen über das Leistungsprogramm der Unternehmung, die Erfolgskontrolle sowie die Wirtschaftlichkeitskontrolle. 8 Kosten- und Leistungsrechnung Extern Intern Rechnungswesen Bilanz Gewinn- und Verlustrechnung … Kosten- und Leistungsrechnung … Ermittlung der Herstellungskosten Unterstützung von Entscheidungen Erfolgskontrolle Wirtschaftlichkeitskontrolle Kosten der Produkte Kosten der Periode Kosten der Kostenstellen Für die Bewertung in der Bilanz und die Unterstützung von Entscheidungen über das Leistungsprogramm sind die Kosten der Produkte zu ermitteln. Um den Erfolg kontrollieren zu können, sind die Kosten der Periode zu bestimmen und den Erlösen gegenüberzustellen. Zur Kontrolle der Wirtschaftlichkeit der Leistungserstellung und -verwertung werden die Kosten der Periode mit einer Normgröße verglichen. Bei dieser Normgröße kann es sich um die Kosten der Vorperiode (Zeitvergleich) oder einer anderen Unternehmung (Betriebsvergleich) handeln. Als Normgröße können auch die Kosten geplant werden, die bei wirtschaftlicher Leistungserstellung und -verwertung unter den gegebenen Bedingungen angefallen wären. Um die Verantwortlichkeit für Abweichungen der realisierten Kosten von der Normgröße feststellen zu können, wird dieser Vergleich nicht auf Unternehmungsebene, sondern auf Kostenstellenebene durchgeführt. Für diesen Zweck sind deshalb auch die Kosten einzelner Kostenstellen zu ermitteln. 9 Kosten- und Leistungsrechnung Verständnisfragen Haben Sie alles verstanden? Mit den folgenden Fragen können Sie das Gelernte schnell prüfen: 1. Die Ermittlung der Kosten einer Rechnungsperiode ist die Aufgabe der … Wirtschaftlichkeitskontrolle Erfolgskontrolle Bilanz Gewinn- und Verlustrechnung Ermittlung der Herstellungskosten 2. Erläutern Sie die Einordnung der Kosten- und Leistungsrechnung in das Rechnungswesen. 3. Die Zwecke der Kosten- und Leistungsrechnung werden auch als Rechnungsziele der Kosten- und Leistungsrechnung bezeichnet. Nennen Sie die Rechnungsziele der Kosten- und Leistungsrechnung. 4. Wie kann die Wirtschaftlichkeit kontrolliert werden? 10 Kosten- und Leistungsrechnung 2 Gliederung der Kosten- und Leistungsrechnung Die Informationen über die Kosten der Periode, der Kostenstellen und der Produkte werden in den drei Teilrechnungen der Kostenrechnung ermittelt: der Kostenartenrechnung, der Kostenstellenrechnung und der Kostenträgerrechnung mit der Kalkulation und der Betriebsergebnisrechnung. Die Kostenartenrechnung ist eine reine Erfassungsrechnung und gibt Auskunft über die Höhe der Kosten, die während der Periode entstanden sind. Die Kostenstellenrechnung informiert über die Höhe der Kosten, die in den einzelnen Kostenstellen angefallen sind. Kostenstellen sind Teilbereiche der Unternehmung, für die Kosten gesondert erfasst, geplant, kontrolliert und verrechnet werden. In der Kostenträgerrechnung werden die Kosten den Kostenträgern zugerechnet, die sie verursacht haben. Kostenträger sind alle End- und Zwischenprodukte sowie die selbst erstellten Anlagegüter. Die Kostenträgerrechnung informiert darüber, wofür die Kosten der Periode angefallen sind. Die Kostenträgerrechnung umfasst die Kalkulation (Kostenträgerstückrechnung) und die Betriebsergebnisrechnung (Kostenträgerzeitrechnung). In der Kalkulation werden die Kosten einem einzelnen Kostenträger zugerechnet. Ermittelt werden die Selbstkosten, d. h. die Gesamtkosten eines Kostenträgers. In der Betriebsergebnisrechnung werden die Kosten 11 Kosten- und Leistungsrechnung für die in der Periode abgesetzten Mengen aller Kostenträger ermittelt und den Periodenerlösen gegenübergestellt, um den Periodenerfolg zu bestimmen. In den Teilrechnungen der Kostenrechnung wird angestrebt, die Kosten bei den Leistungen auszuweisen, für die sie angefallen sind. Die Kostenrechnung wird deshalb um eine Leistungsrechnung ergänzt. Diese weist die Leistungen der Unternehmung und der einzelnen Kostenstellen aus. Kostenartenrechnung Kostenstellenrechnung Kostenträgerrechnung - Kalkulation - Betriebsergebnisrechnung 12 Kosten- und Leistungsrechnung Verständnisfragen Haben Sie alles verstanden? Mit den folgenden Fragen können Sie das Gelernte schnell prüfen: 1. Die Kostenträgerrechnung enthält … Kalkulation und Spesenrechnung Kalkulation und Betriebsergebnisrechnung Kalkulation und Stellenrechnung Kostenartenrechnung und Abrechnung Kostenstellenrechnung und Betriebsergebnisrechnung 2. In welche Teilrechnungen ist die Kostenrechnung gegliedert? 3. Warum wird die Kostenrechnung durch eine Leistungsrechnung ergänzt? 13 Kosten- und Leistungsrechnung 3 Gegenstand der Kosten- und Leistungsrechnung Kosten sind der bewertete sachzielbezogene Güterverbrauch einer Periode. Mit dem Merkmal „sachzielbezogen“ wird zum Ausdruck gebracht, dass nur derjenige Güterverbrauch zu Kosten führt, der mit dem Leistungsprogramm der Unternehmung im Zusammenhang steht, d. h. mit den am Markt abzusetzenden Produkten. Um den Erfolg zu ermitteln, werden den Kosten die Erlöse gegenübergestellt. Sie sind die bewertete, sachzielbezogene Güterentstehung einer Periode. Unter der Leistung wird die art- und mengenmäßige Ausbringung einer Kostenstelle verstanden. Werden in einer Kostenstelle verschiedenartige Leistungen erbracht, wird die Leistung mit Hilfe einer Maßgröße gemessen, die diese Leistungsarten gleichnamig macht. Diese Maßgröße wird als Bezugsgröße bezeichnet. Als Bezugsgröße zur Messung der Leistung einer Mehrproduktfertigung kann z. B. die Fertigungszeit herangezogen werden. In der Beschaffung kann die Leistung z. B. über die Anzahl der Bestellungen erfasst werden. Im externen Rechnungswesen wird der Güterverbrauch über den Aufwand erfasst. Das ist der entsprechend den gesetzlichen Regeln meist mit Ausgaben bewertete gesamte Güterverbrauch einer Periode. 14 Kosten- und Leistungsrechnung Aufwand Neutraler Aufwand Sachzielfremder Aufwand Außerordentlicher Aufwand Bewertungsbedingter Aufwand ... Zweckaufwand Grundkosten Kalkulatorische Kosten Anderskosten Zusatzkosten Kosten Gesetzliche Regelungen legen die Art, den Umfang und die Bewertung des Güterverbrauchs fest, der als Aufwand erfasst werden darf. Der als Aufwand abgebildete wertmäßige Güterverbrauch kann sich deshalb von dem unterscheiden, der als Kosten in die Kostenrechnung eingeht. Der neutrale Aufwand ist der Teil des Aufwandes, dem keine Kosten oder Kosten in anderer Höhe gegenüberstehen. Nach seinen Ursachen werden u. a. der sachzielfremde, der außerordentliche und der bewertungsbedingte Aufwand unterschieden. Kalkulatorischen Kosten steht kein Aufwand (Zusatzkosten) oder ein Aufwand in anderer Höhe (Anderskosten) gegenüber. Für die Teile des Aufwandes (Kosten), die mit den Kosten (Aufwand) übereinstimmen, haben sich die Bezeichnungen „Zweckaufwand“ und „Grundkosten“ durchgesetzt. Neutraler Aufwand Als Aufwand wird der gesamte Güterverbrauch der Periode erfasst. Dagegen wird nur der Güterverbrauch, der durch 15 Kosten- und Leistungsrechnung die Realisation des Leistungsprogramms ausgelöst worden ist, als Kosten berücksichtigt. Hinter dem sachzielfremden Aufwand verbirgt sich der Güterverbrauch, der nicht für die Realisation des Sachziels der Unternehmung angefallen ist. Als Beispiel für den neutralen Aufwand können Spenden für karitative Zwecke genannt werden. Der außerordentliche Aufwand ist ein Güterverbrauch, der nach Art oder Umfang im Rahmen der betrieblichen Tätigkeit ungewöhnlich ist, wie z. B. Schäden durch Brand. In die Kostenrechnung wird dieser Güterverbrauch nicht einbezogen, da er zu stark schwankenden Kosten im Zeitablauf führen würde. Diese würden schwankende Produktkosten ergeben, die Erfolgsinformationen der Betriebsergebnisrechnung verzerren, eine Analyse der Erfolgsentwicklung erschweren und unter Umständen sogar zu Fehlentscheidungen führen. An die Stelle des außerordentlichen Güterverbrauchs treten in der Kostenrechnung deshalb kalkulatorische Wagnisse. Durch sie werden in der Kostenrechnung nicht versicherte Einzelwagnisse in einer Höhe berücksichtigt, von der erwartet werden kann, dass die erfassten Kosten über einen längeren Zeitraum hinweg mit dem außerordentlichen Aufwand übereinstimmen. Dem bewertungsbedingten Aufwand liegt ein mengenmäßiger Güterverbrauch zugrunde, der im gleichen Umfang auch zu Kosten führt. Dieser Güterverbrauch wird im externen und internen Rechnungswesen jedoch unterschiedlich bewertet. Bewertungsunterschiede gibt es z. B. bei den Abschreibungen. Der Wertansatz bilanzieller Abschreibungen unterliegt handels- und steuerrechtlichen Vorschriften. Diese werden nicht zwingend in die Kostenrechnung übernommen, da über die Abschreibungen in der Kostenrechnung (kalkulatorische Abschreibungen) der auf die Periode entfallende Werteverzehr der Anlagegüter möglichst exakt erfasst werden sollte. 