<?page no="1"?> Eine Arbeitsgemeinschaft der Verlage Böhlau Verlag · Wien · Köln · Weimar Verlag Barbara Budrich · Opladen · Toronto facultas · Wien Wilhelm Fink · Paderborn Narr Francke Attempto Verlag · Tübingen Haupt Verlag · Bern Verlag Julius Klinkhardt · Bad Heilbrunn Mohr Siebeck · Tübingen Ernst Reinhardt Verlag · München Ferdinand Schöningh · Paderborn Eugen Ulmer Verlag · Stuttgart UVK Verlag · München Vandenhoeck & Ruprecht · Göttingen Waxmann · Münster · New York wbv Publikation · Bielefeld utb 5241 UTB (L) Impressum_19.indd 1 20.02.19 12: 37 <?page no="3"?> Benjamin Roos Grundlagen der doppelten Buchführung Einführung in das externe Rechnungswesen anhand eines durchgängigen Fallbeispiels UVK Verlag · München <?page no="4"?> Dipl.-Kfm. Dr. Benjamin Roos ist Leiter Finanzen bei einem international aufgestellten mittelständischen Unternehmen im Großraum Nürnberg. Er besitzt als Fach- und Führungskraft langjährige praktische Erfahrung im externen Rechnungswesen. Daneben ist er auf den Gebieten Buchführung, Bilanzierung und Bilanzanalyse als Dozent an Hochschulen sowie an Verwaltungs- und Wirtschaftsakademien tätig und publiziert regelmäßig zu aktuellen Themen der nationalen und internationalen Rechnungslegung. Online-Angebote oder elektronische Ausgaben sind erhältlich unter www.utb-shop.de. Bibliografische Information der Deutschen Bibliothek Die Deutsche Bibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über <http: / / dnb.ddb.de> abrufbar. Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechts-gesetzes ist ohne Zustimmung des Verlages unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. © UVK Verlag München 2019 - ein Unternehmen der Narr Francke Attempto Verlag GmbH & Co. KG Einbandgestaltung: Atelier Reichert, Stuttgart Coverillustration: © iStockphoto, vm Druck und Bindung: CPI books GmbH, Leck UVK Verlag Nymphenburger Straße 48 · 80335 München Tel. 089/ 452174-65 www.uvk.de Narr Francke Attempto Verlag GmbH & Co. KG Dischingerweg 5 · 72070 Tübingen Tel. 07071/ 9797-0 www.narr.de UTB-Nr. 5241 ISBN: 978-3-8252-5241-0 <?page no="5"?> Für Andrea, Julian, Niklas und Luisa <?page no="7"?> Vorwort Die Buchführung bildet die Grundlage für die Ermittlung des Gewinns eines Unternehmens und ist Voraussetzung für die Erstellung des Jahresabschlusses. Darüber hinaus liefert sie, auch unterjährig während des Geschäftsjahres, Informationen bezüglich des jeweiligen Standes eines Unternehmens. Sie ist insofern eine der wesentlichen Entscheidungsgrundlagen für das Management eines Unternehmens. Um diese Entscheidungsgrundlage entsprechend nutzen zu können, sind solide Buchführungskenntnisse unumgänglich. Deren Vermittlung ist die Zielsetzung des vorliegenden Werkes. Im Vordergrund steht dabei das konzeptionelle Verständnis der doppelten Buchführung. Dies ist auch der Grund, weshalb soweit wie möglich und sinnvoll auf die Angabe von Paragraphen und Gesetzesstellen abgesehen wird. Zur Vermeidung einer unnötigen zusätzlichen Komplexität wurde zudem bewusst darauf verzichtet, einen bestimmten Kontenrahmen zu verwenden. Auch wird auf steuer- und gesellschaftsrechtliche Fragen und Fallstricke nicht eingegangen. Um die Grundlagen so anschaulich und nachvollziehbar wie möglich darstellen zu können, werden die Zusammenhänge zwischen der Verbuchung von Geschäftsvorfällen und den daraus resultierenden unmittelbaren Auswirkungen auf das Zahlenwerk eines Unternehmens stark in den Fokus gestellt. Um diese Implikationen der einzelnen Geschäftsvorfälle darstellen zu können, werden nach jeder Buchung die betroffenen Bestandsund/ oder Erfolgskonten sowie eine „Zwischen-Bilanz“ und eine „Zwischen-GuV“ aufgestellt. Dies soll dazu beitragen, dass die Zusammenhänge zwischen der Verbuchung von einzelnen Geschäftsvorfällen und deren Einfluss auf das Zahlenwerk eines Unternehmens von Anfang stets ersichtlich sind. Hierzu wird ausgehend von den theoretischen Grundlagen zur doppelten Buchführung mit einem durchgehenden Beispiel - beginnend mit der Gründung, über die Verbuchung zahlreicher Geschäftsvorfälle, der Erstellung der Schlussbilanz, bis hin zur Eröffnungsbilanz für das neue Geschäftsjahr - gearbeitet. Um den in den einzelnen Abschnitten vermittelten Stoff gezielt testen zu können, wurden Kontrollabschnitte mit Übungsaufgaben und/ oder Testfragen integriert. Das Lehrbuch richtet sich in erster Linie an Studierende von Universitäten, (Dualen) Hochschulen, Verwaltungs- und Wirtschaftsakademien und vergleichbaren Bildungseinrichtungen. Mein besonderer Dank gilt meiner Frau Andrea Roos, die mich während der Erstellungsphase stets moralisch unterstützt hat. Darüber hinaus gilt ein weiterer Dank meinen Schwiegereltern Ingrid und Richard Schwab für die akribische Durcharbeitung des Manuskripts. Zuletzt möchte ich mich beim UVK-Verlag und bei Herrn Dr. Jürgen Schechler für die Aufnahme des Lehrbuchs in das Verlagsprogramm bedanken. <?page no="9"?> Inhaltsübersicht Vorwort .........................................................................................................................................7 Abbildungsverzeichnis ..............................................................................................................15 Tabellenverzeichnis ...................................................................................................................17 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung ...................................................................19 2 Technik der doppelten Buchführung...............................................................................61 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen ...............................................................................77 4 Abschlussbuchungen ....................................................................................................... 211 5 Eröffnungsbilanz und Eröffnungsbilanzkonto ........................................................... 217 6 Lösungen und Erläuterungen ......................................................................................... 227 Literaturverzeichnis ................................................................................................................ 235 Index ......................................................................................................................................... 237 <?page no="11"?> Inhalt Vorwort .........................................................................................................................................7 Abbildungsverzeichnis ..............................................................................................................15 Tabellenverzeichnis ...................................................................................................................17 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung ............................................... 19 1.1 Buchführung und Rechnungswesen als Informationssystem..........................19 1.1.1 Aufgaben von Buchführung und Rechnungswesen..........................................19 1.1.2 Gesetzliche Grundlagen.........................................................................................20 1.1.3 Durch das Rechnungswesen zur Verfügung gestellte Informationen ...........20 1.1.4 Teilbereiche des Rechnungswesens .....................................................................21 1.1.5 Organisation der Buchführung .............................................................................25 1.1.6 Testfragen.................................................................................................................26 1.2 Bestandserfassung und Bestandsausweis ............................................................28 1.2.1 Inventar und Inventur............................................................................................28 1.2.2 Vom Inventar zur Bilanz .......................................................................................31 1.2.3 Von der Bilanz zu den Bestandskonten ..............................................................34 1.2.4 Erfassung erfolgsneutraler Geschäftsvorfälle ....................................................36 1.2.5 Testfragen.................................................................................................................38 1.3 Erfolgsermittlung ....................................................................................................41 1.3.1 Gewinn- und Verlustrechnung .............................................................................41 1.3.2 Erfassung erfolgswirksamer Geschäftsvorfälle..................................................44 1.3.3 Testfragen.................................................................................................................49 1.4 Sonstige Konten ......................................................................................................51 1.4.1 Gemischte Konten..................................................................................................51 1.4.2 Privatkonten.............................................................................................................55 1.4.3 Testfragen.................................................................................................................56 1.5 Umsatzsteuer bei Ein- und Verkauf ....................................................................57 1.5.1 Grundprinzipien der Umsatzsteuer .....................................................................57 1.5.2 Vorsteuerabzug........................................................................................................58 1.5.3 Durchlaufender Posten ..........................................................................................58 1.5.4 Testfragen.................................................................................................................59 2 Technik der doppelten Buchführung ............................................................ 61 2.1 Buchungssatz ...........................................................................................................61 2.2 Buchung auf Bestandskonten ...............................................................................62 <?page no="12"?> 12 Inhalt 2.3 Buchung auf Erfolgskonten ................................................................................. 63 2.4 Buchungen im Eigenkapital und auf Privatkonten........................................... 64 2.4.1 Eigenkapitalbzw. Reinvermögensänderungen ................................................ 64 2.4.2 Zusammensetzung des Eigenkapitals in Abhängigkeit von der Ergebnisverwendung ............................................................................................................. 64 2.4.3 Privatkonten ............................................................................................................ 66 2.5 Buchung von Umsatz- und Vorsteuer................................................................ 68 2.5.1 Buchung bei Wareneinkauf................................................................................... 68 2.5.2 Buchung bei Warenverkauf .................................................................................. 68 2.5.3 Ermittlung des abzuführenden Betrags .............................................................. 69 2.6 Kontrollabschnitt ................................................................................................... 70 2.6.1 Testfragen ................................................................................................................ 70 2.6.2 Übungsaufgaben ..................................................................................................... 76 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen.............................................................. 77 3.1 Ausgangssachverhalt .............................................................................................. 77 3.2 Vorbereitung des Geschäftsbetriebs ................................................................... 78 3.2.1 Anlage- und Umlaufvermögen............................................................................. 78 3.2.2 Anschaffung von Anlagevermögen..................................................................... 83 3.2.3 Anschaffung von Umlaufvermögen.................................................................... 85 3.2.4 Kreditfinanzierung ................................................................................................. 86 3.2.5 Geleistete Anzahlungen......................................................................................... 88 3.2.6 Zielkauf von Anlagevermögen............................................................................. 89 3.2.7 Selbst erstelltes Anlagevermögen ........................................................................ 90 3.2.8 Periodenübergreifende Geschäftsvorfälle .......................................................... 93 3.2.9 Kontrollabschnitt ................................................................................................... 99 3.3 Aufnahme der Geschäftstätigkeit ...................................................................... 103 3.3.1 Problematik der Bestandsveränderungen......................................................... 103 3.3.2 Herstellung Fertiger Erzeugnisse....................................................................... 104 3.3.3 Herstellung Unfertiger Erzeugnisse .................................................................. 105 3.3.4 Testfragen .............................................................................................................. 106 3.4 Sonstige bis Ende März zu erfassende Geschäftsvorfälle ............................. 107 3.4.1 Zu entrichtende Zinsen....................................................................................... 107 3.4.2 Planmäßige Abschreibung des Sachanlagevermögens ................................... 108 3.4.3 Verkauf von Produkten....................................................................................... 117 3.4.4 Kontrollabschnitt ................................................................................................. 126 <?page no="13"?> Inhalt 13 3.5 Gewährleistungen ................................................................................................ 128 3.5.1 Rückstellungen als Instrument der periodengerechten Erfolgsermittlung. 128 3.5.2 Rückstellungsarten ............................................................................................... 128 3.5.3 Buchhalterische Abbildung von Rückstellungen ............................................ 133 3.5.4 Verbuchung von Gewährleistungen ................................................................. 134 3.5.5 Buchung bei Eintritt des Gewährleistungsfalls ............................................... 136 3.5.6 Kontrollabschnitt ................................................................................................. 138 3.6 Aufnahme von zusätzlichem Fremdkapital ..................................................... 140 3.6.1 Kreditfinanzierung ............................................................................................... 140 3.6.2 Verbuchung eines Disagios ................................................................................ 141 3.6.3 Kontrollabschnitt ................................................................................................. 143 3.7 Sonstige bis Ende Juni zu verbuchende Geschäftsvorfälle........................... 144 3.8 Personalbereich .................................................................................................... 145 3.8.1 Grundlagen der Lohn- und Gehaltsabrechnung ............................................ 145 3.8.2 Verbuchung von Lohn- und Gehalt ................................................................. 148 3.8.3 Testfragen.............................................................................................................. 150 3.9 Sonstige bis Ende September zu erfassende Geschäftsvorfälle ................... 151 3.9.1 Anschaffung der zusätzlichen Schleifmaschine .............................................. 151 3.9.2 Lieferung der Langlochbohrmaschine.............................................................. 152 3.9.3 Fertigstellung der im Bau befindlichen Anlage ............................................... 154 3.9.4 Verbuchung der planmäßigen Abschreibungen pro rata temporis ............. 155 3.9.5 Anschaffung von Roh- und Hilfsstoffen ......................................................... 157 3.9.6 Fertigstellung der unfertigen Erzeugnisse........................................................ 158 3.9.7 Barverkauf der fertiggestellten Schränke.......................................................... 160 3.9.8 Verbuchung des Zinsaufwands ......................................................................... 162 3.9.9 Verbuchung des Lohnaufwands ........................................................................ 163 3.9.10 Begleichung des Zielkaufs von Anlagevermögen ........................................... 165 3.10 Produktion und Verkauf zusätzlicher Schränke ............................................. 166 3.11 Drohende Verluste aus schwebenden Geschäften......................................... 169 3.12 Rückstellung für ausstehende Rechnungen ..................................................... 171 3.13 Werthaltigkeit von Anlage- und Umlaufvermögen ........................................ 173 3.13.1 Umlaufvermögen ................................................................................................. 173 3.13.2 Anlagevermögen................................................................................................... 186 3.13.3 Kontrollabschnitt ................................................................................................. 189 <?page no="14"?> 14 Inhalt 3.14 Sonstige bis Ende Dezember vorzunehmende Buchungen.......................... 195 3.14.1 Verbuchung des Zinsaufwands.......................................................................... 195 3.14.2 Verbuchung des Lohnaufwands ........................................................................ 196 3.15 Sonstige Geschäftsvorfälle.................................................................................. 199 3.15.1 Abgrenzung der gewöhnlichen von der nicht gewöhnlichen Geschäftstätigkeit ................................................................................................................... 199 3.15.2 Effekte aus der Folgebilanzierung von Rückstellungen................................. 200 3.15.3 Abgang von Vermögensgegenständen des Anlagevermögens ..................... 201 3.15.4 Verbuchung einer Versicherungsentschädigung ............................................. 204 3.15.5 Kontrollabschnitt ................................................................................................. 205 3.16 Umsatzsteuerzahllast und Vorsteuererstattungsanspruch ............................. 206 3.16.1 Begleichung der Zahllast oder Erstattung eines Vorsteuerguthabens......... 206 3.16.2 Verbuchung der Abführung der Umsatzsatzsteuer........................................ 208 3.16.3 Testfragen .............................................................................................................. 210 4 Abschlussbuchungen ........................................................................................211 4.1 Zweck der Abschlussbuchungen ....................................................................... 211 4.2 Abschlussbuchungen der Niet&Nagel GmbH ............................................... 213 4.3 Testfragen .............................................................................................................. 216 5 Eröffnungsbilanz und Eröffnungsbilanzkonto........................................ 217 5.1 Zweck des Eröffnungsbilanzkontos ................................................................. 217 5.2 Niet&Nagel GmbH zum 1.1.20X1 ................................................................... 218 5.2.1 Eröffnung mit Eröffnungsbilanzkonto ............................................................ 218 5.2.2 Eröffnung ohne Eröffnungsbilanzkonto ......................................................... 221 5.3 Testfragen .............................................................................................................. 225 6 Lösungen und Erläuterungen ....................................................................... 227 6.1 Lösungen zu den Testfragen .............................................................................. 227 6.2 Lösungen zu den Übungsaufgaben ................................................................... 228 Literaturverzeichnis............................................................................................................. 235 Index ........................................................................................................................................ 237 <?page no="15"?> Abbildungsverzeichnis Abb. 1 Informationsbedürfnisse der externen Adressaten ...............................................22 Abb. 2 Teilbereiche des Rechnungswesens .........................................................................25 Abb. 3 Abschluss Erfolgskonten...........................................................................................48 Abb. 4 Zusammenhang Eigenkapital und Erfolgskonten.................................................48 Abb. 5 Zusammensetzung des Eigenkapitals......................................................................66 <?page no="17"?> Tabellenverzeichnis Tab. 1 Grundstruktur der Bilanz...........................................................................................32 Tab. 2 Grundstruktur Konto.................................................................................................34 Tab. 3 Grundstruktur Aktive Bestandskonten ...................................................................34 Tab. 4 Grundstruktur Passive Bestandskonten ..................................................................35 Tab. 5 Ertrag und Aufwand als Reinvermögensänderung ...............................................43 Tab. 6 Ermittlung Geschäftsjahreserfolg I..........................................................................46 Tab. 7 Ermittlung Geschäftsjahreserfolg II ........................................................................46 Tab. 8 Ertragsüberhang ..........................................................................................................46 Tab. 9 Aufwandsüberhang ......................................................................................................46 Tab. 10 Grundstruktur Aufwandskonten ............................................................................47 Tab. 11 Grundstruktur Ertragskonten .................................................................................47 Tab. 12 Gemischte Konten I .................................................................................................53 Tab. 13 Gemischte Konten II SBK ..................................................................................53 Tab. 14 Gemischte Konten III GVK ...............................................................................55 Tab. 15 Übersicht Umsatzsteuer ...........................................................................................57 Tab. 16 Zusammenhang Umsatz- und Vorsteuer ..............................................................58 Tab. 17 Umsatzsteuer als durchlaufender Posten ..............................................................59 Tab. 18 Arten von Bilanzänderungen ..................................................................................63 Tab. 19 Gegenbuchungen zu Erfolgsbuchungen...............................................................64 Tab. 20 Bestandteile der Anschaffungskosten ...................................................................78 Tab. 21 Pflicht und Wahlbestandteile der Herstellungskosten nach HGB ...................81 Tab. 22 Ermittlung Anschaffungskosten Fräsmaschine ...................................................84 <?page no="18"?> 18 Tabellenverzeichnis Tab. 23 Übersicht Arten von Rechnungsabgrenzungsposten......................................... 94 Tab. 24 Beispiel zur Berechnung der Abschreibung ...................................................... 114 Tab. 25 Wertmaßstäbe zur Folgebewertung des Vorratsvermögens ........................... 174 Tab. 26 Wertberichtigungen im Forderungsbereich ....................................................... 182 <?page no="19"?> 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung 1.1 Buchführung und Rechnungswesen als Informationssystem 1.1.1 Aufgaben von Buchführung und Rechnungswesen Produzierende Unternehmen erzeugen Güter und leiten diese an den Handel zum Absatz an den Endkunden weiter. Sowohl die Herstellung als auch der Verkauf der Güter setzen eine entsprechende Organisation des kaufmännischen Rechnungswesens in den beteiligten Unternehmen voraus. Ohne die Aufzeichnung der vielen Vorgänge im Produktionsbetrieb würde der Unternehmer sehr schnell den Überblick über sein Unternehmen verlieren. Zudem würden ihm außerdem die notwendigen rechnerischen Unterlagen für seine Vorhaben und Entscheidungen fehlen. Das Rechnungswesen muss also das gesamte Unternehmensgeschehen - d.h. die Beschaffung der Werkstoffe und Betriebsmittel, die Fertigung der Erzeugnisse und deren Absatz - zahlenmäßig erfassen, überwachen und auswerten. Die Aufgaben des Rechnungswesens lassen sich insofern wie folgt beschreiben:  Zeitlich und sachlich geordnete zahlenmäßige Aufzeichnung sämtlicher Geschäftsvorfälle welche die Vermögensgegenstände, das Eigenkapital und Schulden sowie den Jahreserfolg (Gewinn oder Verlust) verändern, auf Basis von Belegen (Dokumentationsaufgabe).  Aufgrund gesetzlicher Vorschriften jährliche Rechenschaftslegung und Information der Unternehmenseigener, der Gläubiger (Kreditgeber) und anderer Adressaten wie z.B. Finanzbehörden über die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage eines Unternehmens (Rechenschaftslegungs- und Informationsaufgabe).  Ausgestaltung des Rechnungswesens zu einem aussagefähigen Informations- und Kontrollsystem, das der Unternehmensleitung jederzeit die Überwachung der Wirtschaftlichkeit der betrieblichen Prozesse sowie der Zahlungsfähigkeit des Unternehmens ermöglicht (Kontrollaufgabe).  Bereitstellung des aufbereiteten Zahlenmaterials als Grundlage für sämtliche Planungen und Entscheidungen, z.B. über Investitionen (Dispositionsaufgabe). Die Hauptaufgaben der Buchführung - wie im weiteren Verlauf noch ausführlich dargestellt wird, handelt es sich bei der Buchführung um eine von mehreren Teildisziplinen des Rechnungswesens - lassen sich wie folgt systematisieren:  Jederzeitige Gewährleistungen eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Einblicks in die Vermögenlagen und den Stand der Schulden,  Zahlenmäßige Aufzeichnung sämtlicher Veränderungen der Vermögensgegenstände und Schulden,  Ermittlung des Ergebnisses (Gewinn oder Verlust) des unternehmerischen Handelns.  Grundlage für die Kostenrechnung und Preiskalkulation durch Erfassung sämtlicher Aufwendung einer Unternehmung, <?page no="20"?> 20 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung  Bereitstellung von Zahlen für innerbetriebliche Kontrollen und für externe Betriebsvergleiche,  Grundlage für die Steuerberechnung,  Verwendung als Beweismittel für das betriebliche Geschehen gegenüber Behörden (Gerichte, Finanzämter usw.). 1 Buchführung ist die planmäßige, lückenlose, zeitgerechte und geordnete Aufzeichnung sämtlicher Geschäftsvorfälle eines Unternehmens unter Verwendung einer einheitlichen Aufzeichnungsmethodik. Sie muss einen Überblick über die Lage des Unternehmens gewährleisten und auch Zahlen für die übrigen Teilbereiche des Rechnungswesens liefern. 1.1.2 Gesetzliche Grundlagen Die Verpflichtung zur Führung von Büchern ergibt sich insbesondere aus handels- und steuerrechtlichen Vorschriften. Sinn und Zweck der Buchführungsvorschriften besteht darin, einheitliche Regelungen für die Erfassung und Wiedergabe des Buchungsstoffes sowie dessen Aufbewahrung festzulegen. Nur so kann die Buchführung handels- und steuerrechtliche Beweiskraft erlangen (Dokumentationsfunktion) und ihrer Rechenschaftslegungs- und Informationsaufgabe gegenüber den Interessenten des aus ihr abgeleiteten Jahresabschlusses gerecht werden. Berücksichtigt werden hierbei insbesondere die Interessen der Gläubiger und des Fiskus. Daneben dient die Einhaltung der Vorschriften aber auch der aktuellen Selbstinformation des Kaufmanns. 2 1.1.3 Durch das Rechnungswesen zur Verfügung gestellte Informationen Die im Rahmen der Unternehmensprozesse ablaufenden Güter- und Finanzbewegungen lassen sich durch  mengenmäßige Größen, wie den Wareneinsatz, der als Input in den Fertigungsprozess eingeht und durch  wertmäßige Größen, wie die Geldeinheiten, die für den aus dem Fertigungsprozess hervorgehenden Output gezahlt werden, beschreiben. Im Rechnungswesen werden diese mengen- und wertmäßigen Größen  im Rahmen der Informationsermittlung erfasst, verarbeitet und gespeichert und dann  im Rahmen der Informationsbereitstellung verschiedenen internen und externen Informationsadressaten zur Verfügung gestellt. Die erfassten Vorgänge leiten sich dabei aus den unterschiedlichen Unternehmensprozessen (Finanzierungs-, Investitions- und Umsatzprozess) ab und werden als Ge- 1 Vgl. Schmolke/ Deitermann, Industrielles Rechnungswesen IKR, 47. Aufl. 2018, S. 7-9. 2 Ausführlich hierzu bspw. Bähr/ Fischer-Winkelmann/ List, Buchführung und Jahresabschluss, 9. Aufl. 2006, S. 3-5. <?page no="21"?> 1.1 Buchführung und Rechnungswesen als Informationssystem 21 schäftsvorfälle bezeichnet. Aus dem Rechnungswesen lassen sich für sämtliche Unternehmensbereiche wertvolle Informationen generieren:  Der Finanzbereich erhält anhand des Rechnungswesens Informationen über die Kapitalzu- und -abflüsse, die Kapitalstruktur und insbesondere auch über die Liquidität, d.h. die Zahlungsfähigkeit des Unternehmens.  Der Personalbereich erhält z.B. Informationen darüber, wie hoch die Aufwendungen für Löhne, Gehälter und Nebenkosten sind.  Dem Marketing können z.B. Informationen dahingehend zur Verfügung gestellt werden, wie viele Erzeugnisse verkauft wurden, welche Umsatzerlöse damit mit welchem Kunden erzielt wurden und welche Aufwendungen für Werbemaßnahmen dem gegenüberstehen.  Die Logistik kann sich z.B. einen Überblick über die Lagerzu- und -abgänge verschaffen und ermitteln, was das Unternehmen für Transporte und Fremdlagerungen aufwendet.  Die Fertigung erhält z.B. Informationen über Fertigungsmengen oder über die ihnen zugrunde liegenden Aufwendungen für Wareneinsatz und Personal. Letztlich bleibt an dieser Stelle festzuhalten, dass ein Unternehmen nahezu vollständig vom Rechnungswesen durchdrungen ist. Es ist deshalb essentiell zu verstehen, wie die Informationen im Rechnungswesen entstehen. 3 1.1.4 Teilbereiche des Rechnungswesens Die durch das Rechnungswesen generierten Informationen werden unterschiedlichen Informationsadressaten bereitgestellt. Grundsätzlich kommen dabei alle sog. Stakeholder eines Unternehmens in Betracht. Dabei lassen sich unternehmensexterne und unternehmensinterne Informationsadressaten unterscheiden. Externe Adressaten benötigen dabei in der Regel andere Informationen als interne Adressaten, welche die Leistungserstellung im Unternehmen zu verantworten haben. Vor dem Hintergrund der unterschiedlichen Adressatengruppen wird im Rechnungswesen zwischen dem internen und dem externen Rechnungswesen unterschieden.  Externes Rechnungswesen Gegenstand des externen Rechnungswesens, auch Finanzbuchführung bezeichnet, ist insbesondere die Ermittlung und die Bereitstellung von Informationen über wert- und mengenmäßige Größen, die benötigt werden, um externe Informationsadressaten über den Zustand und die Veränderungen eines Unternehmens ins Bild zu setzen. Als Hauptadressaten kommen dabei in Fragen:  Eigenkapitalgeber Diesen sollen Informationen im Hinblick auf bestehende oder geplante Investitionen oder im Hinblick auf deren ergebnisabhängige Zahlungen, wie Dividenden, oder über etwaige Risiken bereitgestellt werden. 3 Hierzu ausführlich Schäfer-Kunz, Buchführung und Jahresabschluss, 2. Aufl. 2016, S. 4 ff. <?page no="22"?> 22 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung Abb. 1 Informationsbedürfnisse der externen Adressaten  Fremdkapitalgeber Diese benötigen für die Entscheidung über die Bereitstellung von Fremdkapital, z.B. in Form eines Kredits, aber auch nach Kreditvergabe, Informationen bezüglich der Zahlungsfähigkeit eines Unternehmens.  Arbeitnehmer Für Arbeitnehmer eines Unternehmens sind ebenfalls Informationen über die wirtschaftliche Situation von Interesse, da hiervon die zukünftigen Lohn- und Gehaltszahlungen sowie ggf. Steigerungen abhängen.  Regierungen und Behörden Diese interessieren sich im Hinblick auf das Steueraufkommen und auf die Wirtschaftspolitik insbesondere für Besteuerungsgrundlagen und für zu regulierende Unternehmenstätigkeiten.  Lieferanten, Kunden, Wettbewerber Dieser Adressatenkreis dürften sich insbesondere vor dem Hintergrund eigener betrieblicher Entscheidungen für die wirtschaftliche Situation und das Unternehmensverhalten interessieren.  Öffentlichkeit Das Interesse der Öffentlichkeit für die Entwicklung der dort angesiedelten Unternehmen wird sich regelmäßig im Hinblick auf regionale Aspekte, wie bspw. Arbeitsplätze oder Infrastruktur begründen. Stakeholder Unternehmen Eigentümer Eigenkapital Ausschüttung Gläubiger Fremdkapital Zinsen Arbeitnehmer Arbeitskraft Lohn/ Gehalt Staat Subventionen/ Infrastruktur Steuern <?page no="23"?> 1.1 Buchführung und Rechnungswesen als Informationssystem 23 Weiterhin unterteilt sich das externe Rechnungswesen in zwei Teilbereiche: [1] Buchführung Wie unter Abschn. 1.1.1 bereits erläutert, handelt es sich bei der Buchführung um eine Zeitabschnittsrechnung, die primär der vollständigen und ordnungsmäßigen Dokumentation aller Geschäftsvorfälle während eines bestimmten Zeitraums, wie einem Geschäft, dient. Durch Erfüllung dieser Aufgaben schafft die Buchführung die Datenbasis für das gesamte Rechnungswesen eines Unternehmens. [2] Jahresabschluss Der Jahresabschluss basiert auf der Buchführung. Er hat insofern eine Dokumentationsfunktion, d.h. die mit Hilfe der Buchführung vollständig erfassten Geschäftsvorfälle, die das Vermögen, das Kapital und den Jahreserfolg eines Unternehmens verändern, sind im Jahresabschluss abzubilden. Er dient im Allgemeinen der Information und im Speziellen der Rechenschaftslegung durch die Aufbereitung der in der Buchführung generierten Informationen. Unter dem Begriff Jahresabschluss werden dabei sowohl Tätigkeiten am Ende des Geschäftsjahres als auch deren Ergebnis verstanden. Die Tätigkeiten werden synonym mit dem Begriff Rechnungslegung verwendet. Der Jahresabschluss bildet den Hauptbestandteil der Berichte, mit denen größere Unternehmen zumeist in gedruckter Form jährlich oder in Form von Zwischenberichten in quartalsmäßigem Turnus die Adressaten über ihre Situation informieren (Informationsfunktion). Neben der Informationsfunktion kommt dem handelsrechtlichen 4 Jahresabschluss die Zahlungsbemessungsfunktion im Hinblick auf die Ausschüttungen an die Unternehmenseigner und dem steuerrechtlichen Jahresabschluss im Hinblick auf abzuführende Ertragsteuern zu. Da die externen Jahresabschlussadressaten von der Unternehmensleitung letztlich zutreffend über die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage informiert werden müssen, existieren einschlägige gesetzliche (Schutz-)Vorschriften, welche der Unternehmensleitung klare Vorgaben zur Erstellung des handels- und steuerrechtlichen Jahresabschlusses machen.  Internes Rechnungswesen Anders als das gesetzlich geregelte externe Rechnungswesen ist das interne Rechnungswesen nicht reglementiert. Gegenstand des internen Rechnungswesens ist insbesondere die Ermittlung und die Bereitstellung von Informationen über wert- und mengenmäßige Größen, die benötigt werden, um die betriebliche Leistungserstellung zu steuern. Entsprechend richtet sich das interne Rechnungswesen an Adressaten, die die Leistungserstellung im Unternehmen zu verantworten haben. In Frage kommen hier insbesondere: 4 Mit dem Begriff „Handelsrechtlicher Jahresabschluss“ wird im vorliegenden Kontext ein Jahresabschluss bezeichnet, der nach den handelsrechtlichen Vorschriften über die Buchführung und den Jahresabschluss aufgestellt wird, die im Dritten Buch des Handelsgesetzbuches (HGB) enthalten sind. <?page no="24"?