16 Kosten- und Leistungsrechnung Kalkulatorische Kosten Zusatzkosten liegt der Verbrauch und die Nutzung von Gütern zugrunde, die nicht mit Ausgaben verbunden sind und damit auch nicht zu Aufwand führen. Zu den Zusatzkosten zählen der kalkulatorische Unternehmerlohn und die kalkulatorischen Mieten. Anderskosten steht ein Aufwand in anderer Höhe gegenüber, d. h. ein außerordentlicher oder ein bewertungsbedingter Aufwand. Anderskosten sind die kalkulatorischen Abschreibungen, die kalkulatorischen Wagnisse und die kalkulatorischen Zinsen. Der kalkulatorische Unternehmerlohn findet in Einzelunternehmen und Personengesellschaften Eingang in die Kostenrechnung. Bei diesen Rechtsformen ist der Wert der Arbeitsleistung, die der Eigentümer, ein Gesellschafter oder die ohne feste Entlohnung mitarbeitenden Angehörigen erbringen, über den Gewinn zu entgelten und darf im externen Rechnungswesen nicht als Aufwand erfasst werden. Durch die Erfassung des kalkulatorischen Unternehmerlohns in der Kostenrechnung soll zum einen die Vergleichbarkeit der Kosten von Unternehmungen verschiedener Rechtsformen herbeigeführt werden. Zum anderen wird damit die vollständige Erfassung des Güterverzehrs einer Periode angestrebt. Aus diesem Grund werden in der Kostenrechnung für Anlagegüter, die der Unternehmung unentgeltlich oder zu Mieten unterhalb der üblichen Höhe zur Verfügung stehen, kalkulatorische Mieten erfasst. Im externen Rechnungswesen werden die tatsächlich gezahlten Fremdkapitalzinsen als Aufwand berücksichtigt. Die Erfassung nur dieser Fremdkapitalzinsen wird für die Kostenrechnung überwiegend abgelehnt, da dadurch die Höhe der Kosten vom Verhältnis zwischen Eigen- und Fremdkapital abhängig wäre. 17 Kosten- und Leistungsrechnung In der Kostenrechnung werden deshalb kalkulatorische Zinsen erfasst, d. h. Zinsen auf das Eigen- und das Fremdkapital der Unternehmung auf der Basis eines einheitlichen Zinssatzes. Verständnisfragen Haben Sie alles verstanden? Mit den folgenden Fragen können Sie das Gelernte schnell prüfen: 1. Die Teile des Aufwandes (Kosten), die mit den Kosten (Aufwand) übereinstimmen, sind … Zeitaufwand und Zusatzkosten Investition und Anderskosten Zweckaufwand und Grundkosten Zweckaufwand und kalkulatorische Kosten Außerordentlicher Aufwand und Grundkosten 2. Nach der Ursache können verschiedene Arten des neutralen Aufwands unterschieden werden. Erläutern Sie diese verschiedenen Formen des neutralen Aufwands. 3. Was wird unter den kalkulatorischen Kosten verstanden? 4. Nennen Sie Beispiele für Zusatz- und Anderskosten. 5. Was wird unter dem kalkulatorischen Unternehmerlohn verstanden? Aus welchen Gründen wird er in der Kostenrechnung erfasst? 18 Kosten- und Leistungsrechnung 6. Führen die folgenden Geschäftsvorfälle in einer Unternehmung, die Fahrräder produziert, zu neutralem Aufwand, Zweckaufwand / Grundkosten, Anderskosten oder Zusatzkosten? Die Zinsen für einen Bankkredit werden bezahlt. Die Rechnung für Reifen wird beglichen. Eine Maschine ist für 100.000 € angeschafft worden. Bilanziell wird sie mit 10 % pro Jahr abgeschrieben. In der Kostenrechnung wird sie mit 7,5 % pro Jahr abgeschrieben. Ein Kunde hat Insolvenz angemeldet. Die Unternehmung wird informiert, dass 25 % der Forderung gegenüber dem Kunden in Höhe von 50.000 € beglichen werden. Für das betriebsnotwendige Kapital sind 12.000.000 € ermittelt worden. Der kalkulatorische Zinssatz liegt bei 8,5 %. 19 Kosten- und Leistungsrechnung Zu ihrem 350. Geburtstag werden einer Universität 50 Fahrräder in den Universitätsfarben für die Aktion „campusrad“ auf Dauer zur Verfügung gestellt. 20 Kosten- und Leistungsrechnung 4 Kostenartenrechnung Aufgabe der Kostenartenrechnung ist es, die Kosten einer Periode kostenartenweise zu erfassen, die Kostenhöhe festzustellen und die Kosten nach ihrer Zurechenbarkeit zu den Kostenträgern zu gliedern. Kostenarten werden durch die Art des verbrauchten Einsatzgutes abgegrenzt. Beispiele für Kostenarten sind Materialkosten, Personalkosten, Abschreibungen und Zinsen. Nach ihrer Zurechenbarkeit zu den Kostenträgern werden die Kosten in der Kostenartenrechnung in Einzel- und Gemeinkosten gegliedert. Einzelkosten fallen ausschließlich für einen Kostenträger an und können bei diesem erfasst werden. Sie können diesem Kostenträger deshalb direkt zugeordnet werden. Gemeinkosten sind die Kosten, die entweder für mehrere Kostenträger gemeinsam anfallen oder für mehrere Kostenträger gemeinsam erfasst werden. Sie können einem Kostenträger nicht direkt zugeordnet, sondern nur indirekt über Hilfsgrößen zugerechnet werden. Einzel- und Gemeinkosten werden in der Kostenrechnung nach unterschiedlichen Verfahren auf die Kostenträger verrechnet. 21 Kosten- und Leistungsrechnung Kostenartenrechnung Gemeinkosten Einzelkosten Sondereinzelkosten Kostenstellenrechnung Kostenstelle Kostenart Materialstelle Fertigungsstelle Verwaltungsstelle Vertriebsstelle Gehälter Hilfslöhne … Kostenstellenkosten Gemeinkostenzuschlagssatz Kalkulation Betriebsergebnisrechnung Produkt Kostenart 1 … N Kosten Erlöse Produkt 1 … Produkt N (Periodenverlust) Produkt 1 … Produkt N Periodengewinn Materialeinzelkosten Materialgemeinkosten … Produktkosten (1) (2) (3) Die Einzelkosten werden aus der Kostenartenrechnung unmittelbar in die Kostenträgerrechnung übernommen und den Kostenträgern direkt zugeordnet (1). Nach diesem Verfahren werden Materialeinzelkosten und Fertigungslöhne auf die Kostenträger verrechnet. Materialeinzelkosten sind der direkt bei den Kostenträgern erfasste bewertete Materialverbrauch. Sie fallen für Rohstoffe, Einzelteile und Baugruppen an. Fertigungslöhne sind die Summe aus den Entgelten für unmittelbar an den Kostenträgern erbrachte Arbeitsleistungen und den zugehörigen Sozialkosten. 22 Kosten- und Leistungsrechnung Die Gemeinkosten stehen nur in einer mittelbaren Beziehung zu den Kostenträgern. Sie fallen für die Leistungen an, die in den Kostenstellen erbracht werden (z. B. Bereitstellung von Einsatzgütern, Montageleistungen). Eine Beziehung zu den Kostenträgern entsteht erst, wenn diese Leistungen von den verschiedenen Kostenträgern in Anspruch genommen werden. Die Gemeinkosten werden deshalb aus der Kostenartenrechnung in die Kostenstellenrechnung übernommen und den Kostenstellen zugerechnet (2). Die in den Kostenstellen ausgewiesenen Kosten werden anschließend in der Kostenträgerrechnung im Verhältnis der beanspruchten Kostenstellenleistung auf die Kostenträger verrechnet (3). Neben den Einzel- und Gemeinkosten werden noch Sonderkosten abgegrenzt. Das sind Einzel- oder Gemeinkosten, die aufgrund eines speziellen Informationsbedarfs gesondert ausgewiesen werden. Als Sondereinzelkosten werden meist Kosten ausgewiesen, die einem Produkt oder einem Auftrag direkt zugerechnet werden können. Nach dem Ort ihrer Entstehung werden Sondereinzelkosten der Fertigung (z. B. Kosten für Spezialwerkzeuge) und Sondereinzelkosten des Vertriebs (u. a. Zölle, Frachten, Provisionen) unterschieden. Diese werden aus der Kostenartenrechnung unmittelbar in die Kostenträgerrechnung übernommen und dem jeweiligen Kostenträger direkt zugeordnet. Erfassung der Kosten Kosten werden nach der Mengen- und Wertkomponente getrennt erfasst. Das setzt jedoch voraus, dass der mengenmäßige Güterverbrauch feststellbar und der Preis pro Mengeneinheit definiert ist. Erfüllt sind diese Voraussetzungen u. a. 23 Kosten- und Leistungsrechnung beim Verbrauch von Rohstoffen, Einzelteilen, Baugruppen und Hilfsstoffen und bei den kalkulatorischen Zinsen. Als Mengenkomponente der kalkulatorischen Zinsen wird das betriebsnotwendige Kapital herangezogen, d. h. das um das Abzugskapital verminderte betriebsnotwendige Vermögen. Zum betriebsnotwendigen Vermögen zählen alle Teile des Anlage- und Umlaufvermögens, die der Erfüllung des Sachziels der Unternehmung dienen. Das Abzugskapital umfasst den Teil des Fremdkapitals, dessen Überlassung nicht über Fremdkapitalzinsen, sondern in anderer Form entgolten wird, und dessen Überlassungskosten in der Kostenrechnung deshalb bereits erfasst sind. Zum Abzugskapital zählen Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen, deren Überlassung über erhöhte Einstandspreise entgolten wird, und Kundenanzahlungen, wenn sie mit einer Reduzierung der Verkaufspreise verbunden sind. Durch die Multiplikation des betriebsnotwendigen Kapitals mit einem kalkulatorischen Zinssatz ergeben sich die kalkulatorischen Zinsen. Als kalkulatorischer Zinssatz kann u. a. der landesübliche Zinssatz für sichere Kapitalanlagen zuzüglich einer Risikoprämie herangezogen werden. Wenn die Voraussetzungen der getrennten Erfassung nicht vorliegen, wird der gesamte Kostenbetrag erfasst, ohne dass auf die Mengen- oder die Wertkomponente zurückgegriffen wird. Bei Steuern, Abgaben, Beiträgen und Dienstleistungen, für die Globalentgelte entrichtet werden, kann als Kostenbetrag der in der Finanzbuchhaltung erfasste Aufwand direkt in die Kostenartenrechnung übernommen werden. Für kalkulatorische Kosten, denen kein messbarer Einsatzgüterverbrauch zugrunde liegt, wie z. B. für kalkulatorische Abschreibungen und kalkulatorische Wagnisse, wird der in der Kostenrechnung zu berücksichtigende Betrag zweckbezogen festgelegt. 24 Kosten- und Leistungsrechnung Verständnisfragen Haben Sie alles verstanden? Mit den folgenden Fragen können Sie das Gelernte schnell prüfen: 1. Kostenarten sind z. B. … Gehälter Materialeinzelkosten Vertriebskosten Verwaltungskosten kalkulatorische Kosten 2. Welche Aufgabe hat die Kostenartenrechnung? 3. In einer Unternehmung werden Fahrräder produziert. Nennen Sie Beispiele für Einzel- und Gemeinkosten. 4. Wie werden die Einzelkosten auf die Kostenträger verrechnet? 5. Wie werden die Gemeinkosten auf die Kostenträger verrechnet? 