> 24 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung  Aufsichtsgremien,  Vorstand oder Geschäftsführung,  Management und ggf.  Arbeitnehmer. Weil die Informationsempfänger (= Unternehmensleitung) vor bewussten Falschinformationen durch den Informationslieferanten (= Unternehmensleitung) nicht geschützt werden müssen, existieren letztlich auch keine gesetzlichen Vorgaben. Das interne Rechnungswesen lässt sich grundsätzlich in zwei Teilbereiche untergliedern: 5 [1] Kosten- und Erlösrechnung Hierbei handelt es sich um eine kurzfristige Rechnung (Planungszeitraum max. ein Jahr) auf der Basis gegebener Kapazitäten. Die Kosten- und Erlösrechnung hat (ex ante) eine Entscheidungs- und (ex post) eine Kontrollfunktion. Ihre Aufgabe besteht darin, die bei der Leistungserstellung und Leistungsverwertung in einem Unternehmen entstehenden Kosten zu erfassen und den Kostenträgern zuzurechnen, um eine Grundlage für die Ermittlung (Kalkulation) des Angebotspreises zu erhalten bzw. die Preisuntergrenze bestimmen zu können. Darüber hinaus ermöglicht die Kosten- und Erlösrechnung, kurzfristig den Erfolg festzustellen und das Betriebsgeschehen auf seine Wirtschaftlichkeit hin zu überprüfen. Die Kosten- und Erlösrechnung wird unterteilt in  Kostenartenrechnung,  Kostenstellenrechnung,  Kostenträgerrechnung und  Kurzfristige Erfolgsrechnung. [2] Planungsrechnung Die Planungsrechnung hat den Charakter einer Vorausschau. Ihr kommt die Aufgabe zu, zukünftige wert- und mengenmäßige Größe zu ermitteln und diese zu kontrollieren. Sie liefert quantitative Informationen zur  Produktionsplanung,  Absatzplanung,  Investitionsplanung und  Finanzplanung. 5 Vgl. hierzu ausführlich Wöhe, Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre, 26. Aufl. 2016, S. 632 ff. <?page no="25"?> 1.1 Buchführung und Rechnungswesen als Informationssystem 25 Die Teilbereiche des Rechnungswesens lassen sich damit wie folgt zusammenfassen: Abb. 2 Teilbereiche des Rechnungswesens 1.1.5 Organisation der Buchführung 1.1.5.1 Grund-, Haupt- und Nebenbücher  Grundbücher Im Grundbuch (Journal) werden alle buchungspflichtigen Geschäftsvorfälle chronologisch aufgezeichnet. 6  Hauptbuch Im Hauptbuch bzw. auf den Konten des Hauptbuchs erfolgt die sachliche Aufzeichnung des Buchungsstoffes. Dabei bilden die Eintragungen im Grundbuch die Grundlage für die Eintragungen im Hauptbuch. Der Abschluss der Konten des Hauptbuchs ergibt Bilanz und die GuV.  Nebenbücher Da in den Grundbüchern und im Hauptbuch die Buchungsinhalte nur knapp festgehalten werden, existieren zur Ergänzung des Grund- und des Hauptbuchs noch Nebenbücher (z.B. Kontokorrentbuchhaltung, Anlagen- und Lagerbuchhaltung, Lohn- und Gehaltsbuchhaltung). Sie ergeben sich durch die Aufgliederung bestimmter Sachkonten, werden eigenständig geführt und sollen Erkenntnisse über spezifische Einzeltatbestände erleichtern. Eine besonders wichtige Form dieser buchhalterischen Aufgliederungen ist die Kontokorrentbuchführung. Sie besteht im Allgemeinen aus einer Debitoren- und einer Kreditorenbuchführung. In der Kontokorrentbuchführung wird für jeden wichtigen Geschäftspartner (Kunde oder Lieferant) ein spezielles Konto eingerichtet, so dass jeder- 6 Hierzu und zu den nachfolgenden Punkten ausführlich Langenbeck, Nebenbuchhaltungen 2002, S. 19 ff. <?page no="26"?> 26 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung zeit die Forderungen oder Verbindlichkeiten gegenüber den einzelnen Geschäftspartnern unmittelbar aus den jeweiligen Kontenaufzeichnungen abgeleitet werden können. Analog dazu werden mitunter auch Nebenbücher für das Warenlager, für die vorhandenen technischen Anlagen und Maschinen oder für die Lohn- und Gehaltsabrechnung geführt. Welche Teilbereiche der Buchführung in diesem Sinne aufzugliedern sind, hängt primär von dem zu verbuchenden Datenvolumen und insofern von der Größe des Unternehmens ab. Am Ende einer Abrechnungsperiode sind die ermittelten Salden der in den Nebenbüchern geführten Konten zusammengefasst jeweils als Sammelbuchung auf die entsprechenden Hauptbuchkonten zu übertragen. 1.1.5.2 Kontenplan und Kontenrahmen Welche Konten soll oder muss ein Unternehmen einrichten? Wie sollen die genauen Kontenbezeichnungen lauten? Da es hierüber keine gesetzlichen Vorschriften gibt, kann das jedes Unternehmen selbst festlegen. Auf der anderen Seite muss jedes Unternehmen - präziser jeder Kaufmann, denn auch Unternehmen sind Kaufleute - Bücher führen, und hierzu ist es sinnvoll, Vereinheitlichungen vorzunehmen. Das geschieht über Verbände und Institutionen, die ihren Mitgliedern Vorschläge machen, wie sie die Buchführung organisatorisch - also z.B. Kontenbezeichnungen - einrichten. Man spricht hier von den sog. Kontenrahmen. Wichtige Kontenrahmen haben veröffentlicht:  Arbeitsgemeinschaft der Verbände Deutscher Maschinenbau-Anstalten und Arbeitsausschuss  Betriebswirtschaft industrieller Verbände: Gemeinschaftskontenrahmen industrieller Verbände (GKR)  Bundesverband der Deutschen Industrie (BDI): Industriekontenrahmen (IKR)  DATEV e.G.: Standardkontenrahmen (SKR).  Darüber hinaus haben viele Branchenverbände weitere Kontenrahmen herausgegeben, z.B. Groß- und Außenhandelskontenrahmen, Einzelhandelskontenrahmen usw. Die Unternehmen erstellen dann, ausgehend von einem gewählten Kontenrahmen, ihren individuellen Kontenplan. Nicht benötigte Konten können hier weggelassen oder weitere Untergliederungen vorgenommen werden. 1.1.6 Testfragen 1 Keine primäre Hauptfunktion des Rechnungswesens ist die  a. Dokumentationsfunktion  b. Kontrollfunktion  c. Diversifikationsfunktion  d. Rechenschaftslegungs- und Informationsfunktion <?page no="27"?> 1.1 Buchführung und Rechnungswesen als Informationssystem 27 2 Welche Aussage im Zusammenhang mit den, durch das Rechnungswesen zur Verfügung gestellten Informationen ist nicht zutreffend?  a. Die Fertigung erhält z.B. Informationen über Fertigungsmengen oder über die ihnen zugrunde liegenden Aufwendungen für Wareneinsatz und Personal.  b. Die Personalbereich kann sich z.B. einen Überblick über die Lagerzu- und -abgänge verschaffen und ermitteln, was das Unternehmen für Transporte und Fremdlagerungen aufwendet.  c. Der Finanzbereich erhält anhand des Rechnungswesen Informationen über die Kapitalbewegungen, die Kapitalstruktur und insbesondere auch über die Liquidität.  d. Dem Marketing können z.B. Informationen dahingehend zur Verfügung gestellt werden, wie viele Erzeugnisse verkauft wurden, welche Umsatzerlöse damit mit welchem Kunden erzielt wurden und welchen Aufwendungen für Werbemaßnahmen dem gegenüberstehen. 3 Hauptadressaten des externen Rechnungswesens sind u.a.  a. Eigentümer  b. Bundesregierung  c. Wettbewerber  d. Arbeitnehmer 4 Hauptadressaten des internen Rechnungswesens sind u.a.  a. Aufsichtsgremien  b. Lieferanten  c. Wettbewerber  d. Arbeitnehmer 5 Teilbereiche des externen Rechnungswesens sind  a. Handelsrecht  b. Kosten- und Erlösrechnung  c. Investitionsrechnung  d. Steuerrecht <?page no="28"?> 28 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung 6 Im Hauptbuch  a. werden alle buchungspflichtigen Geschäftsvorfälle chronologisch aufgezeichnet.  b. werden bestimmte Sachkonten aufgegliedert, wodurch die Vermittlung von Erkenntnissen über spezifische Einzeltatbestände erleichtert wird.  c. erfolgt die sachliche Aufzeichnung des Buchungsstoffes, wobei die Eintragungen im Grundbuch die Grundlage für diese Eintragungen bilden.  d. wird für jeden wichtigen Geschäftspartner ein spezielles Konto eingerichtet, so dass jederzeit die Forderungen oder Verbindlichkeiten gegenüber den einzelnen Geschäftspartnern unmittelbar aus den jeweiligen Kontenaufzeichnungen abgeleitet werden können. 1.2 Bestandserfassung und Bestandsausweis 1.2.1 Inventar und Inventur Das Inventar ist das Verzeichnis der Vermögensgegenstände und Schulden zu einem bestimmten Zeitpunkt. Es handelt sich letztlich um ein Bestandsverzeichnis. Es bildet die Grundlage eines ordnungsmäßigen Jahresabschlusses. Das Inventar sichert gegenüber dem Unternehmen, eventuellen Geldgebern und Finanzbehörden, dass die in der Bilanz enthaltenen Informationen der Wahrheit entsprechen. Es ist gemäß § 240 Abs. 1 HGB von jedem Kaufmann zu Beginn seines Handelsgewerbes und zum Schluss eines jeden Geschäftsjahres sowie bei Geschäftsaufgabe aufzustellen. Der Vorgang der Bestandsermittlung, der zur Aufstellung des Inventars führt, ist die Inventur. Hierbei handelt es sich um die mengen- und wertmäßige Erfassung der Vermögensgegenstände und Schulden zu einem bestimmten Zeitpunkt. Es kann zwischen körperlicher Inventur (Zählen, Wiegen, Messen und notfalls Schätzen der körperlichen bzw. materiellen Vermögensgegenstände wie z.B. Maschinen, Fuhrpark, Bargeld, Rohstoffe) und Buchinventur (Ermittlung von Bankguthaben, Forderungen, Schulden aufgrund von Aufzeichnungen wie z.B. Kontoauszügen) unterschieden werden. Bei der Vorbereitung, Durchführung, Überwachung und Auswertung der Bestandsaufnahmen nach §§ 240, 241 HGB sind die folgenden Grundsätze zu beachten: [1] Vollständigkeit der Bestandsaufnahme Nach dem Grundsatz der Vollständigkeit sind die Bestände sämtlicher Vermögensgegenstände und Schulden, die in die Bilanz nach § 246 Abs. 1 HGB aufzunehmen sind, im Inventar zu erfassen. [2] Richtigkeit der Bestandsaufnahme Nach dem Grundsatz der Richtigkeit sind die zu erfassenden Bestandspositionen nach Art und Menge zutreffend festzustellen. Hierzu bedarf es einer eindeutigen Identifizierung und der Erfassung sämtlicher Informationen, die für die Bewertung dieser Bestände notwendig sind. [3] Einzelerfassung der Bestände Der Grundsatz der Einzelbewertung nach § 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB erfordert, dass die <?page no="29"?> 1.2 Bestandserfassung und Bestandsausweis 29 Bestände nach Art, Menge und Beschaffenheit einzeln zu erfassen sind. Ausnahmen von diesem Grundsatz ergeben sich nach § 240 Abs. 3 und 4 HGB (Festwertbewertung und Gruppenbewertung). [4] Nachprüfbarkeit der Bestandsaufnahme Der Grundsatz der Nachprüfbarkeit verlangt, dass die Bestandsaufnahme und deren Ergebnis dokumentiert und aufbewahrt werden. Da die Inventurunterlagen Bücher im Sinne des Handelsgesetzbuchs darstellen, sind auf sie die Grundsätze der §§ 238 und 239 HGB anzuwenden. Dies bedeutet, dass durch die Dokumentation der Bestandsaufnahme sichergestellt sein muss, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Bestände nach Art, Menge und Beschaffenheit vermitteln kann. § 241 HGB sieht für die körperliche Bestandsaufnahme der Vorräte die folgenden vier Möglichkeiten der Inventurdurchführung vor, wobei die Bestandsaufnahme verschiedener Vermögensgegenstände jeweils nach unterschiedlichen Verfahren erfolgen kann: [1] Stichtagsinventur und die zeitlich ausgeweitete Stichtagsinventur Die als Stichtagsinventur bezeichnete körperliche Bestandsaufnahme am Bilanzstichtag ist das herkömmliche Inventurverfahren. Es ist nach wie vor das sicherste Verfahren und überall dort anzuwenden, wo es wirtschaftlich geboten und wo es wegen Fehlens geeigneter buchmäßiger Unterlagen notwendig ist. Eine körperliche Aufnahme ist insbesondere bei solchen Beständen notwendig, deren Buchmengen aufgrund einer fiktiven Schwung-, Abbrand-, Abfallusw. -rechnung bzw. nach Schätzung oder auf andere Weise durch Rückrechnung gewonnen werden, ferner bei solchen Beständen, die starker Bewegung und erfahrungsgemäß starken Mengendifferenzen und unkontrollierbarem Schwund unterliegen, sowie auch bei Beständen, die besonders wertvoll und ohne erhebliche Schwierigkeiten aufgenommen werden können. Ist die körperliche Aufnahme notwendig, kann diese aber aus betrieblichen oder sonstigen Gründen nicht am Inventurstichtag vorgenommen werden, so kann die Aufnahme auch wenige Tage vor oder nach dem Inventurstichtag vorgenommen werden. Entsprechend den steuerlichen Vorschriften soll die körperliche Aufnahme innerhalb einer Frist von zehn Tagen vor oder nach dem Bilanzstichtag durchgeführt werden. In diesem Fall müssen die Belege über die Einzelbewegungen zwischen Aufnahmetag und Stichtag strengen Anforderungen genügen. Sie sind Inventurunterlagen. [2] Vor- und nachverlegte Stichtagsinventur Nach § 241 Abs. 3 HGB kann die jährliche körperliche Bestandsaufnahme ganz oder teilweise innerhalb der letzten drei Monate vor oder der ersten zwei Monate nach dem Bilanzstichtag durchgeführt werden. Der in diesem besonderen Inventar erfasste Bestand ist dann durch ein den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entsprechendes Fortschreibungs- oder Rückrechnungsverfahren auf den Bilanzstichtag zu beziehen. Die Besonderheit der vor- oder nachverlegten Stichtagsinventur nach § 241 Abs. 3 HGB besteht darin, dass die Fortschreibung oder Rückrechnung auf den Bilanzstichtag nur wertmäßig vorgenommen werden muss. Auf die Fortschreibung der Arten und der Mengen der Bestände kann bei diesem Verfahren verzichtet werden. <?page no="30"?> 30 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung Wegen der nur wertmäßigen Vor- oder Rückrechnung kann die Anwendung des Verfahrens dann zu Schwierigkeiten führen, wenn am Bilanzstichtag für die Anwendung von Bewertungsvorschriften auf den Bestand auch Informationen über die Art, die Menge und die Beschaffenheit der Bestandspositionen erforderlich sind. Dies gilt sowohl für die Anwendung des Niederstwertprinzips (niedrigere Tagespreise, Gängigkeitsrisiken, verlustfreie Bewertung) als auch für die Inanspruchnahme steuerlicher Vorschriften (z. B. Importwarenabschlag). Es empfiehlt sich deshalb, die Vor- oder Rückrechnung nicht nur wertmäßig, sondern auch art- und mengenmäßig durchzuführen. Wegen der notwendigen Vor- oder Rückrechnung ist das Verfahren nicht auf die Bestandserfassung von Gegenständen anwendbar, die unkontrolliertem Schwund unterliegen oder die besonders wertvoll sind. [3] Permanente Inventur Nach § 241 Abs. 2 HGB bedarf es bei der Aufstellung des Inventars für den Schluss eines Geschäftsjahres einer körperlichen Bestandsaufnahme der Vermögensgegenstände für diesen Zeitpunkt nicht, soweit durch Anwendung eines den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entsprechenden anderen Verfahrens gesichert ist, dass der Bestand der Vermögensgegenstände nach Art, Menge und Wert auch ohne die körperliche Bestandsaufnahme für diesen Zeitpunkt festgestellt werden kann. Ein solches anderes, den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entsprechendes Verfahren ist die sog. permanente Inventur, die eine Kombination aus buchmäßiger und körperlicher Aufnahme darstellt. Soweit eine genaue und ordnungsmäßige laufende Fortschreibung der Bestandsbewegungen nach Art, Menge und Wert angewandt wird, und soweit nicht die körperliche Aufnahme erforderlich ist, können die buchmäßig ermittelten Bestände zum Inventurstichtag unter den folgenden Voraussetzungen dem Inventar zugrunde gelegt werden:  In der Bestandsbuchführung müssen alle Bestände, Zugänge und Abgänge einzeln nach Tag, Art und Menge erfasst werden; die Eintragungen müssen belegmäßig nachgewiesen werden.  Zwischen dem vorhergehenden und dem neuen Inventurstichtag müssen mindestens einmal die Sollbestände jedes Gegenstandes laut Fortschreibung mit den Istbeständen aufgrund einer körperlichen Aufnahme verglichen werden.  Der Zeitpunkt, die Durchführung und das Ergebnis der körperlichen Bestandsaufnahme sind zu dokumentieren. Die Aufzeichnungen stellen Inventurunterlagen dar.  Die Bestandsbuchführung ist nach den Ergebnissen der Ist-Aufnahme zu berichtigen. Das Verfahren der permanenten Inventur kann auf Bestände, die unkontrollierbarem Schwund unterliegen oder die besonders wertvoll sind, nicht angewandt werden, weil es insoweit an der notwendigen Zuverlässigkeit der Bestandsbuchführung fehlt. [4] Stichprobeninventur Nach § 241 Abs. 1 HGB darf der Bestand der Vermögensgegenstände bei der Aufstellung des Inventars nach Art, Menge und Wert auch aufgrund von Stichproben ermittelt werden. Das Gesetz knüpft die Zulässigkeit der sog. Stichprobeninventur an drei Voraussetzungen:  Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung, <?page no="31"?> 1.2 Bestandserfassung und Bestandsausweis 31  Verwendung anerkannter mathematisch-statistischer Methoden  Gleichheit des Aussagewertes des auf der Grundlage von Stichproben aufgestellten Inventars mit dem Aussagewert eines aufgrund einer körperlichen Bestandsaufnahme aufgestellten Inventars. Die skizzierten Inventurverfahren können nebeneinander und zeitlich gestaffelt zur Anwendung kommen, wobei nur für eine geeignete Abgrenzung gesorgt werden muss, damit sowohl Doppelals auch Nichterfassung vermieden werden. Die Tätigkeit der Bestandsaufnahme schlägt sich im Inventar nieder. Das Inventar ist das ausführliche Verzeichnis über das art-, mengen- und wertmäßige Ergebnis der Inventur. 1.2.2 Vom Inventar zur Bilanz 1.2.2.1 Form und Inhalt der Bilanz Beim Inventar handelt es sich um ein unabhängig von der Buchführung zu erstellendes, detailliertes Verzeichnis sämtlicher Vermögensgegenstände und Schulden eines Kaufmanns nach Art, Menge und Wert zu einem bestimmten Zeitpunkt. Es bildet zwar die Grundlage des Jahresabschlusses, ist aber nicht Bestandteil der Buchführung. Durch die handelsrechtlich festgelegte Verpflichtung, zum Ende eines jeden Geschäftsjahres ein derartiges Inventar zu erstellen soll gewährleistet werden, dass die Angaben im Jahresabschluss, insbesondere in der Bilanz, den tatsächlichen Gegebenheiten entsprechen. Das Inventar wird in Staffelform erstellt und untergliedert sich in: [1] Vermögen Das Vermögen gliedert sich weiter in Anlage- und Umlaufvermögen, wobei dem Anlagevermögen nach § 247 Abs. 2 HGB sämtliche Vermögensgegenstände zuzurechnen sind, die dazu bestimmt sind, dauerhaft dem Geschäftsbetrieb eines Unternehmens zu dienen. 7 Dem Umlaufvermögen sind hingegen die Vermögensgegenstände zuzurechnen, die nicht dazu bestimmt sind dauerhaft dem Geschäftsbetrieb zu dienen. Hierbei handelt es sich somit um Gegenstände, die - aufgrund von Verbrauch oder Veräußerung - lediglich kurze Zeit im Unternehmen verbleiben. Das Vermögen wird im Inventar nach Liquidierbarkeit, d.h. nach zunehmender Liquidität (Geldnähe) gegliedert, als bspw. beginnend mit Grundstücken und endend mit dem Kassenbestand. [2] Schulden Die Schulden werden nach ihrer Fälligkeit bzw. Dringlichkeit der Zahlung gegliedert. Es ist zwischen lang- (z.B. Hypotheken, Darlehensschulden), mittel- und kurzfristigen (z.B. Lieferantenverbindlichkeiten) Verbindlichkeiten zu unterscheiden. 7 Das Anlagevermögen umfasst grundsätzlich die Positionen Immaterielle Vermögensgegenstände (z.B. Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte, Geschäfts- oder Firmenwert), Sachanlagen (z.B. Grundstücke und Gebäude, technische Anlagen und Maschinen, Betriebs- und Geschäftsausstattung) und Finanzanlagen (z.B. Anteile an verbundenen Unternehmen, Beteiligungen, Wertpapiere des Anlagevermögens). <?page no="32"?> 32 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung [3] Reinvermögen Das Reinvermögen wird auch als buchmäßiges Eigenkapital bezeichnet und ergibt sich aus der Differenz zwischen der Summe aller Vermögensgegenstände und der Summe aller Schulden. Es entspricht letztlich den Mitteln, die dem Unternehmen von den Eigentümern unbefristet zur Verfügung gestellt wurden. Für den Fall, dass die Schulden das Vermögen übersteigen, ist das Unternehmen (bilanziell bzw. buchmäßig) überschuldet. Allerdings ist darauf hinzuweisen, dass diese Differenzbildung nicht Aufgabe des Inventars ist. Da das Inventar sehr umfangreich und entsprechend unübersichtlich ist, gibt es in der Rechnungslegung das Instrument der Bilanz. Die Bilanz wird auf der Grundlage des Inventars aufgestellt. Die Bilanz stellt insofern eine aggregierte Form des Inventars unter Verzicht auf Einzelangaben über die Mengen und unter Zusammenfassung der Inventarposten zu größeren Gruppen dar. Der entscheidende Unterschied zwischen Inventar und Bilanz besteht letztlich darin, dass in der Bilanz auf Einzelangaben über Art, Mengen und Einzelwerte verzichtet wird. Die Vermögensgegenstände werden gruppenweise zusammengefasst in die Bilanz übernommen. Durch die Zusammenfassung wird eine Übersichtlichkeit hergestellt, die im Inventar durch die Vielzahl der Einzelposten, vor allem des Vorratsvermögens, nicht zu erreichen ist. Bei größeren Betrieben umfasst das Inventar oft umfangreiche Listen und Zusammenstellungen. Bei der Bilanz handelt es sich weiterhin um eine Zeitpunktrechnung. Dargestellt wird die Bilanz in Kontenform. Das Vermögen (Aktiva) stehen auf der linken Seite des Kontos und Schulden sowie das Eigenkapital (Passiva) auf der rechten Seite. Die zusammengefasste Gegenüberstellung hat zu jedem Stichtag zu erfolgen. Als Synonym für die Schulden wird der Begriff „Fremdkapital“ verwendet. Eine nach handelsrechtlichen Vorschriften erstellte Bilanz weist folgende Grundstruktur auf: Aktiva Passiva I. Anlagevermögen I. Eigenkapital Immaterielle Vermögensgegenstände Sachanlagen Finanzanlagen II. Umlaufvermögen II. Fremdkapital Vorräte Langfristiges Fremdkapital Finanzumlaufvermögen Kurzfristiges Fremdkapital Bilanzsumme Bilanzsumme Tab. 1 Grundstruktur der Bilanz Die Passivseite der Bilanz gibt Auskunft darüber, aus welchen Quellen die einem Unternehmen zur Verfügung stehenden finanziellen Mittel stammen, d.h. die Passivseite verdeutlicht, wer die Gelder, die im Vermögen gebunden sind - befristet oder unbe- <?page no="33"?> 1.2 Bestandserfassung und Bestandsausweis 33 fristet - zur Verfügung gestellt hat (Mittelherkunft). Die Aktivseite spiegelt insofern die Verwendung der zur Verfügung gestellten Mittel wieder (Mittelverwendung). Das italienische Wort „bilancia“, aus welchem sich der Begriff Bilanz ableitet, bedeutet (Balken-)Waage. Die Bilanz muss zum Bilanzstichtag stets ausgeglichen sein. Dem wird dadurch Rechnung getragen, dass sich jeder buchungspflichtige Vorgang (Geschäftsvorfall) zweimal im Rechenwerk niederschlagen muss. Nach der sog. Bilanzgleichung muss die Summe der Aktiva stets gleich der Summe der Passiva sein. Bilanzgleichung: ∑ Aktiva = ∑ Passiva Weiterhin ist der Grundsatz der Bilanzkontinuität zu beachten. Dieser besagt, dass die Schlussbilanz des alten Geschäftsjahres mit der Eröffnungsbilanz des neuen Geschäftsjahres übereinstimmen muss. Zudem dürfen Gliederungsprinzipien, die Bezeichnungen der ausgewiesenen Posten und den angewendeten Bewertungsverfahren nicht ohne triftigen Grund geändert werden (Stetigkeitsprinzip). Weiterhin ist die Bilanz - von Ausnahmefällen abgesehen - immer zum gleichen Stichtag aufzustellen. Dadurch soll die Vergleichbarkeit der jeweiligen Abschlussergebnisse sichergestellt werden. 1.2.2.2 Unterschied zwischen Bilanz und Inventar Rein formell unterscheidet sich die Bilanz vom Inventar dadurch, dass die Vermögensgegenstände und Schulden nicht untereinander, d.h. in Staffelform, sondern nebeneinander, d.h. in Kontenform dargestellt werden. Die Bilanz verzichtet, wie bereits beschrieben, weiterhin auf Einzelangaben über Art und Menge sowie auf Einzelwerte. Die Vermögensgegenstände und Schulden werden vielmehr gruppenweise zusammengefasst. Da das Inventar die Grundlage der Bilanz ist, haben beide jedoch denselben materiellen Inhalt. Sie unterscheiden sich lediglich in formeller Hinsicht. Darüber hinaus können in die Bilanz zusätzliche Posten aufgenommen werden, die der Rechnungsabgrenzung dienen. Wenn eine Bilanz Auskünfte über die Zusammensetzung des Vermögens und den Aufbau des Kapitals eines Unternehmens geben soll, so muss sie eine vollständige und übersichtliche Zusammenstellung der Vermögensgegenstände und Schulden nach einheitlichen Gliederungsgesichtspunkten darstellen. Die einheitliche Gliederung ist sowohl für den internen Betriebsvergleich (aufeinanderfolgende Bilanzen eines Unternehmens verschiedener Perioden) als auch für den externen Betriebsvergleich (Bilanzen verschiedener Unternehmen derselben Periode) von großem Vorteil. Dies ist deshalb von besonderer Bedeutung, weil die Bilanz als relativ statische Zeitpunktbetrachtung nur im (komparativ statischen) Vergleich mehrerer Bilanzen aussagefähig wird. 8 Das Inventar stellt die Basis für die Bilanz dar. Es gibt keine Bilanz ohne Inventar. Die Bilanz enthält nur überprüfbare Ist-Bestände. 8 Vgl. Bähr/ Fischer-Winkelmann/ List, Buchführung und Jahresabschluss, 9. Aufl. 2006, S. 25. <?page no="34"?> 34 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung 1.2.3 Von der Bilanz zu den Bestandskonten 1.2.3.1 Ableitung der Bestandskonten Bestandskonten sind Konten, die in der doppelten Buchführung aus der Bilanz eines Unternehmens abgeleitet werden. Jedem Posten in der Bilanz wird ein eigenes Bestandskonto zugeordnet. Zwar könnte man theoretisch jeden Geschäftsvorfall, der zu einer Änderung von Vermögen, Schulden oder Eigenkapital führt, unmittelbar in die Bilanz hineinschreiben. Dies wäre bei der Vielzahl der täglich bzw. monatlich oder jährlich zu verbuchenden Geschäftsvorfälle äußert unübersichtlich und damit extrem unpraktisch. Um den Buchungsstoff unterjährig auf übersichtliche Weise erfassen zu können, wird zu Beginn eines Jahres jeder Posten der Bilanz in sog. T-Konten aufgelöst. Als T- Konto bezeichnet man eine zweiseitig geführte Rechnung, deren linke Seite man als Soll-Seite und deren rechte man als Haben-Seite bezeichnet. Die zu erfassenden Geschäftsvorfälle werden in die Konten, die sie betreffen, eingetragen. Diesen Vorgang bezeichnet man als „buchen“. Idealtypischer Weise wird pro Buchungsvorgang eine Buchungsnummer vergeben, das korrespondierende Gegenkonto festgehalten und der dazugehörige Geldbetrag erfasst. Soll „Kontobezeichnung“ Haben Buchungsnummer Gegenkonto Wert Tab. 2 Grundstruktur Konto Bestandskonten weisen zu Beginn des Geschäftsjahres einen Anfangsbestand auf, der sich aus dem Bilanzposten ergibt, aus dem das jeweilige Konto abgeleitet wird. Im Laufe des Geschäftsjahres werden auf den Konten Geschäftsvorfälle erfasst und gebucht. Der Anfangsbestand entwickelt sich damit im Verlaufe des Geschäftsjahres fort. Zum Abschlussstichtag werden die veränderten Bestände dann in die Schlussbilanz übertragen. 1.2.3.2 Aktive und passive Bestandskonten Nach den beiden Seiten der Bilanz werden zwei Arten von Bestandskonten unterschieden: [1] Aktive Bestandskonten Sie erfassen die Vermögensgegenstände, d.h. die Gegenstände des Anlage- und des Umlaufvermögens. Sie werden aus den Positionen der linken Seite, der Aktivseite der Bilanz abgeleitet. Der Anfangsbestand und die Zugänge (Erhöhung des Anfangsbestands) werden auf der Soll-Seite, Abgänge (Verminderung des Anfangsbestands) und der Saldo werden auf der Haben-Seite gebucht: Soll Aktives Bestandskonto Haben Anfangsbestand Abgänge Zugänge Saldo Tab. 3 Grundstruktur Aktive Bestandskonten <?page no="35"?> 1.2 Bestandserfassung und Bestandsausweis 35 [2] Passive Bestandskonten Sie werden aus der Passivseite der Bilanz abgeleitet und weisen damit das Eigenkapital, die Verbindlichkeiten und die Rückstellungen des Unternehmens aus. Der Anfangsbestand und die Zugänge (Erhöhung des Anfangsbestands) werden auf der Haben- Seite, Abgänge (Verminderung des Anfangsbestands) und der Saldo werden auf der Soll-Seite gebucht. Soll Passives Bestandskonto Haben Abgänge Anfangsbestand Saldo Zugänge Tab. 4 Grundstruktur Passive Bestandskonten 1.2.3.3 Eröffnung und Abschluss der Bestandskonten Auch die Eröffnung der Bestandskonten hat grundsätzlich durch doppelte Buchung zu erfolgen, da immer gilt: Keine Buchung ohne Gegenbuchung. Die Eröffnung der Bestandskonten wird i.d.R. unter Zuhilfenahme eines sog. Vermittlungsbzw. technischen Hilfskontos durchgeführt, welches man als Eröffnungsbilanzkonto bezeichnet. Dieses tritt lediglich als „notwendiges Gegenkonto“ für die Buchung der Anfangsbestände auf die Aktiv- und Passivkonten in Erscheinung. Zudem dient es der Kontrolle der Vollständigkeit der Bestandsübernahme aus der Schlussbilanz des Vorjahres. 9 Das Eröffnungsbilanzkonto ist das Gegenkonto zur Eröffnung der Bestandskonten. Es ist das Spiegelbild der Eröffnungsbilanz des neu begonnenen Geschäftsjahres, welche mit der Schlussbilanz der vorangegangenen Periode übereinstimmen muss. Durch die stets doppelte, betragsgleiche Buchung eines jeden Geschäftsvorfalls im Soll und im Haben bleibt die Bilanzgleichung immer erhalten. Daher können die Konten jederzeit zu einer neuen Bilanz zusammengefügt werden. Dazu bedient man sich des sog. Schlussbilanzkontos, welches im System der doppelten Buchführung die Gegenbuchung zum Kontenabschluss ermöglicht. 10 Anders als das Eröffnungsbilanzkonto stellt das Schlussbilanzkonto kein Spiegelbildkonto dar. Auf der Grundlage des Schlussbilanzkontos kann die Schlussbilanz abgeleitet werden. Während das Schlussbilanzkonto mit Soll und Haben überschrieben ist, ist die Schlussbilanz mit Aktiva und Passiva überschrieben. Das Schlussbilanzkonto ist das Gegenkonto für den Abschluss sämtlicher Bestandskonten. 9 Vgl. hierzu ausführlich Kapitel 5. 10 Vgl. hierzu ausführlich Kapitel 4. <?page no="36"?> 36 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung 1.2.4 Erfassung erfolgsneutraler Geschäftsvorfälle Erfolgsneutrale Bestandsbuchungen habe keine Auswirkung auf das Eigenkapital. Sie beeinflussen lediglich die Bilanzstruktur und ggf. die Bilanzsumme. An dieser Stelle sei auf Folgendes hingewiesen: Wie eingangs bereits erwähnt, schlägt sich jeder Geschäftsvorfall stets in doppelter Weise im Abschluss, im Falle von erfolgsneutralen Bestandsbuchungen in der Bilanz, nieder. Hieraus resultieren die im nachfolgenden dargestellten vier Möglichkeiten der Bilanzveränderung: [1] Aktivtausch Durch einen als Aktivtausch zu verbuchenden Geschäftsvorfall ändern sich ausschließlich Bilanzposten der Aktivseite. Ein (oder mehrere) Aktivposten nimmt (nehmen) zu, während ein anderer (oder mehrere) Aktivposten abnimmt (abnehmen). Im Ergebnis ändert sich lediglich die Struktur bzw. die Zusammensetzung der linken Seite der Bilanz, während die Bilanzsumme unverändert bleibt. Beispiel: Barkauf einer Maschine Aktiva Passiva I. Anlagevermögen I. Eigenkapital Immaterielle Vermögensgegenstände Sachanlagen ↑ Finanzanlagen II. Umlaufvermögen II. Fremdkapital Vorräte Langfristiges Fremdkapital Finanzumlaufvermögen ↓ Kurzfristiges Fremdkapital Bilanzsumme = Bilanzsumme [2] Passivtausch Durch einen als Passivtausch zu verbuchenden Geschäftsvorfall ändern sich ausschließlich Bilanzposten der Passivseite. Ein (oder mehrere) Passivposten nimmt (nehmen) zu, während ein anderer (oder mehrere) Passivposten abnimmt (abnehmen). Im Ergebnis ändert sich lediglich die Struktur bzw. die Zusammensetzung der rechten Seite der Bilanz, während die Bilanzsumme unverändert bleibt. Beispiel: Ablösung von kurzfristigen durch langfristiges Fremdkapital Aktiva Passiva I. Anlagevermögen I. Eigenkapital Immaterielle Vermögensgegenstände Sachanlagen Finanzanlagen II. Umlaufvermögen II. Fremdkapital Vorräte Langfristiges Fremdkapital ↑ Finanzumlaufvermögen Kurzfristiges Fremdkapital ↓ Bilanzsumme Bilanzsumme = <?page no="37"?> 1.2 Bestandserfassung und Bestandsausweis 37 [3] Aktiv-Passiv-Mehrung Durch einen als Aktiv-Passiv-Mehrung zu verbuchenden Geschäftsvorfall erhöhen sich sowohl die Aktivals auch die Passivseite. Man spricht hier von einer Bilanzverlängerung. Es kommt neben einer Veränderung der Bilanzstruktur zu einer Erhöhung der Bilanzsumme. Beispiel: Kauf von Vorräten auf Ziel Aktiva Passiva I. Anlagevermögen I. Eigenkapital Immaterielle Vermögensgegenstände Sachanlagen Finanzanlagen II. Umlaufvermögen II. Fremdkapital Vorräte ↑ Langfristiges Fremdkapital Finanzumlaufvermögen Kurzfristiges Fremdkapital ↑ Bilanzsumme ↑ Bilanzsumme ↑ [4] Aktiv-Passiv-Minderung Durch einen als Aktiv-Passiv-Minderung zu verbuchenden Geschäftsvorfall vermindern sich sowohl die Aktivals auch die Passivseite. Man spricht hier von einer Bilanzverkürzung. Es kommt neben einer Veränderung der Bilanzstruktur zu einer Verminderung der Bilanzsumme. Beispiel: Begleichung einer Lieferantenschuld durch Banküberweisung Aktiva Passiva I. Anlagevermögen I. Eigenkapital Immaterielle Vermögensgegenstände Sachanlagen Finanzanlagen II. Umlaufvermögen II. Fremdkapital Vorräte Langfristiges Fremdkapital Finanzumlaufvermögen ↓ Kurzfristiges Fremdkapital ↓ Bilanzsumme ↓ Bilanzsumme ↓ <?page no="38"?> 38 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung 1.2.5 Testfragen 7 Bei der Vorbereitung, Durchführung, Überwachung und Auswertung der Inventur sind die folgenden Grundsätze zu beachten:  a. Grundsatz der Vollständigkeit der Bestandsaufnahme  b. Grundsatz der Richtigkeit der Bestandsaufnahme  c. Grundsatz der Doppelerfassung der Bestände  d. Grundsatz der Nachprüfbarkeit der Bestandsaufnahme 8 Für die körperliche Bestandsaufnahme der Vorräte sind u.a. die folgenden Möglichkeiten der Inventurdurchführung vorgesehen:  a. Zeitlich eingeschränkte Stichtagsinventur  b. Vor- und nachverlegte Stichtagsinventur  c. Permanente Inventur  d. Stichprobeninventur 9 Welche Aussagen zum Vermögen sind nicht zutreffend?  a. Das Vermögen gliedert sich nach abnehmender Liquidität.  b. Das Vermögen wird in Anlage- und Umlaufvermögen untergliedert.  c. Dem Anlagevermögen sind sämtliche Vermögensgegenstände zuzurechnen, die dazu bestimmt sind, nicht dauerhaft dem Geschäftsbetrieb eines Unternehmens zu dienen.  d. Beim Umlaufvermögen handelt es sich um Gegenstände, die aufgrund von Verbrauch oder Veräußerung lediglich kurze Zeit im Unternehmen verbleiben. 10 Welche Aussagen zu den Schulden bzw. zum Fremdkapital sind nicht zutreffend?  a. Das Fremdkapital gliedert sich nach abnehmender Fälligkeit.  b. Das Fremdkapital gliedert sich nach zunehmender Fälligkeit.  c. Die Fälligkeit ist in kurz-, mittel- und langfristig zu unterscheiden.  d. Das Fremdkapital bzw. die Schulden bestehen ausschließlich gegenüber externen Geldgebern. 11 Das Reinvermögen  a. ergibt sich aus der Differenz zwischen Anlage- und Umlaufvermögen.  b. ergibt sich aus der Differenz zwischen der Summe aller Vermögensteile und der Summe aller Schulden. <?page no="39"?> 1.2 Bestandserfassung und Bestandsausweis 39  c. entspricht den Mitteln, die dem Unternehmen von den Eigentümern befristet zur Verfügung gestellt wurden.  d. wird auch als buchmäßiges Eigenkapital bezeichnet. 12 Die nach handelsrechtlichen Vorschriften erstellte Bilanz weist  auf der Passivseite Anlage- und Umlaufvermögen und auf der Aktivseite Eigen- und Fremdkapital aus.  auf der Aktivseite Anlagevermögen und Eigenkapital und auf der Passivseite Umlaufvermögen und Fremdkapital aus.  auf der Aktivseite Anlage- und Umlaufvermögen und auf der Passivseite Eigen- und Fremdkapital aus.  auf der Passivseite Anlagevermögen und Fremdkapital und auf der Aktivseite Umlaufvermögen und Eigenkapital aus. 13 Eine Bilanz im buchhalterischen Sinne  a. muss nach der sog. Bilanzgleichung stets ausgeglichen sein.  b. zeichnet sich dadurch aus, dass die Aktivseite stets einen größeren Wert aufweist als die Passivseite.  c. zeichnet sich dadurch aus, dass die Passivseite stets einen größeren Wert aufweist als die Aktivseite.  d. weist auf der Aktivseite und der Passivseite stets die gleiche Summe aus. 14 Die Passivseite der Bilanz  a. spiegelt die Verwendung der zur Verfügung stellten Mittel durch das Unternehmen wieder.  b. gibt Auskunft darüber, aus welchen Quellen die einem Unternehmen zur Verfügung stehenden finanziellen Mittel stammen.  c. verdeutlicht, wer die Gelder, die im Vermögen gebunden sind - befristet oder unbefristet - zur Verfügung gestellt hat.  d. lässt keine Rückschlüssel auf die Fristigkeit der zur Verfügung gestellten Mittel zu. 15 Welche Aussage zu den Bestandskonten ist zutreffend?  a. Es handelt sich um Konten, die in der doppelten Buchführung aus der Gewinn- und Verlustrechnung eines Unternehmens abgeleitet werden.  b. Bestandskonten weisen zum Beginn eines Geschäftsjahres keinen Anfangsbestand aus. <?page no="40"?> 40 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung  c. Auf den Bestandskonten werden ausschließlich erfolgswirksame Geschäftsvorfälle erfasst.  d. Sie weisen zu Beginn des Geschäftsjahres einen Anfangsbestand auf, der sich aus dem Bilanzposten ergibt, aus dem das jeweilige Konto abgeleitet wird. 16 Aktive Bestandskonten  a. erfassen die Vermögensgegenstände, d.h. die Gegenstände des Anlage- und des Umlaufvermögens.  b. werden aus den Positionen der rechten bzw. der Passivseite der Bilanz abgeleitet.  c. erfassen den Anfangsbestand und die Zugänge im Haben.  d. erfassen Abgänge und den Saldo im Haben. 17 Passive Bestandskonten  a. weisen das Eigenkapital, die Verbindlichkeiten und die Rückstellungen eines Unternehmens aus.  b. werden aus den Positionen der linken bzw. der Aktivseite der Bilanz abgeleitet.  c. erfassen den Anfangsbestand und die Zugänge im Haben.  d. erfassen Abgänge und den Saldo im Soll. 18 Welche Aussagen im Zusammenhang mit den sich durch die Erfassung von erfolgsneutralen Bestandsbuchung ergebenden Bilanzveränderungen sind zutreffend?  a. Bei einem Aktivtausch ändert sich stets die Bilanzsumme.  b. Durch Passivtausch ändern sich ausschließlich Bilanzposten der Passivseite. Ein (oder mehrere) Passivposten nimmt (nehmen) zu, während ein anderer (oder mehrere) Passivposten abnimmt (abnehmen). Im Ergebnis ändert sich lediglich die Zusammensetzung der rechten Seite der Bilanz, während die Bilanzsumme unverändert bleibt.  c. Ein Aktiv-Passiv-Mehrung hat eine Bilanzverkürzung zur Folge. Es kommt neben einer Veränderung der Bilanzstruktur zu einer Verringerung der Bilanzsumme.  d. Durch einen als Aktiv-Passiv-Minderung zu verbuchenden Geschäftsvorfall vermindern sich beide Seiten der Bilanz. <?page no="41"?> 1.3 Erfolgsermittlung 41 19 Beim Einkauf von Waren auf Ziel liegt vor:  a. Aktivtausch  b. Passivtausch  c. Aktiv-Passiv-Minderung  d. Aktiv-Passiv-Mehrung 20 Welche Aussagen im Zusammenhang mit der Verbuchung auf Bestandskonten sind zutreffend?  a. Die Summe der Sollbuchungen entspricht der Summe der Habenbuchungen.  b. Bei Aktivkonten werden Abgänge im Haben gebucht.  c. Bei Passivkonten werden Zugängen im Haben gebucht.  d. Die Verbuchung berührt stets mindestens zwei Konten. 21 Eine Bilanzverkürzung liegt vor bei:  a. Barkauf von Ware.  b. Aufnahme eines Darlehens.  c. Tilgung einer Verbindlichkeit gegenüber einem Lieferanten durch Barzahlung.  d. Verkauf von fertigen Erzeugnissen auf Ziel. 1.3 Erfolgsermittlung 1.3.1 Gewinn- und Verlustrechnung Neben der Bilanz stellt die Gewinn- und Verlustrechnung - kurz GuV - die zweite Komponente eines Jahresabschlusses dar. Hierin schlagen sich die während einer Periode angefallenen sog. erfolgswirksamen Geschäftsvorfälle, d.h. die Aufwendungen und Erträge, nieder. Man spricht hier von der Erfolgsrechnung. Die Rechengrößen Aufwendungen und Erträge werden zur Beschreibung der Änderungen des Eigenkapitals bzw. des bilanziellen Reinvermögens herangezogen: 11  Aufwendungen Aufwendungen bezeichnen Verringerungen des aus dem Vermögen abzüglich der Schulden bestehenden Reinvermögens, die nicht auf Entnahmen der Unternehmenseigener zurückzuführen sind, sondern insbesondere auf den Verbrauch von Vermögensgegenständen oder auf Ausgaben für die Inanspruchnahme von Gütern. 11 Hierzu bspw. Schäfer-Kunz, Buchführung und Jahresabschluss, 2. Aufl. 2016, S. 34. <?page no="42"?> 42 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung  Erträge Erträge bezeichnen Erhöhungen des Reinvermögens, die nicht auf Einlagen der Unternehmenseigner zurückzuführen sind, sondern insbesondere auf die Herstellung von Vermögensgegenständen oder auf Einnahmen aus dem Verkauf oder der Bereitstellung von Gütern. Exkurs - Das Rechnungswesen bedient sich zur Darstellung der Unternehmensprozesse und -tätigkeiten unterschiedlicher Rechengrößen: 12  Ein- und Auszahlungen Die Stromgrößen Ein- und Auszahlungen führen zu einer Veränderung der Bestandsgröße Zahlungsmittelbestand (= liquide Mittel = Bargeld + verfügbare Sichtguthaben). Einzahlungen haben einen Zugang an liquiden Mitteln, Auszahlungen einen Abgang an liquiden Mitteln zur Folge.  Einnahmen und Ausgaben Die Stromgrößen Einnahmen und Ausgaben führen zu Veränderungen der Bestandsgröße Geldvermögen (= Zahlungsmittelbestand + Forderungen - Verbindlichkeiten). Einnahmen erhöhen das Geldvermögen und Ausgaben verringern das Geldvermögen: Zahlungsmittelbestand + Forderungen - Verbindlichkeiten = Geldvermögen Die Stromgrößen Einnahmen und Ausgaben lassen sich auf die folgenden Sachverhalte zurückführen: Zunahme des Geldvermögens Abnahme des Geldvermögens Zahlungsmittelzufluss Zahlungsmittelabfluss + Erhöhung Forderungen - Verminderung Forderungen + Verminderung Verbindlichkeiten - Erhöhung Verbindlichkeiten = Einnahmen = Ausgaben So sind bspw. sowohl Barals auch Zielverkäufe von Erzeugnissen den einnahmewirksamen Vorgängen zuzurechnen. Eine Kreditaufnahme bei einer Bank führt dagegen zwar zu einer Erhöhung des Zahlungsmittelbestands aufgrund eines Zahlungsmittelzuflusses, gleichzeitig erhöhen sich aber auch die Verbindlichkeiten, weshalb sich das Geldvermögen nicht verändert. Alle Geschäftsvorfälle, die das Geldvermögens mindern, führen zu Ausgaben. Typische Ausgaben sind Bar- und Zielkäufe von Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen, nicht 12 Vgl. Quick/ Wurl, Doppelte Buchführung, 4. Aufl. 2017, S. 5-6. Hierzu ausführlich Wöhe, Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre, 26. Aufl. 2016, S. 632 ff. <?page no="43"?> 1.3 Erfolgsermittlung 43 dagegen die Banküberweisung an einen Lieferanten, da hier zwar der Zahlungsmittelbestand abnimmt, sich gleichzeitig aber auch die Verbindlichkeiten reduzieren und sich das Geldvermögen damit nicht verändert. 13  Ertrag und Aufwand Wie bereits dargelegt ist dieses Begriffspaar von zentraler Bedeutung für die Erfolgsermittlung im Rahmen des Jahresabschlusses. Die Stromgrößen Ertrag und Aufwand führen zu einer Veränderung der Bestandsgröße Reinvermögen eines Unternehmens (Eigenkapital). Ein Ertrag erhöht das Reinvermögen, wohingegen ein Aufwand das Reinvermögen verringert. Beim Ertrag handelt es sich um erfolgswirksame, periodisierte Einnahmen und beim Aufwand handelt es sich erfolgswirksame, periodisierte Ausgaben. Stromgröße (+) Bestandsgröße Stromgröße (-) Wert aller erbrachten Leistungen der Periode Zahlungsmittelbestand + Forderungen - Verbindlichkeiten = Geldvermögen + Sachvermögen Wert aller verbrauchten Leistungen der Periode = Ertrag =Aufwand Reinvermögensmehrung Reinvermögen Reinvermögensmehrung Tab. 5 Ertrag und Aufwand als Reinvermögensänderung Das Ziel der Erfolgsrechnung besteht darin, den in einer Periode durch das Unternehmen erwirtschafteten Erfolg und damit letztlich die Veränderung des Eigenkapitals darzustellen, soweit dies nicht durch Zuzahlungen von oder Auszahlungen an Eigentümer verursacht wurde. Bei der GuV handelt es sich im Gegensatz zur Bilanz, um eine Zeitraumrechnung. In der GuV wird der Ertrag (Aufwand) gegliedert nach Ertragsarten (Aufwandsarten) ausgewiesen. Die Differenz zwischen Ertrag und Aufwand bezeichnet man als Gesamtergebnis, welches die Bestandsgröße Reinvermögen (= Eigenkapital) verändert. Mit dem Ausweis des Gesamtergebnisses zeigt die GuV, welche  Reinvermögensmehrung bzw. Eigenkapitalmehrung (Gewinn) oder  Reinvermögensminderung bzw. Eigenkapitalminderung (Verlust)  ein Betrieb erwirtschaftet hat.  Erlös und Kosten Eine auf Erlösen und Kosten basierende Rechnung dient der internen Unternehmenssteuerung auf der Grundlage gegebener Produktionskapazitäten. Kosten sind dabei definiert als der bewertete Verzehr von Gütern und Dienstleistungen, der durch die 13 Vgl. Schmolke/ Deitermann, Industrielles Rechnungswesen IKR, 47. Aufl. 2018, S. 355. <?page no="44"?> 44 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung betriebliche Leistungserstellung verursacht wird. Erlöse als Wert aller erbrachten Leistungen im Rahmen der typischen betrieblichen Tätigkeit. 14 Die GuV unterliegt grundsätzlich unterschiedlichen denkbaren Gestaltungsmöglichkeiten. Hierunter fallen insbesondere die formale Struktur (Konto- oder Staffelform), der saldierte oder unsaldierte Ausweis von Nettovermögensänderungen (Brutto- oder Nettorechnung) sowie alternative Verfahren im Rahmen der Aufstellung des Betriebsergebnisses. Aus didaktischen Gründen soll nachfolgend ausschließlich auf die Konto- oder Staffelform eingegangen werden. Bei der Kontenform der GuV stehen sich Aufwendungen und Erträge gegenüber. Man spricht hier auch vom Gewinn- und Verlust-Konto (GVK). Übersteigt die Summe der Erträge die Summe der Aufwendungen, so ergibt sich ein Gewinn. Er erscheint als Saldo auf der Soll- oder Aufwandsseite. Sind die Aufwendungen größer als die Erträge, dann ergibt sich ein Verlust, der auf der Haben- oder Ertragsseite ausgewiesen wird. Bei der Staffelform der GuV werden Aufwendungen und Erträge untereinander angeordnet. Von den Umsatzerlösen ausgehend erreicht man über mehrere Zwischenstufen den Jahresgewinn- oder Verlust. Die GuV kann direkt aus dem GVK abgeleitet werden. Die beiden Elemente verhalten sich letztlich wie zueinander wie das Schlussbilanzkonto und die Schlussbilanz. Der Zweck jedweder unternehmerischen Tätigkeit besteht darin, absatzfähige Sachgüter zu produzieren oder nachgefragte Dienstleistungen bereitzustellen. Derartige produktive Gestaltungsprozesse erfordern den Einsatz menschlicher Arbeitskraft, geeigneter Werkstoffe und effizienter Betriebsmittel sowie von außen bezogener Dienstleistungen. Diese Einsatzfaktoren werden verbraucht (Input). Es entsteht also ein Wertverzehr. Die Ergebnisse des Kombinationsprozesses sind materielle oder immaterielle Vermögensgegenstände. Sie lassen nicht unmittelbar erkennen, welche Einsatzfaktoren in welchem Umfang benötigt wurden. Die Ausbringungsgüter (Output) entsprechen einem Wertzuwachs. Buchhalterisch werden diese produktiven Gestaltungsprozesse auf Erfolgskonten abgebildet. Wie im nachfolgenden gezeigt wird, wäre grundsätzlich eine direkte Erfassung im Eigenkapital denkbar, allerdings würde aufgrund der damit einhergehenden Unübersichtlichkeit der Zweck der Buchführung verfehlt. 1.3.2 Erfassung erfolgswirksamer Geschäftsvorfälle 1.3.2.1 Direkte Erfassung im Eigenkapital Erfolgswirksame Geschäftsvorfälle bewirken zwar auf der einen Seite Veränderungen auf den Bestandskonten, die korrespondierenden Gegenbuchungen schlagen sich jedoch andererseits auch im Eigenkapitalkonto nieder, da der Geschäftsvorfall das Reinvermögen verändert. Beispiel: Zahlung von Löhnen per Bank 14 Hierzu ausführlich - insbesondere zur Abgrenzung zwischen Aufwand/ Kosten und Ertrag/ Erlöse - Wöhe, Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre, 26. Aufl. 2016, S. 638. <?page no="45"?> 1.3 Erfolgsermittlung 45 Aktiva Passiva I. Anlagevermögen I. Eigenkapital ↓ Immaterielle Vermögensgegenstände Sachanlagen Finanzanlagen II. Umlaufvermögen II. Fremdkapital Vorräte Langfristiges Fremdkapital Finanzumlaufvermögen ↓ Kurzfristiges Fremdkapital Bilanzsumme ↓ Bilanzsumme ↓ Die Lohnzahlung, welche einen Aufwand darstellt, hat eine Verminderung des Eigenkapitals bzw. des Reinvermögens zur Folge. Beispiel: Zinsgutschrift der Bank Aktiva Passiva I. Anlagevermögen I. Eigenkapital ↑ Immaterielle Vermögensgegenstände Sachanlagen Finanzanlagen II. Umlaufvermögen II. Fremdkapital Vorräte Langfristiges Fremdkapital Finanzumlaufvermögen ↑ Kurzfristiges Fremdkapital Bilanzsumme ↑ Bilanzsumme ↑ Die erhaltenen Zinsen, welche einen Ertrag darstellen, haben eine Erhöhung des Eigenkapitals bzw. des Reinvermögens zur Folge. Grundsätzlich ist es letztlich möglich, alle erfolgswirksamen Vorgänge direkt im Eigenkapital zu erfassen. Abstrahiert man von Eigenkapitaleinlagen und -entnahmen, so lässt sich der Periodenerfolg bestimmen, indem man die Veränderungen des Eigenkapitalbestandes ermittelt. Eine Eigenkapitalmehrung stellt einen Gewinn, eine Eigenkapitalminderung einen Verlust dar. Allerdings würde man bei einer derartigen Vorgehensweise keine Informationen über die Zusammensetzung des Periodenerfolgs bzw. die Erfolgskomponenten erhalten. Der Erfolg würde lediglich als Saldo zwischen Aufwendungen und Erträge ermittelt werden und wäre damit in höchstem Maße intransparent. Ganz allgemein gilt in diesem Zusammenhang folgendes: Das Eigenkapital ermittelt sich durch Subtraktion der Schulden vom Vermögen. Durch den Vergleich des Reinvermögens zum Beginn und am Ende eines Geschäftsjahres lässt sich der wirtschaftliche Erfolg ermitteln: <?page no="46"?> 46 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung Reinvermögen t 1 - Reinvermögen t 0 = Erfolg des Geschäftsjahres Tab. 6 Ermittlung Geschäftsjahreserfolg I Im Falle Reinvermögen t 1 > Reinvermögen t 0 liegt ein Gewinn vor. Für den Fall Reinvermögen t 1 < Reinvermögen t 0 handelt es sich um einen Verlust. Wurden Entnahmen und/ oder Einlagen getätigt, so ergibt sich der Erfolg des Geschäftsjahres entsprechend dem folgenden Schema: Reinvermögen t 1 - Reinvermögen t 0 + Entnahmen - Einlagen = Erfolg des Geschäftsjahres Tab. 7 Ermittlung Geschäftsjahreserfolg II 1.3.2.2 Buchung über Erfolgskonten Die unmittelbare Erfassung aller erfolgswirksamen Geschäftsvorfälle direkt im Eigenkapital wäre - wie bereits angeführt - sehr unübersichtlich und wenig aussagekräftig. Zur Lösung dieser Probleme wird ein Gewinn- und Verlustkonto (GVK) als Unterkonto des Eigenkapitalkontos eingerichtet. Auf ihm werden Aufwendungen und Erträge erfasst. Links auf der Sollseite sind Eigenkapitalminderungen - Aufwendungen - und rechts auf der Habenseite sind Eigenkapitalmehrungen - Erträge - zu buchen. Im Fall eines Gewinns ergibt sich folgendes Bild des GVK: Soll GVK Haben Aufwendungen Erträge Saldo = Gewinn Tab. 8 Ertragsüberhang Im Fall eines Verlusts ergibt sich folgendes Bild des GVK: Soll GVK Haben Aufwendungen Erträge Saldo = Verlust Tab. 9 Aufwandsüberhang <?page no="47"?> 1.3 Erfolgsermittlung 47 Der im GVK ausgewiesene Saldo wird am Periodenende auf das Eigenkapitalkonto übertragen. Bei dieser Vorgehensweise wären die Erfolgsposten allerdings nicht nach sachlichen Gesichtspunkten geordnet, d.h. die Erfolgsquellen wären weiterhin nicht unmittelbar ersichtlich. Zur Lösung dieses Problems wird das GVK in Erfolgskonten untergliedert. Diese sind dem Eigenkapital nachgebildet. Sie erfassen daher erfolgswirksame Eigenkapitalminderungen im Soll und erfolgswirksame Eigenkapitalerhöhungen im Haben. Somit werden Aufwendungen im Soll und Erträge im Haben gebucht. Die Erfolgskonten bestehen dementsprechend aus zwei Kontenarten: Aufwandskonten und Ertragskonten. Eine Saldierung gleichartiger Aufwendungen und Erträge (z.B. Zinsaufwand und Zinsertrag) ist nicht zulässig (Saldierungsverbot).  Aufwandskonten Soll Aufwandskonto Haben Aufwendungen Erstattungen und/ oder Stornierungen Saldo Tab. 10 Grundstruktur Aufwandskonten Aufwandskonten leiten sich aus den Aufwandsposten der GuV ab und „sammeln“ die im Laufe eines Geschäftsjahres angefallenen Eigenkapitalminderungen getrennt nach den einzelnen Aufwandsarten. Aufwendungen werden auf derselben Seite wie Verringerungen des Passivkontos Eigenkapital verbucht. Bei den Aufwandskonten werden entsprechend im Soll die Aufwendungen und im Haben der Saldo und ggf. Korrekturen der Aufwendungen verbucht.  Ertragskonten Soll Ertragskonto Haben Erstattungen und/ oder Stornierungen Erträge Saldo Tab. 11 Grundstruktur Ertragskonten Ertragskonten leiten sich aus den Ertragsposten der GuV ab und „sammeln“ die im Laufe eines Geschäftsjahres angefallenen Eigenkapitalerhöhungen getrennt nach den einzelnen Ertragsarten. <?page no="48"?> 48 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung Erträge werden auf derselben Seite wie Erhöhungen des Passivkontos Eigenkapital verbucht. Bei den Ertragskonten werden entsprechend im Haben die Erträge und im Soll der Saldo und ggf. Korrekturen der Erträge verbucht. Buchungen auf der Gegenseite, d.h. im Haben auf einem Aufwandskonto bzw. im Soll eines Ertragskontos, sind regelmäßig nur aufgrund von Erstattungen oder Stornierungen zulässig. Man spricht dann von Stornobuchungen. Die Erfolgskonten werden auf das GVK abgeschlossen. In Abhängigkeit davon, ob die Erträge die Aufwendungen übersteigen oder umgekehrt, entsteht entweder ein Gewinn oder Verlust. Dies lässt sich wie folgt darstellen: Abb. 3 Abschluss Erfolgskonten Der Abschluss des GVK erfolgt dann ins Eigenkapital. Die Verknüpfung zwischen Eigenkapital und den Erfolgskonten bzw. dem GVK wird im nachfolgenden Abschnitt dargestellt. Wichtig ist an dieser Stelle nochmals darauf hinzuweisen, dass ein Gewinn eine Erhöhung und ein Verlust eine Verringerung des Eigenkapitals zur Folge hat. D.h., Gewinne schlagen sich im Haben und Verluste im Soll nieder. 1.3.2.3 Verknüpfung zwischen Eigenkapital und Erfolgskonten Der Zusammenhang zwischen Eigenkapital und Erfolgskonten lässt sich wie folgt darstellen: Abb. 4 Zusammenhang Eigenkapital und Erfolgskonten 1 2 2 3 3 4 5 <?page no="49"?> 1.3 Erfolgsermittlung 49 Erfolgskonten unterscheiden sich von den Bestandskonten dadurch, dass ihre Salden nicht fortgeführt werden. Sie werden also jedes Jahr mit dem Saldo Null eröffnet und am Jahresende über die GuV abgeschlossen. Ihre Endsalden fließen in die Bilanzposition Eigenkapital ein. 1.3.3 Testfragen 22 Welche Aussagen im Zusammenhang mit der Gewinn- und Verlustrechnung sind zutreffend?  a. In ihr schlagen sich die während einer Periode angefallenen erfolgswirksamen Geschäftsvorfälle nieder.  b. Die Rechengrößen Aufwendungen und Erträge werden zur Beschreibung der Änderungen des Eigenkapitals bzw. des bilanziellen Reinvermögens herangezogen.  c. Aufwendungen bezeichnen Verringerungen des Reinvermögens, die nicht auf Entnahmen der Unternehmenseigener zurückzuführen sind.  d. Erträge bezeichnen Erhöhungen des Reinvermögens, die nicht auf Einlagen der Unternehmenseigner zurückzuführen sind. 23 Beim Barkauf einer Maschine liegt vor:  a. Aufwand  b. Auszahlung  c. Ertrag  d. Ausgabe 24 Durch den Vergleich des Reinvermögens zum Beginn und am Ende eines Geschäftsjahres lässt sich der wirtschaftliche Erfolg ermitteln.  a. Im Falle Reinvermögen t 1 > Reinvermögen t 0 liegt ein Gewinn vor.  b. Für den Fall Reinvermögen t 1 < Reinvermögen t 0 handelt es sich um einen Verlust.  c. Im Falle Reinvermögen t 1 < Reinvermögen t 0 liegt ein Gewinn vor.  d. Für den Fall Reinvermögen t 1 > Reinvermögen t 0 handelt es sich um einen Verlust. 25 Bei einer Zinsgutschrift durch die Bank liegt vor:  a. Einzahlung  b. Einnahme  c. Ertrag  d. Aufwand <?page no="50"?> 50 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung 26 Der Mieter begleicht seine Mietschulden durch die Lieferung von Rohstoffen. Es liegt vor:  a. Einzahlung  b. Einnahme  c. Ertrag  d. Aufwand 27 Welche Aussagen im Zusammenhang mit dem Reinvermögen sind zutreffend?  a. Ist das Reinvermögen t 1 größer als das Reinvermögen t 2 liegt ein Gewinn vor.  b. Ist das Reinvermögen t 2 größer als das Reinvermögen t 1 liegt ein Gewinn vor.  c. Bei der Ermittlung des Geschäftsjahreserfolgs sind Einlagen abzuziehen.  d. Bei der Ermittlung des Geschäftsjahreserfolgs sind Entnahmen abzuziehen. 28 Das Gewinn- und Verlustkonto  a. stellt ein Unterkonto des Eigenkapitalkontos dar.  b. weist auf der rechten Seite, also im Soll die Aufwendungen als Eigenkapitalmehrungen aus.  c. weist auf der rechten Seite, also im Haben die Erträge als Eigenkapitalmehrungen aus.  d. weist im Falle eines Gewinns einen Saldo im Haben aus. 29 Die Erfolgskonten als Unterkonten des Gewinn- und Verlustkontos  a. lassen sich in Aufwands- und Ertragskonten unterteilen.  b. sind dem Fremdkapital nachgebildet.  c. erfassen erfolgswirksame Eigenkapitalminderungen im Soll und erfolgswirksame Eigenkapitalerhöhungen im Haben.  d. gestatten eine Saldierung gleichartiger Aufwendungen und Erträge. 30 Aufwandskonten  a. „sammeln“ die im Laufe eines Geschäftsjahres angefallenen Eigenkapitalerhöhungen getrennt nach Aufwandsarten.  b. erfassen ausschließlich erfolgsneutrale Geschäftsvorfälle. <?page no="51"?> 1.4 Sonstige Konten 51  c. erfassen die Aufwendungen als Verringerung des Eigenkapitals im Soll.  d. erfassen im Haben den Saldo und ggf. Aufwandskorrekturen. 31 Ertragskonten  a. „sammeln“ die im Laufe eines Geschäftsjahres angefallenen Eigenkapitalerhöhungen getrennt nach Ertragsarten.  b. erfassen ausschließlich erfolgswirksame Geschäftsvorfälle.  c. erfassen die Erträge als Erhöhungen des Eigenkapitals im Soll.  d. erfassen im Soll den Saldo und ggf. Ertragskorrekturen. 32 Welche Aussagen sind zutreffend?  a. Die Erfolgskonten werden auf das Eigenkapitalkonto abgeschlossen. In Abhängigkeit davon ob die Erträge die Aufwendungen übersteigen, oder umgekehrt, entsteht entweder ein Gewinn oder Verlust.  b. Der Abschluss des Gewinn- und Verlustkontos erfolgt ins Eigenkapital.  c. Ein Gewinn hat eine Erhöhung und ein Verlust eine Verringerung des Eigenkapitals zur Folge, d.h., Gewinne schlagen sich im Haben und Verluste im Soll nieder.  d. Erfolgskonten unterscheiden sich von den Bestandskonten dadurch, dass ihre Salden nicht fortgeführt werden. 1.4 Sonstige Konten 1.4.1 Gemischte Konten Von den Bestands- und den Erfolgskonten sind die sog. Gemischten Konten zu unterscheiden. Deren Besonderheit besteht darin, dass ihr Saldo stets einen Bestandsanteil und einen Erfolgsanteil enthält. Die Bezeichnung „Gemischte Konten“ soll diesen Sachverhalt, dass die Konten Bestand und Erfolg enthalten, zum Ausdruck bringen. Während - wie im Rahmen der vorangehenden Ausführungen dargestellt - die reinen Bestandskonten als Salden nur Endbestände aufweisen, die nach Bestätigung durch die Inventur in die Schlussbilanz übernommen werden, stellen die Salden der Erfolgskonten nur Aufwendungen und Erträge dar, die in die GuV aufgenommen werden. Da die gemischten Konten Bestand und Erfolg umfassen, korrespondieren sie beim Abschluss folglich sowohl mit dem Schlussbilanzkonto als auch mit dem GVK. Der Erfolgsanteil ist dabei keine bloße - erfolgswirksam auszubuchende - Abstimmungsdifferenz, wie z.B. ein Kassenfehlbetrag, der zur Angleichung des buchmäßigen an den tatsächlichen Kassenbestand grundsätzlich als sonstiger betrieblicher Aufwand auszuweisen ist, sondern ein sachbezogener Aufwand oder Ertrag. Im Allgemeinen denkt man an das ungeteilte Warenkonto, wenn von gemischten Konten die Rede ist. Aber gerade das Warenkonto wird heutzutage nur noch selten in der <?page no="52"?> 52 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung früher üblichen Form (einheitliches Konto für Einkäufe und Verkäufe) geführt. In der Praxis gibt es viele andere gemischte Konten, obwohl sie nicht immer sofort als solche erkennbar sind. Es lassen sind zwei Arten gemischter Konten unterscheiden:  Erfolgskonten mit Bestandsanteil Es gibt Konten auf denen Geschäftsvorfälle mit verschiedenen Preisen erscheinen. Zugänge werden mit Einkaufspreisen, Abgänge mit Verkaufspreisen erfasst. In Betracht kommt - wie eingangs bereits erwähnt - insbesondere das (in der Praxis mittlerweile selten benutzte) einheitliche Warenkonto, aber auch das gemischte Effektenkonto (Wertpapierkonto) oder das gemischte Devisenkonto. Selbst Anlagekonten (z.B. Grundstücks- oder Maschinenkonto) können solche gemischten Konten sein, wenn bei Verkäufen als Abgang nicht der Buchwert, sondern der Veräußerungserlös gebucht wird. Geschieht dies, dann kann der Saldo weder der Bestand noch der Erfolg (Aufwand oder Ertrag) sein. Eine Aussage darüber, ob ein Aufwand oder ein Ertrag vorliegt, ist erst dann möglich, wenn der Bestand durch Inventur festgestellt ist. Erst zu diesem Zeitpunkt kann der buchmäßige Saldo in Bestand und Erfolg aufgeteilt werden. Hauptursache für Konten mit einem gemischten Saldo ist also, dass die Zu- und Abgänge mit verschiedenen Preisen gebucht werden. 15 Diese gemischten Konten erfassen Anfangsbestand, Zugänge und Abgänge wie ein Bestandskonto, verrechnen diese aber mit unterschiedlichen Preisen. Besonders deutlich wird der Charakter der gemischten Konten bei sog. gemischten Warenkonten. Auf ihm werden auf der Sollseite die Zugänge in Form von Wareneinkäufen zum Einkaufspreis (= Anschaffungskosten) und auf der Habenseite Abgänge in Form von Warenverkäufen zu Verkaufspreisen (= Veräußerungserlöse) gebucht. Da zwischen Ein- und Verkauf regelmäßig eine Werterhöhung (Rohgewinn) liegt, weist die Habenseite in der Regel einen höheren Wert auf. Der Saldo des einheitlichen Warenkontos kann demnach nicht mit dem Warenbestand übereinstimmen, denn bei einem aktiven Bestandskonto muss konzeptionsbedingt die Sollseite eigentlich größer sein als die Habenseite. 16 Aber selbst wenn nun bei einem einheitlichen Warenkonto die Sollseite größer ist als die Habenseite, sagt der Saldo noch nichts über den Warenendbestand aus. Das wäre nur dann der Fall, wenn nicht nur die Zugänge, sondern auch die Abgänge zu Einkaufspreisen gebucht worden wären. Der tatsächliche Endbestand wird in der Regel höher sein als der Sollsaldo. Er kann letztlich nur durch Inventur ermittelt werden. 15 Aber auch dann, wenn auf beiden Kontenseiten keine unterschiedlichen Preise erfasst werden, können Konten einen solchen gemischten Saldo beinhalten und damit gemischte Konten sein, bei denen eine Auflösung des Saldos nach Bestand und Aufwand ohne vorherige Inventur nicht möglich ist. In Betracht kommt insbesondere das Wareneinkaufskonto. Vgl. hierzu ausführlich Falterbaum/ Bolk/ Reiß, Buchführung und Bilanz, 19. Aufl. 2003, S. 161 ff. 16 Grundsätzlich kann bei einem aktiven Bestandskonto - wenn sowohl Anfangsbestand als auch Zu- und Abgänge zu Anschaffungskosten bewertet werden - die Habenseiten maximal so groß sein wie die Sollseite, dann es kann nicht mehr verkauft werden als das, was auf Lager (= Anfangsbestand + Zugänge). <?page no="53"?> 1.4 Sonstige Konten 53 Andererseits stellt ein Habensaldo aber auch keinen Ertrag dar. Er würde sich nur dann mit dem Rohgewinn decken, wenn am Jahresende ausnahmsweise ein Endbestand nicht vorhanden wäre. Im Übrigen sind Bestand und Erfolg miteinander vermischt. Buchmäßig lassen sie sich ohne Inventur nicht trennen. Zum Abschluss solcher Konten bedarf es deshalb zunächst der inventurmäßigen Feststellung des Endbestandes. Er wird auf der Habenseite des Kontos eingesetzt bei gleichzeitiger Buchung auf dem Schlussbilanzkonto. Der verbleibende Saldo stellt den Ertrag oder Aufwand dar, der in das GVK geht. Der Inhalt dieser gemischten Konten lässt sich wie folgt darstellen: i. Anschaffungskosten Wareneinkäufe < Veräußerungserlöse Warenverkäufe Soll GVK Haben Anfangsbestand zu Einkaufspreisen Abgänge zu Verkaufspreisen Zugänge zu Einkaufspreisen Ertrag (verbleibender Saldo) Schlussbestand lt. Inventur (Einkaufspreise) GVK SBK Tab. 12 Gemischte Konten I ii. Anschaffungskosten Wareneinkäufe > Veräußerungserlöse Warenverkäufe Soll GVK Haben Anfangsbestand zu Einkaufspreisen Abgänge zu Verkaufspreisen Zugänge zu Einkaufspreisen Schlussbestand lt. Inventur (Einkaufspreise) Aufwand (verbleibender Saldo) GVK Tab. 13 Gemischte Konten II SBK Die beiden Tabellen machen deutlich, dass der endgültige Saldo, der nach Buchung des Schlussbestands verbleibt, der Erfolgsanteil ist. Weil ihr Erfolgscharakter damit überwiegt, kann man diese Konten auch als Erfolgskonten mit Bestand oder auch als gemischte Erfolgskonten bezeichnen. Diese Besonderheit zeigt sich auch darin, dass für sich allein betrachtet jede Sollbuchung den Gewinn mindert und jede Habenbuchung eine Gewinnerhöhung nach sich zieht. Diese Regel gilt für die Wareneingangsbuchung allerdings nur, wenn diese Buchung für sich allein betrachtet wird und man davon ausgeht, dass die Ware sofort zum Verkauf gelangt. Soweit sie am Jahresende im Warenbestand noch enthalten ist, wird die gewinnmindernde Sollbuchung durch die Abschlussbuchung „Schlussbilanzkonto an Warenkonto“ wieder aufgehoben. 17 17 Ausführliche Beispiele hierzu vgl. bspw. Falterbaum/ Bolk/ Reiß, Buchführung und Bilanz, 19. Aufl. 2003, S. 133 ff. <?page no="54"?> 54 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung Das zentrale Problem eines solchen gemischten Warenkontos ist darin zu sehen, dass die Ermittlung des Erfolgssaldos erst nach der Erfassung des Endbestands mittels Inventur erfolgen kann. Dies kann bei einer großen Anzahl von Ein- und Verkäufen schnell unübersichtlich werden. Um dieses Problem zu vermeiden, verbucht der Kaufmann den Warenverkehr auf getrennten Warenkonten. 18  Bestandskonten mit Erfolgsanteil Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Anlagegüter, deren Nutzung zeitlich begrenzt ist, sind abzuschreiben. Die auf den Anlagekonten erfassten Anschaffungs- oder Herstellungskosten müssen zu diesem Zweck (alljährlich) um die Abschreibung gemindert werden, die zu Lasten des Ergebnisses gebucht werden. Nur der nach der Abschreibung verbleibende Betrag wird als Bestand in der Schlussbilanz ausgewiesen. Dadurch wird erreicht, dass die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die beim Erwerb oder bei der Herstellung nicht gewinnmindernd gebucht werden dürfen, 19 im Laufe der Zeit als Aufwand erscheinen. Nach Ablauf der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten in voller Höhe gewinnmindernd verrechnet. Solange die Vermögensgegenstände im Betrieb noch vorhanden sind, kann man trotz des Ablaufs der Nutzungsdauer einen Erinnerungsposten (Restbuchwert) von 1 Euro stehen lassen. Diese Sachbehandlung entspricht vielfach der Praxis. Sie ist jedoch nicht vorgeschrieben. Angesichts der heute durch elektronische Datenverarbeitung erledigten Buchführung ist allerdings kein Grund mehr erkennbar, warum ein Vermögensgegenstand mit 1 Euro zu bilanzieren sein soll, um sich daran „erinnern“ zu können. Die Abschreibungen stellen Aufwand dar, der beim Jahresabschluss entweder an ein besonderes Abschreibungskonto (Aufwandskonto) oder direkt in das GVK abgegeben wird. Übrig bleibt der Endbestand. Der Saldo der Konten für abnutzbare Anlagegüter enthält also vor Durchführung des Jahresabschlusses Aufwand und Bestand. Inhalt und Abschluss dieser Kontengruppe lassen sich am Beispiel des Maschinenkontos wie folgt darstellen: 18 Nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) sollen die Bücher so beschaffen sein, dass aus ihnen jederzeit und ohne nennenswerten Zeitverlust die Vermögens- und Ertragslage eines Unternehmens entnommen werden kann. Vor diesem Hintergrund sind gemischte Konto grundsätzlich zu vermeiden, denn bei ihnen stimmt nämlich der Saldo regelmäßig weder mit dem tatsächlichen Bestand noch mit dem Erfolg überein. Den GoB entspricht es besser, wenn man sofort bei jeder Veräußerung den Abgang zum Buchwert (= Anschaffungskosten) erfasst und den Veräußerungserfolg getrennt davon abbildet. In der Praxis werden deshalb besondere Erfolgskonten für die Veräußerungsgewinne und -verluste eingerichtet, auf denen sofort bei der Veräußerung der Unterschied zum Buchwert als Ertrag oder Aufwand ausgewiesen werden. Auf dem jeweiligen Bestandskonto wird der Abgang zum Buchwert (i.d.R. Anschaffungskosten) erfasst, so dass dessen Buchbestand sich c.p. mit dem tatsächlichen Bestand deckt. Hierzu Bähr/ Fischer-Winkelmann/ List, Buchführung und Jahresabschluss, 9. Aufl. 2006, S. 56-57. 19 Beachte: Anschaffungs- oder Herstellungsvorgänge sind stets erfolgsneutral. Derartige Vorgänge führen zunächst lediglich zu einer erfolgsneutralen Vermögensumschichtung. <?page no="55"?> 1.4 Sonstige Konten 55 Soll GVK Haben Anfangsbestand Abgänge zu Buchwerten Zugänge Abschreibungen Schlussbestand SBK Tab. 14 Gemischte Konten III GVK Das Wesen dieser Konten besteht darin, dass zuerst der Erfolgsanteil ermittelt wird. Er ist vom buchmäßig ausgewiesenen Bestand abzusetzen. Übrig bleibt der in der Schlussbilanz auszuweisende Saldo (= Schlussbestand). Es muss nicht der Bestand durch Inventur festgestellt werden, um den Erfolg zu ermitteln, sondern der Erfolgsteil muss ermittelt werden, um den Saldo bestimmen zu können. Die körperliche Bestandsaufnahme dient damit alleine der Mengenkontrolle. Der Kontenabschluss wird unterstützt durch Aufzeichnungen, weil die Werte in Anlageverzeichnissen oder Anlagekarteien laufend fortgeschrieben werden. Aus diesen Aufzeichnungen wird auch das sog. Anlagegitter 20 entwickelt. Im Gegensatz zu den Erfolgskonten mit Bestandsanteil ist der endgültige Saldo der Schlussbestand. Der Bestand ist auch der wichtigere Inhalt dieser Konten, sodass es sich in erster Linie um Bestandskonten handelt. Reine Bestandskonten sind sie aber erst nach Buchung des Erfolgsanteils. Man kann sie deshalb als Bestandskonten mit Erfolgsanteil bezeichnen. 1.4.2 Privatkonten Das Eigenkapital wird zum einen durch erfolgswirksame Vorgänge in Form von Aufwendungen und Erträge verändert. Zum anderen kann es zu Eigenkapitalveränderungen aufgrund von Einlagen oder Entnahmen kommen. So kann es vorkommen, dass der Inhaber eines Unternehmens für seine private Lebenshaltung Geld, Waren oder andere Leistungen aus seinem Betrieb benötigt. Solche sog. Privateinlagen oder entnahmen können also Geld, aber auch Güter - z.B. die Einbringung eines privaten Grundstücks in das Geschäftsvermögen oder eine Entnahme durch die private Nutzung eines Firmenwagens - umfassen. Zum Jahreserfolg eines Unternehmens gehören allerdings nur solche Eigenkapitaländerungen, die sich auf die Geschäftstätigkeit zurückführen lassen, nicht hingegen solche, die auf private Transaktionen, also auf Privateinlagen oder -entnahmen zurückzuführen sind. Privatentnahmen sind damit keine betrieblichen Aufwendungen, sondern stellen vorweggenommenen Gewinn dar; sie bewirken vor Jahresende eine Verringerung des im Unternehmen arbeitenden Eigenkapitals. Entsprechend sind Privat- 20 Das Anlagegitter bzw. der Anlagespiegel dient dem Interesse der Bilanzklarheit. Es soll die Entwicklung der im Anlagevermögen gesondert ausgewiesenen Posten dargestellt werden. Für Sachanlagen, immaterielle Vermögensgegenstände und Finanzanlagen sind ausgehend von den gesamten historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten die Zugänge, Abgänge, Umbuchungen und Zuschreibungen des Geschäftsjahres sowie die Abschreibungen in einer gesonderten Aufgliederung darzustellen. Hierzu ausführlich bspw. Coenenberg/ Haller/ Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 25. Aufl. 2018, S. 172 ff.. <?page no="56"?> 56 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung einlagen keine betrieblichen Erträge; sie bewirken eine Erhöhung des im Unternehmen arbeitenden Eigenkapitals. Zur buchhalterischen Erfassung von Privateinlagen oder -entnahmen stehen Einlage- oder Entnahmekonten (Privatkonten) zur Verfügung. 21 Hierbei handelt es sich um Unterkonten des Eigenkapitalkontos. In der Praxis werden regelmäßig mehrere Privatentnahmekonten geführt, die eine später Herausrechnung bestimmter Posten - wie z.B. Bar- oder Sachentnahmen, Privatsteuern, steuerlich abzugsfähige Sonderausgaben - ersparen sollen. Bei Personengesellschaften hat jeder Gesellschafter ein Privatkonto oder mehrere Privatkonten. Abgeschlossen werden die Privatkonten unmittelbar über das Eigenkapitalkonto bzw. mittelbar, wenn vorher noch ein Privatsammelkonto zur Zusammenfassung von verschiedenen Privatkonten eingeschaltet wird, dass dann seinerseits mit seinem Saldo auf das Eigenkapitalkonto übertragen wird. Während also die Erfolgskonten, welche die erfolgswirksamen Kapitalveränderungen sammeln, über das GVK abgeschlossen werden, sind die Privatkonten direkt über das Eigenkapitalkonto abzuschließen. 1.4.3 Testfragen 33 Gemischte Konten  a. weisen die Besonderheit auf, dass ihr Saldo stets einen Bestandsanteil und einen Erfolgsanteil enthält.  b. korrespondieren beim Abschluss ausschließlich mit dem Schlussbilanzkonto.  c. lassen sich unterscheiden in Erfolgskonten mit Bestandsanteil und Bestandskonten mit Erfolgsanteil,  d. bzw. deren gemischter Saldo lassen sich auf die Hauptursache zurückführen, dass die Zu- und Abgänge mit verschiedenen Mengen gebucht werden. 34 Privatkonten  a. werden zur Erfassung von betrieblich veranlassten Aufwendungen und Erträgen verwendet.  b. sind stets über das Gewinn- und Verlustkonto abzuschließen. 21 Ein Privatkonto ist in der Finanzbuchhaltung ausschließlich bei Einzelunternehmen oder Personengesellschaften wie OHG und KG und nur für deren Eigentümer (Vollhafter) möglich, da nur bei Personenunternehmen solche Eingriffe vorgenommen werden können bzw. dürfen. Kapitalgesellschaften haben keine „Privat“-Sphäre. Ein Privatzugang der Gesellschafter zum Unternehmensvermögen ist hier rechtlich nicht gegeben. <?page no="57"?> 1.5 Umsatzsteuer bei Ein- und Verkauf 57  c. sind ausschließlich in Kapitalgesellschaften vorzufinden.  d. sind Unterkonten des Eigenkapitalkontos. 35 Privatentnahmen  a. sind auf einem Aufwandskonto zu erfassen.  b. erhöhen den Gewinn.  c..verringern das Eigenkapital.  d. sind erfolgswirksam zu verbuchen. 1.5 Umsatzsteuer bei Ein- und Verkauf 1.5.1 Grundprinzipien der Umsatzsteuer Viele zum Verkauf angebotene Waren legen regelmäßig einen langen Weg zurück, bis sie beim Endkunden ankommen: Vom Betrieb der Urerzeugung über den Betrieb der Weiterverarbeitung, des Groß- und Einzelhandels bis zum Endverbraucher. Menschen und eingesetztes Kapital schaffen auf jeder Stufe des Warenwegs „mehr Wert“ (Wertschöpfung); Kosten und Gewinn erhöhen jeweils diesen Wert. Dieser je Stufe geschaffene „Mehrwert“ kommt letztlich als Differenz zwischen Einkaufs- und Verkaufspreis der Ware zum Ausdruck. Tab. 15 Übersicht Umsatzsteuer In Deutschland beteiligt sich der Staat an dieser Wertschöpfung in Form einer Steuer, die im Allgemeinen 19% und für Lebensmittel und bestimmte andere Umsätze 7% beträgt. Da jeder Unternehmer von dem auf seiner Umsatzstufe „neu“ hinzugewonnenen Mehrwert Steuern an das Finanzamt entrichten muss, nennt man diese Art der Besteuerung „Mehrwert-“ bzw. „Umsatzsteuer“. Jedes Unternehmen hat insofern nur die auf seine Mehrwertschöpfung entfallende Umsatzsteuer an das Finanzamt abzuführen. Sie stellt für ihn die eigentliche Zahllast dar. Die Summe aller Zahllasten entspricht den Prozentsatz des Preises, den der End- <?page no="58"?