6. Welche Zinsen gehen als kalkulatorische Zinsen in die Kostenrechnung ein? 25 Kosten- und Leistungsrechnung 5 Kostenstellenrechnung Für die Kostenstellenrechnung wird die Unternehmung in Kostenstellen gegliedert, auf welche anschließend die Gemeinkosten verrechnet werden. Für eine verursachungsgerechte Verrechnung der Gemeinkosten auf die Kostenträger sollten die Kostenstellen so abgegrenzt werden, dass sich jeweils eine Maßgröße der Kostenstellenleistung (Bezugsgröße) finden lässt, die in einem ursächlichen Zusammenhang mit den Kosten der jeweiligen Kostenstelle steht. Sind die Kostenstellen gebildet, werden in der Kostenstellenrechnung die folgenden Aufgaben ausgeführt: Verrechnung der Gemeinkosten auf die Kostenstellen, innerbetriebliche Leistungsverrechnung sowie Berechnung der Gemeinkostenzuschlagssätze für die Kostenträgerrechnung. Verrechnung der Gemeinkosten auf Kostenstellen Nach der Zurechenbarkeit der Gemeinkosten zu den Kostenstellen werden Kostenstelleneinzel- und Kostenstellengemeinkosten unterschieden. Kostenstelleneinzelkosten fallen ausschließlich für eine Kostenstelle an und können auch bei dieser erfasst werden. Ist in einem Gebäude nur eine Kostenstelle untergebracht, stellen die Kosten für die Miete des Gebäudes Kostenstelleneinzelkosten dar. Kostenstelleneinzelkosten werden den Kostenstellen direkt zugerechnet. Kostenstellengemeinkosten fallen entweder für mehrere Kostenstellen gemeinsam an oder werden für mehrere Kostenstellen gemeinsam erfasst. Bei den Mietkosten handelt es sich um Kostenstellengemeinkosten, wenn in dem Gebäude mehrere Kostenstellen untergebracht sind. Kostenstellengemeinkosten 26 Kosten- und Leistungsrechnung können den Kostenstellen nicht direkt, sondern nur über Kostenschlüssel zugerechnet werden. Für die Verrechnung der Miete auf die Kostenstellen in einem Gebäude kann z. B. die Fläche als Kostenschlüssel herangezogen werden. Weitere Beispiele für Kostenschlüssel sind die Lohn- und Gehaltskosten für die Verrechnung der Sozialkosten und der Wert des Anlagenbestandes in der Kostenstelle für die Verrechnung der kalkulatorischen Zinsen. Innerbetriebliche Leistungsverrechnung Als „innerbetrieblich“ werden Leistungen bezeichnet, die Kostenstellen für andere Kostenstellen erstellen, wie z. B. Reparaturleistungen, welche die Kostenstelle „Werkstatt“ für eine Fertigungskostenstelle erbringt. Mit der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung wird angestrebt, die Kosten der innerbetrieblichen Leistungen bei den Kostenstellen auszuweisen, die sie verursacht haben, d. h. die innerbetriebliche Leistung verbraucht haben. In der Kostenstellenrechnung werden deshalb liefernde Kostenstellen von den Kosten der innerbetrieblichen Leistungen entlastet, empfangende Kostenstellen werden mit diesen Kosten belastet. Nach den zu erbringenden Leistungen werden in der Kostenstellenrechnung Vor- und Endkostenstellen unterschieden. Vorkostenstellen erbringen ausschließlich innerbetriebliche Leistungen, während Endkostenstellen primär Absatzleistungen erstellen. Die Kosten von Vorkostenstellen werden deshalb vollständig auf andere Kostenstellen verrechnet. Nach Abschluss der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung weisen damit nur die Endkostenstellen Kosten aus. Es werden in der Regel folgende Arten von Endkostenstellen abgegrenzt: Material-, Fertigungs- und Verwaltungs- und Vertriebsstellen. 27 Kosten- und Leistungsrechnung Die Kosten, die nach der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung für diese Endkostenstellen ausgewiesen werden, sind die Material-, Fertigungs-, Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten. Ermittlung der Gemeinkostenzuschlagssätze Die für die Endkostenstellen ermittelten Gemeinkosten werden in der Kostenträgerrechnung entsprechend der in Anspruch genommenen Kostenstellenleistungen auf die Kostenträger verrechnet. Für diese Verrechnung werden für die Endkostenstellen Gemeinkostenzuschlagssätze berechnet. Der Gemeinkostenzuschlagssatz einer Endkostenstelle wird ermittelt, indem die ihr zugerechneten Gemeinkosten durch die von ihr erbrachte Leistung dividiert wird. Es ist üblich, für die Messung der Leistungen der Endkostenstellen die Materialeinzelkosten, die Fertigungslöhne und die Herstellkosten heranzuziehen. Die Herstellkosten sind die Summe aus den Materialeinzel- und -gemeinkosten, den Fertigungslöhnen und den Fertigungsgemeinkosten. Die Gemeinkostenzuschlagssätze der Endkostenstellen werden damit wie folgt berechnet: Materialstelle: Materialgemeinkostenzuschlagssatz = Materialgemeinkosten ____ Materialeinzelkosten Fertigungsstelle: Fertigungsgemeinkostenzuschlagssatz = Fertigungsgemeinkosten ____ Fertigungslöhne Die Leistung von Fertigungsstellen kann auch über die erbrachten Maschinenstunden erfasst werden. In diesem Fall wird ein Maschinenstundensatz als Quotient aus Fertigungsgemeinkosten und geleisteten Maschinenstunden berechnet. 28 Kosten- und Leistungsrechnung Verwaltungs- / Vertriebsstelle: Verwaltungs- / Vertriebsgemeinkostenzuschlagssatz = Verwaltungs- / Vertriebsgemeinkosten ______ Herstellkosten Betriebsabrechnungsbogen als Instrument Der Betriebsabrechnungsbogen ist die tabellarische Übersicht über die Verteilung der Gemeinkosten auf die Kostenstellen, die innerbetriebliche Leistungsverrechnung sowie die Berechnung der Gemeinkostenzuschlagssätze. Die Struktur eines Betriebsabrechnungsbogens kann durch die Spalten- und Zeilengliederung beschrieben werden. Die Spalten enthalten die Kostenstellen. In den ersten Zeilen werden die Gemeinkosten, die aus der Kostenartenrechnung übernommen werden, auf die Kostenstellen verrechnet. Die zweite Gruppe von Zeilen ist der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung gewidmet. Die letzte Zeile des Betriebsabrechnungsbogens enthält die Berechnung der Gemeinkostenzuschlagssätze. Die Struktur des Betriebsabrechnungsbogens soll an einem Beispiel veranschaulicht werden. Beispiel In einer Unternehmung sind in einer Periode die folgenden Kosten angefallen: Kostenart Kostenbetrag Einzelkosten Materialeinzelkosten 291.000 € Fertigungslöhne 219.280 € Gemeinkosten Kostenstelleneinzelkosten Gehälter 90.000 € Stromkosten 25.200 € Kostenstellengemeinkosten Sozialkosten 45.000 € Heizungsenergie 18.000 € Miete 28.800 € 29 Kosten- und Leistungsrechnung Die Unternehmung ist in folgende Kostenstellen gegliedert worden: Gebäudereinigung (Vorkostenstelle), Materialstelle, Fertigungsstelle, Verwaltungs- / Vertriebsstelle (Endkostenstellen). Die nachfolgende Tabelle informiert über die Kostenschlüssel zur Verrechnung der Kostenstellengemeinkosten auf die Kostenstellen. Kostenstelle Gemeinkostenart Kostenschlüssel Summe der Schlüsselwerte Schlüsselwerte der Kostenstellen Gebäudereinigung Materialstelle Fertigungsstelle Verwaltungs- / Vertriebsstelle Sozialkosten Gehälter 90.000 € 8.000 € 4.000 € 63.000 € 15.000 € Heizungsenergie Raummaß 9.000 m³ 900 m³ 900 m³ 6.900 m³ 300 m³ Miete Flächenmaß 3.000 m² 300 m² 300 m² 2.300 m² 100 m² Die Gebäudereinigung erbringt in der Periode 180 Arbeitsstunden. Davon entfallen 120 auf die Fertigungsstelle und jeweils 30 Arbeitsstunden auf die Material- und die Verwaltungs- / Vertriebsstelle. Aus diesen Angaben ergibt sich der folgende Betriebsabrechnungsbogen: 30 Kosten- und Leistungsrechnung Kosten stelle Kostenart Summe Gemeinkosten Gebäudereinigung Materialstelle Fertigungsstelle Verwaltungs- / Vertriebsstelle Gehälter 90.000 € 8.000 € 4.000 € 63.000 € 15.000 € Sozialkosten 45.000 € 4.000 € 2.000 € 31.500 € 7.500 € Heizungsenergie 18.000 € 1.800 € 1.800 € 13.800 € 600 € Stromkosten 25.200 € 240 € 1.080 € 22.800 € 1.080 € Miete 28.800 € 2.880 € 2.880 € 22.080 € 960 € Summe 207.000 € 16.920 € 11.760 € 153.180 € 25.140 € Innerbetriebliche Leistungsverrechnung 2.820 € 11.280 € 2.820 € Summe nach Umlage 207.000 € 14.580 € 164.460 € 27.960 € Bezugsgröße Materialeinzelkosten Fertigungslöhne Herstellkosten1) Gemeinkostenzuschlagssätze 14.580 € _ 291.000 € · 164.460 € _ 291.280 € · 27.960 € _ 689.320 € · 1) Berechnung der Herstellkosten: 291.000 € (Materialeinzelkosten) + 14.580-€ (Materialgemeinkosten) + 219.280 € (Fertigungslöhne) + 164.460 € (Fertigungsgemeinkosten) = 689.320 € 31 Kosten- und Leistungsrechnung Verständnisfragen Haben Sie alles verstanden? Mit den folgenden Fragen können Sie das Gelernte schnell prüfen: 1. Was ist ein geeignetes Instrument für die Kostenstellenrechnung? Kalkulation Betriebsergebnisrechnung Deckungsbeitragsrechnung Leistungsrechnung Betriebsabrechnungsbogen 2. Erläutern Sie den Aufbau eines Betriebsabrechnungsbogens. 3. Welchen Zweck hat die innerbetriebliche Leistungsverrechnung? 4. Was sind Kostenstellengemeinkosten? Nennen Sie Beispiele für diese Kostenkategorie. 5. Wie unterscheiden sich Vor- und Endkostenstellen? 6. Welche Arten von Endkostenstellen werden unterschieden? 7. Welchem Zweck dienen die Gemeinkostenzuschlagssätze, die im BAB berechnet werden? 32 Kosten- und Leistungsrechnung 8. In einer Unternehmung, die Fahrräder produziert, sind in einer Periode die folgenden Kosten angefallen: Kostenbetrag Materialeinzelkosten 3.137.500 € Fertigungslöhne 351.210 € Gehälter 240.000 € Hilfslöhne 40.000 € Sozialkosten 48.000 € Kosten für Hilfs- und Betriebsstoffe 26.000 € Mieten 120.000 € Kalkulatorische Abschreibungen 150.000 € Kalkulatorische Zinsen 96.000 € Die Unternehmung ist in folgende Kostenstellen gegliedert: Gebäudereinigung, Reparaturwerkstatt, Materialstelle, Fertigungsstelle, Verwaltungs- / Vertriebsstelle. Die Gehälter, die Hilfslöhne und die Kosten für Hilfs- und Betriebsstoffe sind Kostenstelleneinzelkosten. Die folgende Tabelle zeigt die Gehälter, die in den einzelnen Kostenstellen verursacht worden sind. Die Hilfslöhne sind je zur Hälfte in der Gebäudereinigung und der Fertigungsstelle angefallen. Von den Kosten für die Hilfs- und Betriebsstoffe sind 2.000 € in der Gebäudereinigung, 4.000 € in der Reparaturwerkstatt und 20.000 € in der Fertigungsstelle angefallen. Die nachfolgende Tabelle informiert über die Kostenschlüssel zur Verrechnung der Kostenstellengemeinkosten auf die Kostenstellen. 