> 58 1 Theoretische Grundlagen der Buchführung verbraucher für den reinen Warenwert - im vorliegenden Beispiel - an die Schreinerei zu zahlen hat. Die Umsatzsteuer zählt ihrem Charakter nach zu den Verkehrssteuern. Sie muss zwar auf jeder Umsatzstufe vom Unternehmer an das Finanzamt abgeführt werden, soll ihn aber nicht belasten. Als Verbrauchssteuer muss sie in voller Höhe vom Endverbraucher der Waren getragen werden. Aus diesem Grund wird die Umsatzsteuer in der Kette der Unternehmen vom ersten Erzeuger (Forstbesitzer) bis zum Verbraucher „offen überwälzt“. Jeder Lieferant muss daher neben dem reinen Warenwert (= Nettopreis) die Umsatzsteuer gesondert auf der Rechnung ausweisen. Im Zusammenhang mit der Umsatzsteuer ist folgendes zu beachten:  Auf jeder Stufe des Warenwegs entsteht ein Mehrwert.  Jeder Unternehmer hat die Umsatzsteuer von seiner Mehrwertschöpfung an das Finanzamt abzuführen (= Zahllast). 1.5.2 Vorsteuerabzug Die offene Weitergabe der Umsatzsteuer auf allen Stufen des Warenwegs ermöglicht es, die Zahllast jeder Stufe ohne vorherige Ermittlung des Mehrwerts auf einfache Weise festzustellen: Jeder Unternehmer stellt den Abnehmer seiner Ware oder Leistung neben dem Nettowert die Umsatzsteuer gesondert in Rechnung. Von der so ermittelten Steuerschuld zieht der Unternehmen die von seinem Lieferanten in Rechnung gestellte Umsatzsteuer, die sog. Vorsteuer, ab. Die Differenz ist die Zahllast, die er an das Finanzamt abzuführen hat. Die Vorsteuer - die Umsatzsteuer beim Einkauf - stellt somit ein Guthaben, d.h. eine Forderung an das Finanzamt dar, die Umsatzsteuer beim Verkauf dagegen eine Schuld gegenüber dem Finanzamt. Durch den Abzug der Vorsteuer erreicht man, dass letztlich nur der Mehrwert besteuert wird, der auf einer bestimmten Umsatzstufe erzielt wurde: Tab. 16 Zusammenhang Umsatz- und Vorsteuer 1.5.3 Durchlaufender Posten Da der Unternehmer die Umsatzsteuer beim Verkauf der Erzeugnisse seinen Kunden in Rechnung stellt, belastet sie ihn nicht, verursacht ihm also keine Kosten. Jeder Unternehmer lässt sich vom Abnehmer seiner Erzeugnisse sowohl die Umsatzsteuer, die er von seinem Mehrwert an das Finanzamt abzuführen hat (= Zahllast), als auch die seiner Vorlieferanten bezahlen. Für den einzelnen Unternehmer ist die Umsatzsteuer <?page no="59"?> 1.5 Umsatzsteuer bei Ein- und Verkauf 59 damit lediglich ein sog. „durchlaufender“ Posten. Die Umsatzsteuer trägt und zahlt stets der Endverbraucher. Tab. 17 Umsatzsteuer als durchlaufender Posten Veranlagungszeitraum der Umsatzsteuer ist das Kalenderjahr. Das Unternehmen ist aber verpflichtet, monatlich oder vierteljährlich Voranmeldungen abzugeben und Vorauszahlungen zu leisten. 1.5.4 Testfragen 36 Welche Aussagen im Zusammenhang mit der Umsatzsteuer sind nicht zutreffend?  a. Die Umsatzsteuer soll Unternehmen nicht belasten.  b. Die Umsatzsteuer zählt ihrem Charakter nach zu den Ertragsteuern.  c. Die Umsatzsteuer muss in voller Höhe vom Endverbraucher getragen werden.  d. Lediglich das Unternehmen auf der letzten Stufe des Warenwegs ist verpflichtet, neben dem reinen Warenwert auch die Umsatzsteuer gesondert auf der Rechnung auszuweisen. 37 Welche Aussagen im Zusammenhang mit der Vorsteuer sind zutreffend?  a. Die beim Einkauf von Waren anfallende Vorsteuer stellt ein Guthaben, d.h. eine Forderung an das Finanzamt dar, die Umsatzsteuer beim Verkauf dagegen eine Schuld gegenüber dem Finanzamt.  b. Die Vorsteuer darf ausschließlich vom Endverbraucher geltend gemacht werden.  c. Durch den Abzug der Vorsteuer wird erreicht, dass nur der Mehrwert besteuert wird, der auf einer bestimmten Umsatzstufe erzielt wurde.  d. Lediglich das Unternehmen auf der ersten Stufe des Warenwegs ist verpflichtet, neben dem reinen Warenwert auch die Vorsteuer gesondert auf der Rechnung auszuweisen. <?page no="61"?> 2 Technik der doppelten Buchführung 2.1 Buchungssatz Der Buchungssatz dient der Vorbereitung der Buchung auf den Konten und bezeichnet die Konten, auf denen gebucht wird. Er gibt somit den Inhalt der Buchung in einheitlicher Weise wieder, d.h. es handelt sich um eine komprimierte Darstellung der Buchungserfordernisse für angefallene Geschäftsvorfälle. Er lässt sich kennzeichnen durch folgende verbale Formel: Soll an Haben Bei einfachen Buchungssätzen, d.h. bei solchen, die nur zwei Konten betreffen, wird an erster Stelle stets die Sollbuchung, an zweiter Stelle die Habenbuchung und abschließend der Betrag genannt. Zwischen Soll- und Habenbuchung steht das Wort „an“. Beispiel: Begleichung einer Verbindlichkeit in Höhe von GE 1.000 durch Banküberweisung Lieferantenverbindlichkeit an Bank 1.000,00 Bei zusammengesetzten Buchungssätzen, d.h. solchen, die mehr als zwei Konten berühren, erscheint der Betrag sofort nach der Nennung des Kontos. Beispiel: Einkauf von Vorräten in Höhe von GE 1.000 durch Banküberweisung Vorräte 1.000,00 an Bank 1.190,00 Vorsteuer 190,00 Bei der Aufstellung von Buchungssätzen hilft es für gewöhnlich, sich die folgenden Fragen zu stellen: 22  Wie wirkt sich der zu verbuchende Geschäftsvorfall auf das Unternehmen aus? Hier ist insbesondere zu beachten, dass sich Geschäftsvorfälle im System der doppelten Buchführung stets auf mindestens zwei Konten auswirken.  Welche Art von Konto bzw. welche Arten von Konten sind durch den Sachverhalt betroffen? Im Hinblick auf die Kontenart ist zu klären, ob sich das Vermögen oder Kapital des Unternehmens, d.h. ob es sich um ein aktives oder passives Bestandskonto 22 Hierzu ausführlich bspw. Schäfer-Kunz, Buchführung und Jahresabschluss, 2. Aufl. 2016, S. 64. <?page no="62"?> 62 2 Technik der doppelten Buchführung handelt oder ob durch den Geschäftsvorfall etwas verbraucht oder erzeugt bzw. verkauft wird, d.h. ob es sich um ein Aufwands- oder Ertragskonto handelt.  Wie verändert sich das betroffene Konto durch den Sachverhalt? Muss die Änderung des Kontos auf der Soll- oder der Haben-Seite erfasst werden? Ob im Soll oder im Haben gebucht werden muss, hängt zum einen von der Kontenart ab und zum anderen davon, ob die Konten durch den Geschäftsvorfall jeweils zu- oder abnehmen. 2.2 Buchung auf Bestandskonten Bei der Verbuchung von Geschäftsvorfällen ist stets folgender Grundsatz zu beachten: Keine Buchung ohne Gegenbuchung! Diesem Grundsatz wird stets dann nachgekommen, wenn die nachfolgenden drei allgemeinen Regeln beachtet werden: [1] Die Verbuchung eines Geschäftsvorfalls berührt immer mindestens zwei Konten. [2] Mindestens auf einem Konto wird im Soll und mindestens auf einem Konto wird im Haben gebucht. [3] ∑ Sollbuchungen = ∑ Habenbuchungen Für die Buchung auf Bestandskonten gelten darüber hinaus die folgenden beiden speziellen Regeln: [1] Bei aktiven Bestandskonten steht der Anfangsbestand stets im Soll. Ausgehend davon werden Zugänge im Soll und Abgänge im Haben gebucht. Der Endbestand bzw. Saldo (Anfangsbestand + Zugänge - Abgänge) befindet im Haben. [2] Bei passiven Bestandskonten steht der Anfangsbestand stets im Haben. Ausgehend davon werden Zugänge im Haben und Abgänge im Soll gebucht. Der Endbestand bzw. Saldo (Anfangsbestand + Zugänge - Abgänge) befindet im Soll. Auf den Bestandskonten können sich - die bereits unter Abschn. 1.2.4 dargestellten - vier Arten von Bilanzänderungen ergeben. Damit einhergehen stets die nachfolgend aufgeführten Sollbzw. Habenbuchungen: Bilanzänderung Buchung Veränderung Auswirkung Aktivtausch Soll = Zunahme Aktivposten Bilanzsumme konstant Haben = Abnahme Aktivposten Beispiele: Bareinkauf von Rohstoffen; Kauf eines Grundstücks per Banküberweisung; Ausgleich einer Kundenforderung durch Banküberweisung <?page no="63"?> 2.3 Buchung auf Erfolgskonten 63 Passivtausch Soll = Abnahme Passivposten Bilanzsumme konstant Haben = Zunahme Passivposten Beispiele: Ablösung von kurzfristigen durch langfristige Schulden; Gläubiger wird als Gesellschafter aufgenommen, sodass Fremdin Eigenkapital umgewandelt wird Aktiv-Passiv- Mehrung Soll = Zunahme Aktivposten Bilanzsumme steigt (Bilanzverlängerung) Haben = Zunahme Passivposten Beispiele: Kauf von Rohstoffen auf Ziel; Aufnahme eines Bankdarlehens; Einlagen eines Gesellschafters Aktiv-Passiv- Minderung Soll = Abnahme Passivposten Bilanzsumme sinkt (Bilanzverkürzung) Haben = Abnahme Aktivposten Beispiele: Tilgung eines Lieferantenschuld durch Banküberweisung; Barausgleich eines überzogenen Kontokorrentkontos Tab. 18 Arten von Bilanzänderungen 2.3 Buchung auf Erfolgskonten Aufwendungen und Erträge werden - wie bereits unter Abschn. 1.3 dargestellt - nicht direkt im Eigenkapital gegengebucht, sondern auf dem GVK „gesammelt“. Der auf den jeweiligen Erfolgskonten festgestellte Saldo wird hierzu in das GVK gegengebucht. Wie bereits ausführlich erläutert, handelt es sich bei dem GVK um ein Unterkonto des Eigenkapitals. Insofern sind bei der Verbuchung von Geschäftsvorfällen über das GVK bzw. seine Unterkonten die Regeln für passive Bestandskonten zu beachten. Für die Buchung auf Erfolgskonten gelten damit die beiden folgenden speziellen Regeln: [1] Bei Aufwandskonten werden Zugänge (Eigenkapitalminderungen) stets im Soll und Abgänge im Haben gebucht. Der Endbestand bzw. Saldo (Zugänge - Abgänge) befindet im Haben. [2] Bei Ertragskonten werden Zugänge (Eigenkapitalerhöhungen) stets im Haben und Abgänge im Soll gebucht. Der Endbestand bzw. Saldo (Zugänge - Abgänge) befindet im Soll. Damit geht folgendes einher: Falls die Erträge die Aufwendungen übersteigen, weist das GVK einen Sollsaldo auf. Das bedeutet, dass ein Gewinn erwirtschaftet wurde. Dieser erhöht das Eigenkapital. Sind dagegen die Aufwendungen höher als die Erträge, weist das GVK einen Habensaldo auf, d.h. es ist ein Verlust entstanden. Dieser verringert das Eigenkapital. <?page no="64"?> 64 2 Technik der doppelten Buchführung Aufwands- und Ertragsbuchungen berühren einseitig aktive oder passive Bestandskonten. Für die Gegenbuchungen von Aufwendungen bzw. Erträge gilt daher: Gegenbuchung zu Soll/ Haben Beschreibung Aufwand Haben Aktivminderung und/ oder Passivmehrung Ertrag Soll Aktivmehrung und/ oder Passivminderung Tab. 19 Gegenbuchungen zu Erfolgsbuchungen 2.4 Buchungen im Eigenkapital und auf Privatkonten 2.4.1 Eigenkapitalbzw. Reinvermögensänderungen Im Zusammenhang mit Eigenkapitalveränderungen ist folgender Grundsatz zu beachten: Im Berichtszeitraum erfolgswirksam zu erfassende Reinvermögensänderungen (Aufwendungen als Reinvermögensminderungen und Erträge als Reinvermögensmehrungen) und erfolgsneutral zu erfassende Reinvermögensänderungen (Privatentnahmen und -einlagen) ändern das passive Bestandskonto Eigenkapital. 2.4.2 Zusammensetzung des Eigenkapitals in Abhängigkeit von der Ergebnisverwendung Grundsätzlich zeigt das Eigenkapital auf, welche Mittel ein Unternehmen von seinen Eignern zeitlich unbefristet in haftender Weise zur Verfügung gestellt bekommen hat. Wie bereits unter Abschn. 1.3.2 dargestellt, ergibt sich das Eigenkapital als Saldo aus Vermögensgegenständen und Schulden. Der Saldo wird auch als Reinvermögen bezeichnet. Es handelt sich insofern um eine Restgröße die aufzeigt, was den Unternehmenseignern nach Abzug des vorrangig zu bedienenden Fremdkapitals an Vermögen bleiben würde. Bei Kapitalgesellschaften wird das Eigenkapital weiter untergliedert:  Gezeichnetes Kapital Das gezeichnete Kapital wird von den Gesellschaftern bei der Gründung oder bei einer Kapitalerhöhung in die Gesellschaft eingebracht. Bei einer Aktiengesellschaft entspricht das dem Grundkapital, bei einer GmbH dem Stammkapital. Das Grundkapital entspricht den von den Aktionären aufzubringenden Einlagen, d.h. dem Nennwert der übernommenen Anteile. Es ist durch Gesellschaftsvertrag (Satzung) festgelegt. Nur durch einen förmlichen Beschluss der Hauptversammlung kann das Grundkapital herauf- oder herabgesetzt werden (§§ 182 AktG ff.). Das Stammkapital der GmbH ist durch die Stammeinlage der Gesellschafter zu bilden (§ 5 Abs. 1 GmbHG). Nach der Höhe des Anteils am Grundkapital (Aktien) bzw. am Stammkapital (Geschäftsanteil) richten sich z.B. der Anteil am Gewinn (§ 60 AktG, § 29 Abs. 3 GmbHG) und das Stimmrecht (§ 134 AktG, § 47 GmbHG). Das Grund- <?page no="65"?> 2.4 Buchungen im Eigenkapital und auf Privatkonten 65 kapital der AG und Stammkapital der GmbH werden in der Bilanz als „Gezeichnetes Kapital“ ausgewiesen. Bei Kapitalgesellschaften können Gewinn und Verlust nicht mit dem gezeichneten Kapital verrechnet werden. Das gezeichnete Kapital bleibt demnach in seiner Höhe durch Gewinne und Verluste unberührt.  Kapitalrücklage Die Kapitalrücklage setzt sich aus Beträgen zusammen, die von außen zugeflossen sind. Es handelt sich um Einlagen, die kein gezeichnetes Kapital darstellen. Insbesondere ist das Agio hervorzuheben, d.h. der Betrag, der bei der Ausgabe von Aktien über dem Nennbetrag bzw. dem rechnerischen Wert hinaus erzielt wird. Auch Zuzahlungen der Aktionäre gegen Gewährung eines Vorzugs (z.B. Vorabdividende) sind unter der Kapitalrücklage auszuweisen.  Gewinnrücklagen Gewinnrücklagen werden im Rahmen der Ergebnisverwendung aus den versteuerten Gewinnen gebildet. Dazu gehören gesetzliche Rücklagen, Rücklagen für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen, satzungsmäßige Rücklagen und andere Gewinnrücklagen. In die gesetzliche Rücklage ist solange jeweils 5% des um einen Verlustvortrag aus dem Vorjahr gekürzten Jahresüberschuss einzustellen, bis die Summe aus gesetzlicher Rücklage und Kapitalrücklage 10% oder einen höheren in der Satzung bestimmten Anteil des Grundkapitals erreicht.  Gewinn- oder Verlustvortrag Ein Gewinn- oder Verlustvortrag resultiert aus dem Ergebnis des vorangegangenen Geschäftsjahres. Ein Gewinnvortrag entsteht, falls nach Gewinnausschüttung und Einstellungen in die Gewinnrücklagen noch ein Rest-Bilanzgewinn verbleibt. Ein Verlustvortrag entsteht bei einem Bilanzverlust.  Jahresüberschuss oder -fehlbetrag (Jahreserfolg) Der Jahreserfolg ist das Ergebnis des Geschäftsjahres vor seiner Verwendung. Der Jahreserfolg bildet die Schnittstelle zur GuV. Er wird entsprechend durch Aufwendungen vermindert und durch Erträge erhöht. Alternativ zum Ausweis vor Ergebnisverwendung ist es auch zulässig, die Bilanz unter Berücksichtigung der teilweisen oder der vollständigen Ergebnisverwendung aufzustellen. Bei Aufstellung unter Berücksichtigung der teilweisen Ergebnisverwendung tritt die Position „Bilanzgewinn/ Bilanzverlust“ an die Stelle der Positionen „Gewinnvortrag/ Verlustvortrag“ und „Jahresüberschuss/ Jahresfehlbetrag“. Wird die Bilanz unter vollständiger Ergebnisverwendung aufgestellt (z.B. weil ein vorhandener Gewinn in voller Höhe den Gewinnrücklagen zugeführt werden musste), so entfällt die Position „Bilanzgewinn/ Bilanzverlust“. Die strengen Vorschriften bezüglich des Eigenkapitals und seiner Gliederung sowie über die Feststellung der Bilanz und die Beschlüsse über die Ergebnisverwendung sind bei Kapitalgesellschaften vor dem Hintergrund des Grundsatzes der Kapitalaufbringung und -erhaltung zu sehen, weil hier keine persönliche Haftung der Gesellschafter besteht. <?page no="66"?> 66 2 Technik der doppelten Buchführung Abb. 5 Zusammensetzung des Eigenkapitals Merke  Gewinnrücklagen stammen von innen, Kapitalrücklagen von außen.  Der Posten „Jahresüberschuss/ Jahresfehlbetrag“ (JÜ/ JF) kommt nur dann in der Bilanz vor, wenn die Bilanz vor Verwendung des Jahresergebnisses aufgestellt wird.  Der Posten „Bilanzgewinn/ Bilanzverlust“ erscheint nur dann, wenn die Bilanz nach teilweiser Ergebnisverwendung aufgestellt wird.  Wird die Bilanz nach vollständiger Ergebnisverwendung erstellt, unterbleibt der Ausweis der Posten Gewinn-/ Verlustvortrag, Jahresüberschuss/ Jahresfehlbetrag und Bilanzgewinn/ Bilanzverlust. 23 2.4.3 Privatkonten Bei den Privatkonten (Entnahme- und Einlagekonten) handelt es sich um Unterkonten des passiven Bestandskontos Eigenkapital. Über die Privatkonten können bei Einzelkaufleuten und bei Personenhandelsgesellschaften Entnahmen und Einlagen verbucht werden. 23 Der Ausweis dieser Positionen ist dann auch nicht erforderlich, weil eine vollständige Ergebnisverwendung zu Rücklagenbewegungen und/ oder Umbuchungen des auszuschüttenden Gewinns auf „Verbindlichkeiten gegenüber Gesellschafter“ (Dividendenverbindlichkeiten) geführt hat. Satzungsmäßige Rücklagen Eigenkapital Gezeichnetes Kapital Kapitalrücklage Gewinn- / Verlustvortrag Jahresergebnis (JÜ/ JF) Gewinnrücklagen Gesetzliche Rücklage Rücklage für eigene Anteile Andere Gewinnrücklagen Bilanzgewinn Bilanzverlust Grundkapital Stammkapital <?page no="67"?> 2.4 Buchungen im Eigenkapital und auf Privatkonten 67 Einlagen bezeichnen die Übertragung von Geld oder anderen Vermögensgegenständen aus dem Privatvermögen des Unternehmenseigners in das Betriebsvermögen eines Unternehmens. Einlagen werden wie Erhöhungen des passiven Bestandskontos Eigenkapital verbucht. Entsprechend werden bei Einlagekonten im Soll der Saldo und gegebenenfalls Korrekturen und im Haben die Einlagen (= Eigenkapitalerhöhung) erfasst. Beispiel: Ein Unternehmen zahlt aus seinem Privatvermögen 10.000,00 GE auf das geschäftliche Bankkonto ein. Der Geschäftsvorfall würde sich buchhalterisch wie folgt niederschlagen: Bank an Eigenkapital 10.000,00 Sowohl das aktive Bestandskonto Bank als auch das passive Bestandskonto nehmen zu. Es handelt sich vorliegend um eine erfolgsneutrale Bilanzverlängerung. Alternativ kann die Privateinlage auch auf einem Unterkonto „Einlagenkonto“ des Eigenkapitalkontos verbucht werden, das dann über das Eigenkapitalkonto abgeschlossen wird. Bank an Einlagenkonto 10.000,00 Einlagenkonto an Eigenkapital 10.000,00 Dagegen bezeichnen Entnahmen die Übertragung von Geld oder anderen Vermögensgegenständen aus dem Betriebsvermögen eines Unternehmens in das Privatvermögen des Unternehmenseigners. Entnahmen werden wie Minderungen des passiven Bestandskontos Eigenkapital verbucht. Bei Entnahmekonten werden entsprechend im Soll die Entnahmen (= Eigenkapitalverminderung) und im Haben der Saldo und gegebenenfalls Korrekturen verbucht. Beispiel: Ein Unternehmer überweist zur Begleichung seiner privaten Einkommensteuerschuld 5.000,00 GE vom geschäftlichen Bankkonto ans Finanzamt. Eigenkapital an Bank 5.000,00 Alternative kann die Privatentnahme aus Transparenzgründen - analog zur Einlage - auf dem Eigenkapitalunterkonto „Privatentnahme“ verbucht werden, welches dann über das Eigenkapitalkonto abgeschlossen wird. Entnahmekonto an Bank 5.000,00 Eigenkapital an Entnahmekonto 5.000,00 Bei einem Einzelunternehmen genügt die Einrichtung eines Privatkontos zur laufenden Erfassung privater Vorgänge. Sind dagegen mehrere Personen an einer Gesellschaft beteiligt, wird aus Gründen der Klarheit und Übersichtlichkeit für jeden einzelnen Gesellschafter ein Eigenkapitalkonto und ein Privatkonto geführt. <?page no="68"?> 68 2 Technik der doppelten Buchführung Für alle Unterkonten des Eigenkapitals gelten die gleichen Buchungsregeln wie für das Hauptkonto selbst: Wie bei allen passiven Bestandskonten stehen die Minderungen im Soll und die Mehrungen im Haben. 2.5 Buchung von Umsatz- und Vorsteuer 2.5.1 Buchung bei Wareneinkauf Beim Einkauf von Rohstoffen ändert sich der Bestand des Kontos Vorräte. In der Regel nimmt der Erstattungsanspruch des Unternehmens gegenüber dem Finanzamt zu. Je nach Zahlungsart nimmt der Kassenbestand ab oder die Verbindlichkeiten erhöhen sich. Die Buchungen haben für den Zeitpunkt zu erfolgen, zu dem das Unternehmen die Leistung von einem Marktpartner erhält. Beispiel: Der Einkauf von Holz durch einen Schreiner zu einem Preis von netto 1.000,00 GE und einem Umsatzsteuersatz von 19 % auf Ziel wäre zum Lieferzeitpunkt folgendermaßen zu verbuchen: Vorräte 1.000,00 an Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 1.190,00 Vorsteuer 190,00 Die in der Eingangsrechnung 24 ausgewiesene Umsatzsteuer - aus Sicht der Schreinerei handelt es sich hierbei um abziehbare Vorsteuer - begründet für diesen eine Forderung an das Finanzamt. Daher wird die beim Einkauf des Holzes in Rechnung gestellte Umsatzsteuer zunächst einem kurzfristigen Forderungskonto „Vorsteuer“ zugeführt. Das aktive Bestandskonto „Vorsteuer“ weist ein Guthaben, d.h. eine Forderung gegenüber dem Finanzamt aus. Auf dem Rohstoff-Konto wird nur der Nettobetrag erfasst. Der Rechnungsbetrag (= Bruttobetrag) ist vorliegend auf dem Konto Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen zu buchen. Auf T-Kontenebene stellt sich der Sachverhalt wie folgt dar: 2.5.2 Buchung bei Warenverkauf Beim Verkauf verlässt die Ware das Unternehmen. Der Lagerabgang stellt die Wertminderung dar, die der Wertsteigerung aus den Verkaufserlösen gegenüber zu stellen ist. Der Ertrag wird auf dem Konto Umsatzerlöse, der Aufwand auf dem Konto Materialaufwand erfasst. 24 Die Eingangsrechnung weist den Nettowert der bezogenen Ware und die darauf entfallende Umsatzsteuer gesondert aus. <?page no="69"?> 2.5 Buchung von Umsatz- und Vorsteuer 69 Beispiel: Der Schreiner verarbeitet das Holz zu einer Kommode und verkauft diese für 1.500,00 GE bei einem unterstellten Umsatzsteuersatz von 19% auf Ziel an einen Kunden. Der Sachverhalt ist im Verkaufszeitpunkt wie folgt zu verbuchen: [1] Verbuchung Zielverkauf Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 1.785,00 an Umsatzerlöse 1.5000,00 Umsatzsteuer 285,00 [2] Verbuchung Materialverbrauch Materialaufwand an Vorräte 1.000,00 Der Schreiner belastet den Kunden auf dem aktiven Bestandskonto „Forderungen aus Lieferungen und Leistungen“ mit dem Rechnungsbetrag von 1.785,00 GE. Der Kunde ist verpflichtet, dem Schreiner den Nettowert der Kommode zzgl. der Umsatzsteuer zu bezahlen. Das Ertragskonto „Umsatzerlöse“ wird im Haben mit dem Nettoverkaufspreis von 1.500,00 GE bebucht. Die darauf entfallende Umsatzsteuer wird als Verbindlichkeiten gegenüber dem Finanzamt auf dem kurzfristigen Verbindlichkeitskonto „Umsatzsteuer“ passiviert. Das Umsatzsteuer-Konto ist ein passives Bestandskonto. Auf T-Kontenebene stellt sich der Sachverhalt wie folgt dar: 2.5.3 Ermittlung des abzuführenden Betrags Mit dem Verkauf der Kommode an den Kunden entsteht für den Schreiner zunächst eine Umsatzsteuerschuld gegenüber dem Finanzamt in Höhe von 285,00 GE. Allerdings hat der Schreiner durch die beim Einkauf des Holzes geleistete Vorsteuer ein Guthaben, d.h. eine Forderung an das Finanzamt in Höhe von 190,00 GE. Er braucht insofern nur noch die Differenz zwischen der Umsatzsteuer und der Vorsteuer an das Finanzamt abführen. Der abzuführende Betrag von 95,00 GE entspricht damit 19% seiner eigenen Mehrwertschöpfung (19% von (1.500,00 - 1.000,00)). Am Monatsende (Umsatzsteuervoranmeldungszeitraum) ist der Saldo des Kontos „Vorsteuer“ auf das Konto „Umsatzsteuer“ zu übertragen, um den an das Finanzamt abzuführenden Betrag buchhalterisch zu ermitteln. Umsatzsteuer an Vorsteuer 190,00 Auf T-Kontenebene stellt sich der Sachverhalt wie folgt dar: <?page no="70"?> 70 2 Technik der doppelten Buchführung Nach dieser Umbuchung weist nun der Saldo des Kontos „Umsatzsteuer“ den Betrag aus, der an das Finanzamt abzuführen ist. Das Konto „Umsatzsteuer“ wird mit folgendem Buchungssatz ausgeglichen: Umsatzsteuer an Bank 95,00 2.6 Kontrollabschnitt 2.6.1 Testfragen 38 Welche allgemeinen Aussagen im Zusammenhang mit dem Buchungssatz sind zutreffend?  a. Er lässt sich durch die verbale Formel „Soll an Haben“ kennzeichnen.  b. Er lässt sich durch die verbale Formel „Haben an Soll“ kennzeichnen.  c. Es gibt sowohl einfache als auch zusammengesetzte Buchungssätze.  d. Es gilt der Grundsatz: „Keine Buchung ohne Gegenbuchung“. 39 Bei einfachen Buchungssätzen  a. wird an erster Stelle stets die Sollbuchung, an zweiter Stelle die Habenbuchung und abschließend der Betrag genannt.  b. sind immer mindestens drei Konten betroffen.  c. übersteigt die Haben-Seite stets die Soll-Seite.  d. kann es zu Differenzen zwischen Soll und Haben kommen. 40 Bei zusammengesetzten Buchungssätzen  a. müssen die im Soll erfassten Beträge stets die im Haben erfassten Beträge übersteigen.  b. müssen die im Haben erfassten Beträge stets die im Soll erfassten Beträge übersteigen.  c. müssen Soll und Haben stets ausgeglichen sein.  d. dürfen niemals mehr als zwei Konten angesprochen werden. 41 Bei der Buchung auf Bestandskonten  a. ist es zulässig, dass ausschließlich im Soll gebucht wird.  b. berührt ein Geschäftsvorfall stets mindestens zwei Konten. <?page no="71"?> 2.6 Kontrollabschnitt 71  c. werden erfolgswirksame Geschäftsvorfälle abgebildet.  d. berührt ein Geschäftsvorfall stets mindestens drei Konten. 42 Bei aktiven Bestandskonten  a. steht der Anfangsbestand immer im Soll.  b. werden Zugänge im Soll gebucht.  c. werden Abgänge im Haben gebucht.  d. befindet sich der Endbestand im Haben. 43 Bei passiven Bestandskonten  a. steht der Anfangsbestand immer im Haben.  b. werden Zugänge im Soll gebucht.  c. werden Abgänge im Haben gebucht.  d. ergibt sich der Endbestand bzw. der Saldo gemäß folgender Formel: Anfangsbestand - Zugänge + Abgänge. 44 Bei einem Aktivtausch  a. steigt die Bilanzsumme.  b. wird im Soll ein Aktivposten und im Haben ein Passivposten angebucht.  c. wird im Soll ein Passivposten und im Haben ein Aktivposten angebucht.  d. wird sowohl im Soll als auch im Haben ein Aktivposten angebucht. 45 Bei einem Passivtausch  a. bleibt die Bilanzsumme konstant.  b. wird die Verringerung eines Passivpostens im Soll erfasst.  c. wird die Erhöhung eines Passivpostens im Haben erfasst.  d. wird sowohl im Soll als auch im Haben ein Passivposten angebucht. 46 Bei einer Aktiv-Passiv-Mehrung  a. bleibt die Bilanzsumme konstant.  b. wird die Verringerung eines Aktivpostens im Soll erfasst.  c. wird die Erhöhung eines Aktivpostens im Haben erfasst.  d. wird die Erhöhung eines Passivpostens im Soll erfasst. <?page no="72"?> 72 2 Technik der doppelten Buchführung 47 Bei einer Aktiv-Passiv-Minderung  a. reduziert sich die Bilanzsumme.  b. wird die Verringerung eines Aktivpostens im Haben erfasst.  c. wird die Verringerung eines Passivpostens im Soll erfasst.  d. wird die Verringerung eines Passivpostens im Haben erfasst. 48 Da es sich beim Gewinn- und Verlustkonto um ein Unterkonto des Eigenkapitalkontos handelt,  a. sind bei der Verbuchung von Geschäftsvorfällen über das Gewinn- und Verlustkonto die Regeln für aktive Bestandskonten zu beachten.  b. sind hierüber noch erfolgsneutrale Geschäftsvorfälle zu erfassen.  c. sind bei der Verbuchung von Geschäftsvorfällen über das Gewinn- und Verlustkonto die Regeln für passive Bestandskonten zu beachten.  d. kommt es stets zu einer Bilanzverkürzung. 49 Welche im Zusammenhang mit der Buchung auf Aufwandskonten getroffenen Aussagen sind zutreffend?  a. Der Anfangsbestand befindet sich im Soll.  b. Zugänge führen zu einer Eigenkapitalminderung und sind daher im Haben zu erfassen.  c. Der Endbestand bzw. Saldo ermittelt sich gemäß folgender Formel: Anfangsbestand + Zugänge - Abgänge.  d. Der Endbestand befindet sich im Haben. 50 Welche im Zusammenhang mit der Buchung auf Ertragskonten getroffenen Aussagen sind zutreffend?  a. Bei Ertragskonten werden Zugänge (Eigenkapitalerhöhungen) stets im Haben und Abgänge im Soll gebucht.  b. Abgänge führen zu einer Eigenkapitalminderung und sind daher im Soll zu erfassen.  c. Der Endbestand bzw. Saldo ermittelt sich gemäß folgender Formel: Zugänge - Abgänge.  d. Der Endbestand befindet sich im Soll. <?page no="73"?> 2.6 Kontrollabschnitt 73 51 Welche Aussagen im Zusammenhang mit Aufwendungen und Erträgen sind zutreffend?  a. Falls die Erträge die Aufwendungen übersteigen, weist das Gewinn- und Verlustkonto einen Sollsaldo auf, d.h. es wurde ein Gewinn erwirtschaftet.  b. Ein erwirtschafteter Gewinn erhöht das Eigenkapital und ist damit im Soll des Eigenkapitalkontos abzuschließen.  c. Sind die Erträge niedriger als die Aufwendungen, weist das Gewinn- und Verlustkonto einen Habensaldo auf, d.h. es ist ein Gewinn entstanden.  d. Ein erwirtschafteter Verlust verringert das Eigenkapital und ist damit im Soll des Eigenkapitalkontos abzuschließen. 52 Welche Aussagen im Zusammenhang mit Aufwendungen und Erträgen sind zutreffend?  a. Falls die Erträge die Aufwendungen übersteigen, weist das Gewinn- und Verlustkonto einen Sollsaldo auf, d.h. es wurde ein Gewinn erwirtschaftet.  b. Ein erwirtschafteter Gewinn erhöht das Eigenkapital und ist damit im Soll des Eigenkapitalkontos abzuschließen.  c. Sind die Erträge niedriger als die Aufwendungen, weist das Gewinn- und Verlustkonto einen Habensaldo auf, d.h. es ist ein Gewinn entstanden.  d. Ein erwirtschafteter Verlust verringert das Eigenkapital und ist damit im Soll des Eigenkapitalkontos abzuschließen. 53 Aufwands- und Ertragsbuchungen berühren einseitig aktive oder passive Bestandskonten. Für die Gegenbuchungen von Aufwendungen bzw. Erträge gilt daher folgendes:  Die Gegenbuchung zu einem Aufwand erfolgt im Haben und führt zu einer Aktivminderung und/ oder einer Passivmehrung.  Die Gegenbuchung zu einem Aufwand erfolgt im Haben und führt zu einer Aktivmehrung und/ oder einer Passivminderung.  Die Gegenbuchung zu einem Ertrag erfolgt im Soll und führt zu einer Aktivminderung und/ oder einer Passivmehrung.  Die Gegenbuchung zu einem Ertrag erfolgt im Soll und führt zu einer Aktivmehrung und/ oder einer Passivminderung. 54 Im Zusammenhang mit Eigenkapitalveränderungen gilt,  a. dass im Berichtszeitraum erfolgswirksam zu erfassende Reinvermögensänderungen das passive Bestandskonto Eigenkapital nicht ändern. <?page no="74"?> 74 2 Technik der doppelten Buchführung  b. dass im Berichtszeitraum erfolgsneutral zu erfassende Reinvermögensänderungen das passive Bestandskonto Eigenkapital nicht ändern.  c. dass nur die im Berichtszeitraum erfolgsneutral zu erfassende Reinvermögensänderungen das passive Bestandskonto Eigenkapital ändern.  d. dass im Berichtszeitraum sowohl erfolgswirksam als auch erfolgsneutral zu erfassende Reinvermögensänderungen das passive Bestandskonto Eigenkapital ändern. 55 Welche allgemeinen Aussagen im Zusammenhang mit dem Eigenkapital sind zutreffend?  a. Das Eigenkapital zeigt auf, welche Mittel ein Unternehmen von seinen Eignern zeitlich unbefristet in haftender Weise zur Verfügung gestellt bekommen hat.  b. Es stellt den Saldo aus Reinvermögen und Schulden dar.  c. Es handelt sich um eine Restgröße die aufzeigt, was den Unternehmenseignern nach Abzug des vorrangig zu bedienenden Fremdkapitals an Vermögen bleiben würde.  d. Es findet sich stets auf der Aktivseite der Bilanz. 56 Welche Aussagen im Zusammenhang mit einzelnen Komponenten des Eigenkapitals sind nicht zutreffend?  a. Gewinnrücklagen stammen von außen, Kapitalrücklagen von innen.  b. Der Posten „Jahresüberschuss/ Jahresfehlbetrag“ erscheint nur dann in der Bilanz, wenn diese vor Verwendung des Jahresergebnisses aufgestellt wird.  c. Der Posten „Bilanzgewinn/ Bilanzverlust“ erscheint nur dann, wenn die Bilanz nach teilweiser Ergebnisverwendung aufgestellt wird.  d. Wird die Bilanz nach vollständiger Ergebnisverwendung erstellt, unterbleibt der Ausweis der Posten Gewinn-/ Verlustvortrag, Jahresüberschuss/ Jahresfehlbetrag und Bilanzgewinn/ Bilanzverlust. 57 Welche Aussagen im Zusammenhang mit Privatkonten sind nicht zutreffend?  a. Bei den Privatkonten (Entnahme- und Einlagekonten) handelt es sich um Unterkonten des passiven Bestandskontos Eigenkapital.  b. Einlagen werden wie Minderungen des passiven Bestandskontos Eigenkapital verbucht.  c. Entnahmen werden wie Erhöhung des passiven Bestandskontos Eigenkapital verbucht. <?page no="75"?> 2.6 Kontrollabschnitt 75  d. Für alle Unterkonten des Eigenkapitals gelten die gleichen Buchungsregeln wie für das Hauptkonto selbst: Wie bei allen passiven Bestandskonten stehen die Minderungen im Soll und die Mehrungen im Haben. 58 Beim Wareneinkauf  a. nimmt der Erstattungsanspruch des Unternehmens gegenüber dem Finanzamt zu.  b. begründet die in der Eingangsrechnung ausgewiesenen Vorsteuer eine Verbindlichkeit gegenüber dem Finanzamt.  c. reduziert sich der Erstattungsanspruch des Unternehmens gegenüber dem Fiskus aus Umsatzsteuer.  d. ergeben sich keine Änderungen auf Bestandskonten. 59 Beim Warenverkauf  a. entsteht eine Forderung gegenüber dem Finanzamt.  b. wird die auf den Erlös entfallende Umsatzsteuer als Verbindlichkeit gegenüber dem Finanzamt auf dem kurzfristigen Verbindlichkeitskonto „Umsatzsteuer“ passiviert.  c. wird die Umsatzsteuer, die eine Verbindlichkeit gegenüber dem Finanzamt darstellt, auf einem aktiven Bestandskonto erfasst.  d. ändern sich ausschließlich Bestandskonten. 60 Am Umsatzsteuervoranmeldungszeitraum ist  a. der Saldo des Kontos „Vorsteuer“ auf das Konto „Umsatzsteuer“ zu übertragen, um den an das Finanzamt abzuführenden Betrag buchhalterisch zu ermitteln.  b. der Saldo des Kontos „Umsatzsteuer“ auf das Konto „Vorsteuer“ zu übertragen, um den an das Finanzamt abzuführenden Betrag buchhalterisch zu ermitteln.  c. Nach der Umbuchung weist der Saldo des Kontos „Umsatzsteuer“ den Betrag aus, der an das Finanzamt abzuführen ist bzw. der vom Finanzamt erstattet wird.  d. das Konto „Umsatzsteuer“ erfolgswirksam auszugleichen. <?page no="76"?> 76 2 Technik der doppelten Buchführung 2.6.2 Übungsaufgaben Erläutern Sie um welche Art von Geschäftsvorfall es sich handelt, welche Konten betroffen sind und stellen Sie die Buchungssätze auf: a. Die Niet&Nagel GmbH tilgt bei ihrer Hausbank einen Kredit in Höhe von 15.000,00 GE durch Banküberweisung. b. Die Niet&Nagel GmbH kauft zwei Computer im Wert von jeweils 1.500,00 GE auf Ziel. c. Die Niet&Nagel GmbH begleicht Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen in Höhe von 5.000,00 GE durch Barauszahlung. d. Ein Schrank wird an einen Kunden ausgeliefert. Dieser erhält eine Rechnung in Höhe von 3.000,00 GE. e. Ein weiterer Kunde begleicht die noch ausstehende Forderung aus Lieferungen und Leistungen durch Banküberweisung von 4.000,000 GE. f. Die Niet&Nagel GmbH bucht einen Betrag in Höhe von 10.000,00 GE von den Gewinnrücklagen in die Kapitalrücklage um. <?page no="77"?> 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 3.1 Ausgangssachverhalt Der Schreiner Meier aus Nürnberg gründet zum 1.1.20X0 die Niet&Nagel GmbH und fungiert als deren Geschäftsführer. Geschäftsgegenstand des Unternehmens ist die Herstellung von hochwertigen Schränken. Es handelt sich hierbei um eine Neugründung der Gesellschaft. Aus Vereinfachungsgründen wird unterstellt, dass die Gesellschaft auch bereits zum 1.1.20X0 im Handelsregister eingetragen wurde. Das Geschäftsjahr beginnt damit zum 1.1.20X0. Um das geforderte Mindest-Stammkapital in Höhe von 25.000,00 GE gewährleisten zu können, erbringt Schreiner Meier zum einen eine Bareinlage in Höhe von 12.500,00 GE, d.h. eine Kapitaleinlage, die er der Gesellschaft in Form von Bargeld zur Verfügung stellt. Zum anderen erbringt er Sacheinlagen in der Form, dass er seinen Kleintransporter mit einem Zeitwert von 16.000,00 GE sowie eine Schleifmaschine mit einem Zeitwert von 60.000,00 GE und einen Computer und eine Telefonanlage mit einem Zeitwert von jeweils 1.800,00 GE der Gesellschaft als Sacheinlagen zur Verfügung stellt. Die Geschäftstätigkeit wird in der Werkstatt des Meier ausgeübt. Dieser verzichtet zunächst auf die Erhebung einer Miete. Da der 1.1.20X0 vorliegend den Beginn des Handelsgewerbes der Niet&Nagel GmbH darstellt, muss sie zu diesem Zeitpunkt gemäß § 242 Abs. 1 HGB eine sog. Eröffnungsbilanz aufstellen. Hierzu sind folgende Buchungen vorzunehmen: Bank an Eigenkapital 12.500,00 Technische Anlagen und Maschinen (TAM) an Eigenkapital 60.000,00 Andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung (BGA) - Kleintransporter an Eigenkapital 16.000,00 Andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung (BGA) - Computer an Eigenkapital 1.800,00 Andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung (BGA) - Telefonanlage an Eigenkapital 1.800,00 Die Eröffnungsbilanz zum 1.1.20X0 stellt sich wie folgt dar: <?page no="78"?> 78 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 3.2 Vorbereitung des Geschäftsbetriebs Im Rahmen der Aktivitäten zur Vorbereitung des Geschäftsbetriebs schafft die Niet&Nagel GmbH Maschinen und Vorräte an, sie nimmt Fremdkapital auf, sie leistet Anzahlungen auf Maschinen und fertigt eine benötigte Vorrichtung selbst an. Des Weiteren werden Räumlichkeiten vermietet und die Kfz-Versicherung gezahlt. 3.2.1 Anlage- und Umlaufvermögen 3.2.1.1 Angeschafftes Anlagevermögen Angeschaffte bzw. erworbene Vermögensgegenstände des Anlagevermögens sind im Zugangszeitpunkt in Höhe der Anschaffungskosten zu aktivieren. Anschaffungskosten entsprechen den Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können (§ 255 Abs. 1 HGB): Anschaffungspreis + Anschaffungsnebenkosten + Nachträgliche Anschaffungskosten - Anschaffungspreisminderungen = Anschaffungskosten Tab. 20 Bestandteile der Anschaffungskosten Der Anschaffungspreis entspricht dem Rechnungsbetrag bzw. dem Kaufpreis abzüglich der belasteten Umsatzsteuer (Vorsteuer). Die Vorsteuer ist - wie unter Abschn. 1.5 dargestellt - ein durchlaufender Posten und ist grundsätzlich nicht den Anschaffungskosten zuzurechnen. Die im Rechnungsbetrag enthaltene Umsatzsteuer gehört nur dann zu den Anschaffungskosten, muss also aktiviert werden, wenn das erwerbende Unternehmen nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Anschaffungsnebenkosten umfassen all die notwendigen Aufwendungen, um den erworbenen Gegenstand in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen. Hierzu zählen bspw. Transportkosten, Transportversicherung, Aufstellungs- und Montagekosten (z.B. Fundamentierungskosten für Maschinen), Beurkundungskosten, Provisionen, <?page no="79"?> 3.2 Vorbereitung des Geschäftsbetriebs 79 Vermittlungs- und Maklergebühren, angefallene Steuern (z.B. Grunderwerbsteuer), Zölle und sonstige Abgaben etc. Sind die Nebenkosten unbedeutend im Verhältnis zum Kaufpreis oder wäre der Aufwand für ihre Ermittlung in keinem angemessenen Verhältnis zu ihrer Höhe, so kann auf ihren Ansatz grundsätzlich verzichtet werden. Zu den Anschaffungsnebenkosten gehören auch Aufwendungen, die dem Unternehmen im Rahmen einer innerbetrieblichen Leistung angefallen sind, um den Vermögensgegenstand in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen. Wesentliche Voraussetzung ist auch hier, dass diese Aufwendungen dem erworbenen Anlagengut direkt zuordenbar sind. Dies wäre z.B. der Fall, wenn ein Werkstattmeister extra für die Montage einer erworbenen Fertigungsanlage abgestellt wurde. Die Personalkosten für den Werkstattmeister für den Zeitraum der Montag sind dann als Anschaffungsnebenkosten zu aktivieren. Gleiches gilt für einen innerbetrieblichen Transport eines separaten Anlagenguts. Die Anschaffungskosten erhöhen sich zudem um die nachträglichen Anschaffungskosten, wenn für früher beschaffte Güter Aufwendungen (z.B. Reparaturen, Verbesserungen, Umbauten) dem Unternehmen erwachsen, sofern diese Aufwendungen in einem gewissen zeitlichen Zusammenhang mit der ursprünglichen Anschaffung stehen und bei der Bemessung des Kaufpreises berücksichtig wurden. Von einem zeitlichen Zusammenhang mit der ursprünglichen Anschaffung kann bei Gebäuden gesprochen werden, wenn die Aufwendungen innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung anfallen. Der Anschaffungspreis ist um Rabatte, Skonti und alle sonstigen Arten von Anschaffungspreisminderungen zu reduzieren, da diesen Nachlässen keine tatsächlichen Leistungen des Unternehmens gegenüberstehen. Nachträgliche Minderungen der Anschaffungskosten (z.B. durch nachträglich gewährte Boni) können entweder als Abgang (= Korrektur des zunächst zu hoch ausgewiesenen Zugangs) oder als Abschreibungen behandelt werden. Nicht zu den Anschaffungskosten gehören prinzipiell die Finanzierungskosten (wie Kreditzinsen, Kreditprovisionen, Wechseldiskont, Wechselspesen, Vermittlungsprovisionen, Disagio), die Vorsteuer (soweit abziehbar) oder aufgelaufene Lagerkosten. Ebenfalls nicht zu den Anschaffungskosten gehören nicht einzeln zurechenbare Aufwendungen, d.h. Anschaffungsgemeinkosten können nicht aktiviert werden. In diesem Zusammenhang ist darauf hinzuweisen, dass die Abgrenzung von einzeln zurechenbaren Aufwendungen (Einzelkosten) von nicht einzeln zurechenbaren Aufwendungen (Gemeinkosten) u.U. erhebliche Probleme bereiten kann und letztlich stark von der Funktionsfähigkeit des Kostenrechnungssystems der Unternehmung abhängig ist. Erwirbt ein Unternehmen unentgeltlich Vermögensgegenstände, sind die Tauschgrundsätze anzuwenden. 25 25 Hierzu ausführlich bspw. Coenenberg/ Haller/ Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 25. Aufl. 2018, S. 98. <?page no="80"?> 80 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Der Zeitpunkt der Erfassung von Vermögensgegenständen und damit auch von Waren in der Buchführung wird durch den Zeitpunkt der Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums (Verlustgefahr, Nutzen und Lasten gehen auf den Erwerber über) bestimmt. Wirtschaftliches und rechtliches Eigentum an Vermögensgegenständen können auseinanderfallen. So verbleiben z.B. unter Eigentumsvorbehalt gelieferte Waren bis zur vollständigen Bezahlung im (rechtlichen) Eigentum des Verkäufers. Wirtschaftlicher Eigentümer ist dagegen der Käufer, so dass die Waren in den Büchern des Käufers zu erfassen sind. 3.2.1.2 Angeschafftes Umlaufvermögen Angeschaffte bzw. erworbene Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens sind im Zugangszeitpunkt ebenfalls in Höhe der Anschaffungskosten zu aktivieren. Die Ermittlung erfolgt analog zum Anlagevermögen. 26 3.2.1.3 Selbst geschaffene Vermögensgegenstände Den Wertmaßstab für alle vom Unternehmen hergestellten, am Bilanzstichtag noch nicht verkauften Vermögensgegenstände des Anlage- und Umlaufvermögens bilden die Herstellungskosten. Diese werden gemäß § 255 Abs. 2 HGB definiert als die Aufwendungen, welche durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstandes, seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung entstehen. Während die Anschaffungskosten aufgrund vorliegender Rechnungen leicht bestimmt werden können, gestaltet sich die Ermittlung der Herstellungskosten komplexer, weil sie aus der Kostenrechnung abgeleitet werden müssen. Da die Kostenrechnung allerdings andere Ziele als das externe Rechnungswesen verfolgt, ergibt sich das Erfordernis, die Kostenrechnungswerte für bilanzielle Zwecke zu korrigieren. 27 Die Bestandteile der Herstellungskosten und deren Berücksichtigung im Rahmen der Ermittlung der Höhe des zu aktivierenden Betrags stellen sich wie folgt dar: 28 26 Diskussionswürdig könnte ggf. sein, ob es bei Umlaufvermögen zu nachträglichen Anschaffungskosten kommen kann. Dieser Fragestellung soll im Nachfolgenden allerdings nicht weiter nachgegangen werden. 27 Der bilanzielle Herstellungskostenbegriff weicht in wesentlichen Punkten von dem der Kostenrechnung („Herstellkosten“) ab, da er auf die aufwandsgleichen Kosten beschränkt ist. Kalkulatorische Kosten dürfen - soweit ihnen keine entsprechenden Aufwendungen gegenüberstehen - nicht in die Herstellungskosten eingehen. Die Abschreibungen dürfen z.B. nicht auf den Wiederbeschaffungskosten basieren, sondern sind auf Grundlage der Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu berechnen. Ebenso ist der Materialverbrauch zu historischen Einstandspreisen und nicht etwa zu Wiederbeschaffungspreisen anzusetzen. 28 Vgl. Coenenberg/ Haller/ Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 25. Aufl. 2018, S. 102. <?page no="81"?> 3.2 Vorbereitung des Geschäftsbetriebs 81 Bestandteile Eigenschaft Materialeinzelkosten Einbeziehungspflicht Fertigungseinzelkosten Sondereinzelkosten der Fertigung (Notwendige) Materialgemeinkosten (Notwendige) Fertigungsgemeinkosten = Wertuntergrenze Allgemeine Verwaltungskosten (anteilig auf den Zeitraum der Herstellung entfallend) Einbeziehungswahlrecht Aufwendungen für soziale Einrichtungen etc. (anteilig auf den Zeitraum der Herstellung entfallend) Fremdkapitalkosten (an bestimmte Bedingungen geknüpft und anteilig auf den Zeitraum der Herstellung entfallend) = Wertobergrenze Vertriebskosten Einbeziehungsverbot Sondereinzelkosten des Vertriebs Forschungskosten Tab. 21 Pflicht und Wahlbestandteile der Herstellungskosten nach HGB Nachfolgend soll ein kurzer Überblick darüber gegeben werden, wie sich die einzelnen Bestandteile zusammensetzen:  Materialeinzelkosten Hierbei handelt es sich um den unmittelbar im Rahmen der Herstellung des zu bewertenden Vermögensgegenstands entstandenen Verbrauch von Rohstoffen sowie unfertigen Erzeugnissen. Es muss eine Zuordnung zum hergestellten Vermögensgegenstand über Stücklisten möglich sein. 29  Fertigungseinzelkosten Diese umfassen sämtliche die bei der Fertigung angefallenen und den Erzeugnissen unmittelbar zurechenbaren Fertigungslöhne. Daneben sind Fremdleistungen aufgrund der Durchführung einzelner Arbeitsgänge durch oder bei anderen Unternehmen eben- 29 Ob Aufwendungen im Zuge des Verbrauchs von Hilfs- und Betriebsstoffen komplett Bestandteile der Gemeinkosten sind oder ob dies nur für die Aufwendungen im Zusammenhang mit Betriebsstoffen gilt, soll im weiteren Verlauf nicht diskutiert werden. Hierzu bspw. Schäfer- Kunz, Buchführung und Jahresabschluss, 2. Aufl. 2016, S. 150, der die erste Auffassung vertritt sowie Coenenberg/ Haller/ Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 25. Aufl. 2018, S. 104, die die Auffassung vertreten. <?page no="82"?> 82 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen falls den Fertigungseinzelkosten zuzurechnen. Aufwendungen für Hilfslöhne und Gehälter 30 gehen hingegen in die Gemeinkosten ein.  Sonderkosten der Fertigung und des Vertriebs Hierbei handelt es sich im Wesentlichen um die unmittelbar der Fertigung des betreffenden Erzeugnisses zurechenbaren Kosten für Modelle, Spezialwerkzeuge, Vorrichtungen, Lizenzen etc. Sie entstehen folglich, wenn für die Erfüllung von Kundenaufträgen Entwicklungen geleistet, Konstruktionen, Arbeitspläne und Sonderbetriebsmittel erstellt und zusätzliche Fertigungsschritte durchgeführt werden müssen. Für Sondereinzelkosten des Vertriebs hingegen besteht als Unterkategorie der Vertriebskosten ein Aktivierungsverbot.  (Notwendige) Materialgemeinkosten Diese umfassen im Wesentlichen die Kosten für Transport, Material- und Rechnungsprüfung sowie Lagerhaltung (insbes. Warenannahme und Materialverwaltung). Die Materialgemeinkosten werden in der Praxis den Herstellungskosten i.d.R. durch einen prozentualen Zuschlag auf die Materialeinzelkosten zugerechnet.  (Notwendige) Fertigungsgemeinkosten Diese umfassen alle dem zu bewertenden Erzeugnis zuzurechnenden Kosten, die nicht direkt als Kosten für Material und Fertigungslöhne oder als Sonderkosten verrechnet werden können und die auch nicht als Verwaltungsaufwand anzusehen sind. Dazu gehören z.B.: - Kosten der Fertigungsvorbereitung und -kontrolle, Kosten der Werkstattverwaltung, Abschreibungen der Produktionsanlagen 31 , Raumkosten, Versicherungen, Lohnbüro, Unfallschutz etc. - Steuern des Fertigungsbereichs, wie Grundsteuer oder Kraftfahrzeugsteuer.  Allgemeine Verwaltungskosten Diese umfassen die Aufwendungen für die Geschäftsführung, den Betriebsrat, das Personalbüro, das Ausbildungs- und Rechnungswesen, die Betriebsfeuerwehr, den Werkschutz, die anteiligen Abschreibungen auf das Verwaltungsgebäude, Beratungskosten etc.  Aufwendungen für soziale Einrichtungen Hierunter fallen die Aufwendungen für Kantinen, Betriebskindergärten, Betriebssportanlagen etc. aber auch Aufwendungen für freiwillige soziale Leistungen wie z.B. Weihnachtszuwendungen, Jubiläumsgeschenke, Wohnungsbeihilfen und sonstige freiwillige Beihilfen und die betriebliche Altersversorgung wie Beiträge zu Direktversicherungen oder Zuwendungen zu Pensions- oder Unterstützungskassen. 30 Dies gilt zumindest für die Gehälter, die sich nicht auf einzelne Erzeugnisse aufteilen lassen. Hierzu bspw. Bähr/ Fischer-Winkelmann/ List, Buchführung und Jahresabschluss, 9. Aufl. 2006, S. 336. 31 Bezüglich dieser Komponente lässt sich zum Teil die Auffassung finden, dass es sich hierbei nicht um einen Bestandteil der Fertigungsgemeinkosten, sondern um eine separate einbeziehungsfähige Komponente der Herstellungskosten handelt. Vgl. Bähr/ Fischer-Winkelmann/ List, Buchführung und Jahresabschluss, 9. Aufl. 2006, S. 337. <?page no="83"?> 3.2 Vorbereitung des Geschäftsbetriebs 83  Fremdkapitalkosten Zinsen für Fremdkapital, das konkret zur Finanzierung der Herstellung eines Vermögensgegenstands verwendet wird, dürfen in die Herstellungskosten einbezogen werden, soweit sie auf den Zeitraum der Herstellung entfallen.  Vertriebskosten Diese umfassen die Kosten des Absatzbereichs, also Kosten, die bei der Verteilung der produzierten Vermögensgegenstände anfallen, wie z.B. Verkaufspersonal oder Werbung. Hierunter fallen aber auch Kosten der Fertigwaren- oder der Vertriebslager. Das Aktivierungsverbot für derartige Aufwendungen wird damit begründet, dass die Vertriebskosten den Wert der hergestellten Erzeugnisse nicht erhöhen, auch wenn die Kosten direkt zurechenbar sind.  Forschungskosten Unter Forschung ist im vorliegenden Kontext die eigenständige und planmäßige Suche nach neuen wissenschaftlichen oder technischen Erkenntnissen oder Erfahrungen allgemeiner Art zu verstehen, über deren technische Verwertbarkeit und wirtschaftliche Erfolgsaussichten grundsätzlich keine Aussagen getroffen werden können. Derartigen Kosten können deshalb Vermögensgegenständen nicht zugeordnet werden. Damit einhergeht, dass sie grundsätzlich nicht bei der Ermittlung der Herstellungskosten berücksichtigt werden dürfen. Im Zusammenhang mit den Herstellungskosten bleibt zusammenfassend folgendes festzuhalten: ihr Umfang ergibt sich in erster Linie aus dem Grundsatz der sachlichen Abgrenzung, nach dem alle in der Periode hergestellten, aber noch nicht verkauften Gegenstände mit den ihnen zurechenbaren Aufwendungen angesetzt werden müssen. Der Produktionsvorgang soll somit den Unternehmenserfolg nicht beeinflussen und lediglich eine Umschichtung des Vermögens darstellen. 3.2.2 Anschaffung von Anlagevermögen Meier kauft am 2.1.20X0 eine Fräsmaschine mit einem Listenpreis von 3.600,00 GE zuzüglich 19% Umsatzsteuer. Er begleicht den Anschaffungspreis per Banküberweisung. Der Händler gewährt einen Sofortrabatt in Höhe von 5% auf den Listenpreis. Für den Transport der Maschine vom Händler bis zum Betriebsgelände werden von einem Spediteur 210,00 GE zuzüglich 19% Umsatzsteuer in Rechnung gestellt, die ebenfalls per Banküberweisung bezahlt werden. Für die Herstellung der Betriebsbereitschaft der Maschine fallen weiterhin innerbetriebliche Transportkosten in Höhe von 400,00 GE an, die durch Schlüsselung ermittelt wurden. Ferner werden von dem Händler Montage- und Fundamentierungsarbeiten 360,00 GE zuzüglich 19% Umsatzsteuer in Rechnung gestellt, die ebenfalls per Banküberweisung beglichen werden. Auf Grundlage der vorhandenen Informationen ermitteln sich die Anschaffungskosten der Fräsmaschine wie folgt: <?page no="84"?> 84 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Komponente Erläuterung Betrag Anschaffungspreis (netto) Rechnungsbetrag 3.600,00 GE Anschaffungsnebenkosten Externe Transportkosten Montage und Fundamentierung 210,00 GE 360,00 GE Anschaffungspreisminderungen Sofortrabatt 180,00 GE Anschaffungskosten 3.990,00 GE Tab. 22 Ermittlung Anschaffungskosten Fräsmaschine Es ergibt sich folgender Buchungssatz: Technische Anlagen und Maschinen (TAM) 3.990,00 an Bank 4.748,10 Vorsteuer 758,10 Es handelt sich hierbei um einen erfolgsneutralen Aktivtausch. Demnach ändert sich die Bilanzsumme nicht und die GuV wird von diesem Geschäftsvorfall nicht berührt. Die aktiven Bestandskonten TAM - Fräsmaschine, Vorsteuer und Bank stellen sich nach Verbuchung wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz 32 stellt sich nach diesem Geschäftsvorfall wie folgt dar: 32 Der Begriff „Zwischen-Bilanz“ wird vorliegend nicht im Kontext eines Zwischenabschlusses i.S. des WpHG verwendet. Vielmehr soll hierdurch stets die nach der Verbuchung eines Geschäftsvorfalls „aktuelle“ Bilanz dargestellt werden. <?page no="85"?> 3.2 Vorbereitung des Geschäftsbetriebs 85 3.2.3 Anschaffung von Umlaufvermögen Weiterhin kauft Meier am 2.1.20X0 Holz im Wert von 5.400,00 GE zuzüglich 19% Umsatzsteuer sowie Nägel, Leim, andere Materialien für 600,00 GE zuzüglich 19% Umsatzsteuer. Beide Einkäufe werden per Banküberweisung beglichen. Zu den Rohstoffen zählen alle Stoffe, die unmittelbar in das fertige Produkt eingehen und dessen Hauptbestandteile bilden. Vorliegend also das Holz. Hilfsstoffe gehen zwar ebenfalls in das fertige Erzeugnis ein, stellen jedoch nur einen untergeordneten Bestandteil dar (z.B. Nägel, Leim, Farbe). Betriebsstoffe bilden keinen Bestandteil des fertigen Produkts. Vielmehr werden sie bei der Herstellung unmittelbar oder mittelbar verbraucht (z.B. Brennstoffe, Schmiermittel). Für den Sachverhalt ergeben sich folgende Buchungssätze: Rohstoffe 5.400,00 an Bank 6.426,00 Vorsteuer 1.026,00 Hilfsstoffe 600,00 an Bank 714,00 Vorsteuer 114,00 Es handelt sich jeweils um einen erfolgsneutralen Aktivtausch. Demnach ändert sich die Bilanzsumme nicht und die GuV wird von diesem Geschäftsvorfall nicht berührt. Die aktiven Bestandskonten Roh- und Hilfsstoffe, Vorsteuer und Bank stellen sich wie folgt dar: <?page no="86"?> 86 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: 3.2.4 Kreditfinanzierung 3.2.4.1 Schulden bzw. Fremdkapital Schulden werden allgemein definiert als 1. bestehende oder hinreichend sicher erwartete Belastungen des Vermögens, 2. die auf einer rechtlichen oder wirtschaftlichen Leistungsverpflichtung eines Unternehmens beruhen und 3. selbständig bewertbar, d.h. abgrenzbar und z.B. nicht nur Ausfluss des allgemeinen Unternehmensrisikos sind. Der Begriff Schulden umfasst somit nicht nur Verbindlichkeiten, sondern grundsätzlich auch Rückstellungen 33 und entspricht insofern dem auf der Passivseite der Bilanz ausgewiesenen Fremdkapital. 34 Zum Fremdkapital zählen letztlich alle Verpflichtungen eines Unternehmens gegenüber Dritten, die bestehende oder hinreichend sicher erwartete Belastungen des Vermögens darstellen. Im Gegensatz zum Eigenkapital steht das Fremdkapital somit dem Unternehmen nur zeitlich begrenzt zur Verfügung. 3.2.4.2 Verbuchung der Aufnahme eines Bankdarlehens Um den mittlerweile eingetretenen Liquiditätsengpass zu beheben, entscheidet sich Meier am 3.1.20X0 zur Bank zu gehen, um dort ein Darlehen über 20.000,00 GE aufzunehmen. Der Betrag wird noch am selben Tag auf das Bankkonto von Meier überwiesen. Der an die Bank zu entrichtende Zinssatz beträgt 1,25% des Kreditbetrags. 33 Vgl. Coenenberg/ Haller/ Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 25. Aufl. 2018, S. 82. 34 Neben den Verbindlichkeiten und Rückstellungen gehören auch die passiven latenten Steuern sowie die passiven Rechnungsabgrenzungsposten zum Fremdkapital. <?page no="87"?> 3.2 Vorbereitung des Geschäftsbetriebs 87 Der Kredit ist am 31.12.20X1 in einem Betrag an die Bank zurückzuzahlen (Endfälligkeitsdarlehen). 35 Vereinfachend wird angenommen, dass die Zinsen zum Quartalsende zu zahlen sind. Im Zeitpunkt der Kreditaufnahme ergibt sich folgender Buchungssatz: Bank an Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten 20.000,00 Es handelt sich auch hierbei um eine erfolgsneutrale Aktiv-Passiv-Mehrung. Folglich nimmt die Bilanzsumme zu und die GuV wird von diesem Geschäftsvorfall nicht berührt. Das aktive Bestandskonto Bank und das passive Bestandskonto Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten stellen sich nach Verbuchung wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: 35 Am Stichtag 31.12.20X0 ist der Kredit als kurzfristig einzustufen. Maßgeblich für die Klassifizierung ist die Restlaufzeit. Als Restlaufzeit gilt dabei die Zeit zwischen dem jeweiligen Bilanzstichtag und dem vertraglich vereinbarten oder tatsächlichen Zeitpunkt der Begleichung einer Verbindlichkeit. Eine Verbindlichkeit gilt dann als kurzfristig, wenn die Restlaufzeit kleiner oder gleich einem Jahr ist. <?page no="88"?> 88 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 3.2.5 Geleistete Anzahlungen 3.2.5.1 Bilanzieller Charakter von Anzahlungen Es ist grundsätzlich zwischen geleisteten und erhaltenen Anzahlungen zu differenzieren:  Geleistete Anzahlungen Diese stellen Vorleistungen eines Vertragspartners auf schwebende Geschäfte dar. Unter diesem Posten werden folglich Zahlungen eines Unternehmens an Dritte aufgrund abgeschlossener Lieferungs- oder Leistungsverträge erfasst, für die die Lieferung oder Leistung noch aussteht. Anzahlungen auf Vorräte sind im Vorratsvermögen, Anzahlungen Sachanlagen bzw. auf immaterielle Vermögensgegenstände sind im Anlagevermögen auszuweisen. 36  Erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen Diese werden vom Kunden häufig zur Vorfinanzierung von Aufträgen, die erhebliche finanzielle Mittel binden bzw. als Sicherheitsleistung für bestellte Waren oder Dienstleistungen geleistet. Für den Ausweis der Anzahlung kommt es indes nicht darauf an, ob die noch zu erbringende Leistung aktivierbar ist oder nicht. Erhaltene Anzahlungen sind grundsätzlich unter den Sonstigen Verbindlichkeiten auszuweisen. 3.2.5.2 Verbuchung der geleisteten Anzahlungen Am 5.1.20X0 leistet Meier eine Anzahlung von 30% auf eine noch dringend benötigte Langlochbohrmaschine per Banküberweisung. Der Gesamtanschaffungspreis beträgt 2.100,00 GE zuzüglich 19% Umsatzsteuer. Hier ist zu beachten, dass Anzahlungen gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1a UStG stets umsatzsteuerpflichtig sind. Für den Sachverhalt ergibt sich folgender Buchungssatz: Geleistete Anzahlung 630,00 an Bank 749,70 Vorsteuer 119,70 Es handelt sich auch hierbei um einen erfolgsneutralen Aktivtausch. Demnach ändert sich die Bilanzsumme nicht und die GuV wird von diesem Geschäftsvorfall nicht berührt. Die aktiven Bestandskonten Geleistete Anzahlungen, Vorsteuer und Bank stellen sich wie folgt dar: 36 Vgl. Coenenberg/ Haller/ Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 25. Aufl. 2018, S. 221. <?page no="89"?> 3.2 Vorbereitung des Geschäftsbetriebs 89 Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: 3.2.6 Zielkauf von Anlagevermögen 3.2.6.1 Bilanzieller Charakter von Kauf und Verkauf auf Ziel  Zielkauf Bei einem Zielkauf wird dem Käufer in Form eines sog. Zahlungsziels ein Zeitpunkt oder ein Zeitraum vorgegeben, bis zu dem oder innerhalb dessen er eine Rechnung zu begleichen hat. Auf Rechnungen wird dies z.B. durch Formulierungen wie „Zahlbar bis zum…“ oder „Zahlbar innerhalb von … Tagen“ kenntlich gemacht. 37  Zielverkauf Im Gegensatz zum Zielkauf wird beim Zielverkauf den Kunden bei Rechnungsstellung ein Zahlungsziel eingeräumt. 3.2.6.2 Verbuchung des Zielkaufs von Anlagevermögen Am 6.1.20X0 fällt Meier auf, dass er noch einige Werkzeuge benötigt. Er erwirbt diese im Baumarkt seines Vertrauens auf Ziel. Die Anschaffungskosten hierfür betragen 1.500,00 GE zuzüglich 19% Umsatzsteuer. Das vom Verkäufer eingeräumte Zahlungsziel beträgt 90 Tage. Für den Sachverhalt ergibt sich folgender Buchungssatz: 37 Vgl. Schäfer-Kunz, Buchführung und Jahresabschluss, 2. Aufl. 2016, S. 336. <?page no="90"?> 90 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung 1.500,00 an Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 1.785,00 Vorsteuer 285,00 Es handelt sich auch hierbei um eine erfolgsneutrale Aktiv-Passiv-Mehrung. Folglich nimmt die Bilanzsumme zu und die GuV wird von diesem Geschäftsvorfall nicht berührt. Die aktiven Bestandskonten Andere Anlagen, Büro- und Geschäftsausstattung (BGA-Werkzeuge), Vorsteuer und das passive Bestandskonto Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: 3.2.7 Selbst erstelltes Anlagevermögen Für die Produktion eines bestimmten Verziehrelements benötigt Meier eine Schleifvorrichtung, welche er selbst herstellt. Von 1.1.20X0 bis 7.1.201X0 sind hierfür Kosten für das eingesetzte Material (Materialeinzelkosten) 38 in Höhe von 300,00 EUR sowie der Fertigungslohn von Meier für die Herstellung der Vorrichtung (Fertigungseinzel- 38 Es wird hierfür annahmegemäß ausschließlich Material verwendet, welches derzeit in den Hilfsstoffen erfasst ist. <?page no="91"?> 3.2 Vorbereitung des Geschäftsbetriebs 91 kosten) in Höhe von 1.200,00 GE angefallen. Diesen lässt er sich allerdings nicht sofort auszahlen. Die Schleifvorrichtung kann allerdings noch nicht bestimmungsgemäß genutzt werden, d.h. der Herstellungsvorgang ist noch nicht als vollendet zu betrachten. 39 Für den Sachverhalt ergeben sich folgende Buchungssätze: Anlagen im Bau an Andere aktivierte Eigenleistungen 40 1.500,00 Materialaufwand an Hilfsstoffe 300,00 Lohn- und Gehaltsaufwand an Sonstige Verbindlichkeiten 1.200,00 Es handelt sich auch hierbei um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Die Bilanzsumme nimmt zu und die GuV wird von diesem Geschäftsvorfall ebenfalls berührt. Die aktiven Bestandskonten Anlagen im Bau, Hilfsstoffe und das passive Bestandskonto Sonstige Verbindlichkeiten, das Ertragskonto Andere aktivierte Eigenleistungen sowie die Aufwandskonten Material- und Personalaufwand stellen sich wie folgt dar: 39 Die ist deshalb von Bedeutung, weil die Abschreibung mit der Vollendung eines Anschaffungs- oder Herstellungsvorgangs beginnt. Die Nutzungsmöglichkeit ist ausschlaggebend für den Beginn der Abschreibung. Indes ist es unerheblich, ob der Gegenstand dann auch tatsächlich genutzt wird. Nichtsdestotrotz ist der Gegenstand als Anlage im Bau zu aktivieren. 40 Hierbei handelt es sich im Wesentlichen um selbst erstellte Anlagen, selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände und mit eigenen Arbeitskräften durchgeführte Großreparaturen. Sie stellen im Gesamtkostenverfahren (siehe hierzu Abschn. 1.3.1) einen Gegenposten im Ertrag zu bestimmten Periodenaufwendungen dar, d.h. sie dienen der „Neutralisierung“ von Ergebnisminderungen. Die Neutralisierung geht mit der Wertschöpfung der erbrachten Eigenleistung einher. <?page no="92"?> 92 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: <?page no="93"?> 3.2 Vorbereitung des Geschäftsbetriebs 93 3.2.8 Periodenübergreifende Geschäftsvorfälle 3.2.8.1 Verschiedene Arten von Rechnungsabgrenzungsposten In der Buchführung lösen Geschäftsvorfälle, bei denen die Zahlungswirksamkeit und die Erfolgswirksamkeit zeitlich auseinanderfallen, spezielle Probleme aus. Sie werden durch die zeitliche Abgrenzung gelöst, z.B. über die Vornahme planmäßiger Abschreibungen, die Bildung von Rückstellungen oder den Ansatz von Rechnungsabgrenzungsposten. Rechnungsabgrenzungsposten dienen insofern der periodengerechten Verteilung von Vermögensveränderungen und damit der zeitlich richtigen Erfolgsermittlung. 41 Sie werden gebildet, wenn am Abschlussstichtag zeitliche Diskrepanzen zwischen Ausgaben und Aufwendungen oder Einnahmen und Erträgen vorliegen, so dass Zahlungsvorgang und Erfolgswirkung zumindest teilweise durch den Jahresabschluss getrennt werden. Es sind grundsätzlich zwei Arten von Rechnungsabgrenzungsposten zu unterscheiden: 42  Transitorische Rechnungsabgrenzungsposten Bei den transitorischen Rechnungsabgrenzungsposten liegt die Zahlungswirksamkeit vor der Erfolgswirksamkeit, d.h. es werden vorschüssige Zahlungen getätigt. Dabei sind wiederum zwei Varianten zu unterscheiden: - Die Ausgaben werden in der aktuellen Periode getätigt, der damit verbundene Aufwand entsteht erst in einer der nachfolgenden Periode. Beispiel: im Voraus bezahlte Versicherungsprämien - Die Einnahmen werden in der aktuellen Periode erfasst, der damit verbundene Ertrag entsteht erst in einer der nachfolgenden Perioden. Beispiel: vom Vermieter vereinnahmte Mietvorauszahlungen  Antizipative Rechnungsabgrenzungsposten Sie sind dadurch gekennzeichnet, dass Zahlungen nach der Erfolgswirksamkeit zu leisten sind, d.h. periodenübergreifende Zahlungen erfolgen nachschüssig. Auch bei dieser Konstellation gibt es zwei Varianten: - Der Aufwand entsteht in der aktuellen Periode, die damit verbundenen Ausgaben werden in einer der nachfolgenden Perioden getätigt. Beispiel: nachschüssig zu zahlende Gehälter 41 Rechnungsabgrenzungsposten sind Bilanzposten, die dazu dienen, Aufwendungen und Erträge zu periodisieren, d.h. eine sachgerechte Periodenabgrenzung und damit eine zeitlich richtige Gewinnermittlung zu gewährleisten. Je nach den angewandten Abgrenzungskriterien bestimmt sich danach direkt der Inhalt der Aufwands- und Ertragspositionen (= periodisierte Ein- und Auszahlungen) und indirekt auch der Inhalt der Aktiv- und Passivposten der Bilanz. Sie stellen insofern nichts Anderes als Korrekturposten dar. Gäbe es dieses Instrument nicht, würde ein Unternehmen, das vor dem Abschlussstichtag z.B. bestimmte Einnahmen hat, die wirtschaftlich aber dem Folgejahr zuzurechnen sind, seinen Gewinn nicht zutreffend ermitteln. 42 Zwar stellen transitorische Rechnungsabgrenzungsposten handelsrechtlich weder Vermögensgegenstände noch Schulden dar, dennoch handelt es sich um vollwertige, d.h. nicht subsidiäre Bilanzposten. Vgl. hierzu ausführlich bspw. Hoffmann/ Lüdenbach, NWB Kommentar Bilanzierung, 8. Aufl. 2017, § 250 Rz. 3-4. <?page no="94"?> 94 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen - Der Ertrag entsteht in der aktuellen Periode, die damit verbundenen Einnahmen werden in einer der nachfolgenden Perioden erfasst. Beispiel: noch zu erhaltende Miete Die vorangehenden Ausführungen lassen sich wie folgt zusammenfassen: Arten von Rechnungsabgrenzungsposten transitorische antizipative Ausgaben in der aktuellen Periode - Aufwand in einer der nachfolgenden Perioden Einnahmen in der aktuellen Periode - Ertrag in einer der nachfolgenden Perioden Aufwand in der aktuellen Periode - Ausgabe in einer der nachfolgenden Perioden Einnahmen in der aktuellen Periode - Ertrag in einer der nachfolgenden Perioden Aktiver Rechnungsabgrenzungsposten Passiver Rechnungsabgrenzungsposten Sonstige Verbindlichkeiten Sonstige Vermögensgegenstände Tab. 23 Übersicht Arten von Rechnungsabgrenzungsposten Es bleibt also festzuhalten, dass in der Bilanz nur transitorische Rechnungsabgrenzungsposten unter der Bezeichnung „Rechnungsabgrenzungsposten“ ausgewiesen werden. Für Rechnungsabgrenzungsposten besteht nach § 250 Abs. 1 und 2 HGB eine Bilanzierungspflicht (Ausnahme: Disagio). Sie dürfen jedoch nur dann gebildet werden, wenn die Erfolgswirksamkeit der periodenübergreifenden Zahlungen einen kalendermäßig exakt bestimmbaren Zeitraum nach dem Abschlussstichtag zugeordnet werden kann. Vorgänge, für deren zeitliche Erfolgswirkung Anfang und Ende nicht eindeutig bestimmbar sind (z.B. Werbemaßnahmen, Ausgaben im Bereich Forschung und Entwicklung), dürfen nicht als Rechnungsabgrenzungsposten ausgewiesen werden, denn eine pro Zeiteinheit berechenbare Zahlung ist hier nicht gegeben. Diese Vorgänge sind in voller Höhe aufwandswirksam zu erfassen. 3.2.8.2 Verbuchung geleistete Vorauszahlung Kfz-Versicherung Am 7.1.20X0 zahlt Meier die Prämie für die Kfz-Versicherung in Höhe von 2.000,00 GE vorschüssig für zwei Jahre durch Banküberweisung. Im Zeitpunkt der Zahlung ist wie folgt zu buchen: Sonstige betriebliche Aufwendungen 43 an Bank 2.000,00 Am Jahresende müssen die in den Aufwandskonten enthaltenen Beträge, die erfolgsrechnerisch auf eine bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag entfallen, durch Bildung eines aktiven Rechnungsabgrenzungspostens abgegrenzt werden. Für das Beispiel 43 Der Sonstige betriebliche Aufwand stellt einen Sammelposten dar, der alle Aufwendungen enthält, die nicht dem Materialaufwand, dem Personalaufwand oder den Abschreibungen zuzurechnen sind. <?page no="95"?> 3.2 Vorbereitung des Geschäftsbetriebs 95 soll gelten, dass von der gezahlten Versicherungsprämie lediglich die Hälfte - d.h. 1.000,00 GE - im Geschäftsjahr 20X0 „verbraucht“ werden. Dagegen besteht für die andere Hälfte gegenüber dem Versicherungsgeber ein Leistungsanspruch auf Versicherungsschutz für das Geschäftsjahr 20X1. Dieser Leistungsanspruch ist als aktiver Rechnungsabgrenzungsposten in die (Schluss-)Bilanz aufzunehmen. Hierzu ist folgende Buchung vorzunehmen: Aktiver Rechnungsabgrenzungsposten an Sonstige betriebliche Aufwendungen 1.000,00 Es handelt sich auch hierbei um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Die Bilanzsumme nimmt ab und die GuV wird von diesem berührt. Die aktiven Bestandskonten Bank und aktiver RAP sowie das Erfolgskonto Sonstige betriebliche Aufwendungen stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: <?page no="96"?> 96 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: Im Geschäftsjahr 20X1 ist der gebildete aktive Rechnungsabgrenzungsposten aufzulösen, indem der Betrag auf das entsprechende Aufwandskonto übernommen wird. Hierzu ist dann folgende Buchung vorzunehmen: Sonstige betriebliche Aufwendungen an Aktiver Rechnungsabgrenzungsposten 1.000,00 3.2.8.3 Verbuchung erhaltene Mietvorauszahlung Für ein zusätzliches Büro, welches sich in den Räumlichkeiten der Niet&Nagel GmbH befindet und derzeit nicht benötigt wird, wurde der technische Zeichner Schulz als Untermieter gefunden. Dieser zahlt die Mieten für die beiden Jahre 20X0 und 20X1 in Höhe von jeweils 3.000,00 GE am 8.1.20X0 komplett im Voraus. Im Zeitpunkt der Zahlung ist wie folgt zu buchen: Bank an Sonstiger betrieblicher Ertrag 44 6.000,00 44 Auch hierbei handelt es sich um einen Sammelposten, unter dem all diejenigen Erträge der betrieblichen - d.h. nicht den Finanzierungsbzw. Kapitalanlagebereich betreffenden - Geschäftstätigkeit erfasst werden, die nicht bereits in den Umsatzerlösen, in den Bestandserhöhun- <?page no="97"?> 3.2 Vorbereitung des Geschäftsbetriebs 97 Am Jahresende müssen in den Ertragskonten enthaltene Beträge, die erfolgsrechnerisch auf eine bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag entfallen, durch Bildung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens abgegrenzt werden. Vorliegend darf im Geschäftsjahr 20X0 lediglich ein Mietertrag in Höhe von 3.000,00 GE realisiert werden. In Höhe der anderen bereits vereinnahmten 3.000,00 GE besteht gegenüber dem Untermieter Schulz eine Leistungsverpflichtung. Diese ist als passiver Rechnungsabgrenzungsposten in die (Schluss-)Bilanz aufzunehmen. Hierzu ist folgende Buchung vorzunehmen: Sonstiger betrieblicher Ertrag an Passiver Rechnungsabgrenzungsposten 3.000,00 Es handelt sich auch hierbei um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Die Bilanzsumme nimmt zu und die GuV wird von diesem berührt. Die Bestandskonten Bank und passiver Rechnungsabgrenzungsposten sowie das Erfolgskonto Sonstige betriebliche Erträge stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: gen oder in den Anderen aktivierten Eigenleistungen - d.h. in den anderen Ertragsposten - enthalten sind. Hierunter fallen insbesondere Zahlungseingänge auf bereits als uneinbringlich ausgebuchte Forderungen, Währungsgewinne, Schuldnachlässe, Kostenerstattungen oder Rückvergütungen, und Gutschriften für frühere Perioden sowie Schadenersatzleistungen. <?page no="98"?> 98 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: Im Geschäftsjahr 20X1 ist der gebildete passive Rechnungsabgrenzungsposten aufzulösen, in dem der Betrag auf das entsprechende Ertragskonto übertragen wird. Hierzu ist folgende Buchung vorzunehmen: Passiver Rechnungsabgrenzungsposten an Sonstiger betrieblicher Ertrag 3.000,00 <?page no="99"?> 3.2 Vorbereitung des Geschäftsbetriebs 99 3.2.9 Kontrollabschnitt 3.2.9.1 Testfragen 61 Angeschaffte bzw. erworbene Vermögensgegenstände des Anlagevermögens sind  a. im Zugangszeitpunkt in Höhe der Anschaffungskosten zu aktivieren.  b. im Zugangszeitpunkt in Höhe der getätigten bzw. noch zu tätigenden Auszahlung zu aktiveren.  c. stets unter Berücksichtigung der Vorsteuer zu erfassen.  d. im Zugangszeitpunkt erfolgsneutral zu erfassen. 62 Anschaffungskosten  a. stellen den Wertmaßstab für selbst geschaffene Vermögensgegenstände dar.  b. unterliegen nach deutschem Handelsrecht keinem fest vorgegebenen Ermittlungsschema.  c. entsprechen den Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können.  d. dürfen nach erstmaliger Ermittlung nicht mehr angepasst werden. 63 Bei der Ermittlung der Anschaffungskosten sind die folgenden Bestandteile zu berücksichtigen  a. Anschaffungspreis  b. Anschaffungsnebenkosten  c. Finanzierungskosten  d. Anschaffungspreisminderung 64 Bei der Ermittlung der Anschaffungskosten sind die folgenden Bestandteile nicht zu berücksichtigen  a. nachträgliche Anschaffungskosten  b. Anschaffungsgemeinkosten  c. aufgelaufene Lagerkosten  d. Vermittlungsprovisionen <?page no="100"?> 100 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 65 Bei der Anschaffung von Vermögensgegenständen  a. wird der Zeitpunkt der Erfassung der Vermögensgegenstände in der Buchführung durch den Zeitpunkt der Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums determiniert.  b. sind wirtschaftliches und rechtliches Eigentum stets identisch.  