33 Kosten- und Leistungsrechnung Gemeinkosten Kostenstelle Sozialkosten Mieten Kalkulatorische Abschreibung und Kalkulatorische Zinsen Kostenschlüssel Gehälter Fläche Gebundenes Kapital Schlüsselwerte Gebäudereinigung 20.000 € 300 m2 80.000 € Reparaturwerkstatt 40.000 € 1.000 m2 100.000 € Materialstelle 60.000 € 1.200 m2 20.000 € Fertigungsstelle 60.000 € 8.500 m2 800.000 € Verwaltungs- und Vertriebsstelle 60.000 € 1.000 m2 200.000 € Die Gebäudereinigung und die Reparaturwerkstatt erbringen für die anderen Kostenstellen Leistungen. Folgende Tabelle fasst die Daten über die Leistungsverflechtungen zusammen: Liefernde Kostenstelle Empfangende Kostenstelle Gebäudereinigung Reparaturwerkstatt Gesamtleistung 327 St. 350 Std. Gebäudereinigung − − Reparaturwerkstatt 25 Std. − Materialstelle 62 Std. 100 Std. Fertigungsstelle 140 Std. 200 Std. Verwaltungs- und Vertriebsstelle 100 Std. 50 Std. Erstellen Sie den Betriebsabrechnungsbogen in folgenden Schritten: a) Verrechnen Sie die Kostenstellengemeinkosten auf die Kostenstellen und ermitteln Sie die Summe der Gemeinkosten, die in jeder der fünf Kostenstellen angefallen ist. 34 Kosten- und Leistungsrechnung b) Führen Sie die innerbetriebliche Leistungsverrechnung durch. c) Berechnen Sie die Gemeinkostenzuschlagssätze der Endkostenstellen. Die Kosten der Materialstelle sollen über die Materialeinzelkosten, die der Fertigungsstelle über die Fertigungslöhne und die Kosten der Verwaltungs- und Vertriebsstelle über die Herstellkosten verrechnet werden. 35 Kosten- und Leistungsrechnung 6 Kalkulation Mit der Kalkulation werden die Kosten eines Kostenträgers ermittelt. Da jede Erscheinungsform der Produktion andere Anforderungen an die Berechnung der Kosten eines Kostenträgers stellt, haben sich in der Unternehmungspraxis mehrere Kalkulationsverfahren herausgebildet. Ein sehr vielseitig einsetzbares Verfahren ist die Zuschlagskalkulation. Zuschlagskalkulation Die Materialeinzelkosten und die Fertigungslöhne werden als Einzelkosten direkt auf die Kostenträger verrechnet. Die Gemeinkosten der Endkostenstellen, die der jeweilige Kostenträger durchlaufen hat, werden in der Zuschlagskalkulation über die Gemeinkostenzuschlagssätze verrechnet. Wenn für ein Produkt Materialeinzelkosten von 840 € / St. und Fertigungslöhne von 680 € / St. anfallen, können mit den Gemeinkostenzuschlagssätzen aus dem Betriebsabrechnungsbogen die Selbstkosten pro Stück des Produkts wie folgt berechnet werden: Materialeinzelkosten 840,00 € + Materialgemeinkosten (5 %) 42,00 € + Fertigungslöhne 680,00 € + Fertigungsgemeinkosten (75 %) 510,00 € = Herstellkosten 2.072,00 € + Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten (4 %) 82,88 € = Selbstkosten 2.154,88 € 36 Kosten- und Leistungsrechnung Eine Sonderform der Zuschlagskalkulation ist die Maschinenstundensatzkalkulation. Die Kosten der Fertigungsstellen werden bei diesem Kalkulationsverfahren über Maschinenstundensätze auf die Kostenträger verrechnet. Weitere Kalkulationsverfahren Es gibt einfache Produktionsstrukturen, bei denen hinreichend genaue Informationen über die Kosten eines Kostenträgers mit Kalkulationsverfahren ermittelt werden können, welche auf eine getrennte Verrechnung von Einzel- und Gemeinkosten verzichten. Zu diesen Verfahren zählen die Divisions- und die Äquivalenzziffernkalkulation. Die Divisionskalkulation ist anwendbar, wenn ein Produkt in großen Mengen hergestellt wird. Bei diesem Kalkulationsverfahren werden zur Ermittlung der Stückkosten dieses Produktes die Gesamtkosten durch die Produktionsmenge dividiert. Der Anwendungsbereich der Äquivalenzziffernkalkulation ist die Sortenfertigung, bei der mehrere Produkte aus den gleichen Ausgangsstoffen nach weitgehend identischen Produktionsverfahren produziert werden. Die Produkte unterscheiden sich nur geringfügig in Abmessung, Gestalt, Qualität oder Format (z. B. verschiedene Abmessungen von Blechen oder Papier). Das Grundprinzip der Äquivalenzziffernkalkulation besteht darin, die Produktionsmenge jedes Produktes über Äquivalenzziffern in die Menge eines Einheitsprodukts umzurechnen, die zu Kosten in identischer Höhe führen würde. Äquivalenzziffern bringen zum Ausdruck, in welchem Verhältnis die Kosten des Produktes zu den Kosten des Einheitsproduktes stehen. Aus den über alle Produkte ermittelten Mengen werden die Stückkosten des Einheitsproduktes ermit- 37 Kosten- und Leistungsrechnung telt. Die Stückkosten eines Produktes können anschließend durch die Multiplikation der Stückkosten des Einheitsproduktes mit der jeweiligen Äquivalenzziffer berechnet werden. Dieses Kalkulationsverfahren soll an einem Beispiel veranschaulicht werden. Beispiel: Es werden drei Varianten einer Kunststoffplane hergestellt, die sich in der Stärke und der Größe unterscheiden. Die Äquivalenzziffern sollen aus dem Gewicht der Plane ermittelt werden. Die Kosten der Periode betragen 191.250 €. Es liegen weiterhin die folgenden Daten vor: Variante Produktionsmenge Gewicht A 1.200 St. 4 kg / St. B 800 St. 3 kg / St. C 600 St. 5 kg / St. Wird Variante A als Einheitsprodukt gewählt, werden die Kosten der Varianten wie folgt berechnet: Variante Äquivalenzziffer Produktionsmenge Kostenidentische Menge des Einheitsproduktes Stückherstellkosten Periodenherstellkosten A 1,0 1.200 St. 1.200 St. · 1 = 1.200 St. 1,0 · 75 € = 75 € 90.000 € B 3/ 4 = 0,75 800 St. 800 St. · 0,75 = 600 St. 0,75 · 75 € = 56,25 € 45.000 € C 5/ 4 = 1,25 600 St. 600 St. · 1,25 = 750 St. 1,25 · 75 € = 93,75 € 56.250 € Kostenidentische Gesamtmenge des Einheitsproduktes 2.550 St. Stückherstellkosten des Einheitsproduktes = 191.250 __ 2.550 St. = 75 € / St. 38 Kosten- und Leistungsrechnung Verständnisfragen Haben Sie alles verstanden? Mit den folgenden Fragen können Sie das Gelernte schnell prüfen: 1. Welche Kosten können direkt auf die Kostenträger verrechnet werden? Fertigungslöhne Verwaltungskosten Selbstkosten Materialeinzelkosten Gemeinkosten 2. Welche Aufgabe hat die Kalkulation? 3. Wie unterscheiden sich die Divisions- und die Äquivalenzziffernkalkulation von der Zuschlagskalkulation? 4. Kalkulieren Sie mit den in Kapitel 5, Aufgabe 8 berechneten Gemeinkostenzuschlagssätzen die Selbstkosten eines Auftrags über 120 Fahrräder des Typs „Unirad“. Für ein Fahrrad dieses Typs entstehen Materialeinzelkosten in Höhe von 550 € und Fertigungslöhne in Höhe von 85 €. Zudem entstehen für den Auftrag Verpackungs- und Transportkosten in Höhe von 1.200 €. 39 Kosten- und Leistungsrechnung 5. Eine Unternehmung stellt vier verschiedene Arten von Stumpenkerzen her, die sich in der Höhe und im Durchmesser unterscheiden. Es liegen die folgenden Daten vor: Variante Produktionsmenge Höhe × Ø (in cm) A 12.000 St. 10 × 7 B 8.000 St. 20 × 7 C 20.000 St. 8 × 5 D 5.000 St. 10 × 10 Selbstkosten der Periode 102.080 € Berechnen Sie mit einer Äquivalenzziffernkalkulation die Stückselbstkosten jeder Kerzenart. 40 Kosten- und Leistungsrechnung 7 Betriebsergebnisrechnung Aufgabe der Betriebsergebnisrechnung ist die Bereitstellung von Informationen über den Erfolg einer Periode. Um Erfolgsentwicklungen frühzeitig erkennen zu können, wird die Betriebsergebnisrechnung mehrfach im Jahr durchgeführt. Als Abrechnungszeitraum werden Quartale, Monate oder Wochen gewählt. Zur Berechnung des Periodenerfolgs werden in der Betriebsergebnisrechnung die Kosten und Erlöse der Periode gegenübergestellt. In der Kostenrechnung werden die Kosten der während der Periode produzierten Produktmengen erfasst. Die Erlöse der Periode beziehen sich dagegen auf die Absatzmengen. Sind Bestände an fertigen oder unfertigen Erzeugnissen auf- oder abgebaut oder Anlagegüter selbst erstellt worden, stimmen die Produktions- und Absatzmengen nicht überein. Die Kosten und Erlöse einer Periode sind damit nicht unmittelbar vergleichbar und müssen um die Bestandsveränderungen oder selbst erstellten Anlagen korrigiert werden. Nach dieser Korrektur werden das Gesamtkosten- und das Umsatzkostenverfahren unterschieden. Beide Verfahren führen zu identischen Periodenerfolgen. Gesamtkostenverfahren Beim Gesamtkostenverfahren werden die Erlöse korrigiert. Zur Ermittlung des Periodenerfolges werden die nach Kostenarten gegliederten Gesamtkosten der Periode, d. h. die Kosten der produzierten Produktmengen, den um den Wert der Bestandsveränderungen oder selbst erstellte Anlagen korrigierten Erlöse der Periode gegenübergestellt. 