c. ist bei unter Eigentumsvorbehalt gelieferten Waren das rechtliche Eigentum stets dem Käufer zuzurechnen.  d. geht bei unter Eigentumsvorbehalt gelieferten Waren das wirtschaftliche Eigentum regelmäßig auf den Käufer über, so dass die Waren in seinen Büchern zu erfassen sind. 66 Angeschaffte bzw. erworbene Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens sind  a. in Höhe der Herstellungskosten zu aktivieren.  b. buchhalterisch nicht zu berücksichtigen.  c. im Zugangszeitpunkt in Höhe der Anschaffungskosten zu aktivieren, wobei deren Ermittlung analog zum Anlagevermögen erfolgt.  d. im Zeitpunkt des Zugangs auf der Passivseite der Bilanz auszuweisen. 67 Der Wertmaßstab für alle vom Unternehmen hergestellten, am Bilanzstichtag noch nicht verkauften Gegenstände  a. richtet sich danach, ob es sich um selbst geschaffenes Anlage- oder Umlaufvermögen.  b. des Anlage- und Umlaufvermögens bilden die Herstellungskosten.  c. des Anlagevermögens bilden die Herstellungskosten und des Umlaufvermögens die Anschaffungskosten.  d. des Anlage- und Umlaufvermögens bilden die Anschaffungskosten. 68 Material- und Fertigungseinzelkosten, notwendige Material- und Fertigungsgemeinkosten sowie Sondereinzelkosten der Fertigung  a. bilden die Wertobergrenze der Herstellungskosten.  b. unterliegen einem Einbeziehungswahlrecht.  c. bilden die Wertuntergrenze der Herstellungskosten.  d. unterliegen einem Einbeziehungsverbot. 69 Allgemeine Verwaltungskosten, Aufwendungen für soziale Einrichtungen und Fremdkapitalkosten  a. bilden die Wertobergrenze der Herstellungskosten. <?page no="101"?> 3.2 Vorbereitung des Geschäftsbetriebs 101  b. unterliegen einem Einbeziehungsgebot.  c. bilden die Wertuntergrenze der Herstellungskosten.  d. unterliegen einem Einbeziehungswahlrecht. 70 Forschungs- und Vertriebskosten  a. sind Bestandteil der allgemeinen Verwaltungskosten.  b. unterliegen einem Einbeziehungsverbot.  c. sind Bestandteil der Fertigungsgemeinkosten.  d. unterliegen einem Einbeziehungsgebot. 71 Welche grundsätzlichen Aussagen im Zusammenhang mit Rechnungsabgrenzungsposten sind nicht zutreffend?  a. Rechnungsabgrenzungsposten dienen der periodengerechten Verteilung von Vermögensveränderungen und damit der zeitlich richtigen Erfolgsermittlung.  b. Sie werden gebildet, wenn am Abschlussstichtag zeitliche Diskrepanzen zwischen Ausgaben und Einnahmen vorliegen.  c. Sie werden gebildet, wenn am Abschlussstichtag zeitliche Diskrepanzen zwischen Aufwendungen und Erträgen vorliegen.  d. Sie werden gebildet, wenn am Abschlussstichtag zeitliche Diskrepanzen zwischen Ausgaben und Aufwendungen oder Einnahmen und Erträgen vorliegen. 72 Welche Aussagen im Zusammenhang mit transitorischen Rechnungsabgrenzungsposten sind zutreffend?  a. Bei den transitorischen Rechnungsabgrenzungsposten liegt die Zahlungswirksamkeit vor der Erfolgswirksamkeit, d.h. es werden vorschüssige Zahlungen getätigt.  b. Ausgaben in der aktuellen Periode - Aufwand in einer der nachfolgenden Perioden führt zu einem aktiven Rechnungsabgrenzungsposten.  c. Einnahmen in der aktuellen Periode - Ertrag in einer der nachfolgenden Perioden führt zu einem passiven Rechnungsabgrenzungsposten.  d. Im Gegensatz zu antizipativen Rechnungsabgrenzungsposten dürfen transitorischen Rechnungsabgrenzungsposten nicht unter der Bezeichnung „Rechnungsabgrenzungsposten“ in der Bilanz ausgewiesen werden. <?page no="102"?> 102 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 3.2.9.2 Übungsaufgaben  Ermitteln Sie für nachfolgenden Sachverhalt die Anschaffungskosten Anfang November 20X2 wurde der Niet&Nagel GmbH für 129.999,00 GE (inkl. 19% Umsatzsteuer) von der Firma Lumberjack Deutschland GmbH - eine deutsche Niederlassung des kanadischen Konzerns Lumberjack Inc. - eine Holzveredelungsmaschine vom Typ T-1000 geliefert. Im Zusammenhang mit der Anschaffung der Maschine sind zusätzlich noch die nachfolgenden Aufwendungen entstanden: - Für Fracht und Transportversicherung sind 5.865,00 GE netto angefallen. - Für die Anschaffung der Maschine wurde ein Kredit aufgenommen. In diesem Zusammenhang ist ein Disagio in Höhe von 2.090,00 GE angefallen. - Meier ist im Juni 20X2 für zwei Tage nach Kanada geflogen, um sich an Ort und Stelle über die Produktpalette der Lumberjack Inc. zu informieren, was letztlich zum Erwerb der T-1000 geführt hat. - Für diese Dienstreise sind inkl. Flug, Übernachtung, Spesen sowie Besichtigung der einschlägigen Lokalitäten 7.177,00 GE angefallen. - Für die Montage der Maschine arbeitete der Schreinergesellen Huber - der auch das Maurerhandwerk beherrscht - für insgesamt fünf Stunden an einem Zementsockel. Huber verdient 18,75 GE pro Stunde. An Materialkosten sind 45,00 GE netto für einen Kubikmeter Schweißsand und 9,00 GE netto für zwei Säcke Zement angefallen. - Eine mittlerweile eingestellte Reinigungskraft hat fast eine ganze Woche damit verbracht, die Halle, in welche die Maschine gestellt werden soll, montagefertig zu reinigen. Die Reinigungskraft verdient 8,50 GE pro Stunde. - Die Lumberjack Deutschland GmbH gewährt 3% Skonto, wenn die Rechnung innerhalb von 20 Tagen bezahlt wird. Die Niet&Nagel GmbH wird diesen Skonto auf jeden Fall ausnutzen.  Ermitteln Sie für nachfolgenden Sachverhalt die Herstellungskosten Für die Herstellung einer besonders hochwertigen Schrankwand sind laut der Kostenrechnung folgende Aufwendungen angefallen: Bestimmen Sie die Wertunter- und die Wertobergrenze für die Herstellungskosten. <?page no="103"?> 3.3 Aufnahme der Geschäftstätigkeit 103  Rechnungsabgrenzungsposten Um welche Art von Rechnungsabgrenzungsposten handelt es sich bei den folgenden Beispielen und unter welchen Posten sind sie zum 31.12.20X3 in der Bilanz der Niet&Nagel GmbH auszuweisen? a. Getätigte Mietvorauszahlungen für die ersten sechs Monate von 20X4 in Höhe von 12.000,00 GE. b. Erhaltene Anzahlungen in Höhe von 34.000,00 GE für eine Lieferung, die in 20X4 erfolgen soll. c. Am 1.10.20X3 wurde ein neuer Firmen-Pkw angemeldet. Die Kfz-Steuer von 300,00 GE ist jährlich im Voraus zu entrichten. d. Aus empfangenen Rohstofflieferungen ist noch eine Rechnung in Höhe von 25.000,00 GE offen. e. Erhaltene Pachtvorauszahlungen in Höhe von 300,00 GE für das erste Quartal 20X4. f. Die Miete für ein in den letzten sechs Monaten genutztes Lagerhaus in Höhe von 3.000,00 GE wurde noch nicht bezahlt. Am 30.11.20X3 endete der Mietvertrag und die Niet&Nagel GmbH zog aus der Lagerhalle aus. 3.3 Aufnahme der Geschäftstätigkeit Bei der Niet&Nagel GmbH sind die ersten Schrankbestellungen eingegangen und im Zuge dessen wird mit der Produktion begonnen. Ende März sind einige Schränke fertig gestellt und einige Schränke noch unfertig. 3.3.1 Problematik der Bestandsveränderungen In produzierenden Betrieben werden im Allgemeinen Produktions- und Absatzmenge während einer Geschäftsperiode regelmäßig nicht übereinstimmen. Es stellt sich insofern die Frage, wie derartige Differenzen buchhalterisch zu behandeln sind. Falls sich am Ende einer Abrechnungsperiode im Rahmen einer Inventur herausstellt, dass nicht alle in dieser Periode hergestellten Erzeugnisse auch abgesetzt werden konnten, so ergibt sich dadurch im Vergleich zum Anfangsbestand zwangsläufig ein höherer Endbestand. Da, wie bereits dargestellt, der Erfolg aber „periodengerecht“ ermittelt werden muss, entspricht die bewertete (positive) Bestandsdifferenz einem Ertrag, da die nicht verkauften Produkte während der Abrechnungsperiode hergestellt worden sind. Fraglich ist nur, wie dieser „Überhang“ an fertigen Erzeugnissen zu bewerten ist. Während für die abgesetzten Erzeugnisse die tatsächlich erzielten Verkaufspreise die Grundlage für die Bewertung bilden, sind nach § 255 HGB die Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens - und dazu gehören auch die Bestände an fertigen Erzeugnissen - mit den Herstellungskosten zu bewerten. Im umgekehrten Fall - wenn also während einer Abrechnungsperiode mehr Erzeugnisse verkauft werden konnten als produziert worden sind - der Endbestand an fertigen Erzeugnissen also unter dem entsprechenden Anfangsbestand liegt, so entspricht <?page no="104"?> 104 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen die negative Differenz einem Aufwand, denn generell gilt, dass jedwede Vermögensminderung aufwandswirksam zu verbuchen ist. Die negative Bestandsdifferenz lässt sich aber auch als Ertragskorrektur interpretieren. Grundsätzlich können sich in produzierenden Unternehmen Veränderungen der Bestände an unfertigen Erzeugnissen ergeben. Derartige Veränderungen werden buchungstechnisch genauso behandelt wie Veränderungen der Bestände an fertigen Erzeugnissen. Praktische Probleme kann hier vor allem die quantitative Erfassung bereiten, weil der Fertigstellungsgrad der noch in der Bearbeitungsphase befindlichen Erzeugnisse sehr unterschiedlich sein kann. Auch lassen sich die Herstellungskosten der noch unfertigen Erzeugnisse nicht immer ohne weiteres exakt bestimmen. 3.3.2 Herstellung Fertiger Erzeugnisse Die Niet&Nagel GmbH hat aufgrund eingegangener Bestellungen bis zum 31.3.20X0 zehn Schränke hergestellt. Die Herstellungskosten pro Schrank liegen bei 500,00 GE. 70% der Herstellungskosten entfallen auf Rohstoffe, 25% entfallen auf die Arbeitszeit des Meier und 5% auf Hilfsstoffe. Zum 31.3.20X0 stehen die zehn fertig gestellten Schränke im Lager der Niet&Nagel GmbH. Die Abholung durch die Kunden erfolgt aller Voraussicht nach im April 20X0. Die fertigen Schränke sind buchhalterisch wie folgt zu erfassen: Fertige Erzeugnisse 5.000,00 an Rohstoffe 3.500,00 Hilfsstoffe 250,00 Sonstige Verbindlichkeiten 1.250,00 Es handelt sich auch hierbei um eine erfolgsneutrale Aktiv-Passiv-Mehrung. Die Bestandskonten Fertige Erzeugnisse, Roh- und Hilfsstoffe sowie Sonstige Verbindlichkeiten stellen sich wie folgt dar: <?page no="105"?> 3.3 Aufnahme der Geschäftstätigkeit 105 Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: 3.3.3 Herstellung Unfertiger Erzeugnisse Mit der Herstellung fünf weiterer Schränke wurde begonnen. Der Fertigstellungsgrad zum 31.3.20X0 liegt jeweils bei 40%. Um die Schränke fertig stellen zu können, muss die Niet&Nagel GmbH zunächst neue Roh- und Hilfsstoffe anschaffen. Dies wird im Laufe des Aprils geschehen. Solange stehen die unfertigen Schränke im Lager. Diese sind buchhalterisch wie folgt zu erfassen: Unfertige Erzeugnisse 1.000,00 an Rohstoffe 700,00 Hilfsstoffe 50,00 Sonstige Verbindlichkeiten 250,00 Es handelt sich auch hierbei um eine erfolgsneutrale Aktiv-Passiv-Mehrung. Die Bestandskonten Unfertige Erzeugnisse, Roh- und Hilfsstoffe sowie Sonstige Verbindlichkeiten stellen sich wie folgt dar: <?page no="106"?> 106 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: 3.3.4 Testfragen 73 Falls sich am Ende einer Abrechnungsperiode im Rahmen einer Inventur herausstellt, dass nicht alle in dieser Periode hergestellten Erzeugnisse auch abgesetzt werden konnten,  a. ergibt sich dadurch im Vergleich zum Anfangsbestand zwangsläufig ein höherer Endbestand.  b. ergibt sich dadurch im Vergleich zum Anfangsbestand zwangsläufig ein niedrigerer Endbestand.  c. entspricht die bewertete Bestandsdifferenz einem Ertrag, da die nicht verkauften Produkte während der Abrechnungsperiode hergestellt worden sind.  d. entspricht die bewertete Bestandsdifferenz einem Aufwand, da die nicht verkauften Produkte während der Abrechnungsperiode hergestellt worden sind. 74 Welche grundsätzlichen Aussagen im Zusammenhang mit Bestandsveränderungen sind zutreffend?  a. Während für die abgesetzten Erzeugnisse die tatsächlich erzielten Ver- <?page no="107"?> 3.4 Sonstige bis Ende März zu erfassende Geschäftsvorfälle 107 kaufspreise die Grundlage für die Bewertung bilden, sind die Bestände an fertigen Erzeugnissen mit den Anschaffungskosten zu bewerten.  b. Liegt der Endbestand an fertigen Erzeugnissen unter dem entsprechenden Anfangsbestand, so entspricht die Differenz einem Ertrag.  c. Veränderungen der Bestände an unfertigen Erzeugnissen können sich nicht ergeben.  d. Die Herstellungskosten der noch unfertigen Erzeugnisse lassen sich immer ohne weiteres exakt bestimmen. 3.4 Sonstige bis Ende März zu erfassende Geschäftsvorfälle 3.4.1 Zu entrichtende Zinsen Zum 31.3.20X0 zahlt die Niet&Nagel GmbH die für die Monate Januar bis März angefallenen Zinsen für den aufgenommenen Kredit per Banküberweisung. Der Zinssatz beträgt 1,25%. Bei einem Kreditbetrag von 20.000,00 GE ergibt sich damit ein Zinsaufwand pro Monat in Höhe von 250,00 GE. Die Zinszahlung ist buchhalterisch wie folgt zu erfassen: Zinsaufwand an Bank 750,00 Es handelt sich auch hierbei um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Das aktive Bestandskonto Bank und das Aufwandskonto Zinsen und ähnliche Aufwendungen stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: Zinsen und ähnliche Aufwendungen <?page no="108"?> 108 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: 3.4.2 Planmäßige Abschreibung des Sachanlagevermögens 3.4.2.1 Gründe und Vorgehensweise bei der planmäßigen Abschreibung Die Anschaffung bzw. die Herstellung von Vermögensgegenständen des Anlagevermögens sind für sich betrachtet noch keine aufwandswirksamen Geschäftsvorfälle, da die Gegenstände hierdurch noch nicht abgenutzt werden. Ein Aufwand entsteht erst nach deren Zugang, wenn sie einem Wertverlust ausgesetzt sind. Ursächlich für den Wertverlust ist die Abnutzung, welche dann letztlich auch eine Wertminderung nach sich zieht. <?page no="109"?> 3.4 Sonstige bis Ende März zu erfassende Geschäftsvorfälle 109 Wertminderungen von Gegenständen des Anlagevermögens können unterschiedliche Ursachen haben. In Frage kommen: 45  Technische Ursachen, in Form von Gebrauchs-, Ruhe-, Substanz- oder Katastrophenverschleiß,  Wirtschaftliche Ursachen, in Form von Marktveränderungen (z.B. Preisverfall aufgrund des Markteintritts neuer Wettbewerber) oder technischen Fortschritts, sowie  Rechtliche Ursachen, in Form von gesetzlichen Änderungen oder eines zeitlichen Ablaufs (bspw. bei Patenten). In der Kalkulation der Verkaufspreise der Erzeugnisse werden die Abschreibungen als Kosten angesetzt. Über die Umsatzerlöse fließen die einkalkulierten Abschreibungsbeträge in Form liquider Mittel in das Unternehmen zurück. Diese Mittel stehen dann wiederum für Investitionen ins Sachanlagevermögen 46 zur Verfügung. Das Unternehmen finanziert damit die Anschaffung von Anlagegütern auch durch die Abschreibungsrückflüsse. Die Abschreibung stellt deshalb eine bedeutende Finanzierungskomponente dar. 47 Ob und in welcher Höhe Abschreibungen vorzunehmen sind, ist abhängig von den nachfolgend dargestellten Parametern: [1] Abnutzbarkeit  Vermögensgegenstände sind abnutzbar, wenn ihre zeitliche Nutzung begrenzt ist. Dies ist z.B. der Fall bei  Immateriellen Vermögensgegenständen (Lizenzen, Patente etc.),  Gebäuden,  Beweglichen Anlagegegenständen (technische Anlagen und Maschinen, andere Anlagen sowie Betriebs- und Geschäftsausstattung). Neben der planmäßigen Abschreibung über ihre betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer sind die abnutzbaren Vermögensgegenstände des Anlagevermögens - soweit die entsprechenden Voraussetzungen erfüllt sind - auch außerplanmäßig abzuschreiben. 48 Daneben gibt es auch nicht abnutzbare Vermögensgegenstände des Anlagevermögens. Für diese ist kennzeichnend, dass sie zeitlich unbegrenzt genutzt werden können. Hierunter fallen insbesondere:  Grundstücke und  Finanzanlagen. Die nicht abnutzbaren Vermögensgegenstände des Anlagevermögens unterliegen keiner planmäßigen Abschreibung, sondern sind ausschließlich außerplanmäßig abzuschreiben, wenn die entsprechenden Voraussetzungen hierfür erfüllt sind. 45 Hierzu Schäfer-Kunz, Buchführung und Jahresabschluss, 2. Aufl. 2016, S. 292-293. 46 Hierbei handelt es sich um das „materielle“ Anlagevermögen, d.h. um die körperlichen Vermögensgegenstände, die einem Unternehmen zur Nutzung bereitstehen. 47 Vgl. Schmolke/ Deitermann, Industrielles Rechnungswesen IKR, 47. Aufl. 2018, S. 54. 48 Zur außerplanmäßigen Abschreibung des Anlagevermögens siehe ausführlich Abschn. 3.12.2. <?page no="110"?> 110 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen [2] Abschreibungsbasis Die Grundlage für die Abschreibungen bilden die im Zugangszeitpunkt angefallenen historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten (Buchwert). Die historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind in den Folgeperioden fortzuschreiben (sog. fortgeführte Anschaffungs- oder Herstellungskosten). Der fortgeführte Wert - der sog. Restbuchwert - ist auch der Betrag, mit dem ein abnutzbarer Vermögensgegenstand am Abschlussstichtag in die Schlussbilanz eingeht. Der Buchwert ermittelt sich wie folgt: Historische Anschaffungs- oder Herstellungskosten - Kumulierte planmäßige Abschreibungen - Kumulierte außerplanmäßige Abschreibungen + Wertaufholungen = Fortgeführte Anschaffungs- oder Herstellungskosten (aktueller Restbuchwert) Die Berechnung ist jeweils zum Abschlussstichtag für jedes einzelne Anlagegut vorzunehmen. In der Praxis erfolgt dies in der Anlagenbuchhaltung, wo die Wertfortschreibungen im Rahmen eines sog. Abschreibungsplans dokumentiert werden. [3] Resterlöswert Der Resterlöswert eines Vermögensgegenstands des Anlagevermögens bezeichnet den Verkaufserlös, den ein Anlagegut am Ende seiner betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer erzielt und auf den abgeschrieben werden kann. Handelsrechtlich wird i.d.R. auf einen Resterlöswert von 0 Euro abgeschrieben. Ist am Ende der Nutzungsdauer allerdings mit einem Restwert/ Schrottwert (Veräußerungserlös abzüglich anfallender Abbruch- oder Veräußerungskosten) zu rechnen, der in Relation zu den historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gesehen erheblich ist und dessen Schätzung mit hinreichender Sicherheit abgegeben werden kann, muss ein solcher (vorsichtig geschätzt) bei der Erstellung des Abschreibungsplans in der Form berücksichtigt werden, dass nur bis zu diesem Betrag abgeschrieben wird. 49 [4] Abschreibungszeitraum Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer, über die abnutzbare Vermögensgegenstände des Anlagevermögens abgeschrieben werden, bezeichnen den Zeitraum, den Anlagegüter bei normalen Betriebsbedingungen voraussichtlich genutzt werden können. Entscheidend ist hierbei nicht die technische Nutzungsdauer. Wenn z.B. eine Maschine zehn Jahre benutzt werden kann, ehe die Leistungsfähigkeit an Präzision eine gewisse Grenze unterschreitet, so ist es innerhalb von zehn Jahren durchaus möglich, dass die Maschine nicht mehr wirtschaftlich zu nutzen ist: Es kann sein, dass das auf ihr gefertigte Produkt nicht mehr verkauft werden oder das Produkt auf einer neueren Maschine zu geringeren Kosten produziert werden kann. Für den handelsrechtlichen Abschluss ist insofern grundsätzlich die wirtschaftliche Nutzungsdauer relevant. Anhaltspunkte dafür können betriebliche Erfahrungswerte oder die steuerlich zulässigen Abschreibungszeiträume liefern. 49 Vgl. Coenenberg/ Haller/ Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 25. Aufl. 2018, S. 161. <?page no="111"?> 3.4 Sonstige bis Ende März zu erfassende Geschäftsvorfälle 111 Die Finanzverwaltung hat für die steuerlichen Abschreibungen Tabellen, die sog. AfA- Tabellen, herausgegeben, in denen die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von Anlagegütern aufgezeigt ist. In begründeten Fällen kann von diesen Tabellen abgewichen werden. I.d.R. liegen die Nutzungsdauern gemäß AfA-Tabellen niedriger als die wirtschaftliche Nutzungsdauer. Sie dienen (aus Praktikabilitätsgründen) regelmäßig aber auch als Grundlage für die Bemessung der Abschreibungen im handelsrechtlichen Jahresabschluss. In diesem Zusammenhang sind weiterhin die beiden folgenden Besonderheiten zu beachten: - Geringwertige Wirtschaftsgüter Das abnutzbare, bewegliche und selbständig nutzbare Sachanlagevermögen mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten bis zu 1000 Euro stellt die sog. Geringwertigen Wirtschaftsgüter (GWG) dar. In Abhängigkeit von Schwellenwerten gibt es steuerrechtlich verschiedene Bilanzierungsmöglichkeiten. Ganz allgemein kann man sagen, dass diese entweder im Anschaffungs- oder Herstellungsjahr im Rahmen einer sofortigen Abschreibung vollständig aufwandswirksam erfasst oder im Rahmen einer „Pool-Abschreibung“ über fünf Jahre planmäßig abgeschrieben werden können. 50 - Abnutzbare Anlagegüter, die nicht zu einer selbständigen Nutzung fähig sind Derartige Anlagegüter werden i.d.R. gemeinsam mit dem Vermögensgegenstand, mit dem der Nutzungszusammenhang besteht, abgeschrieben. Die Abschreibung beginnt grundsätzlich mit Lieferung oder Fertigstellung des abnutzbaren Vermögensgegenstands. Die Fertigstellung ist erfolgt, wenn das hergestellte Anlagegut bestimmungsgemäß genutzt werden kann. Die tatsächliche bzw. effektive Nutzung ist für den Beginn der Abschreibung insofern nicht ausschlaggebend. Bei angeschafften Vermögensgegenständen bestimmt sich der Zeitpunkt der Lieferung grundsätzlich nach der Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht. Danach ist ein Vermögensgegenstand in dem Zeitpunkt angeschafft, in dem der Erwerber nach dem Willen beider Vertragspartner darüber wirtschaftlich verfügen kann. Da ist i.d.R. der Fall, wenn Eigenbesitz, Gefahr, Nutzen und Lasten auf den Erwerber übergehen. Zu diesem Zeitpunkt wechselt bilanziell die Zugehörigkeit eines Vermögensgegenstands. Die Abschreibung endet mit dem Verbrauch der Bemessungsgrundlage oder mit der Beendigung der Nutzung durch Verkauf, Entnahme oder Entsorgung. [5] Abschreibungsmethode Da der Jahresabschluss und damit auch das zu wählende Abschreibungsverfahren den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entsprechen muss, ist z.B. die Wahl einer Methode unzulässig, wenn deren Abschreibungsverlauf dem Nutzungsverlauf offensichtlich widerspricht. Ebenfalls unzulässig sind Abschreibungen, die nach Maßgabe des Gewinns bemessen werden. Grundsätzlich sind für die Handelsbilanz sowohl die Abschreibungen nach Maßgabe der Inanspruchnahme als auch verschiedene zeitbedingte Abschreibungsverfahren - linear, degressiv, progressiv - zulässig. Von besonderer praktischer Bedeutung sind: 50 Hierzu ausführlich bspw. Coenenberg/ Haller/ Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 25. Aufl. 2018, S. 169. <?page no="112"?> 112 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen  Abschreibung nach Maßgabe der Inanspruchnahme (Leistungsabhängige Abschreibung) Diese Abschreibungsmethode kommt in Betracht, wenn die Abschreibungsursachen weitgehend zeitunabhängig sind. Es ist insofern nicht die Nutzungsdauer, sondern die mögliche Leistungs- oder Nutzungsabgabe zu schätzen, z.B. zu fahrende Kilometer, Maschinenstunden oder zu produzierende Stücke. Die Abschreibung erfolgt sodann über die betriebsgewöhnliche Gesamtleistung. Der Vorteil dieser Methode liegt darin, dass Jahre mit geringerer Beschäftigung nicht mit überhöhten Abschreibungen belastet werden, während der Nachteil darin besteht, dass natürlicher Verschleiß sowie die wirtschaftliche Entwertung keine Berücksichtigung finden. Dieses handelsrechtlich erlaubte Verfahren wird für die Steuerbilanz zugelassen, wenn: es wirtschaftlich begründet ist, d.h. wenn die Leistungen des Wirtschaftsgutes i.d.R. erheblich schwanken und der Verschleiß dementsprechend wesentliche Unterschiede aufweist, und der pro Jahr anfallende Umfang der Leistung nachgewiesen werden kann, z.B. durch ein Zählwerk. Zur Ermittlung der Abschreibungsbeträge a werden die historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten AHK mit dem Verhältnis der erfassten Jahresleistung zur geschätzten Gesamtleistung multipliziert: a = 𝐴𝐴𝐴𝐴𝐴𝐴 𝑥𝑥 𝐽𝐽𝐽𝐽ℎ𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟 𝐺𝐺𝑟𝑟𝑟𝑟𝐽𝐽𝐺𝐺𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟 Von der leistungsabhängigen Abschreibung ist ein Wechsel zur linearen Abschreibung möglich.  Lineare Abschreibung Hierbei handelt es sich um die einfachste Form der zeitlichen Abschreibung. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind durch die Nutzungsdauer zu dividieren, um so einen für alle Jahre der Nutzung gleichen Abschreibungsbetrag a zu ermitteln: a = 𝐴𝐴𝐴𝐴𝐴𝐴 𝑁𝑁𝑟𝑟𝑟𝑟𝑁𝑁𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑠𝑠𝐽𝐽𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟 Die lineare Abschreibung entspricht dann der Wertänderung pro Periode, wenn eine völlig gleichmäßige Verschleißabnutzung des Vermögensgegenstandes von Anfang bis Ende der Nutzungsdauer erfolgt, was allerdings unrealistisch ist. Bei Anlagen, deren Nutzungsfähigkeit bis zum Ende der Nutzungsdauer nahezu konstant bleibt und erst dann schlagartig absinkt, entspricht der Verlauf der tatsächlichen Wertminderung nicht den durch die Abschreibung ermittelten und ausgewiesenen Wertminderungen: Der Buchwert sinkt schneller als der tatsächliche Wert. Ferner berücksichtigt diese Abschreibungsmethode nicht, dass der Marktwert regelmäßig erheblich sinkt, sobald ein Vermögensgegenstand einmal in Gebrauch genommen wurde und ebenso nicht, dass gerade in den ersten Nutzungsjahren die Gefahr der Wertminderung durch den technischen Fortschritt am größten ist. Dem Prinzip der Vorsicht entsprechen also eher Abschreibungsbeträge, die zu Beginn der Nutzung höher sind als in späteren Jahren. <?page no="113"?> 3.4 Sonstige bis Ende März zu erfassende Geschäftsvorfälle 113 Die lineare Abschreibung ist steuerlich bei allen abnutzbaren Anlagegütern mit Ausnahme der GWG zulässig. Sie ist die in der Praxis am häufigsten anzutreffende Abschreibungsmethode.  Geometrisch-degressive Abschreibung Bei den degressiven Abschreibungsverfahren 51 werden die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Anlagegutes mittels sinkender Abschreibungsbeträge auf die Nutzungsdauer verteilt. Damit wird der Tatsache Rechnung getragen, dass in den ersten Jahren der Nutzung der Buchwert stärker sinkt als gegen Ende der Nutzungsdauer. Die Risiken des technischen Fortschritts sind hier - wenn auch schematisch - im Abschreibungsplan berücksichtigt, sodass außerplanmäßige Abschreibungen seltener nötig sind als bei Anwendung der linearen Abschreibung. Der Gesamtaufwand einer Anlage wird bei degressiver Abschreibung gleichmäßiger über die Jahre der Nutzung verteilt, weil sinkende Abschreibungsbeträge in späteren Jahren durch erhöhte Reparaturaufwendungen ausgeglichen werden. 52 Wenn die Nutzungsabgabe während der Nutzungsdauer konstant ist, bewirkt die degressive Abschreibung - im Vergleich zur linearen - eine Gewinnverlagerung in die Zukunft. Bei der geometrisch-degressiven Abschreibung wird nun mittels eines festgelegten Abschreibungsprozentsatzes vom (Rest-)Buchwert abgeschrieben. Diese Methode führt insbesondere bei kurzer Nutzungsdauer zu einem relativ hohen Restwert, der zusammen mit der letzten Abschreibungsrate oder - bei weiterer Nutzung - mithilfe der linearen Methode abgeschrieben wird. Der Abschreibungsbetrag a ermittelt sich durch Multiplikation des Buchwerts zum Stichtag mit einem konstanten Abschreibungsprozentsatz: a = 𝐵𝐵𝑟𝑟𝐵𝐵ℎ𝑤𝑤𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟 ∗ 𝐴𝐴𝐴𝐴𝑟𝑟𝐵𝐵ℎ𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝐴𝐴𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑁𝑁𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝐽𝐽𝑟𝑟𝑁𝑁 Der Abschreibungsprozentsatz beträgt dabei gemäß dem Einkommensteuergesetz für bewegliche Anlagegüter, die nach dem 31.12.2008 und vor dem 1.1.2011 angeschafft oder hergestellt wurden, höchstens das 2,5-fache des linearen Abschreibungssatzes, jedoch maximal 25%. Wegen des relativ hohen Restbuchwerts am Ende der planmäßigen Nutzungsdauer wird meist schon während der Nutzungsdauer auf die lineare Methode übergegangen. Dadurch wird erreicht, dass der Vermögensgegenstand mit möglichst hohen Abschreibungsbeträgen restlos abgeschrieben wird. Der Wechsel ist dann sinnvoll 51 Neben der geometrisch-degressiven gibt es auch die arithmetisch-degressive Abschreibung. Da dieses Verfahren aufgrund der Tatsache, dass es in der Steuerbilanz nicht angewendet werden darf, praktisch keine Relevanz hat, soll hierauf im Nachfolgenden nicht weiter eingegangen werden. Vgl. hierzu bspw. Coenenberg/ Haller/ Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 25. Aufl. 2018, S. 165-166. 52 Stärker als bei der linearen Abschreibung ist hier allerdings die Diskrepanz zwischen Gebrauchswert und Buchwertentwicklung bei den Anlagegütern, deren Gebrauchswert erst gegen Ende der Nutzungsdauer rasch abfällt. In den ersten Jahren der geringsten Abnutzung werden dann nämlich die höchsten Abschreibungsbeträge verrechnet. <?page no="114"?> 114 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen vorzunehmen, sobald die linearen Abschreibungsbeträge bezogen auf die betriebsgewöhnliche Restnutzungsdauer größer sind als die geometrisch-degressiven Abschreibungsbeträge. Im Zeitpunkt des Übergangs bemisst sich die lineare Abschreibung nach Restbuchwert und Restnutzungsdauer des Anlagegegenstandes. Sofern kein Übergang auf die planmäßige Abschreibung erfolgt, wird im letzten Abschreibungsjahr i.d.R. der gesamte Restbuchwert abgeschrieben. Da Anlagegüter regelmäßig nicht exakt zu Beginn oder zum Ende eines Geschäftsjahres zu- oder abgehen, sondern dies meist unterjährig erfolgt, ist eine Verschiebung zwischen den Nutzungs- und den Geschäftsjahren geboten. Diese Verschiebung kommt dadurch zum Ausdruck, dass monatsgenau - pro rata temporis (lateinisch: im Verhältnis zum Zeitraum) - zum vollen vorhergehenden Monat abzuschreiben ist. Zur Ermittlung des dem ersten und dem letzten Geschäftsjahr der Nutzung zuzurechnenden Abschreibungsbetrags a Geschäftsjahr wird zunächst mittels einer der vorgenannten Methoden der Abschreibungsbetrag des ersten bzw. des letzten Nutzungsjahres a Nutzungsjahr ermittelt. Dieser Betrag wird dann mit dem Verhältnis der Nutzungsmonate während des Geschäftsjahres zu den zwölf Jahresmonaten multipliziert. Die Nutzungsmonate umfassen dabei den vollen Monat des Zugangs und die vollen Monate, die dem Abgang vorhergehen. Dadurch werden die Nutzungsmonate bei Kauf auf- und bei Verkauf abgerundet: 𝐽𝐽 𝐺𝐺𝐺𝐺𝐺𝐺𝐺𝐺ℎä𝑓𝑓𝑓𝑓𝐺𝐺𝑓𝑓𝑓𝑓ℎ𝑟𝑟 = 𝐽𝐽 𝑁𝑁𝑁𝑁𝑓𝑓𝑁𝑁𝑁𝑁𝑁𝑁𝑁𝑁𝐺𝐺𝑁𝑁𝑓𝑓𝑁𝑁𝐺𝐺𝑟𝑟 ∗ 𝑁𝑁𝑟𝑟𝑟𝑟𝑁𝑁𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝐺𝐺𝑟𝑟𝑟𝑟𝐽𝐽𝑟𝑟𝑟𝑟 12 𝑀𝑀𝑟𝑟𝑟𝑟𝐽𝐽𝑟𝑟𝑟𝑟 Lineare Abschreibung Ermittlung des Buchwerts Degressive Abschreibung Nutzungsdauer: 10 Jahre 25% Abschreibung vom Buchwert 120.000 Ausgangsgröße: Anschaffungskosten 120.000 -12.000 abzgl. Abschreibung am Ende des ersten Jahres -30.000 = 108.000 Restbuchwert am Ende des ersten Jahres = 90.000 -12.000 abzgl. Abschreibung am Ende des zweiten Jahres -22.500 = 96.000 Restbuchwert am Ende des ersten Jahres = 67.500 usw. Tab. 24 Beispiel zur Berechnung der Abschreibung Buchungstechnisch bestehen für die Erfassung der Abschreibungen zwei Möglichkeiten: [1] Direkte Abschreibung Der Abschreibungsbetrag wird auf einem Erfolgskonto Abschreibungen erfasst. Die Gegenbuchung erfolgt unmittelbar auf dem jeweils betroffenen aktiven Bestandskonto, dessen wertmäßiger Bestand abzuschreiben ist. <?page no="115"?> 3.4 Sonstige bis Ende März zu erfassende Geschäftsvorfälle 115 Das aktive Bestandskonto weist zum Stichtag insofern den um die Abschreibung verminderten Buchwert, d.h. die Restbuchwerte aus, und wird mit diesem Wert über das Schlussbilanzkonto abgeschlossen. Das Erfolgskonto Abschreibungen wird über das Gewinn- und Verlustkonto abgeschlossen. Der Abschreibungsaufwand ist wie folgt zu verbuchen: Abschreibungen an Maschine [2] Indirekte Abschreibung Bei diesem Abschreibungsverfahren werden durch die Abschreibungsaufwendungen auf der Passivseite der Bilanz Wertberichtigungen als Gegenposten zu den entsprechenden Aktivkonten aufgebaut. Im Rahmen der Erstellung des Jahresabschlusses werden diese passivisch abgegrenzten Wertberichtigungen dann auf die entsprechenden aktiven Bestandskonten bestandsmindernd umgebucht. In der Bilanz erscheinen daher auf der Aktivseite während der gesamten Nutzungsdauer unverändert die historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Sie werden durch das auf der Passivseite geführte Wertberichtigungskonto korrigiert. Es handelt sich insofern um eine Bruttodarstellung. Da eine derartige Vorgehensweise bei Kapital- und Personenhandelsgesellschaften als nicht mehr zulässig erachtet wird, 53 soll im weiteren Verlauf nicht weiter darauf eingegangen werden. 3.4.2.2 Verbuchung der planmäßigen Abschreibung Vereinfachend wird unterstellt, dass sämtliche abnutzbare Vermögensgegenstände des Anlagevermögens eine voraussichtliche Nutzungsdauer von fünf Jahren haben. Vorliegend wird nun aus Vereinfachungsgründen zum 31.3.20X0 für sämtliche bis dato buchhalterisch erfasste abnutzbare Vermögensgegenstände des Anlagevermögens die komplette Jahres-Abschreibung gebucht. Diese ist buchhalterisch wie folgt zu erfassen: Abschreibungen an TAM - Schleifmaschine 20.000,00 Abschreibungen an TAM - Fräsmaschine 798,00 Abschreibungen an BGA - Transporter 3.200,00 Abschreibungen an BGA - Computer 360,00 Abschreibungen an BGA - Telefonanlage 360,00 Abschreibungen an BGA - Werkzeuge 300,00 Es handelt sich auch hierbei um erfolgswirksame Geschäftsvorfälle. Die aktiven Bestandskonten TAM - Schleifmaschine, TAM - Fräsmaschine, BGA - Transporter, BGA - Computer, BGA - Telefonanlage und BGA - Werkzeuge sowie das Aufwandskonto Abschreibungen stellen sich wie folgt dar: 53 Hierzu bspw. Institut der Wirtschaftsprüfer, WP Handbuch, 15. Aufl. 2017, Kap. F Tz. 185. <?page no="116"?> 116 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: <?page no="117"?> 3.4 Sonstige bis Ende März zu erfassende Geschäftsvorfälle 117 Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: 3.4.3 Verkauf von Produkten 3.4.3.1 Zeitpunkt der Realisierung von Umsatzerlösen und Erlösschmälerungen Der Zeitpunkt, zu dem ein Umsatz als realisiert gilt, d.h. zu dem für einen Sachverhalt Umsatzerlöse gebucht werden dürfen, wird im Wesentlichen durch das sog. Realisationsprinzip bestimmt. Danach erfolgt die Realisation von Umsätzen unabhängig vom Zeitpunkt des Vertragsabschlusses prinzipiell dann, wenn die Leistung erbracht und dadurch der Anspruch auf Gegenleistung entstanden ist. Deshalb müssen Zahlungen, welche ein Unternehmen für betriebliche Leistungen vor diesem Zeitpunkt von Kunden erhält, außerhalb der GuV als erhaltene Anzahlungen verbucht werden (siehe hierzu Abschn. 3.2.5.1). Im Fall des Verkaufs von Waren wird die Leistung normalerweise bei Lieferung, d.h. bei Gefahrenübergang an den Käufer erbracht. Den verbleibenden Risiken wird anderweitig Rechnung getragen, z.B. durch die Bildung von Gewährleistungsrückstellun- <?page no="118"?> 118 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen gen bzw. Wertberichtigungen auf Forderungen bei Zahlungsschwierigkeiten des Schuldners (vgl. hierzu Abschn. 3.5 und 3.13.1.2). 54 Grundsätzlich hat ein Nettoausweis der Umsatzerlöse zu erfolgen, d.h. die Bruttoumsatzerlöse nach Abzug der Erlösschmälerungen (Skonti, Rabatte oder Umsatzvergütungen sowie rückgewährte Entgelte für Rückware oder Gewichtsmängel) und der Umsatzsatzsteuer sowie sonstiger direkt mit dem Umsatz verbundener Steuern. Nachfolgend soll ein Überblick über die in der Praxis am häufigsten anzutreffenden Erlösschmälerungsarten gegeben werden:  Skonti Beim Skonto handelt es sich um einen nachträglich gewährten Preisnachlass. Er wird eingeräumt für die vorzeitige Zahlung des Rechnungsbetrags innerhalb einer bestimmten Frist. Somit kann der Skonto auch als eine Zinsvergütung für vorzeitige Zahlung angesehen werden. Er kann aber auch als Prämie für die Ersparung von mit Zielverkäufen verbundenen Risiken angesehen werden. Grundsätzlich kann festgehalten werden, dass es wirtschaftlich stets sinnvoll ist, Rechnungen vorzeitig unter Inanspruchnahme des Skontoabzugs zu begleichen. 55 - Kundenskonti Kundenskonti entstehen, wenn ein Kunde von einem angebotenen Skontoabzug Gebrauch macht. Diese gewährten Skonti stellen nachträgliche Erlösschmälerungen dar. Sie werden auf einem Aufwandskonto „Gewährte Skonti“ bzw. einem Unterkonto „Erlösberichtigungen“ erfasst, das über das Umsatzerlöskonto abgeschlossen wird (Bruttobuchungsverfahren). Alternativ können gewährte Skonti auch direkt auf der Sollseite des Umsatzerlöskontos (Nettobuchungsverfahren) gebucht werden. Stehen Skontoabzüge mit steuerpflichtigen Umsätzen in Zusammenhang, so ist eine Berichtigung der Umsatzsteuer erforderlich: - Bruttobuchung sverfa hren Bank an Forderungen aus Lieferungen und Leistungen Gewährte Skonti Umsatzsteuer Umsatzerlöse an Gewährte Skonti - Nettobuchung sverfa hren Bank an Forderungen aus Lieferungen und Leistungen Umsatzerlöse Umsatzsteuer 54 Zur handelsrechtlichen Umsatzrealisierung im Allgemeinen und im Speziellen ausführlich z.B. Coenenberg/ Haller/ Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 25. Aufl. 2018, S. 539 ff. 55 Hierzu ausführlich Schmolke/ Deitermann, Industrielles Rechnungswesen IKR, 47. Aufl. 2018, S. 137 ff. <?page no="119"?> 3.4 Sonstige bis Ende März zu erfassende Geschäftsvorfälle 119 - Lieferantenskonti Lieferantenskonti werden bei der vorzeitigen Begleichung der Schuld vom Kunden zurückbehalten. Diese Skonti mindern nachträglich die Anschaffungskosten des Wareneingangs. Sie werden auf einem eigenen Konto „Erhaltene Skonti“ gesammelt, welches über das Werkstoff- oder Warenbestandskontos abgeschlossen wird (Bruttobuchungsverfahren). Alternativ können erhaltene Skonti auch direkt auf der Habenseite des Werkstoff- oder Warenbestandskontos gebucht werden (Nettobuchungsverfahren). Der Skontoabzug mindert die abzugsfähige Vorsteuer. Der Skontoabzug muss aufgeteilt werden in den Teil, der auf das Entgelt entfällt, und den Teil, der auf die Vorsteuer entfällt: - Bruttobuchung sverfa hren Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen an Bank Erhaltene Skonti Vorsteuer Erhaltene Skonti an Werkstoff- oder Warenbestandskonto - Nettobuchung sverfa hren Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen an Bank Werkstoff- oder Warenbestandskonto Vorsteuer  Rabatte Rabatte sind Preisnachlässe die aus besonderen Gründen i.d.R. sofort gewährt werden. Nach den Gründen, aus denen sie gewährten werden, können folgende Arten von Rabatten unterschieden werden: - Barzahlungsrabatte für sofortige Zahlung, - Mengenrabatte für die Abnahme größerer Stückzahlen oder für die Tätigung größerer Einkaufsumsätze, - Zeitrabatte für den Kauf zu bestimmten Zeitpunkten, wie z.B. besonders frühe Käufe oder Käufe im Ausverkauf, - Treuerabatte für besonders lang andauernde Geschäftsbeziehungen sowie - Funktionsrabatte für bestimmte Kundengruppen, wie Einzelhändler, Großhändler oder Mitarbeiter. Bei der Rechnungserstellung schon feststehende Abzüge sind nicht als gesonderte Aufwands- oder Ertragsvorgänge zu betrachten, sondern unmittelbar vom Listen- oder Grundpreis, d.h. vom Anschaffungspreis abzuziehen. Dieser Nettobetrag ist relevant für den bei Wareneinkauf zu erfassenden Einstandswert oder bei Warenverkauf zu erfassenden Verkaufswert. <?page no="120"?> 120 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen  Boni Boni sind am Ende einer Periode, wie z.B. einem Kalenderjahr, gewährte Nachlässe für Unternehmen aus besonderen Gründen. Nach den Gründen können folgenden Arten von Boni unterschieden werden: - Treueboni für lang andauernde Geschäftsbeziehungen und - Umsatzboni für die Überschreitung bestimmter Umsatzgrenzen in einer Periode. Weiterhin kann danach differenziert werden, ob die Boni auf Seiten des Verkäufers (Kundenboni) oder auf Seiten des Käufers (Lieferantenboni) verbucht werden: - Kundenboni Die Erfassung kann entweder auf dem Konto „Gewährte Boni“, einem Unterkonto des Umsatzerlösekontos erfolgen, das über dieses Konto abgeschlossen wird (Bruttoverbuchungsverfahren). Alternativ können gewährte Boni auch direkt auf der Sollseite des Umsatzerlöskontos (Nettobuchungsverfahren) gebucht werden. Bei dem den Bonus gewährenden Unternehmen vermindert sich sodann auch die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer und damit auch die abzuführende Umsatzsteuerzahllast. Dies erfordert eine Buchung im Soll des Umsatzsteuerkontos: - Bruttobuchung sverfa hren Gewährte Boni an Forderungen aus Lieferungen und Leistungen Umsatzsteuer Umsatzerlöse an Gewährte Boni - Nettobuchung sverfa hren Umsatzerlöse an Forderungen aus Lieferungen und Leistungen Umsatzsteuer - Lieferantenboni Die Erfassung kann auf dem Konto „Erhaltene Boni“, einem Unterkonto des Werkstoff- oder Warenbestandskonto erfolgen. Der Saldo ist auf das Werkstoff- oder Warenbestandskonto zu übertragen (Bruttoverbuchungsverfahren). Alternativ können erhaltene Boni auch direkt auf der Habenseite des Werkstoff- oder Warenbestandskontos gebucht werden (Nettobuchungsverfahren). Bei dem den Bonus empfangenden Unternehmen vermindert sich ebenfalls die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer und damit die Höhe der verrechenbaren Vorsteuer: - Bruttobuchung sverfa hren Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen an Erhaltene Boni Vorsteuer Erhaltene Boni an Werkstoff- oder Warenbestandskonto <?page no="121"?> 3.4 Sonstige bis Ende März zu erfassende Geschäftsvorfälle 121 - Nettobuchung sverfa hren Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen an Werkstoff- oder Warenbestandskonto Vorsteuer  Zurückgewährte Entgelte Hierunter fallen u.a. Rücksendungen und Gutschriften (z.B. nachträglicher Preisnachlass aufgrund einer Mängelrüge). Auf Seiten des Verkäufers schmälert ein dem Kunden zurückgewährtes Entgelt den Verkaufserlös. Es handelt sich um eine Berichtigung der Umsatzerlöse und damit auch der Umsatzsteuerbemessungsgrundlage: Umsatzerlöse an Forderungen aus Lieferungen und Leistungen Umsatzsteuer Beim Kunden mindert ein vom Lieferanten zurückgewährtes Entgelt die Anschaffungskosten des Wareneingangs. Durch die Erstattung reduziert sich entsprechend auch die angefallene Vorsteuer: Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen an Werkstoff- oder Warenbestandskonto Vorsteuer 3.4.3.2 Verbuchung der Veräußerungsgeschäfte Am 1.4.20X0 kommen neun Kunden in die Werkstatt der Niet&Nagel GmbH um ihre bereits fertiggestellten Schränke abzuholen. Der Verkaufspreis pro Schrank liegt bei 2.500,00 EUR zzgl. 19% Umsatzsteuer. Bei sofortiger Barzahlung gewährt die Niet&Nagel GmbH einen Rabatt in Höhe von 2% des Netto-Verkaufspreises. Bei Zielkauf gewährt die Niet&Nagel GmbH einen Skontoabzug in Höhe von 1% des Netto-Verkaufspreises, sofern eine Zahlung des Rechnungsbetrags innerhalb von 30 Tagen nach Kauf erfolgt.  Barverkauf Ein Kunde zahlt den Kaufpreis sofort in voller Höhe in Bar unter Inanspruchnahme des Rabatts. Hier ist wie folgt zu buchen: Kasse 2.915,50 an Umsatzerlöse 2.450,00 Umsatzsteuer 465,50 Materialaufwand an Fertige Erzeugnisse 500,00 <?page no="122"?> 122 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Es handelt sich auch hierbei um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Die Bestandskonten Kasse, Fertige Erzeugnisse und Umsatzsteuer, das Ertragskonto Umsatzerlöse und das Aufwandskonto Materialaufwand stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: <?page no="123"?> 3.4 Sonstige bis Ende März zu erfassende Geschäftsvorfälle 123 Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf:  Zielverkauf Die restlichen acht Kunden kaufen die Schränke auf Ziel. Hier ist zunächst wie folgt zu buchen: Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 23.800,00 an Umsatzerlöse 20.000,00 Umsatzsteuer 465,50 Materialaufwand an Fertige Erzeugnisse 4.000,00 Es handelt sich auch hierbei um erfolgswirksame Geschäftsvorfälle. Die Bestandskonten Forderungen aus Lieferungen und Leistungen, Fertige Erzeugnisse und Umsatzsteuer, das Ertragskonto Umsatzerlöse und das Aufwandskonto Materialaufwand stellen sich wie folgt dar: <?page no="124"?> 124 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: <?page no="125"?> 3.4 Sonstige bis Ende März zu erfassende Geschäftsvorfälle 125  Begleichung der Forderung unter Inanspruchnahme von Skonto Vier Kunden zahlen innerhalb der vereinbarten Skontofrist. Bei Anwendung des Nettoverbuchungsverfahrens ist in Summe wie folgt zu buchen: Bank 11.840,50 an Forderung aus Lieferungen und Leistungen 11.900,00 Umsatzerlöse 50,00 Umsatzsteuer 9,50 Es handelt sich auch hierbei um erfolgswirksame Geschäftsvorfälle. Die Bestandskonten Forderungen aus Lieferungen und Leistungen, Bank und Umsatzsteuer sowie das Ertragskonto Umsatzerlöse stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: <?page no="126"?> 126 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: 3.4.4 Kontrollabschnitt 3.4.4.1 Testfragen 75 Der Zweck der planmäßigen Abschreibung besteht darin,  a. den nach Zugang einer Sachanlage aufgrund Abnutzung eintretenden Wertverlust erfolgswirksam zu erfassen. <?page no="127"?> 3.4 Sonstige bis Ende März zu erfassende Geschäftsvorfälle 127  b. die Folgebewertung des Sachanlagevermögens erfolgsneutral zu erfassen.  c. den nach Zugang von Umlaufvermögen aufgrund Abnutzung eintretenden Wertverlust erfolgswirksam zu erfassen.  d. etwaige Wertsteigerungen bei Sachanlagen abzubilden. 76 Als Wertminderungsursachen kommen u.a. in Betracht:  a. Gebrauchsverschleiß  b. technischer Fortschritt  c. Änderungen der rechtlichen Rahmenbedingungen  d. gestiegene Wiederbeschaffungskosten. 77 Ob und in welcher Höhe Abschreibungen vorzunehmen sind, ist u.a. abhängig von der  a. Abnutzbarkeit eines Vermögensgegenstands  b. Abschreibungsbasis  c. Abschreibungsmethode  d. Klassifizierung als materielles oder immaterielles Anlagevermögen. 78 Der Zeitpunkt, zu dem ein Umsatz als realisiert gilt,  a. bestimmt sich nach dem Erhalt der Kundenzahlung.  b. wird im Wesentlichen durch das Realisationsprinzip bestimmt.  c. ist regelmäßig gleichzusetzen mit dem Zeitpunkt des Gefahrenübergangs.  d. ist unabhängig vom Zeitpunkt des Gefahrenübergangs. 79 Der Ausweis der Umsatzerlöse  a. hat auf einer Nettobasis zu erfolgen.  b. hat auf einer Bruttobasis zu erfolgen.  c. ist unabhängig davon, ob dem Kunden etwaige Erlösschmälerungen gewährt wurden.  d. hat stets unter Korrektur von an den Kunden gewährten Erlösschmälerungen zu erfolgen. <?page no="128"?> 128 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 3.4.4.2 Übungsaufgaben Am 1.1.20X3 kauft die Niet&Nagel GmbH eine neue Schleifmaschine für einen Netto-Rechnungspreis von 150.000,00 GE. Es wird mit einem Schrottwert von 1.000,00 GE gerechnet. Die Nutzungsdauer beträgt fünf Jahre. Degressiv soll der maximal zulässige Betrag abgeschrieben werden. Erstellen Sie die Abschreibungsplan für: die lineare Abschreibung die geometrisch-degressive Abschreibung (ohne Übergang auf die lineare Abschreibung) die geometrisch-degressive Abschreibung (mit Übergang auf die lineare Abschreibung) 3.5 Gewährleistungen Die Niet&Nagel GmbH trifft Vorsorge für in zukünftigen Perioden möglicherweise eintretende Gewährleistungsfälle. 3.5.1 Rückstellungen als Instrument der periodengerechten Erfolgsermittlung Zum Zweck der periodengerechten Erfolgsermittlung gibt es u.a. das Instrument der Rückstellungen. Mit ihrer Hilfe werden Aufwendungen erfasst, die erst in zukünftigen Perioden zu Ausgaben führen. Sie antizipieren also zukünftige erfolgswirksame Ausgaben, deren wirtschaftliche Verursachung vor oder in der abzuschließenden Periode liegt. Im Gegensatz zu den Verbindlichkeiten sind Rückstellungen dadurch charakterisiert, dass eine Ungewissheit in Bezug auf den Grund und/ oder die Höhe und/ oder die Fälligkeit der Ausgaben besteht. Die Höhe der Aufwendungen ist folglich zu schätzen. Die Passivierung einer Rückstellung setzt stets eine betriebliche Veranlassung voraus. Für privat veranlasste Aufwendungen - z.B. Kosten für die Einkommensteuer- Erklärung - darf keine Rückstellung gebildet werden. Darüber hinaus darf es sich um keine aktivierungspflichtigen Aufwendungen - z.B. Herstellungskosten eines Vermögensgegenstands - handeln. Wird zum Ausgleich für ein bestehendes betriebliches Risiko ein Vermögenswert mit einem niedrigeren Wert in der Bilanz ausgewiesen - z.B. Wertberichtigung einer Forderung - kann für dieses Risiko keine Rückstellung mehr gebildet werden. 56 3.5.2 Rückstellungsarten Handelsrechtlich müssen Rückstellungen für folgende Sachverhalte gebildet werden: 57  Ungewisse Verbindlichkeiten (Verbindlichkeitsrückstellungen) Bestehen am Bilanzstichtag ungewisse Verbindlichkeiten, muss hierfür eine Rückstellung ausgewiesen werden. Hierfür müssen die folgenden Voraussetzungen erfüllt sein: 56 Hierzu ausführlich Maus, Rückstellungen in Handels- und Steuerbilanz, 2. Aufl. 2002, S. 13 ff. 57 Hierzu ausführlich bspw. Coenenberg/ Haller/ Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 25. Aufl. 2018, S. 442 ff. <?page no="129"?> 3.5 Gewährleistungen 129 - Existenz einer ungewissen Verbindlichkeit Der Unternehmen muss am Bilanzstichtag eine betrieblich veranlasste Verpflichtung gegenüber einem Dritten (bspw. eine Verpflichtung zum Schadensersatz) haben bzw. es muss eine öffentlich-rechtliche Verpflichtung (z.B. Verpflichtung zur Zahlung von betrieblichen Steuern) bestehen. Die Verpflichtung kann sich bspw. aus einem bestehenden Einzelvertrag, einem Dauerschuldverhältnis, aus gesetzlichen Bestimmungen oder behördlichen Auflagen ergeben. Die Ungewissheit kommt darin zum Ausdruck, dass entweder die tatsächliche Entstehung der Schuld nicht bekannt ist (Grund) und/ oder die Verpflichtung betragsmäßig nicht quantifiziert werden kann (Höhe) und/ oder der Zeitpunkt der Begleichung der Verpflichtung ungewiss ist (Fälligkeit). Es ist nicht erforderlich, dass der Dritte, demgegenüber eine Verpflichtung besteht, als Person bekannt ist. Es kann z.B. zu einer Rückstellung im Zusammenhang mit einer bestehenden Produkthaftung kommen, wenn ein Produktionsfehler bekannt wurde und mit großer Wahrscheinlichkeit beim Benutzer Schäden auftreten werden. Auch öffentlich-rechtliche Verpflichtungen können Grundlage für eine Rückstellung sein. Die Verpflichtung muss jedoch hinreichend konkretisiert sein, d.h. es muss regelmäßig ein inhaltlich bestimmtes Handeln durch Gesetz oder Verwaltungsakt innerhalb eines bestimmten Zeitraums vorgeschrieben und es müssen an die Verletzung der Verpflichtung Sanktionen geknüpft sein. - (Wirtschaftliche) Verursachung bis zum Bilanzstichtag Die Passivierung einer Rückstellung setzt weiterhin voraus, dass die Aufwendungen im abgelaufenen (oder einem früheren) Geschäftsjahr rechtlich voll wirksam entstanden oder zumindest wirtschaftlich (faktisch) verursacht worden sind. So ist z.B. in der zum 31.12.t 1 aufzustellenden Bilanz eine Rückstellung im Zusammenhang mit den mit einer einjährigen Garantie behafteten Lieferung des Jahres t 1 auszuweisen. Zum gleichen Bilanzstichtag ist eine Rückstellung in Höhe der voraussichtlichen Gewerbesteuer-Abschlagszahlung für t 1 zu erfassen. Die Annahme einer wirtschaftlichen Verursachung setzt voraus, dass der Tatbestand, an den das Gesetz oder der Vertrag die Verpflichtung knüpft, im Wesentlichen verwirkt ist. Die Erfüllung darf nicht nur an Vergangenes anknüpfen, sondern muss auch Vergangenes abgelten. Eine wirtschaftliche Verursachung in der Vergangenheit wird z.B. in folgenden Fällen anerkannt: Jahresabschluss- und Prüfungskosten, Steuererklärungskosten, rückständige Urlaubsverpflichtungen, Pensionsverpflichtungen, Provisionsverpflichtungen gegenüber Handelsvertretern, soweit vereinbart wurde, dass diese mit Geschäftsabschluss entstehen. Liegt die wirtschaftliche Verursachung vor der rechtlichen Entstehung, ist die Rückstellung vom Zeitpunkt der wirtschaftlichen Verursachung an zu passivieren. Im umgekehrten Fall ist die Rückstellung spätestens vom Zeitpunkt der wirtschaftlichen Verursachung an zu erfassen. Hinsichtlich des Vorsichtsprinzips und der Verpflichtung des vollständigen Ausweises der Verbindlichkeiten kann die Rückstellung bereits im Zeitpunkt der rechtlichen Entstehung bilanziert werden. <?page no="130"?> 130 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen - Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme Darüber hinaus ist es erforderlich, dass die der Rückstellung zugrunde liegende ungewisse Verbindlichkeit entstanden ist oder mit einiger Wahrscheinlichkeit entstehen wird, sodass das Unternehmen ernsthaft mit einer Inanspruchnahme rechnen muss. Die Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme ist aufgrund objektiver, am Bilanzstichtag vorliegender und spätestens bei Bilanzerstellung erkennbarer Tatsachen aus Sicht eines sorgfältigen und gewissenhaften Kaufmanns zu beurteilen. Die bloße Möglichkeit der Entstehung einer Verbindlichkeit ist nicht ausreichend. Es müssen mehr Gründe für als gegen eine Inanspruchnahme sprechen. Mathematisch ausgedrückt bedeutet das, dass mehr als 50% der Gründe für eine Inanspruchnahme sprechen müssen. Verbindlichkeiten, die mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit nicht erfüllt werden müssen, dürfen nicht passiviert werden. Ist z.B. eine kommunale Gebührenforderung verjährt und deutet nichts darauf hin, dass der Gebührengläubiger die Forderung noch geltend machen wird, darf auch bei Zahlungsbereitschaft des Gebührenschuldners im Fall der Geltendmachung keine Rückstellung passiviert werden. Ist eine Verpflichtung noch nicht wirksam entstanden, weil sie vom Eintritt einer aufschiebenden Bedingung abhängt, kann keine Verbindlichkeit, ggf. aber eine Verbindlichkeitsrückstellung ausgewiesen werden. - Öffentlich-rechtliche Verpflichtungen Zur Erfassung einer Rückstellung im Zusammenhang öffentlich-rechtlichen Verpflichtungen bedarf es der hinreichenden Konkretisierung der betrieblichen Verpflichtung. Der ungewissen Verbindlichkeit muss ein gesetzlicher Anspruch (bzw. ein Verwaltungsakt) zugrunde liegen, welcher innerhalb eines bestimmten Zeitraums ein bestimmtes kostenverursachendes Handeln vorschreibt und an die Verletzung Sanktionen knüpft. Alternativ ist es ausreichend, wenn eine Behörde einen Verwaltungsakt erlassen hat, mit dem den Unternehmen ein genau bestimmtes (gleichfalls kostenverursachendes) Handeln auferlegt wurde. Dies ist insbesondere im Zusammenhang mit Steuern und Abgaben der Fall. Typische Beispiele für Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten sind Bonusverpflichtungen, Garantierückstellungen, Pensionszusagen, Produkthaftung, Prozesskostenrückstellungen, Prüfungskosten oder Urlaubsansprüche. Bei der Bewertung der Verbindlichkeitsrückstellungen kann für eindeutig abgrenzbare Einzelrisiken eine Einzelbewertung vorgenommen werden. Die Rückstellung bezieht sich dann nur auf den konkreten Sachverhalt - z.B. eine Rückstellung im Zusammenhang mit einem laufenden Gerichtsprozess. Besteht hingegen eine Vielzahl von Einzelrisiken - z.B. aufgrund von Garantiezusagen - kommt eine Pauschalrückstellung in Betracht. Durch die Zusammenfassung lässt sich i.d.R. mit hoher Wahrscheinlichkeit eine zutreffendere Bewertung der Risiken erreichen. Für Pauschalrückstellungen eignen sich insbesondere Garantieverpflichtungen sowie Rücknahme- und Entsorgungsverpflichtungen. Bewertungsgrundlage bilden regelmäßig die in der Vergangenheit gesammelten unternehmens- und branchenspezifischen Erfahrungswerte. Grundsätzlich sind Rückstellungen mit dem Betrag anzusetzen, der nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendig ist, um die Verpflichtung zu erfüllen. Für die Bewertung sind die Preisverhältnisse am Bilanzstichtag maßgeblich. <?page no="131"?> 3.5 Gewährleistungen 131 Die Rückstellungen bemessen sich nach den zu erwartenden Gesamtkosten (Vollkosten = Einzelkosten zzgl. notwendige Gemeinkosten). Kalkulatorische Kosten bleiben dabei unberücksichtigt. Rückstellungen sind mit den vollen Aufwendungen zu berücksichtigen. Bei dem Grunde nach ungewissen Verbindlichkeiten ist die Höhe, nicht aber ihr tatsächlicher Ausfall bestimmbar. Handelsrechtlich sind derartige Rückstellungen mit dem vollen Betrag auszuweisen. Eine Gewichtung mit der Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme widerspricht dem Vorsichtsprinzip. Die Rückstellungsbeträge sind i.d.R. durch eine Schätzung zu ermitteln. Dies beinhaltet zwangsläufig, dass eine gewisse Bandbreite, innerhalb derer sich die Schätzung bewegen muss, vorliegt. Bei einzelnen Rückstellungsarten - z.B. Steuerrückstellungen - ist der Schätzungsrahmen sehr eng, bei anderen - z.B. Rückstellungen für zu erwartende Schadensersatzzahlungen - kann er weit auseinanderliegen. Der Schätzungsrahmen muss sich am Vorsichts- und Imparitätsprinzip orientieren. Bei passivierungspflichtigen Rückstellungen ist ein Bilanzansatz zu wählen, der das bestehende Risiko in vollem Umfang abdeckt. Dabei ist nicht der günstigste bzw. ungünstigste Betrag, sondern der Betrag anzusetzen, der nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendig ist.  Drohende Verluste aus schwebenden Geschäften Schwebende Geschäfte finden in der Bilanz grundsätzlich keinen Niederschlag. Droht allerdings im Zusammenhang mit einem schwebenden Geschäft ein Verlust, muss dieser in Form einer Rückstellung erfasst werden. Ursächlich hierfür ist das Vorsichtsprinzip. 58 Ein schwebendes Geschäft liegt vor, wenn zwar ein Verpflichtungsgeschäft abgeschlossen wurde, aber keine der Vertragsparteien eine Leistung (es genügt, wenn die Hauptleistung noch aussteht) erbracht hat. Im Zusammenhang mit Einkäufen droht stets dann ein Verlust, wenn der Einkaufspreis am Bilanzstichtag unter dem vereinbarten Preis liegt. Anders ausgedrückt heißt es: Eine Rückstellung für drohende Verluste aus Beschaffungsgeschäften ist zu bilden, wenn die Kaufpreisschuld für das noch nicht erhaltene Gut höher ist als dessen beizulegender Wert am Bilanzstichtag. Eine Rückstellung für drohende Verluste im Zusammenhang mit Veräußerungsgeschäften (Absatzgeschäfte) ist dann zu bilden, wenn die zur Erfüllung der Verpflichtung nach den Preis- und Kostenverhältnissen am Bilanzstichtag aufzuwendenden Selbstkosten (ohne kalkulatorische Kosten) den vereinbarten Verkaufspreis übersteigen. 58 Ein sich im Zusammenhang mit einem schwebenden Geschäft abzeichnender Gewinn darf hingegen erst mit der Realisierung, z.B. im Zeitpunkt der Lieferung an den Kunden oder der Leistungserbringung ausgewiesen werden. <?page no="132"?> 132 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Die Rückstellung ist bereits in dem Jahr zu bilden, in dem ein bindendes Vertragsangebot abgegeben worden ist, wenn sicher mit der Vertragsannahme zu rechnen ist. Vorteile im Zusammenhang mit anderen schwebenden Geschäften dürfen nicht mit drohenden Verlusten eines konkreten Einzelgeschäfts verrechnet werden. Bei dieser Rückstellungsart ist eine Pauschalierung der Rückstellung nur dann möglich, wenn es sich hierbei um eine Zusammenfassung gleichartiger Risiken handelt und die Bildung von Einzelrückstellungen mit Risiken verbunden wäre oder unzumutbar ist. Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften können grundsätzlich nur einzeln bewertet werden. Die Höhe entspricht dem Unterschiedsbetrag zwischen dem Wert der eigenen Leistung und dem Wert der Gegenleistung. So ergibt sich bei Beschaffungsverträgen der Rückstellungsbetrag aus der Differenz des vertraglich fixierten Preises und der gesunkenen Wiederbeschaffungskosten. Handelt es sich bei dem beschafften Vermögensgegenstand um Anlagevermögen, so ist eine Rückstellung nur dann obligatorisch, wenn die Wertminderung zum Bilanzstichtag voraussichtlich von Dauer ist. Bei drohenden Verlusten aus Absatzgeschäften - z.B. aufgrund von Faktorpreissteigerungen oder Mehrverbrauch an Faktoren - errechnen sich die Rückstellungen hingegen grundsätzlich aus der zu Vollkosten (Selbstkosten) bewerteten Leistung und dem vereinbarten Verkaufspreis. Die Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften unterliegen dem allgemeinen Abzinsungsgebot für Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr.  Unterlassene Instandhaltungsaufwendungen, die im folgenden Geschäftsjahr innerhalb von drei Monaten nachgeholt werden Produktionsanlagen müssen innerhalb ihrer Nutzugsdauer zur Aufrechterhaltung ihrer Betriebsfähigkeit im Normalfall regelmäßig gewartet und unter Umständen repariert werden. Soweit diese Reparatur- und Wartungsarbeiten in der Periode erfolgen, in der sie aufgrund des Instandhaltungsplans oder des aufgetretenen Defekts erforderlich waren, sind sie als Aufwand der betreffenden Periode zuzurechnen. Muss eine fällige Reparatur- oder Wartungsmaßnahme aber in eine der folgenden Perioden verschoben werden, so ist der Verschleiß dennoch eingetreten, die Ausgabe wird nur auf einen späteren Zeitpunkt verschoben. In derartigen Fällen kommt eine Rückstellung für unterlassene Instandhaltung in Betracht. Handelsrechtlich besteht allerdings nur für Instandhaltungsmaßnahmen, die innerhalb von drei Monaten nach dem Bilanzstichtag nachgeholt werden, für alle Kaufleute eine Passivierungspflicht. Die Rückstellung für unterlassene Instandhaltung kann und darf nicht durch eine Abschreibung auf den niedrigeren beizulegenden Wert ersetzt werden. Denn zum einen sind Rückstellungen kein Wertberichtigungsposten für einzelne Vermögensgegenstände, sondern stehen für künftige, aber im vergangenen Geschäftsjahr verursachte Aufwendungen; zum anderen ist die Anwendung einer Abschreibung wegen einer nur vorübergehenden Wertminderung bei Gegenständen des Anlagevermögens nur im Bereich der Finanzanlagen möglich. <?page no="133"?> 3.5 Gewährleistungen 133  Rückstellungen für unterlassene Abraumbeseitigung Bei der Förderung von Bodenschätzen im Tagebau ist es nötig, die über den Bodenschätzen liegenden Erd- und Gesteinsschichten ab-, und sie nach dem Abbau der Rohstoffe wieder aufzutragen, um das Landschaftsbild nicht zu beeinträchtigen. Die zur Beseitigung des Abraums anfallenden Kosten müssen nach dem Grundsatz der sachlichen Abgrenzung der Periode zugerechnet werden, in der die entsprechenden Erträge erzielt werden. Durch besondere Bodenbeschaffenheiten und Abbautechniken kommt es häufig vor, dass trotz bereits begonnener Abbauarbeiten der Abraum noch nicht beseitigt wurde. In diesem Fall ist das Unternehmen handelsrechtlich dazu verpflichtet, am Bilanzstichtag in Höhe der zu erwartenden Abraumkosten eine Rückstellung zu passivieren, wenn die Abraumbeseitigung innerhalb des nächsten Geschäftsjahres erfolgt. Ebenso wie bei den Rückstellungen für unterlassene Instandhaltungsaufwendungen handelt es sich bei den Rückstellungen für unterlassene Abraumbeseitigung in Ermangelung einer Verpflichtung gegenüber Dritten um sog. Aufwandsrückstellungen. Sie betreffen betriebswirtschaftliche Verpflichtungen eines Unternehmens gegenüber sich selbst. Mit Ausnahme der beiden dargestellten Sachverhalte besteht handelsrechtlich ein Passivierungsverbot für „Innenverpflichtungen“. Zur Wiederherstellung des Landschaftsbildes nach der Förderung ist der Unternehmer i.d.R. durch öffentlich-rechtliche Bestimmungen verpflichtet. Die dabei entstehenden Kosten sind sachlich den Perioden der Förderung zuzurechnen. Folglich sind für die durch den Abbau verursachten sog. Rekultivierungskosten Rückstellungen zu bilden. Bei diesen Rückstellungen handelt es sich jedoch nicht um Aufwandsrückstellungen, sondern wegen der zumeist bestehenden rechtlichen Verpflichtungen um Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten. 3.5.3 Buchhalterische Abbildung von Rückstellungen Die Bildung einer Rückstellung erfolgt buchungstechnisch grundsätzlich zu Lasten eines Aufwandskontos, d.h. im Soll wird ein Aufwandskonto und im Haben das passive Bestandskonto Rückstellung bebucht. Beispiel: Rückstellung für unterlassene Abraumbeseitigung Die XY GmbH betreibt einen Steinbruch. Dabei entsteht neben verkaufsfähigem Material auch nicht verwertbarer Abraum. Da die Nachfrage im laufenden Geschäftsjahr enorm hoch ist und alle verfügbaren Kapazitäten für den Abbau von Gestein eingesetzt werden, entschließt sich die Geschäftsführung, den Abraum erst im kommenden Geschäftsjahr zu beseitigen. Voraussichtliche Ausgaben: 50.000,00 GE. Es ist eine Rückstellung für unterlassene Abraumbeseitigung zu bilden. Sonstige betriebliche Aufwendungen 59 an Rückstellungen für unterlassene Abraumbeseitigung 50.000,00 59 Abraumbeseitigungsaufwand <?page no="134"?> 134 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Sofern der Grund für die Rückstellungsbildung entfallen ist, müssen die Rückstellungen aufgelöst werden. Folgende Fälle können bei der Auflösung einer Rückstellung auftreten:  Zutreffende Dotierung der Rückstellung Bei Übereinstimmung von Rückstellungsbildung und tatsächlicher Inanspruchnahme wird die Rückstellung erfolgsneutral ohne Berührung der GuV ausgebucht. Als Gegenbuchung der Rückstellungsauflösung wird entweder ein Finanzmittelkonto (z.B. Bank) belastet oder es erfolgt die Stornierung eines bei Anfall der Ausgaben verbuchten Aufwands. Fortführung des Beispiels: Die Ausgaben für die Abraumbeseitigung betragen genau 50.000,00 GE. Die werden per Banküberweisung beglichen. Rückstellungen für unterlassene Abraumbeseitigung an Bank 50.000,00  Überdotierung der Rückstellung Sofern sich die Rückstellung in späteren Jahren als nicht erforderlich oder in ihrer Höhe als überdotiert erweist, ist sie entsprechend aufzulösen. Der aufgelöste Betrag ist unter den sonstigen betrieblichen Erträgen auszuweisen. Fortführung des Beispiels: Die Ausgaben für die Abraumbeseitigung betragen 45.000,00 GE. Die werden per Banküberweisung beglichen. Rückstellungen für unterlassene Abraumbeseitigung 50.000,00 an Bank 45.000,00 Sonstige betriebliche Erträge 5.000,00  Unterdotierung der Rückstellung Deckt die Rückstellung die späteren Ausgaben nicht ab, so ist in Höhe der Unterdeckung ein Sonstige betriebliche Aufwendungen zu buchen. Fortführung des Beispiels: Die Ausgaben für die Abraumbeseitigung betragen 55.000,00 GE. Die werden per Banküberweisung beglichen. Rückstellungen für unterlassene Abraumbeseitigung 50.000,00 an Bank 55.000,00 Sonstige betriebliche Aufwendungen 5.000,00 3.5.4 Verbuchung von Gewährleistungen Auf Grundlage der Erfahrungen aus Vorjahren weiß Meier, dass bei durchschnittlich 20% der verkauften Schränke der Mangel auftrat, dass nach in etwa einem halben Jahr die Türscharniere brachen. Der notwendige Ersatz der Scharniere verursacht Aufwen- <?page no="135"?> 3.5 Gewährleistungen 135 dungen von 120,00 GE pro Schrank. Meier erfasst die Rückstellung am 1.5.20X0. Der zu passivierende Betrag ermittelt sich wie folgt: verkaufte Schränke 9 Stück x Garantie-Prozentsatz 20% x durchschnittlicher Aufwand je Garantiefall 120,00 GE = Rückstellungshöhe 216,00 GE Die Rückstellung ist buchhalterisch wie folgt zu erfassen: Sonstige betriebliche Aufwendungen an Sonstige Rückstellungen 60 216,00 Es handelt sich auch hierbei um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Das passive Bestandskonto Sonstige Rückstellungen und das Aufwandskonto Sonstige betriebliche Aufwendungen stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: 60 Handelsrechtlich haben Kapitalgesellschaften und haftungsbeschränkte Personengesellschaften nach § 264a HGB die Rückstellungen unterteilt nach Rückstellungen für Pensionen, Steuerrückstellungen und sonstige Rückstellungen auszuweisen. Die Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen sowie die Steuerrückstellungen, beides Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten, sind gesondert auszuweisen. Alle anderen zum Abschlussstichtag passivierten Rückstellungen sind unter dem Sammelposten Sonstige Rückstellungen zusammenzufassen. Gewährleistungen sind ein typischer Beispielsachverhalt für Sonstige Rückstellungen. <?page no="136"?> 136 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: 3.5.5 Buchung bei Eintritt des Gewährleistungsfalls Am 1.6.20X0 kommen zwei der Kunden zu Meier in die Werkstatt und beanstanden an den kürzlich erworbenen Schränken gebrochene Türscharniere. Die im Zuge der Reparatur tatsächlich angefallenen Kosten lagen pro Schrank bei 115,00 GE zuzüglich Umsatzsteuer. Es ergibt sich damit ein Netto-Gewährleistungsaufwand von 230,00 GE. Die passivierte Rückstellung war unterdotiert. Die fremdbezogenen Scharniere werden von der Niet&Nagel GmbH sofort bar beim Lieferanten beglichen und verbaut. Der Sachverhalt ist buchhalterisch wie folgt abzubilden: = = <?page no="137"?> 3.5 Gewährleistungen 137 Sonstige Rückstellungen 216,00 an Kasse 273,70 Sonstige betriebliche Aufwendungen 14,00 Vorsteuer 43,70 Es handelt sich auch hierbei um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Die aktiven Bestandskonten Kasse und Vorsteuer, das passive Bestandskonto Sonstige Rückstellungen und das Aufwandskonto Sonstige betriebliche Aufwendungen stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: <?page no="138"?> 138 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: 3.5.6 Kontrollabschnitt 3.5.6.1 Testfragen 80 Welche grundsätzlichen Aussagen im Zusammenhang mit Rückstellungen sind zutreffend?  Rückstellungen stellen ein Instrument der periodengerechten Erfolgsermittlung dar.  Mit der Hilfe von Rückstellungen werden Ausgaben erfasst, die erst in zukünftigen Perioden zu Aufwendungen führen.  Im Gegensatz zu den Verbindlichkeiten sind Rückstellungen dadurch charakterisiert, dass eine Ungewissheit in Bezug auf den Grund und/ oder die Höhe und/ oder die Fälligkeit der Ausgaben besteht.  Nach deutschem Handelsrecht dürfen ausschließlich Rückstellungen für sog. Außenverpflichtungen passiviert werden, d.h. Aufwandsrückstellungen dürfen unter keinen Umständen gebildet werden. <?page no="139"?> 3.5 Gewährleistungen 139 81 Bei der Bewertung von Rückstellungen  ist der nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendige Betrag maßgeblich.  sind Schätzungen regelmäßig unerlässlich.  muss sich der Schätzungsrahmen am Realisationsprinzip orientieren.  ist das „Ausmaß“ des Schätzungsrahmens unabhängig von der Rückstellungsart. 82 Welche Aussagen im Zusammenhang mit Dotierung von Rückstellungen sind nicht zutreffend?  Bei Übereinstimmung von Rückstellungsbildung und tatsächlicher Inanspruchnahme wird die Rückstellung erfolgswirksam ausgebucht.  Sofern sich die Rückstellung in späteren Jahren in ihrer Höhe als überdotiert erweist, ist sie entsprechend aufzulösen und der aufgelöste Betrag unter den sonstigen betrieblichen Erträgen auszuweisen.  Deckt die Rückstellung die späteren Ausgaben nicht ab, so ist in Höhe der Unterdeckung ein sonstiger betrieblicher Aufwand zu buchen.  Sofern der Grund für die Rückstellungsbildung entfallen ist, darf die Rückstellung beliebig lange beibehalten werden. 3.5.6.2 Übungsaufgaben  Garantierückstellung I) Grundsachverhalt In 20X3 hat die Niet&Nagel GmbH 100 Schranksysteme verkauft, die insgesamt mit einem Konstruktionsfehler behaftet sind, für dessen Behebung pro Schrank 90,00 GE aufgewendet werden müssen. In 20X3 sind 30 Reklamationen eingegangen. Diese wurden bis zum Bilanzstichtag erledigt. Ermitteln Sie der Höhe der erforderlichen Rückstellung für Garantien zum 31.12. 20X3. II) Sachverhaltserweiterung Meier sieht sich aufgrund des zunehmenden Konkurrenzdrucks gezwungen, neben den Garantieleistungen auch noch Kulanzleistungen zu erbringen, deren Höhe auf 10% der Kosten der Garantieverpflichtungen geschätzt wird. Diese fallen i.d.R. zwischen dem 13. und 24. Monat nach der Veräußerung der Schränke an. Der durchschnittliche Marktzinssatz der vergangenen sieben Geschäftsjahre beträgt 5%, der aktuelle Marktzins für vergleichbare Transaktionen 3%. Ermitteln Sie der Höhe der Rückstellung für Gewährleistungen ohne rechtliche Verpflichtung zum 31.12.20X3. <?page no="140"?> 140 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen  Drohverlustrückstellung Am 1.1.20X2 schloss die Niet&Nagel GmbH mit der Kubus Architektur AG einen bis zum 30.7.20X4 befristeten Vertrag über die Ausstattung der Büroräumt mit Schranksystemen von monatlich zwei Stück zu einem Preis von je 4.500,00 GE. Infolge der Rohstoffverteuerung werden seit Januar 20X3 die Herstellungskosten (5.000,00 GE) nicht durch den Verkaufserlös gedeckt. Zum Bilanzstichtag 31.12.20X3 befinden sich keine fertigen Schranksysteme auf Lager. Ermitteln Sie der Höhe der Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zum 31.12.20X3. 3.6 Aufnahme von zusätzlichem Fremdkapital Die Auftragsbücher der Niet&Nagel GmbH sind prall gefüllt. Um den Auftragsbestand abarbeiten zu können, wird eine zweite Schleifmaschine benötigt. Um die erforderliche Investition realisieren zu können, entscheidet sich Meier einen weiteren Bankkredit aufzunehmen. 3.6.1 Kreditfinanzierung Bei der Kreditfinanzierung wird von externen Kapitalgebern zur Verfügung gestelltes Fremdkapital zur Finanzierung der Geschäftstätigkeit verwendet. Zwischen Kreditgeber und -nehmer besteht hier ein schuldrechtlicher Vertrag. Der Kreditgeber hat aber kein Mitwirkungsrecht bei der Geschäftsführung des Kreditnehmers. Anders als bei der Finanzierung mit Eigenkapital werden im Voraus die Verzinsung und die Tilgung festgelegt. Bei der Kreditfinanzierung sind drei Beträge zu unterscheiden, die abhängig von den vereinbarten Kreditbedingungen voneinander abweichen können, dies aber nicht zwingend müssen: 61  Der Nennbetrag spiegelt die nominale Höhe des Kredits wieder und bildet die Berechnungsgrundlage für die Zinsen, die an den Kreditgeber zu entrichten sind.  