41 Kosten- und Leistungsrechnung Umsatzkostenverfahren Das Umsatzkostenverfahren nutzt die Kostenkorrektur. Zur Ermittlung des Periodenerfolges werden die Erlöse der Absatzmengen den nach Produkten gegliederten Selbstkosten der Absatzmengen gegenübergestellt. Ermittelt werden diese Kosten, indem die Stückherstellkosten aus der Kalkulation mit den Absatzmengen multipliziert werden. Da Vertriebskosten nur für abgesetzte Erzeugnisse anfallen und dies auch für die Verwaltungskosten angenommen wird, gehen die Verwaltungs- und Vertriebskosten der Periode in vollem Umfang in die Betriebsergebnisrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren ein. Das Umsatzkostenverfahren weist den Vorteil auf, dass sowohl die Kosten als auch die Erlöse nach Produktarten gegliedert sind, so dass Informationen über die Erfolgsbeiträge der verschiedenen Produkte für Gewinn- und Verlustquellenanalysen hergeleitet werden können. Betriebsergebnisrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren Kosten Erlöse Selbstkosten der Periode Materialeinzelkosten Fertigungslöhne Hilfslöhne Herstellkosten der Bestandsminderungen Saldo: Betriebsgewinn Erlöse der Periode Produkt 1 Produkt 2 Produkt N Herstellkosten der Bestandsmehrungen Saldo: Betriebsverlust Summe Summe 42 Kosten- und Leistungsrechnung Betriebsergebnisrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren Kosten Erlöse Herstellkosten der abgesetzten Produktmengen Produkt 1 Produkt 2 Produkt N Verwaltungs- und Vertriebskosten der Periode Saldo: Betriebsgewinn Erlöse der Periode Produkt 1 Produkt 2 Produkt N Saldo: Betriebsverlust Summe Summe Im folgenden Beispiel wird auf der Grundlage der Daten aus dem Betriebsabrechnungsbogen und der Zuschlagskalkulation der Betriebserfolg nach dem Gesamtkosten- und dem Umsatzkostenverfahren berechnet. Die Abweichung zwischen dem Betriebsgewinn nach dem Gesamtkosten- und dem Umsatzkostenverfahren folgt aus Rundungsfehlern bei der Berechnung der Gemeinkostenzuschlagssätze. 43 Kosten- und Leistungsrechnung Beispiel: Zu den beiden Produkten der Unternehmung liegen folgende Daten vor: Produkt 1 Produkt 2 Absatzmengen 180 St. 170 St. Absatzpreis 2.500 € / St. 2.200 € / St. Erlöse 2.500 € / St. · 180 St. = 450.000 € 2.200 € / St. · 170 St. = 374.000 € Produktionsmengen 172 St. 179 St. Herstellkosten pro Stück 2.072 € / St. 1.860 € / St. Bestandsveränderung - 8 St. + 9 St. Herstellkosten der Bestandsveränderung 2.072 € / St. · 8 St. = 16.576 € 1.860 € / St. · 9 St. = 16.740 € Herstellkosten der abgesetzten Menge der Produkte 2.072 € / St. · 180 St. = 372.960 € 1.860 €/ St. · 170 St. = 316.200 € Betriebsergebnisrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren Kosten Erlöse Materialeinzelkosten 291.000 € Fertigungslöhne 219.280 € Gehälter 90.000 € Stromkosten 25.200 € Sozialkosten 45.000 € Heizungsenergie 18.000 € Miete 28.800 € Herstellkosten der Bestandsminderung 16.576 € Betriebsgewinn 106.884 € Erlöse Produkt 1 450.000 € Erlöse Produkt 2 374.000 € Herstellkosten der Bestandserhöhung 16.740 € 840.740 € 840.740 € 44 Kosten- und Leistungsrechnung Betriebsergebnisrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren Kosten Erlöse Herstellkosten Produkt 1 372.960 € Herstellkosten Produkt 2 316.200 € Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten 27.960 € Betriebsgewinn 106.880 € Erlöse Produkt 1 450.000 € Erlöse Produkt 2 374.000 € 824.000 € 824.000 € Verständnisfragen Haben Sie alles verstanden? Mit den folgenden Fragen können Sie das Gelernte schnell prüfen: 1. Welche Aussagen treffen auf das Umsatzkostenverfahren zu? Die Erlöse werden korrigiert. Die Kosten werden korrigiert. Die Stückherstellkosten werden mit den Absatzmengen multipliziert. Vertriebskosten fallen nur für abgesetzte Erzeugnisse an. 2. Welche Aufgaben hat die Betriebsergebnisrechnung? 3. Wie unterscheiden sich das Gesamt- und das Umsatzkostenverfahren? 4. Welchen Vorteil hat das Umsatzkostenverfahren gegenüber dem Gesamtkostenverfahren? 45 Kosten- und Leistungsrechnung 5. In der Unternehmung aus Kapitel 5, Aufgabe 8 werden drei Typen von Fahrrädern produziert und verkauft. Für die letzte Abrechnungsperiode liegen die folgenden Daten vor. Unirad Cityrad Ausflugsrad Materialeinzelkosten 550,00 € / St. 400,00 € / St. 630,00 € / St. Fertigungslöhne 85,00 € / St. 40,00 € / St. 71,98 € / St. Produktionsmengen 650 St. 3.800 St. 2.000 St. Absatzmengen 680 St. 3.000 St. 2.200 St. Absatzpreis pro Stück 800 € / St. 630 € / St. 850 € / St. Ermitteln Sie das Betriebsergebnis nach dem Gesamtkosten- und dem Umsatzkostenverfahren. Da es sich um eine Quartalsabrechnung handelt, kann davon ausgegangen werden, dass sich die Herstellkosten der Produkte, die sich auf Lager befinden, nicht verändert haben. AA Lösungen 49 1 Zwecke der Kosten- und Leistungsrechnung 1. Die Ermittlung der Kosten einer Rechnungsperiode ist die Aufgabe der … Wirtschaftlichkeitskontrolle Erfolgskontrolle Bilanz Gewinn- und Verlustrechnung Ermittlung der Herstellungskosten 2. Erläutern Sie die Einordnung der Kosten- und Leistungsrechnung in das Rechnungswesen. Das Rechnungswesen wird nach den Empfängern seiner Informationen in das externe und das interne Rechnungswesen gegliedert. Die Kosten- und Leistungsrechnung ist ein Teilsystem des internen Rechnungswesens. Es erfasst den bewerteten Einsatzgüterverbrauch für die Erstellung und Verwertung des Leistungsprogramms der Unternehmung und bereitet diese Daten für die Zwecke unternehmungsinterner Informationsempfänger auf. 3. Die Zwecke der Kosten- und Leistungsrechnung werden auch als Rechnungsziele der Kosten- und Leistungsrechnung bezeichnet. Nennen Sie die Rechnungsziele der Kosten- und Leistungsrechnung. Rechnungsziele der Kosten- und Leistungsrechnung sind die Bereitstellung von Informationen für − die Bewertung selbst erstellter Anlagen sowie der Bestände fertiger und unfertiger Erzeugnisse in der Bilanz, − die Unterstützung von Entscheidungen über das Leistungsprogramm der Unternehmung, − die Erfolgskontrolle sowie − die Wirtschaftlichkeitskontrolle. 4. Wie kann die Wirtschaftlichkeit kontrolliert werden? Zur Kontrolle der Wirtschaftlichkeit der Leistungserstellung und -verwertung werden die in der Periode tatsächlich angefallenen Kosten (Ist-Kosten) mit einer Normgröße verglichen. Als Normgröße können herangezogen werden: − die Kosten der Vorperiode (Zeitvergleich), − die Kosten einer anderen Unternehmung (Betriebsvergleich) oder − die Kosten, die bei wirtschaftlicher Leistungserstellung und -verwertung unter den gegebenen Bedingungen angefallen wären (Soll-Ist-Vergleich). 50 1 2 Gliederung der Kosten- und Leistungsrechnung 1. Die Kostenträgerrechnung enthält … Kalkulation und Spesenrechnung Kalkulation und Betriebsergebnisrechnung Kalkulation und Stellenrechnung Kostenartenrechnung und Abrechnung Kostenstellenrechnung und Betriebsergebnisrechnung 2. In welche Teilrechnungen ist die Kostenrechnung gegliedert? Die Kostenrechnung ist in die folgenden Teilrechnungen gegliedert: − Kostenartenrechnung Sie ist eine reine Erfassungsrechnung und gibt Auskunft über die Höhe der Kosten, die während der Periode entstanden sind. − Kostenstellenrechnung Sie informiert über die Höhe der Kosten, die in den einzelnen Kostenstellen angefallen sind. − Kostenträgerrechnung In dieser Teilrechnung werden die Kosten den Kostenträgern zugerechnet, die sie verursacht haben. Die Kostenträgerrechnung informiert darüber, wofür die Kosten der Periode angefallen sind. Sie umfasst Die Kosten werden einem einzelnen Kostenträger zugerechnet. Ermittelt werden die Selbstkosten, d. h. die Gesamtkosten eines Kostenträgers. nung) Die Kosten für die in der Periode abgesetzten Mengen aller Kostenträger werden ermittelt und den Periodenerlösen gegenübergestellt, um den Periodenerfolg zu bestimmen. 3. Warum wird die Kostenrechnung durch eine Leistungsrechnung ergänzt? In den Teilrechnungen der Kostenrechnung wird angestrebt, die Kosten bei den Leistungen auszuweisen, für die sie angefallen sind. Die Kostenrechnung wird deshalb um eine Leistungsrechnung ergänzt. Diese weist die Leistungen der Unternehmung und der einzelnen Kostenstellen aus. 52 53 3 Gegenstand der Kosten- und Leistungsrechnung 1. Die Teile des Aufwandes (Kosten), die mit den Kosten (Aufwand) übereinstimmen, sind … Zeitaufwand und Zusatzkosten Investition und Anderskosten Zweckaufwand und Grundkosten Zweckaufwand und kalkulatorische Kosten Außerordentlicher Aufwand und Grundkosten 2. Nach der Ursache können verschiedene Arten des neutralen Aufwands unterschieden werden. Erläutern Sie diese verschiedenen Formen des neutralen Aufwands. Nach der Ursache der Entstehung werden die folgenden Arten des neutralen Aufwands unterschieden: − Sachzielfremder neutraler Aufwand Hierbei handelt es sich um einen Güterverbrauch, der nicht für die Realisation des Sachziels der Unternehmung angefallen ist. Als Beispiel können Spenden für karitative Zwecke genannt werden. − Außerordentlicher neutraler Aufwand Diese Form des neutralen Aufwands ist ein Güterverbrauch, der nach Art oder Umfang im Rahmen der betrieblichen Tätigkeit ungewöhnlich ist, wie z. B. Schäden durch einen Brand. − Bewertungsbedingter neutraler Aufwand Diesem neutralen Aufwand liegt ein mengenmäßiger Güterverbrauch zugrunde, der im externen und internen Rechnungswesen unterschiedlich bewertet wird. Bewertungsunterschiede gibt es z. B. bei den Abschreibungen. 54 3. Was wird unter den kalkulatorischen Kosten verstanden? Kalkulatorischen Kosten steht kein Aufwand (Zusatzkosten) oder ein Aufwand in anderer Höhe (Anderskosten) gegenüber. Zu den kalkulatorischen Kosten zählen der kalkulatorische Unternehmerlohn, die kalkulatorischen Mieten, die kalkulatorischen Abschreibungen, die kalkulatorischen Wagnisse und die kalkulatorischen Zinsen. 4. Nennen Sie Beispiele für Zusatz- und Anderskosten. Zu den Zusatzkosten zählen der kalkulatorische Unternehmerlohn und die kalkulatorischen Mieten. Anderskosten sind die kalkulatorischen Abschreibungen, die kalkulatorischen Wagnisse und die kalkulatorischen Zinsen. 5. Was wird unter dem kalkulatorischen Unternehmerlohn verstanden? Aus welchen Gründen wird er in der Kostenrechnung erfasst? Der kalkulatorische Unternehmerlohn ist der Wert der Arbeitsleistung, die der Eigentümer, ein Gesellschafter einer Personengesellschaft oder die ohne feste Entlohnung mitarbeitenden Angehörigen erbringen. Dieser ist über den Gewinn zu entgelten und darf deshalb im externen Rechnungswesen nicht als Aufwand erfasst werden. Durch die Erfassung des kalkulatorischen Unternehmerlohns in der Kostenrechnung soll zum einen die Vergleichbarkeit der Kosten von Unternehmungen verschiedener Rechtsformen herbeigeführt werden. Zum anderen wird damit die vollständige Erfassung des Güterverzehrs einer Periode angestrebt. 55 6. Führen die folgenden Geschäftsvorfälle in einer Unternehmung, die Fahrräder produziert, zu neutralem Aufwand, Zweckaufwand / Grundkosten, Anderskosten oder Zusatzkosten? Die Zinsen für einen Bankkredit werden bezahlt. Bewertungsbedingter neutraler Aufwand; Anderskosten, da in der Kostenrechnung die Zinsen auf das betriebsnotwendige Kapital einbezogen werden Die Rechnung für Reifen wird beglichen. Zweckaufwand, Grundkosten Eine Maschine ist für 100.000 € angeschafft worden. Bilanziell wird sie mit 10 % pro Jahr abgeschrieben. In der Kostenrechnung wird sie mit 7,5 % pro Jahr abgeschrieben. Bewertungsbedingter neutraler Aufwand 2.500 €; Zweckaufwand/ Grundkosten 7.500 € Ein Kunde hat Insolvenz angemeldet. Die Unternehmung wird informiert, dass 25 % der Forderung gegenüber dem Kunden in Höhe von 50.000 € beglichen werden. Bewertungsbedingter neutraler Aufwand 37.500 €; Anderskosten, da die Forderungsabschreibung in den kalkulatorischen Wagnissen berücksichtigt werden Für das betriebsnotwendige Kapital sind 12.000.000 € ermittelt worden. Der kalkulatorische Zinssatz liegt bei 8,5 %. Anderskosten 1.020.000 €; bewertungsbedingter neutraler Aufwand, da im externen Rechnungswesen die Fremdkapitalzinsen erfasst werden 56 Zu ihrem 350. Geburtstag werden einer Universität 50 Fahrräder in den Universitätsfarben für die Aktion „campusrad“ auf Dauer zur Verfügung gestellt. Sachzielfremder neutraler Aufwand; keine Kosten 57 4 Kostenartenrechnung 1. Kostenarten sind z. B. … Gehälter Materialeinzelkosten Vertriebskosten Verwaltungskosten kalkulatorische Kosten 2. Welche Aufgabe hat die Kostenartenrechnung? Aufgabe der Kostenartenrechnung ist es, die Kosten einer Periode kostenartenweise zu erfassen, die Kostenhöhe festzustellen und die Kosten nach ihrer Zurechenbarkeit zu den Kostenträgern zu gliedern. 3. In einer Unternehmung werden Fahrräder produziert. Nennen Sie Beispiele für Einzel- und Gemeinkosten. − Einzelkosten Materialeinzelkosten des Ausgangsmaterials für den Rahmen (Stahl, Aluminium, Titan) sowie der Bauteile, die von außen bezogen werden, z. B. Reifen und Lichtanlagen − Gemeinkosten Abschreibung auf die Werkshalle, Miete für das Verwaltungsgebäude, Gehalt des Buchhalters, kalkulatorische Zinsen 4. Wie werden die Einzelkosten auf die Kostenträger verrechnet? Einzelkosten werden aus der Kostenartenrechnung unmittelbar in die Kostenträgerrechnung übernommen und den Kostenträgern direkt zugeordnet. 58 5. Wie werden die Gemeinkosten auf die Kostenträger verrechnet? Gemeinkosten werden aus der Kostenartenrechnung in die Kostenstellenrechnung übernommen und den Kostenstellen zugerechnet. Die in den Kostenstellen ausgewiesenen Kosten werden anschließend in der Kostenträgerrechnung im Verhältnis der beanspruchten Kostenstellenleistung auf die Kostenträger verrechnet. 6. Welche Zinsen gehen als kalkulatorische Zinsen in die Kostenrechnung ein? In die Kostenrechnung werden nicht die Zinsen des Fremdkapitals einbezogen, sondern die Zinsen auf das betriebsnotwendige Kapital. 59 5 Kostenstellenrechnung 1. Was ist ein geeignetes Instrument für die Kostenstellenrechnung? Kalkulation Betriebsergebnisrechnung Deckungsbeitragsrechnung Leistungsrechnung Betriebsabrechnungsbogen 2. Erläutern Sie den Aufbau eines Betriebsabrechnungsbogens. Der Betriebsabrechnungsbogen ist die tabellarische Übersicht über die Verteilung der Gemeinkosten auf die Kostenstellen, die innerbetriebliche Leistungsverrechnung sowie die Berechnung der Gemeinkostenzuschlagssätze. Der Aufbau eines Betriebsabrechnungsbogens kann durch die Spalten- und Zeilengliederung beschrieben werden. Die Spalten enthalten die Kostenstellen. In den ersten Zeilen werden die Gemeinkosten, die aus der Kostenartenrechnung übernommen werden, auf die Kostenstellen verrechnet. Die zweite Gruppe von Zeilen ist der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung gewidmet. Die letzte Zeile des Betriebsabrechnungsbogens enthält die Berechnung der Gemeinkostenzuschlagssätze. 3. Welchen Zweck hat die innerbetriebliche Leistungsverrechnung? Mit der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung wird angestrebt, die Kosten der innerbetrieblichen Leistungen bei den Kostenstellen auszuweisen, die sie verursacht haben, d. h. die innerbetrieblichen Leistungen verbraucht haben. Deshalb werden die liefernden Kostenstellen von den Kosten der innerbetrieblichen Leistungen entlastet, die empfangenden Kostenstellen werden mit diesen Kosten belastet. 4. Was sind Kostenstellengemeinkosten? Nennen Sie Beispiele für diese Kostenkategorie. Kostenstellengemeinkosten fallen entweder für mehrere Kostenstellen gemeinsam an oder werden für mehrere Kostenstellen gemeinsam erfasst. Kostenstellengemeinkosten können den Kostenstellen nicht direkt, sondern nur über Kostenschlüssel zugerechnet werden. Beispiele für Kostenstellengemeinkosten sind die Abschreibungen auf Gebäude, in denen mehrere Kostenstellen untergebracht sind, die Gehälter von Mitarbeitern, die für mehrere Kostenstellen tätig sind, die kalkulatorischen Zinsen, die kalkulatorischen Wagnisse und Versicherungsprämien. 5. Wie unterscheiden sich Vor- und Endkostenstellen? Vorkostenstellen erbringen ausschließlich innerbetriebliche Leistungen, während Endkostenstellen primär Absatzleistungen erstellen. Die Kosten von Vorkostenstellen werden vollständig auf andere Kostenstellen verrechnet. Nach Abschluss der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung weisen nur die Endkostenstellen Kosten aus. 6. Welche Arten von Endkostenstellen werden unterschieden? Es werden in der Regel folgende Arten von Endkostenstellen abgegrenzt: Material-, Fertigungs-, Verwaltungs- und Vertriebsstellen. 1 7. Welchem Zweck dienen die Gemeinkostenzuschlagssätze, die im BAB berechnet werden? Gemeinkostenzuschlagssätze werden für die Kostenträgerrechnung zur Verrechnung der Gemeinkosten auf die Kostenträger ermittelt. 8. In einer Unternehmung, die Fahrräder produziert, sind in einer Periode die folgenden Kosten angefallen: Kostenbetrag Materialeinzelkosten 3.137.500 € Fertigungslöhne 351.210 € Gehälter 240.000 € Hilfslöhne 40.000 € Sozialkosten 48.000 € Kosten für Hilfs- und Betriebsstoffe 26.000 € Mieten 120.000 € Kalkulatorische Abschreibungen 150.000 € Kalkulatorische Zinsen 96.000 € Die Unternehmung ist in folgende Kostenstellen gegliedert: Gebäudereinigung, Reparaturwerkstatt, Materialstelle, Fertigungsstelle, Verwaltungs- / Vertriebsstelle. Die Gehälter, die Hilfslöhne und die Kosten für Hilfs- und Betriebsstoffe sind Kostenstelleneinzelkosten. Die folgende Tabelle zeigt die Gehälter, die in den einzelnen Kostenstellen verursacht worden sind. Die Hilfslöhne sind je zur Hälfte in der Gebäudereinigung und der Fertigungsstelle angefallen. Von den Kosten für die Hilfs- und Betriebsstoffe sind 2.000 € in der Gebäudereinigung, 4.000 € in der Reparaturwerkstatt und 20.000 € in der Fertigungsstelle angefallen. Die nachfolgende Tabelle informiert über die Kostenschlüssel n 62 zur Verrechnung der Kostenstellengemeinkosten auf die Kostenstellen. Gemeinkosten Kostenstelle Sozialkosten Mieten Kalkulatorische Abschreibung und Kalkulatorische Zinsen Kostenschlüssel Gehälter Fläche Gebundenes Kapital Schlüsselwerte Gebäudereinigung 20.000 € 300 m2 80.000 € Reparaturwerkstatt 40.000 € 1.000 m2 100.000 € Materialstelle 60.000 € 1.200 m2 20.000 € Fertigungsstelle 60.000 € 8.500 m2 800.000 € Verwaltungs- und Vertriebsstelle 60.000 € 1.000 m2 200.000 € Die Gebäudereinigung und die Reparaturwerkstatt erbringen für die anderen Kostenstellen Leistungen. Folgende Tabelle fasst die Daten über die Leistungsverflechtungen zusammen: Liefernde Kostenstelle Empfangende Kostenstelle Gebäudereinigung Reparaturwerkstatt Gesamtleistung 327 St. 350 Std. Gebäudereinigung − − Reparaturwerkstatt 25 Std. − Materialstelle 62 Std. 100 Std. Fertigungsstelle 140 Std. 200 Std. Verwaltungs- und Vertriebsstelle 100 Std. 50 Std. Erstellen Sie den Betriebsabrechnungsbogen in folgenden Schritten: a) Verrechnen Sie die Kostenstellengemeinkosten auf die Kostenstellen und ermitteln Sie die Summe der Gemein- 3 kosten, die in jeder der fünf Kostenstellen angefallen ist. − Verrechnung der Sozialkosten Gebäudereinigung Reparaturwerkstatt Materialstelle Fertigungsstelle Verw./ Vertriebsstelle 4.000 € 8.000 € 12.000 € 12.000 € 12.000 € − Verrechnung der Mieten Gebäudereinigung Reparaturwerkstatt Materialstelle Fertigungsstelle Verw./ Vertriebsstelle 3.000 € 10.000 € 12.000 € 85.000 € 10.000 € − Verrechnung der kalkulatorischen Abschreibungen Gebäudereinigung Reparaturwerkstatt Materialstelle Fertigungsstelle Verw./ Vertriebsstelle 10.000 € 12.500 € 2.500 € 100.000 € 25.000 € − Verrechnung der kalkulatorischen Zinsen Gebäudereinigung Reparaturwerkstatt Materialstelle Fertigungsstelle Verw./ Vertriebsstelle 6.400 € 8.000 € 1.600 € 64.000 € 16.000 € − Gemeinkosten der Kostenstellen Gebäudereinigung Reparaturwerkstatt Materialstelle Fertigungsstelle Verw./ Vertriebsstelle 65.400 € 82.500 € 88.100 € 361.000 € 123.000 € b) Führen Sie die innerbetriebliche Leistungsverrechnung durch. Gebäudereinigung Reparaturwerkstatt Materialstelle Fertigungsstelle Verw./ Vertriebsstelle - 65.400 € 5.000 € -87.500 € 12.400 € 25.000 € 28.000 € 50.000 € 20.000 € 12.500 € 4 c) Berechnen Sie die Gemeinkostenzuschlagssätze der Endkostenstellen. Die Kosten der Materialstelle sollen über die Materialeinzelkosten, die der Fertigungsstelle über die Fertigungslöhne und die Kosten der Verwaltungs- und Vertriebsstelle über die Herstellkosten verrechnet werden. − Gemeinkosten der Kostenstellen nach der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung Gebäudereinigung Reparaturwerkstatt Materialstelle Fertigungsstelle Verw./ Vertriebsstelle − − 125.500 € 439.000 € 155.500 € − Gemeinkostenzuschlagssätze Materialgemeinkostenzuschlagssatz = 125.500 € 3.137.500 € · 100 = 4 % Fertigungsgemeinkostenzuschlagssatz = 439.000 € 351.210 € · 100 = 124,996 % Herstellkosten = 3.137.500 € (Materialeinzelkosten) + 125.500 € (Materialgemeinkosten) + 351.210 € (Fertigungslöhne) + 439.000 € (Fertigungsgemeinkosten) = 4.053.210 € Verwaltungs-/ Vertriebsgemeinkostenzuschlagssatz 155.500 € 4.053.210 € · 100 ≈ 3,836 % 5 6 Kalkulation 1. Welche Kosten können direkt auf die Kostenträger verrechnet werden? Fertigungslöhne Verwaltungskosten Selbstkosten Materialeinzelkosten Gemeinkosten 2. Welche Aufgabe hat die Kalkulation? Mit der Kalkulation werden die Kosten eines Kostenträgers ermittelt. 3. Wie unterscheiden sich die Divisions- und die Äquivalenzziffernkalkulation von der Zuschlagskalkulation? Die Zuschlagskalkulation zeichnet sich durch die getrennte Zurechnung der Einzel- und der Gemeinkosten auf die Kostenträger aus. Bei der Divisions- und Äquivalenzziffernkalkulation wird auf eine getrennte Verrechnung der Einzel- und Gemeinkosten verzichtet. 4. Kalkulieren Sie mit den in Kapitel 5, Aufgabe 8 berechneten Gemeinkostenzuschlagssätzen die Selbstkosten eines Auftrags über 120 Fahrräder des Typs „Unirad“. Für ein Fahrrad dieses Typs entstehen Materialeinzelkosten in Höhe von 550 € und Fertigungslöhne in Höhe von 85 €. Zudem entstehen für den Auftrag Verpackungs- und Transportkosten in Höhe von 1.200 €. 6 Materialeinzelkosten 66.000,00 € + Materialgemeinkosten (4 %) 2.640,00 € + Fertigungslöhne 10.200,00 € + Fertigungsgemeinkosten (124,996 %) 12.749,59 € = Herstellkosten 91.589,59 € + Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten (3,836 %) 3.513,38 € + Sondereinzelkosten 1.200,00 € = Selbstkosten 96.302,97 € 5. Eine Unternehmung stellt vier verschiedene Arten von Stumpenkerzen her, die sich in der Höhe und im Durchmesser unterscheiden. Es liegen die folgenden Daten vor: Variante Produktionsmenge Höhe × Ø (in cm) A 12.000 St. 10 × 7 B 8.000 St. 20 × 7 C 20.000 St. 8 × 5 D 5.000 St. 10 × 10 Selbstkosten der Periode 102.080 € Berechnen Sie mit einer Äquivalenzziffernkalkulation die Stückselbstkosten jeder Kerzenart. − Berechnung der Äquivalenzziffern Variante Produktionsmenge Höhe × Ø (in cm) Volumen Äquivalenzziffern A 12.000 St. 10 × 7 384,85 cm3 1,0 B 8.000 St. 20 × 7 769,69 cm3 2,0 C 20.000 St. 8 × 5 157,08 cm3 0,41 D 5.000 St. 10 × 10 785,40 cm3 2,04 7 − Äquivalenzziffernkalkulation Variante Äquivalenzziffer Produktionsmenge Kostenidentische Menge des Einheitsproduktes Stückherstellkosten Periodenherstellkosten A 1,0 12.000 St. 12.000 St. · 1 = 12.000 St. 1,0 · 2,20 €/ St. = 2,20 €/ St. 26.400 € B 2,0 8.000 St. 8.000 St. · 2 = 16.000 St. 2,0 · 2,20 €/ St. = 4,40 €/ St. 35.200 € C 0,41 20.000 St. 20.000 St. · 0,41 = 8.200 St. 0,41 · 2,20 €/ St. = 0,902 €/ St. 18.040 € D 2,04 5.000 St. 5.000 St. · 2,04 = 10.200 St. 2,04 · 2,20 €/ St. = 4,488 €/ St. 22.440 € Kostenidentische Gesamtmenge des Einheitsproduktes 46.400 St. 102.080 € Stückherstellkosten des Einheitsproduktes = 102.080 46.400 St. = 2,20 €/ St. 8 7 Betriebsergebnisrechnung 1. Welche Aussagen treffen auf das Umsatzkostenverfahren zu? Die Erlöse werden korrigiert. Die Kosten werden korrigiert. Die Stückherstellkosten werden mit den Absatzmengen multipliziert. Vertriebskosten fallen nur für abgesetzte Erzeugnisse an. 2. Welche Aufgaben hat die Betriebsergebnisrechnung? Aufgabe der Betriebsergebnisrechnung ist die Bereitstellung von Informationen über den Erfolg einer Periode. 3. Wie unterscheiden sich das Gesamt- und das Umsatzkostenverfahren? Beim Gesamtkostenverfahren werden zur Ermittlung des Periodenerfolgs die nach Kostenarten gegliederten Gesamtkosten der Periode, d. h. die Kosten der produzierten Produktmengen, den um die Bestandsveränderungen und selbst erstellten Anlagen korrigierten Erlöse der Periode gegenübergestellt. Beim Umsatzkostenverfahren werden zur Ermittlung des Periodenerfolgs die Erlöse der Absatzmengen den nach Produkten gegliederten Selbstkosten der Absatzmengen gegenübergestellt. Da Vertriebskosten nur für abgesetzte Erzeugnisse anfallen und dies auch für die Verwaltungskosten angenommen wird, gehen die Verwaltungs- und Vertriebskosten in vollem Umfang in die Betriebsergebnisrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren ein. 9 4. Welchen Vorteil hat das Umsatzkostenverfahren gegenüber dem Gesamtkostenverfahren? Das Umsatzkostenverfahren weist den Vorteil auf, dass sowohl die Kosten als auch die Erlöse nach Produktarten gegliedert sind, so dass Informationen über die Erfolgsbeiträge der verschiedenen Produkte für Gewinn- und Verlustquellenanalysen hergeleitet werden können. 5. In der Unternehmung aus Kapitel 5, Aufgabe 8 werden drei Typen von Fahrrädern produziert und verkauft. Für die letzte Abrechnungsperiode liegen die folgenden Daten vor. Unirad Cityrad Ausflugsrad Materialeinzelkosten 550,00 € / St. 400,00 € / St. 630,00 € / St. Fertigungslöhne 85,00 € / St. 40,00 € / St. 71,98 € / St. Produktionsmengen 650 St. 3.800 St. 2.000 St. Absatzmengen 680 St. 3.000 St. 2.200 St. Absatzpreis pro Stück 800 € / St. 630 € / St. 850 € / St. Ermitteln Sie das Betriebsergebnis nach dem Gesamtkosten- und dem Umsatzkostenverfahren. Da es sich um eine Quartalsabrechnung handelt, kann davon ausgegangen werden, dass sich die Herstellkosten der Produkte, die sich auf Lager befinden, nicht verändert haben. 70 − Berechnung des Betriebserfolgs nach dem Gesamtkostenverfahren Unirad Cityrad Ausflugsrad Materialeinzelkosten 550,00 €/ St. 400,00 €/ St. 630,00 €/ St. + Materialgemeinkosten 22,00 €/ St. 16,00 €/ St. 25,20 €/ St. + Fertigungslöhne 85,00 €/ St. 40,00 €/ St. 71,98 €/ St. + Fertigungsgemeinkosten 106,25 €/ St. 50,00 €/ St. 89,97 €/ St. = Herstellkosten 763,25 €/ St. 506,00 €/ St. 817,15 €/ St. rungen Unirad Cityrad Ausflugsrad Wert der Bestandsveränderungen Produktionsmengen 650 St. 3.800 St. 2.000 St. Absatzmengen 680 St. 3.000 St. 2.200 St. Bestandserhöhung 800 St. 404.800,00 € Bestandsminderung 30 St. 200 St. 186.327,50 € 71 Betriebsergebnisrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren Kosten Erlöse Materialeinzelkosten 3.137.500,00 € Fertigungslöhne 351.210,00 € Gehälter 240.000,00 € Hilfslöhne 40.000,00 € Sozialkosten 48.000,00 € Kosten für Hilfs- und Betriebsstoffe 26.000,00 € Mieten 120.000,00 € Kalkulatorische Abschreibungen 150.000,00 € Kalkulatorische Zinsen 96.000,00 € Herstellkosten der Bestandsminderung 186.327,50 € Betriebsgewinn 313.762,50 € Erlöse Unirad 544.000 € Erlöse Cityrad 1.890.000 € Erlöse Ausflugsrad 1.870.000 € Herstellkosten der Bestandserhöhung 404.800 € 4.708.800,00 € 4.708.800 € − Berechnung des Betriebserfolgs nach dem Umsatzkostenverfahren Unirad Cityrad Ausflugsrad Absatzmengen 680 St. 3.000 St. 2.200 St. Herstellkosten pro Stück 763,25 € 506,00 € 817,15 € Herstellkosten der abgesetzten Menge 519.010,00 € 1.518.000,00 € 1.797.730,00 € 72 Betriebsergebnisrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren Kosten Erlöse Herstellkosten Unirad 519.010,00 € Herstellkosten Cityrad 1.518.000,00 € Herstellkosten Ausflugsrad 1.797.730,00 € Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten 155.500,00 € Betriebsgewinn 313.760,00 € Erlöse Unirad 544.000,00 € Erlöse Cityrad 1.890.000,00 € Erlöse Ausflugsrad 1.870.000,00 € 4.304.000,00 € 4.304.000,00 € Die Differenz zwischen dem Betriebsgewinn nach dem Gesamtkostenverfahren und dem nach dem Umsatzkostenverfahren berechneten Betriebsgewinn geht auf Rundungsfehler zurück. AA Glossar Glossar Cost Driver Cost Driver (Kosteneinflussgrößen) sind sowohl Messgrößen für die Inanspruchnahme von Ressourcen als auch für den Output. Der auch verwendete Begriff „Kostenantriebskraft“ soll betonen, dass die Anzahl der zur Leistungserstellung notwendigen Prozesse das Volumen der Kosten antreibt. Deckungsbeitragsrechnung Deckungsbeitragsrechnung sind Systeme der Kosten- und Erlösrechnung (Kostenrechnungssysteme) auf Teilkostenbasis (Teilkostenrechnungen). Sie sind dadurch gekennzeichnet, dass ihnen in der Kostenträgerrechnung (Stück- und Zeitrechnung) nur die variablen Kosten zugerechnet werden. In der Kostenträgerzeitrechnung (Kurzfristige Erfolgsrechnung) werden den variablen Kosten vj die zugehörigen Erlöse ej gegenübergestellt. EBIT Earnings before Interest and Taxes. Hierbei handelt es sich um das Ergebnis der Betriebstätigkeit vor Zinsen und Steuern (entspricht im Großen und Ganzen dem Betriebsergebnis nach HGB). Finanzkennzahl Hierbei handelt es sich um eine Kennzahl zur Beschreibung der finanziellen Befindlichkeit eines Unternehmens. Man unterscheidet eine Finanzkennzahl im engeren Sinne als Liquiditätskennzahl (z.B. Liquiditätsgrad, Deckungsgrad, Cashflow) und Finanzkennzahlen im weiteren Sinne als alle Kennzahlen einer finanzwirtschaftlichen Bilanzanalyse, also auch die Vermögensstruktur (z.B. Anlagen- oder Umlaufvermögensintensität), die Kapitalstruktur (z.B. Eigenkapitalquote oder Rückstellungsquote), die Finanzstruktur (z.B. Anlagendeckungsgrad, Reinvestitionsgrad) oder die Ertragskraft und das Wachstum betreffend (z.B. Ergebnisverände- 74 75 Glossar rung, Entwicklung des Bruttoergebnisses vom Umsatz, Umsatz- und Aufwandsveränderungen. Gap-Analyse Eine Lücke (engl.: gap) ist die Differenz zwischen der gewünschten langfristigen Entwicklung eines Unternehmens, also der Zielprojektion, und der Status-quo-Projektion (erwartete Entwicklung ohne Ergreifen von Maßnahmen). Die Gap-Analyse (gap analysis) bzw. Lückenanalyse hat nun die Aufgabe, im Rahmen einer Ursachenforschung solche Strategien zu entdecken, die geeignet sind, die strategische Lücke zu schließen. Gemeinkosten Bei Gemeinkosten kann lediglich eine indirekte Zuordnung zu einem Kostenträger vorgenommen werden, indem Kalkulationssätze genutzt werden. Gesamtkapitalrentabilität Hierbei handelt es sich um das Verhältnis zwischen Gewinn vor Steuern und Zinsen dividiert durch das Gesamtkapital. Die Gesamtkapitalrentabilität zeigt, wie effizient ein Unternehmen seine Ressourcen einsetzt. Gewinn- und Verlustrechnung GuV Die Gewinn- und Verlustrechnung gehört zum Jahresabschluss. Sie listet alle Erträge und Aufwendungen eines Geschäftsjahres auf. Die Gewinn- und Verlustrechnung kann durch das Umsatzkostenverfahren oder das Gesamtkostenverfahren erstellt werden. Gewinnschwelle Hier entsprechen sich Preis und Durchschnittskosten (Stückbetrachtung) sowie Umsatz und Gesamtkosten (Gesamtbetrachtung). Glossar Grenzgewinn Hierbei handelt es sich um den Gewinn, der sich mit einer zusätzlichen Einheit eines Produktionsfaktors erzielen lässt. Grenzkosten Grenzkosten stellen die Veränderung der Gesamtkosten um eine Einheit der jeweiligen Einflussgröße dar und werden analytisch durch die erste Ableitung der Gesamtkosten berechnet. Sie sind die zentrale Rechnungsgröße der flexiblen Grenzplankostenrechnung. Herstellkosten Hierbei handelt es sich um einen Begriff aus der Kostenrechnung (internes Rechnungswesen). Die Herstellkosten sind die Summe aus Fertigungs- und Materialkosten. Istkostenrechnung Die Istkostenrechnung ist ein Rechnungssystem, das die Feststellung (Ermittlung, Berechnung, Messung, Schätzung) realisierter Kosten (Istkosten) bezweckt. In einer Istkostenrechnung gelten einzelne Kostenarten bzw. -kategorien auch dann als realisiert, wenn sie aufgrund besonderer Annahmen (Setzungen, Konstatierungen, Schätzungen) ermittelt werden. Kalkulation Eine Kalkulation stellt die Art und Weise (Technik, Verfahren) dar, wie der Einheit (Stück) einer Bezugsgröße bestimmte Wertgrößen zugerechnet werden. Kennzahlanalyse Hierbei handelt es sich um die Bestimmung von Verhältniszahlen zur Beurteilung von Unternehmen im Rahmen der Jahresabschlussanalyse. 76 Glossar Kosten, Durchschnitts- Durchschnittskosten (auch: Stückkosten) beziehen die Kosten auf jeweils eine Produkteinheit. Je nachdem ob die Fixkosten einbezogen werden oder nicht spricht man bei dieser Kennzahl von den variablen oder den totalen Durchschnittskosten. Kosten, fixe Fixe Kosten sind derjenige Teil der Gesamtkosten, der während einer Planperiode durch Variation einer Kosteneinflussgröße (meist: Produktionsmenge, Beschäftigung) nicht verändert wird (werden kann). Kosten, kalkulatorische Der Teil Gesamtkosten, der artund/ oder betragsmäßig nicht den Aufwendungen der Periode gleich ist. Dies sind vor allem die Kosten, die nie zu Ausgaben führen, sondern z.B. entgangene Einnahmen aus der anderweitigen Verwendung der Produktionsfaktoren darstellen (Zusatzkosten) oder der Höhe nach von den entsprechenden Aufwendungen abweichen (Anderskosten). Ziel der Einbeziehung der kalkulatorischen Kosten in die innerbetriebliche Entscheidungsrechnung ist ein vollständiger Alternativenvergleich. So würde ein Außerachtlassen der kalkulatorischen Eigenkapitalzinsen unterstellen, dass die eigenfinanzierten Mittel kostenlos zur Verfügung stehen, weil der anderweitige Einsatz der Mittel außerhalb des Unternehmens (z.B. in festverzinslichen Anlagen) nicht in Betracht gezogen wird, mit der Folge, dass ein Gesamtoptimum (im Totalentscheidungsfeld des Unternehmers) verfehlt werden könnte. Analog würde eine Vernachlässigung des kalkulatorischen Unternehmerlohnes die Alternative außer Betracht lassen, dass der tätige Unternehmer seine Arbeitskraft auch außerhalb des Betriebes Ertrag bringend einsetzen könnte, wodurch sich bei der Entscheidungssituation die Vorteilhaftigkeitsrangfolge der Alternati- 77 Glossar ven ggf. umkehren könnte. Weitere Beispiele sind kalkulatorische Wagnisse und kalkulatorische Miete. Als Beispiele für kalkulatorische Kosten, die zwar nicht wesens-, wohl aber gegenüber den entsprechenden Aufwandsposten betragsverschieden sind, sind zu nennen: kalkulatorische Abschreibungen (von den Wiederbeschaffungskosten) und kalkulatorische Zinsen (auf das betriebsnotwendige Kapital). Kostenartenrechnung Die Kurzfristige Erfolgsrechnung umfasst die Rechnungsstufen der Kostenartenrechnung, Kostenstellenrechnung (bzw. Kostenprozessrechnung) und Kostenträgerrechnung. Der Ausgangspunkt der Erfolgsrechnung ist die Kostenartenrechnung. In ihr werden Kosten abgegrenzt (erfasst), gegliedert und zerlegt (Kostenauflösung). Ihre Gliederung kann nach verschiedenen Merkmalen vorgenommen werden, die vom verfolgten Rechnungsziel abhängen. Derartige Merkmale sind: Güterart, Verbrauchscharakter, Abhängigkeit von Kosteneinflussgrößen und Zurechenbarkeit auf Bezugsgrößen. Kostenrechnungssystem Ein Kostenrechnungssystem ist eine Kombination von jeweils einer zeitbezogenen und umfangsbezogenen Kostenrechungsmethode. Kostenstellenrechnung Wichtige Teilsysteme eines Kostenrechnungssystems sind die Kostenarten-, Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung. In der Kostenstellenrechnung werden differenzierte Kostenarten den Orten/ Bezirken ihrer Entstehung zugerechnet. Ein rechnungsmäßig abgegrenzter Bezirk der Kostenerfassung und -verteilung wird Kostenstelle genannt. Die Kostenstellenrechnung wird im Betriebsabrechnungsbogen (BAB) vollzogen. 78 Glossar Kostenträgerrechnung Die Kostenträgerrechnung ist eine kurzfristige Abrechnung der erstellten, materiellen und immateriellen Güter eines Unternehmens. Sie umfasst neben der Kostenabrechnung auch die Erlösabrechnung der genannten Güter. Die Kostenträgerrechnung wird in eine Kostenträgerstückrechnung (Kalkulation) und in eine Kostenträgerzeitrechnung (Kurzfristige Erfolgsrechnung) gegliedert. Lagerumschlagshäufigkeit Hierbei handelt es sich um den Quotient aus Nettoumsatzerlös und im Jahresabschluss ausgewiesenem Vorratsvermögen i.d.R. der Fertigerzeugnisse. Die Kennzahl misst die Höhe des erforderlichen Lagerbestands im Verhältnis zum Nettoverkaufserlös. Liquiditätsplanung Hierbei handelt es sich um einen Teilplan des Business Plans, mit dem die Zahlungsströme des Unternehmens geplant werden. Das Ergebnis des Liquiditätsplans ist der Bestand des Bilanzpostens Cash and Cash Equivalents zum zukünftigen Bilanzstichtag. Plankosten Plankosten sind alle Kosten, die z.B. in der Personalwirtschaft bei der Erstellung der Personalleistung, des Humankapitals, anfallen. Profitcenter Ein Profitcenter liegt dann vor, wenn für einen abgegrenzten Objektbereich (etwa eine Produktgruppe oder ein Produkt) eine Erfolgszurechnung vorgenommen wird. Dies setzt voraus, dass einer Sparte (divisionale Organisation) mindestens die Produktions- und die Absatzfunktion zugewiesen werden. 79 Glossar Prozesskostenrechnung Hierbei handelt es sich um eine wirtschaftliche Kalkulationsmethode, in welcher Kosten für Ressourcen (Personal, Technologie, Material usw.) den ausgeführten Tätigkeiten/ Prozessen zugeordnet werden. Dabei wird i.d.R. zugrunde gelegt, für welchen Zeitraum oder wie intensiv die Ressourcen genutzt wurden. Rentabilitätskennzahlen Die wichtigsten Rentabilitätskennzahlen sind die Eigenkapitalrentabilität (Gewinn/ Eigenkapital), die Gesamtkapitalrentabilität (Gewinn + Fremdkapitalzinsen/ Gesamtkapital) und die Umsatzrentabilität (Gewinn/ Umsatz). Als Gewinn können verschiedene Größen wie der Bilanzgewinn, der Jahresüberschuss, der Cashflow, das EBIT, der Vorsteuergewinn und andere eingesetzt werden. Return on Investment RoI Der Return on Investment gilt als die bekannteste finanzwirtschaftliche Kennzahl (ROI = Umsatzrentabilität × Kapitalumschlag). Mathematisch und betriebswirtschaftlich kann der Return on Investment logisch aus den beiden Rechenwerken Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung des Jahresabschlusses ermittelt werden. Umsatzrendite Hierbei handelt es sich um den Quotient aus Rohertrag (brutto) oder Vorsteuerergebnis (netto) und Nettoumsatzerlös. Die Umsatzrenditemisst, wie hoch der Erfolg (Rohertrag oder Vorsteuergewinn) pro abgesetztem Euro ist, d. h. wie gut ein Unternehmen seine Produkte am Markt verkaufen kann. Wirtschaftlichkeitsanalyse Hierbei handelt es sich um ein Instrument, das bei der Untersuchung der Rentabilität von betrieblichen Tätigkeiten, Produkten oder Projekten eingesetzt wird. 80