Der Auszahlungsbetrag, auch Ausgabebetrag, ist der Betrag, den der Kreditnehmer vom Kreditgeber ausgezahlt bekommt. Wenn der Auszahlungsbetrag unterhalb des Nennbetrags liegt, wird der Abschlag als Disagio bezeichnet. Dem Charakter nach handelt es sich bei einem Disagio um eine einmalige Zinszahlung für die Kreditüberlassung, die sich - unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten - auf die gesamte Laufzeit der Verbindlichkeit bezieht. Handelsrechtlich darf das Disagio unter den Rechnungsabgrenzungsposten der Aktivseite aufgenommen werden. Der Betrag ist dann durch planmäßige jährliche Abschreibungen, die auf die gesamte Laufzeit zu verteilen sind, zu tilgen. Wird von einer Aktivierung abgesehen, ist der komplette Betrag im Zeitpunkt der Entstehung als Aufwand zu erfassen. Insofern ist eine Aktivierung nur im Jahr der Begründung möglich. Ist sie in diesem Jahr unterblieben, so darf sie zu einem späteren Zeitpunkt nicht nachgeholt werden. 61 Hierzu auch Coenenberg/ Haller/ Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 25. Aufl. 2018, S. 431. <?page no="141"?> 3.6 Aufnahme von zusätzlichem Fremdkapital 141  Der Erfüllungsbetrag, auch als Rückzahlungsbetrag bezeichnet, ist der Betrag, den der Kreditnehmer dem Kreditgeber zurückzahlen muss. Wenn der Ausgabebetrag über dem Erfüllungsbetrag liegt, wird der Aufschlag als Agio bezeichnet. In diesem Fall ist der Unterschiedsbetrag der herrschenden Meinung nach als Rechnungsabgrenzungsposten zu passiveren und über die Laufzeit der Verbindlichkeit aufzulösen. Liegt der Rückzahlungsbetrag über dem Auszahlungsbetrag, spricht man von einem Damnum. Da der Rückzahlungsbetrag aber regelmäßig nicht vom Nennbetrag abweicht, entspricht das Damnum i.d.R. betragsmäßig dem Disagio. 3.6.2 Verbuchung eines Disagios Der Nettolistenpreis der Maschine liegt bei 25.000,00 GE. Am 30.6.20X0 nimmt er ein Darlehen zum Nennbetrag von 30.600,00 GE auf. Es wird ein Disagio in Höhe von 600,00 GE vereinbart. Die Laufzeit des Kredits beträgt drei Jahre. Es handelt sich wiederum um ein Endfälligkeitsdarlehen. Vereinfachend wird erneut unterstellt, dass die Zinsen jeweils zum Ende des Quartals zu entrichten sind. Die Niet&Nagel GmbH entscheidet sich, das Disagio als aktiven Rechnungsabgrenzungsposten zu aktivieren und über die Laufzeit des Darlehens abzuschreiben. Aus Vereinfachungsgründen wird die komplette Abschreibung des aktiven Rechnungsabgrenzungspostens für das Geschäftsjahr 20X0 bereits im Zeitpunkt der Aufnahme des Darlehens erfasst. Der Sachverhalt stellt sich buchhalterisch wie folgt dar: Bank 30.000,00 an Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten 30.600,00 Aktiver Rechnungsabgrenzungsposten 600,00 Hierbei handelt es sich um einen erfolgsneutralen Geschäftsvorfall. Zinsaufwand an Aktiver Rechnungsabgrenzungsposten 200,00 Die Auflösung des Disagios ist ein erfolgswirksamer Geschäftsvorfall. Die Bestandskonten Bank, Aktiver Rechnungsabgrenzungsposten und Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten sowie das Aufwandskonto Zinsen und ähnliche Aufwendungen stellen sich wie folgt dar: <?page no="142"?> 142 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: <?page no="143"?> 3.6 Aufnahme von zusätzlichem Fremdkapital 143 3.6.3 Kontrollabschnitt 3.6.3.1 Testfragen 83 Welche grundsätzlichen Aussagen im Zusammenhang mit der Kreditfinanzierung sind zutreffend?  a. Bei der Kreditfinanzierung wird von internen Kapitalgebern zur Verfügung gestelltes Eigenkapital zur Finanzierung der Geschäftstätigkeit verwendet.  b. Der Kreditgeber hat kein Mitwirkungsrecht bei der Geschäftsführung des Kreditnehmers.  c. Die Finanzierung anhand von Krediten findet buchhalterisch keinen Niederschlag im Rechenwerk eines Unternehmens.  d. Anders als bei der Finanzierung mit Eigenkapital werden im Voraus die Verzinsung und die Tilgung festgelegt. 84 Welche grundsätzlichen Aussagen im Zusammenhang mit der Kreditfinanzierung sind nicht zutreffend?  a. Der Nennbetrag spiegelt die nominale Höhe des Kredits wieder und bildet die Berechnungsgrundlage für die Zinsen, die an den Kreditgeber zu entrichten sind.  b. Wenn der Auszahlungsbetrag über dem Nennbetrag liegt, wird der Aufschlag als Disagio bezeichnet.  c. Handelsrechtlich darf ein Disagio unter den passiven Rechnungsabgrenzungsposten aufgenommen werden.  d. Der Erfüllungsbetrag ist der Betrag, den der Kreditgeber dem Kreditnehmer zurückzahlen muss. 3.6.3.2 Übungsaufgaben  Disagio Die Niet&Nagel GmbH nimmt am 1.10.20X3 einen Kredit in Höhe von 100.000,00 GE mit einer Laufzeit von zehn Jahren auf. Die Auszahlungsquote betrug 90%. Welche Möglichkeiten bestehen im Handelsrecht, den Sachverhalt zum 31.12.20X3 in der Bilanz der Niet&Nagel GmbH zu erfassen? <?page no="144"?> 3.7 Sonstige bis Ende Juni zu verbuchende Geschäftsvorfälle Zum 30.6.20X0 zahlt die Niet&Nagel GmbH die für die Monate April bis Juni angefallenen Zinsen für den ersten Kredit per Banküberweisung. Die Zinszahlung ist buchhalterisch wie folgt zu erfassen: Zinsen und ähnliche Aufwendungen an Bank 750,00 Es handelt sich auch hierbei um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Das aktive Bestandskonto Bank und das Aufwandskonto Zinsen und ähnliche Aufwendungen stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: 144 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen <?page no="145"?> 3.8 Personalbereich 145 Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: 3.8 Personalbereich Um die Kundenaufträge zeitnah bearbeiten zu können, stellt Meier zum 1.7.20X0 den Schreinergesellen Huber ein. 3.8.1 Grundlagen der Lohn- und Gehaltsabrechnung Unternehmen, die Arbeitnehmer beschäftigen, werden dadurch zu Arbeitgebern. Arbeitnehmer sind dadurch gekennzeichnet, dass sie aufgrund von privatrechtlichen Arbeitsverträgen den Arbeitgebern in nicht selbständiger Weise ihre Arbeitskraft zur Verfügung stellen. Im Gegenzug dafür erhalten sie Bezüge und Ansprüche auf Sozialleistungen, welche für das Unternehmen, sprich den Arbeitgeber, Personalkosten bzw. -aufwendungen darstellen. Die Personalaufwendungen eines Unternehmens setzen sich wie folgt zusammen: 62  Löhne und Gehälter einschließlich Urlaubs- und Weihnachtsgeld, Überstundenvergütung, Sachbezüge u.a.  Gesetzliche soziale Aufwendungen, wie der Arbeitgeberanteil (i.d.R. 50%) zur gesetzlichen Kranken-, Pflege-, Renten- und Arbeitslosenversicherung und der Beitrag zur gesetzlichen Unfallversicherung (Berufsgenossenschaft).  Freiwillige soziale Aufwendungen, wie z.B. Essens- und Fahrtkostenzuschüsse u.a. Der Arbeitgeber ist gesetzlich dazu verpflichtet, vom Bruttoverdienst der Arbeitnehmer  die Lohnsteuer, den Solidaritätszuschlag und die Kirchensteuer sowie 62 Vgl. Schmolke/ Deitermann, Industrielles Rechnungswesen IKR, 47. Aufl. 2018, S. 165. <?page no="146"?> 146 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen  den Anteil der Arbeitnehmer an der gesetzlichen Kranken-, Pflege-, Renten- und Arbeitslosenversicherung einzubehalten. Nach Abzug dieser Posten ergibt sich der Nettoverdienst des Arbeitnehmers: Bruttolohn/ -gehalt Abzüge - Steuern  Lohnsteuer (LSt)  Solidaritätszuschlag (5,5% der LSt)  Kirchensteuer (8% bzw. 9% der LSt) - Arbeitnehmeranteil zur gesetzlichen Sozialversicherung zuzüglich Zuschläge  Krankenversicherung  Pflegeversicherung  Rentenversicherung  Arbeitslosenversicherung = Nettolohn/ -gehalt = Auszahlungsbetrag Der Lohnsteuer unterliegen alle Einkünfte aus nicht selbständiger Arbeit, d.h. sämtliche Einnahmen, die ein Arbeitnehmer aus einem Arbeitsverhältnis erzielt, sind lohnsteuerpflichtig. Die Lohnsteuer richtet sich nach Lohnhöhe, Steuerklasse und möglichen Freibeträgen. Zur Finanzierung der deutschen Einheit wird der sog. Solidaritätszuschlag in Höhe von derzeit 5,5% 63 der Lohnsteuer erhoben. Die Kirchensteuer ist nicht in allen Bundesländern einheitlich hoch. Sie beträgt in  Baden-Württemberg und Bayern 8% und  in den anderen Bundesländern 9% der Lohnsteuer. Die gesetzliche Sozialversicherung besteht aus der Kranken-, der Pflege-, der Renten- und der Arbeitslosenversicherung. Der Sozialversicherungsbetrag für den einzelnen Arbeiter und Angestellten wird im Allgemeinen je zur Hälfte vom Arbeitnehmer und Arbeitgeber getragen. Der Arbeitnehmeranteil wird direkt vom Bruttoverdienst einbehalten. Der Arbeitgeberanteil zum Sozialversicherungsbeitrag ist zusätzlicher Personalaufwand, ebenso wie die Beiträge zur gesetzlichen Unfallversicherung der Arbeitnehmer bei der Berufsgenossenschaft. Für die Berechnung der Beiträge werden i.d.R. jährlich bestimmte Beitragsprozentsätze und Beitragsbemessungsgrenzen festgelegt: Versicherungszweig Beitragssatz Bemessungsgrenze Krankenversicherung 14,6% 4.425,00 Euro monatlich Pflegeversicherung 2,55% 4.425,00 Euro monatlich 63 Stand Juli 2019. <?page no="147"?> 3.8 Personalbereich 147 Rentenversicherung 18,6% 6.500,00 Euro monatlich Arbeitslosenversicherung 3,0% 6.500,00 Euro monatlich Die Beiträge zu den angeführten Sozialversicherungen werden unter Berücksichtigung der Beitragsbemessungsgrenzen vom Bruttoarbeitsentgelt berechnet und vom Arbeitnehmer und Arbeitgeber mit Ausnahme des Zusatzbeitrags zur Krankenversicherung und des Zuschlags zur Pflegeversicherung i.d.R. zu gleichen Teilen getragen. Bei den im Personalbereich vorzunehmenden Buchungen ist folgendes zu beachten:  Lohn und Gehalt Bruttolöhne und Bruttogehälter werden monatlich im Soll der Aufwandskonten Löhne und Gehälter erfasst. Die Gegenbuchung erfolgt hinsichtlich der an die Arbeitnehmer ausgezahlten Beträge, auf einem Zahlungsmittelkonto und hinsichtlich der noch abzuführenden Abzüge (Steuer, Arbeitnehmeranteil an der Sozialversicherung), auf dem Konto „Noch abzuführende Abgaben“, welches insofern ein Verbindlichkeitenkonto darstellt. Lohn-/ Gehaltsaufwand an Bank Noch abzuführende Abgaben  Sozialaufwand Hierbei wird das Konto „Sozialaufwand“ (ggf. Unterkonten für gesetzliche, tarifvertragliche und freiwillige Sozialleistungen) mit dem Arbeitgeberanteil belastet. Die Gegenbuchung erfolgt auf „Noch abzuführende Abgaben“. Sozialaufwand an Noch abzuführende Abgaben  Fälligkeit der Abgaben Werden die vom Arbeitgeber einbehaltenen Abgaben fällig, erfolgt die erfolgsneutrale Buchung: Noch abzuführende Abgaben an Bank  Vorschüsse Wird dem Arbeitnehmer ein Vorschuss gewährt, erfolgt eine erfolgsneutrale Buchung unter „Forderungen an das Personal“ bzw. bilanziell unter „Sonstige Forderungen“. Vorschüsse werden mit späteren Lohn- und Gehaltszahlungen verrechnet. Sonstige Forderungen an Bank <?page no="148"?> 3.8.2 Verbuchung von Lohn- und Gehalt Schreinergeselle Huber bezieht einen Bruttomonatslohn in Höhe von 3.000,00 GE. Der monatliche Auszahlungsbetrag ermittelt sich bei einem unterstellten Einkommensteuersatz von 20% folgendermaßen: Bruttoarbeitsentgelt 3.000,00 - Lohnsteuer 600,00 = 3.000,00 * 20% - Kirchensteuer 48,00 = 600,00 * 8% - Solidaritätszuschlag 23,00 = 600,00 * 5,5% - Krankenversicherung 219,00 = 3.000,00 * 14,6% * 0,5 - Pflegeversicherung 38,30 = 3.000,00 * 2,55% * 0,5 - Arbeitslosenversicherung 45,00 = 3.000,00 * 3% * 0,5 - Rentenversicherung 279,00 = 3.000,00 * 18,6% * 0,5 = Auszahlungsbetrag 1.737,80 Das Gehalt wird Huber am 29.7.20X0 überwiesen. Es ist wie folgt zu buchen: Lohn-/ Gehaltsaufwand 3.000,00 an Bank 1.737,80 Sozialaufwand 581,30 Noch abzuführende Abgaben 1.843,50 Es handelt sich auch hierbei um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Die Bestandskonten Noch abzuführende Abgaben und Bank sowie die Aufwandskonten Lohn- / Gehaltsaufwand und Soziale Abgaben stellen sich nach Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: 148 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen <?page no="149"?> 3.8 Personalbereich 149 Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: <?page no="150"?> 150 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Die von der Niet&Nagel GmbH einbehaltenen Abgaben werden erst am 31.7.20X0 fällig. Es ist folgende Buchung vorzunehmen: Noch abzuführende Abgaben an Bank 1.843,50 Es handelt sich auch hierbei um eine erfolgsneutrale Aktiv-Passiv-Minderung. Die Bestandskonten Noch abzuführende Abgaben und Bank stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“- Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto sowie die „Zwischen“-GuV bleiben nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls unverändert. 3.8.3 Testfragen 85 Arbeitnehmer zeichnen sich dadurch aus, dass  a. sie aufgrund von privatrechtlichen Arbeitsverträgen den Arbeitgebern in nicht selbständiger Weise ihre Arbeitskraft zur Verfügung stellen.  b. sie aufgrund von privatrechtlichen Arbeitsverträgen den Arbeitgebern in selbständiger Weise ihre Arbeitskraft zur Verfügung stellen. <?page no="151"?> 3.9 Sonstige bis Ende September zu erfassende Geschäftsvorfälle 151  c. sie im Gegenzug für die zur Verfügung gestellte Arbeitskraft Bezüge und Ansprüche auf Sozialleistungen erhalten.  d. die Bezüge und Ansprüche auf Sozialleistungen die sie erhalten, beim Arbeitgeber zu Personalaufwendungen führen. 86 Die Personalaufwendungen eines Unternehmens enthalten nicht  a. Löhne und Gehälter einschließlich Urlaubs- und Weihnachtsgeld, Überstundenvergütung, Sachbezüge  b. Gesetzliche soziale Aufwendungen, wie den Arbeitgeberanteil (i.d.R. 50%) zur gesetzlichen Kranken-, Pflege-, Renten- und Arbeitslosenversicherung  c. Freiwillige soziale Aufwendungen, wie z.B. Essens- und Fahrtkostenzuschüsse  d. Vorschüsse 3.9 Sonstige bis Ende September zu erfassende Geschäftsvorfälle 3.9.1 Anschaffung der zusätzlichen Schleifmaschine Am 1.8.20X0 kauft Meier die zweite Schleifmaschine zu einem Listenpreis von 25.000,00 GE zuzüglich 19% Umsatzsteuer. Er begleicht den Anschaffungspreis per Banküberweisung. Für den Transport der Maschine vom Händler bis zur Werkstatt werden von einem Spediteur 300,00 GE zuzüglich 19% Umsatzsteuer in Rechnung gestellt, die ebenfalls per Banküberweisung bezahlt werden. Ferner werden von einem Spezialunternehmen Montage- und Fundamentierungsarbeiten 360,00 GE zuzüglich 19% Umsatzsteuer in Rechnung gestellt, die ebenfalls per Banküberweisung beglichen werden. Es ergibt sich demnach folgender Buchungssatz: Technische Anlagen und Maschinen (TAM) 25.660,00 an Bank 30.535,40 Vorsteuer 4.875,40 Hierbei handelt es sich um einen erfolgsneutralen Aktivtausch. Die aktiven Bestandskonten Technische Anlagen und Maschinen, Vorsteuer und Bank stellen sich nach Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: <?page no="152"?> 152 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto sowie die „Zwischen“-GuV bleiben nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls zunächst unverändert. Vereinfachend wird unterstellt, dass die Schleifmaschine eine voraussichtliche Nutzungsdauer von fünf Jahren hat. Aus Vereinfachungsgründen wird zum 1.8.20X0 die gesamte Restjahres-Abschreibung gebucht (hierzu Abschn. 3.9.4). 3.9.2 Lieferung der Langlochbohrmaschine Am 1.8.20X0 wird zudem die im Mai bestellte Langlochbohrmaschine geliefert. Die verbleibenden 70% des Anschaffungspreises von 2.100,00 GE zuzüglich 19% Umsatzsteuer werden per Banküberweisung beglichen. Für den Sachverhalt ergibt sich folgender Buchungssatz: Technische Anlagen und Maschinen (TAM) 2.100,00 an Bank 1.749,30 Vorsteuer 279,30 Geleistete Anzahlungen 630,00 Es handelt sich auch hierbei um einen erfolgsneutralen Aktivtausch. Die aktiven Bestandskonten Technische Anlagen und Maschinen, Geleistete Anzahlungen, Vorsteuer und Bank stellen sich wie folgt dar: <?page no="153"?> 3.9 Sonstige bis Ende September zu erfassende Geschäftsvorfälle 153 Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto sowie die „Zwischen“-GuV bleiben nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls zunächst unverändert. Vereinfachend wird auch hier unterstellt, dass die Langlochbohrmaschine eine voraussichtliche Nutzungsdauer von fünf Jahren hat. Die komplette Restjahres-Abschreibung wird ebenfalls zum 1.8.20X0 gebucht (hierzu Abschn. 3.9.4). <?page no="154"?> 154 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 3.9.3 Fertigstellung der im Bau befindlichen Anlage Meier ist nun endlich dazu gekommen, die bis dato als Anlage im Bau ausgewiesene Schleifvorrichtung fertigzustellen. Diese kann zum 1.8.20X0 bestimmungsgemäß genutzt werden. Für den Sachverhalt ergibt sich folgender Buchungssatz: Technische Anlagen und Maschinen (TAM) an Anlagen im Bau 1.500,00 Auch hierbei handelt es sich um einen erfolgsneutralen Aktivtausch. Die aktiven Bestandskonten Technische Anlagen und Maschinen (TAM-Schleifvorrichtung) sowie Anlagen im Bau stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto sowie die „Zwischen“-GuV bleiben nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls zunächst unverändert. Vereinfachend wird auch hier unterstellt, dass die Schleifvorrichtung eine voraussichtliche Nutzungsdauer von fünf Jahren hat. Die komplette Restjahres-Abschreibung wird ebenfalls unmittelbar zum 1.8.20X0 gebucht (hierzu Abschn. 3.9.4). <?page no="155"?> 3.9 Sonstige bis Ende September zu erfassende Geschäftsvorfälle 155 3.9.4 Verbuchung der planmäßigen Abschreibungen pro rata temporis Die anteiligen Abschreibungsbeträge berechnen sich wie folgt: TAM AHK ND Jahresabschreibung Faktor Schleifmaschine 25.660,00 GE 5 Jahre 5.132,00 GE 5/ 12 2.138,33 GE Langlochbohrer 2.100,00 GE 210,00 GE 87,50 GE Schleifvorichtung 1.500,00 GE 150,00 GE 62,50 GE Es ergeben sich folgende Buchungen: Abschreibungen an TAM - Schleifmaschine 2.138,30 Abschreibungen an TAM - Langlochbohrer 87,50 Abschreibungen an TAM - Schleifvorrichtung 62,50 Es handelt sich um erfolgswirksame Geschäftsvorfälle. Die aktiven Bestandskonten Technische Anlagen und Maschinen sowie das Aufwandskonto Abschreibungen stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: <?page no="156"?> 156 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: <?page no="157"?> 3.9 Sonstige bis Ende September zu erfassende Geschäftsvorfälle 157 3.9.5 Anschaffung von Roh- und Hilfsstoffen Um die fünf bereits angefangenen Schränke fertigstellen sowie mit der Herstellung neuer Schränke beginnen zu können, müssen Roh- und Hilfsstoffe angeschafft werden. Die Niet&Nagel GmbH kauft am 2.8.20X0 1.000 kg Holz zu 10,00 GE pro kg (= 10.000,00 GE) zuzüglich 19% Umsatzsteuer sowie Nägel, Leim, andere Materialien u.ä. für 2.000,00 GE zuzüglich 19% Umsatzsteuer. Beide Einkäufe werden per Banküberweisung beglichen. Für das obige Beispiel ergeben sich folgende Buchungsätze: Rohstoffe 10.000,00 an Bank 11.900,00 Vorsteuer 1.900,00 Hilfsstoffe 2.000,00 an Bank 2.380,00 Vorsteuer 380,00 Es handelt sich auch hierbei um erfolgsneutrale Aktivtäusche. Die aktiven Bestandskonten Roh- und Hilfsstoffe, Vorsteuer sowie Bank stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: <?page no="158"?> 158 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Das GuV-Konto sowie die „Zwischen“-GuV bleiben nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls unverändert. 3.9.6 Fertigstellung der unfertigen Erzeugnisse Am 28.9.20X0 werden die Schränke, die bisher einen Fertigstellungsgrad von 40% aufwiesen, fertig gestellt. Im Zeitpunkt der Fertigstellung ist wie folgt zu buchen: Unfertige Erzeugnisse 1.500,00 an Rohstoffe 1.050,00 Hilfsstoffe 75,00 Sonstige Verbindlichkeiten 375,00 Es handelt sich auch hierbei um eine erfolgsneutrale Bilanzverlängerung. Die aktiven Bestandskonten Unfertige Erzeugnisse, Roh- und Hilfsstoffe, Vorsteuer sowie das passive Bestandskonto Sonstige Verbindlichkeiten stellen sich nach Fertigstellung - allerdings vor Umbuchung - wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: <?page no="159"?> 3.9 Sonstige bis Ende September zu erfassende Geschäftsvorfälle 159 Die Umbuchung ist wie folgt vorzunehmen: Fertige Erzeugnisse an Unfertige Erzeugnisse 2.500,00 Hierbei handelt es sich um einen erfolgsneutralen Aktivtausch. Die aktiven Bestandskonten Fertige Erzeugnisse und Unfertige Erzeugnisse stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: <?page no="160"?> 160 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Das GuV-Konto sowie die „Zwischen“-GuV bleiben nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls unverändert. 3.9.7 Barverkauf der fertiggestellten Schränke Es befinden sich nunmehr insgesamt sechs fertige Schränke auf Lager. Alle sechs Teile werden am 29.9.20X0 von den Kunden direkt vor Ort abgeholt und bar bezahlt. Da die Geschäfte mittlerweile so gut laufen, wird den Kunden selbst bei Barzahlung kein Rabatt mehr eingeräumt. Es ist wie folgt zu buchen: Kasse 17.850,00 an Umsatzerlöse 15.000,00 Umsatzsteuer 2.500,00 Materialaufwand an Fertige Erzeugnisse 3.000,00 Hierbei handelt es sich um ergebniswirksame Geschäftsvorfälle. Die aktiven Bestandskonten Kasse und Fertige Erzeugnisse sowie das passive Bestandskonto Umsatzsteuer, das Ertragskonto Umsatzerlöse und das Aufwandskonto Materialaufwand stellen sich nach Erfassung der Geschäftsvorfälle wie folgt dar: <?page no="161"?> 3.9 Sonstige bis Ende September zu erfassende Geschäftsvorfälle 161 Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: <?page no="162"?> 162 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 3.9.8 Verbuchung des Zinsaufwands Zum 30.9.20X0 zahlt die Niet&Nagel GmbH die für die Monate April bis September angefallenen Zinsen für den ersten Kredit in Höhe von 20.000,00 GE per Banküberweisung sowie für die Monate Juli bis September für den zweiten Kredit in Höhe von 30.000,00 GE. Es ist wie folgt zu buchen: Zinsen und ähnliche Aufwendungen an Bank 1.897,50 Es handelt sich um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Das aktive Bestandskonto Bank und das Aufwandskonto Zinsen und ähnliche Aufwendungen stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: <?page no="163"?> 3.9 Sonstige bis Ende September zu erfassende Geschäftsvorfälle 163 Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: 3.9.9 Verbuchung des Lohnaufwands Das am 29.8.20X0 sowie am 29.9.20X0 dem Huber überwiesene Gehalt ist wie folgt zu verbuchen: Lohn-/ Gehaltsaufwand 6.000,00 an Bank 3.475,50 Sozialaufwand 1.162,50 Noch abzuführende Abgaben 3.687,00 Es handelt sich um erfolgswirksame Geschäftsvorfälle. Das aktive Bestandskonto Bank, das passive Bestandskonto Noch abzuführende Abgaben und die Aufwandskonten Lohn-/ Gehaltsaufwand und Sozialaufwand stellen sich nach Erfassung der Geschäftsvorfälle wie folgt dar: <?page no="164"?> 164 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: Umsatzerlöse 37.400,00 0,00 Andere aktivierte Eigenleistungen 1.500,00 Sonstige betriebliche Erträge 3.000,00 Materialaufwand a) Aufwendungen für RHB-Stoffe und für bezogene Waren -7.800,00 b) Aufwendungen für bezogene Leistungen 0,00 Personalaufwand a) Löhne und Gehälter -10.200,00 -1.743,75 Abschreibungen -19.306,33 b) auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens 0,00 Sonstige betriebliche Aufwendungen -1.230,00 Zinsen und ähnliche Aufwendungen -3.597,50 Jahresüberschuss/ Jahresfehlbetrag -1.977,58 Veränderung des Bestands an fertigen und unfertigen Erzeugnissen b) Soziale Abgaben und Aufwendungen für Alterversorgung und a) auf immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens und <?page no="165"?> 3.9 Sonstige bis Ende September zu erfassende Geschäftsvorfälle 165 Die Abführung der von der Niet&Nagel GmbH einbehaltenen Abgaben ist wie folgt zu verbuchen: Noch abzuführende Abgaben an Bank 3.687,00 Es handelt sich auch hierbei um eine erfolgsneutrale Aktiv-Passiv-Minderung. Die Bestandskonten Noch abzuführende Abgaben und Bank stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto sowie die „Zwischen“-GuV bleiben nach der Erfassung der Geschäftsvorfälle unverändert. 3.9.10 Begleichung des Zielkaufs von Anlagevermögen Meier begleicht die im Zusammenhang mit den am 6.1.20X0 erworbenen Werkzeugen noch offene Verbindlichkeit am 30.9.20X0 in bar. Es ergibt sich folgender Buchungssatz: Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen an Kasse 1.785,00 Aktiva Passiva I. Anlagevermögen I. Eigenkapital Immaterielle Vermögensgegenstände Stammkapital 92.100,00 Sachanlagen (Jahres-)Ergebnis -1.977,58 TAM - Schleifmaschinen 71.521,67 TAM - Fräsmaschine 3.192,00 II. Fremdkapital TAM - Langlochbohrer 2.012,50 Langfristig TAM - Schleifvorrichtung 1.437,50 Kurzfristig BGA - Transporter 12.800,00 Sonstige Rückstellungen 0,00 BGA - Computer 1.440,00 Verbindlichkeiten ggü. Kreditinstituten 50.600,00 BGA - Telefonanlage 1.440,00 Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 1.785,00 BGA - Werkzeuge 1.200,00 Sonstige Verbindlichkeiten 3.075,00 Geleistete Anzahlungen 0,00 Noch abzuführende Abgaben ↓ 0,00 Anlagen im Bau 0,00 Verbindlichkeiten gegen Finanzamt (USt) 7.106,00 Finanzanlagen II. Umlaufvermögen Vorräte Rohstoffe - Holz 10.150,00 Hilfsstoffe - Nägel, Leim, etc. 1.925,00 Fertige Erzeugnisse 0,00 Unfertige Erzeugnisse 0,00 Finanzumlaufvermögen Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 11.900,00 Forderungen gegen Finanzamt (VSt) 9.781,20 Bank ↓ 4.996,75 Kasse 20.491,80 III. Rechnungsabgrenzungsposten 1.400,00 III. Rechnungsabgrenzungsposten 3.000,00 Summe Aktiva ↓ 155.688,42 Summe Passiva ↓ 155.688,42 <?page no="166"?> 166 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Es handelt sich auch hierbei um eine erfolgsneutrale Aktiv-Passiv-Minderung. Das aktive Bestandskonte Kasse und das passive Bestandskonto Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: Das GuV-Konto sowie die „Zwischen“-GuV bleiben nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls hingegen unverändert. 3.10 Produktion und Verkauf zusätzlicher Schränke Die Kundennachfrage nach den Produkten der Niet&Nagel GmbH ist sehr groß, weshalb die Produktion ausgeweitet wird. Die Schränke der Niet&Nagel GmbH sind bei den Kunden heiß begehrt. Anfang Oktober 20X0 liegen Bestellungen für insgesamt 25 weitere Schränke vor. Vereinbarungsgemäß werden diese jeweils direkt nach der Fertigstellung von den Kunden abgeholt. Die Bezahlung erfolgt ausnahmslos per Banküberweisung. Anfang Dezember sind alle Schränke verkauft. <?page no="167"?> 3.10 Produktion und Verkauf zusätzlicher Schränke 167 Zusammengefasst ergibt sich folgende Buchung: Bank 74.375,00 an Umsatzerlöse 62.500,00 Umsatzsteuer 11.875,00 Materialaufwand 12.500,00 an Rohstoffe 8.750,00 Hilfsstoffe 625,00 Sonstige Verbindlichkeiten 3.125,00 Es handelt sich auch hierbei um erfolgswirksame Geschäftsvorfälle. Die aktiven Bestandskonten Bank, Roh- und Hilfsstoffe, die passiven Bestandskonten Sonstige Verbindlichkeiten und Verbindlichkeiten gegenüber dem Finanzamt (Umsatzsteuer), das Ertragskonto Umsatzerlöse sowie das Aufwandskonto Materialaufwand stellen sich wie folgt dar: <?page no="168"?> 168 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: <?page no="169"?> 3.11 Drohende Verluste aus schwebenden Geschäften 169 3.11 Drohende Verluste aus schwebenden Geschäften Die Niet&Nagel GmbH hat Vorsorge zu treffen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften. Im November 20X0 bestellt die Niet&Nagel GmbH verbindlich eine Spezialmaschine bei der Eck&Kant AG zum Preis von 25.000,00 GE zuzüglich Umsatzsteuer. Aufgrund von Produktionsengpässen wird als Liefertermin der 1.2.20X1 vereinbart. Ab Dezember 20X0 ist die Hochdruck GmbH, ein Konkurrent der Eck&Kant AG, in der Lage, aufgrund technischer Produktionsfortschritte die Maschine deutlich günstiger anzubieten, woraufhin der Neupreis dieser Maschine bis zum 31.12.20X0 auf 15.000,00 GE zuzüglich Umsatzsteuer sinkt. Folgende Punkte sind zu beachten: 64 1. Die Bestellung der Maschine ist für die Niet&Nagel GmbH ein verpflichtendes und bis zur Erfüllung der Sachleistung Anfang Februar 20X1 zugleich ein schwebendes Geschäft. 2. Es ist zu überprüfen, ob aus dem schwebenden Geschäft ein Verlust droht und eine Drohverlustrückstellung zu bilden ist. 3. Es ist ein Preisverfall der Maschine eingetreten und der Verpflichtungsüberschuss auch hinreichend wahrscheinlich, da durch das neue Produktionsverfahren die Maschine auf Dauer günstiger hergestellt und angeboten werden kann. 4. Die Höhe der Rückstellung für den drohenden Verlust aus einem schwebenden Geschäft ermittelt sich wie folgt: 25.000,00 GE (= vereinbarter Kaufpreis) - 15.000,00 GE (= niedrigerer Wiederbeschaffungswert) = 10.000,00 GE. 5. Eine Abzinsung entfällt, da die Laufzeit weniger als ein Jahr beträgt. 6. Die Rückstellung für den drohenden Verlust aus einem schwebenden Geschäft hat hier den Charakter einer vorweggenommenen außerplanmäßigen Abschreibung auf den niedrigeren beizulegenden Wert. Hieraus ergibt sich folgende Buchung: Sonstige betriebliche Aufwendungen an Sonstige Rückstellungen 10.000,00 Es handelt sich hierbei um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Das passive Bestandskonto Sonstige Rückstellungen und das Aufwandskonto Sonstige betriebliche Aufwendungen stellen sich wie folgt dar: 64 Zu den Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften vgl. ausführlich Abschn. 3.5.2. <?page no="170"?> 170 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: <?page no="171"?> 3.12 Rückstellung für ausstehende Rechnungen 171 3.12 Rückstellung für ausstehende Rechnungen Die Niet&Nagel GmbH hat Vorsorge zu treffen für ausstehende Rechnungen. Anfang Dezember 20X0 fällt die veraltete Heizungsanlage in der Werkstatt aus. Der sofort herbeigerufene Heizungsinstallateur benötigt 15 Stunden, um die Heizung wieder in Gang zu setzen. Am 31.12.20X0 ist noch keine Rechnung des Installateurs bei der Niet&Nagel GmbH eingegangen. Meier kennt diesen allerdings von früher, und weiß daher, dass er in etwa 50,00 GE pro Stunde Arbeitsaufwand in Rechnung stellt. Auf dieser Grundlage ergibt sich folgende Rückstellung: Geschätzte Kosten pro Arbeitsstunde (GE pro Stunde) 50,00 x Zeitaufwand (in Stunden) 15 = Rückstellungsbetrag 750,00 Der Sachverhalt ist folgendermaßen zu verbuchen: Sonstige betriebliche Aufwendungen an Sonstige Rückstellungen 750,00 Es handelt sich auch hierbei um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Das passive Bestandskonto Sonstige Rückstellungen und das Aufwandskonto Sonstige betriebliche Aufwendungen stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: <?page no="172"?> 172 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: Bezüglich der Behandlung der Rückstellung in der Folgeperiode 20X1 siehe Abschn. 3.15.2.2. <?page no="173"?> 3.13 Werthaltigkeit von Anlage- und Umlaufvermögen 173 3.13 Werthaltigkeit von Anlage- und Umlaufvermögen 3.13.1 Umlaufvermögen 3.13.1.1 Vorgehensweise bei der Folgebewertung von Vorräten 3.13.1.1.1 Relevante Wertmaßstäbe Für die Vorratsbewertung gilt in der Handelsbilanz das aus dem Imparitätsprinzip resultierende strenge Niederstwertprinzip. Danach müssen alle Wertminderungen am Abschlussstichtag durch außerplanmäßige Abschreibungen berücksichtig werden, selbst wenn diese voraussichtlich nicht dauerhaft sind. Um eine Wertminderung identifizieren zu können, sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mit dem beizulegenden Wert zu vergleichen. Der Bilanzansatz hat sodann stets mit dem niedrigeren der beiden Werte zu erfolgen. Zur Erfassung der Wertminderung dient dabei der aus dem Börsen- oder Marktpreis abgeleitete Wert oder - falls ein solcher nicht feststellbar ist - der beizulegende Wert, der sich aus Wiederbeschaffungs- oder Reproduktionskosten ergibt. Dieser Korrekturwert ist zwingend anzusetzen, falls er am Bilanzstichtag unter den Anschaffungs- oder Herstellungskosten liegt. Zusätzliche Abschreibungen im Rahmen vernünftiger kaufmännischer Beurteilung bzw. zur Vorwegnahme künftiger Wertschwankungen (Verlustantizipation) sind nicht zulässig. Der relevante Markt für die Bestimmung des beizulegenden Wertes ist für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe sowie für unfertige und fertige Erzeugnisse, für die auch Fremdbezug möglich ist, der Beschaffungsmarkt, d.h. der maßgebliche Vergleichsmaßstab sind die Wiederbeschaffungskosten. Handelt es sich dagegen um Überbestände an Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen oder um unfertige oder fertige Erzeugnisse, für die kein Fremdbezug möglich ist, so ist für deren beizulegenden Wert der Absatzmarkt maßgeblich. Eine niedrigere Bewertung ist demnach dann geboten, wenn die voraussichtlichen Verkaufserlöse abzüglich der Erlösminderungen und aller noch anfallenden Aufwendungen (z.B. Verwaltungs-, Verpackungs- oder Vertriebskosten) unter den Herstellungskosten liegen (Grundsatz der verlustfreien Bewertung). Bei Handelsware und bei Überbeständen an unfertigen und fertigen Erzeugnissen wird sowohl der Absatzmarkt als auch der Beschaffungsmarkt berücksichtigt. Hierbei bestimmt sich der beizulegende Wert aus dem niedrigeren Wert aus Wiederbeschaffungskosten und Nettoveräußerungserlös. 65 65 Hierzu bspw. Coenenberg/ Haller/ Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 25. Aufl. 2018, S. 222 ff. <?page no="174"?> 174 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen RHB-Stoffe (Normalbestand), unfertige und fertige Erzeugnisse (Fremdbezug möglich) RHB-Stoffe (Überbestand), unfertige und fertige Erzeugnisse (Fremdbezug nicht möglich) Handelswaren, unfertige und fertige Erzeugnisse (Überbestand) Relevanter Markt Beschaffungsmarkt Absatzmarkt Beschaffungs- und Absatzmarkt Wertuntergrenze, beizulegender Wert Wiederbeschaffungskosten Nettoveräußerungserlös Niedrigerer Wert aus Wiederbeschaffungskosten und Nettoveräußerungserlös Tab. 25 Wertmaßstäbe zur Folgebewertung des Vorratsvermögens Sind die Gründe für eine in früheren Jahren vorgenommene außerplanmäßige Abschreibung zwischenzeitlich entfallen, so ist im Umfang der Werterhöhung - jedoch maximal bis zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten - eine Zuschreibung vorzunehmen (Wertaufholungsbzw. Zuschreibungsgebot). 3.13.1.1.2 Bewertungsvereinfachungsverfahren Wie für alle Vermögensgegenstände und Schulden gilt auch für die Bewertung der Vorräte der Grundsatz der Einzelbewertung, d.h. bei jedem Einzelposten sind jeweils die ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten mit dem beizulegenden Wert am Bilanzstichtag zu vergleichen, wobei der niedrigere der beiden Werte anzusetzen ist. Diese Einzelbewertung ist allerdings kaum möglich, wenn sich der zu bewertende Inventurbestand aus verschiedenen Lieferungen und Preisen zusammensetzt. Deshalb ist es zulässig, bei gleichartigen Vorräten eine Sammelbzw. Gruppenbewertung in Form einer Bewertung nach dem gewogenen Durchschnitt oder einer Verbrauchsfolgebewertung vorzunehmen. 66 3.13.1.1.2.1 Durchschnittsbewertung a. Jährliche Durchschnittsbewertung Hier werden die durchschnittlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten aus Anfangsbestand und Zugängen sowie Stückzahl ermittelt und mit dem Tageswert am Bilanzstichtag verglichen. Beispiel 66 Hierzu auch Schmolke/ Deitermann, Industrielles Rechnungswesen IKR, 47. Aufl. 2018, S. 264 ff. <?page no="175"?> 3.13 Werthaltigkeit von Anlage- und Umlaufvermögen 175 Die durchschnittlichen Anschaffungskosten betragen (47.200,00 / 7.600 =) 6,21 GE. Bei einem beizulegenden Wert zum 31.12. in Höhe von 7,20 GE und einem Schlussbestand von 2.000 kg ergibt sich nach dem strengen Niederstwertprinzip folgender Bilanzansatz: Der Bilanzansatz hat zum niedrigeren der beiden Werte, hier zu durchschnittlichen Anschaffungskosten zu erfolgen. Anders verhält es sich bei einem beizulegenden Wert zum 31.12. in Höhe von 5,80 GE. Hier ergibt sich nach dem strengen Niederstwertprinzip folgender Bilanzansatz: Der Bilanzansatz erfolgt zum niedrigeren beizulegenden Wert. Es ist folgende Buchung vorzunehmen: Abschreibungen auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens an Rohstoffe 821,05 b. Permanente Durchschnittsbewertung Die permanente Durchschnittswertermittlung ist im Ergebnis genauer. Hierbei werden die durchschnittlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten nach jedem Lagerzu- und -abgang anhand der Lagerbuchführung ermittelt. Die Abgänge werden jeweils zum aktuellsten Durchschnittswert abgesetzt. Nach der letzten Lagerbestandsveränderung erhält man zum Bilanzstichtag die durchschnittlichen Anschaffungskosten des Endbestands die mit dem beizulegenden Wert zum 31.12. (Niederstwertprinzip) verglichen werden. Beispiel Hier gilt: Sofern der beizulegende Wert zum 31.12. unter den durchschnittlichen Anschaffungskosten liegt, ist gemäß dem strengen Niederstwertprinzip eine Abschreibung vorzunehmen. <?page no="176"?> 176 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 3.13.1.1.2.2 Verbrauchsfolgeverfahren Die Bewertung von gleichartigen Vorratsbeständen kann zum Bilanzstichtag auch auf der Grundlage einer bestimmten Verbrauchs- oder Veräußerungsfolge vorgenommen werden. a. First-in-first-out-Methode (FIFO) Die Fifo-Methode unterstellt, dass die zuerst angeschafften oder herstellten Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens auch zuerst verbraucht bzw. verkauft werden, sodass der Endbestand stets aus den letzten Zugängen resultiert und deshalb auch jeweils zu deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten bzw. zum niedrigeren beizulegenden Wert bewertet wird. Beispiel Für den Inventurbestand zum 31.12. in Höhe von 2.000 kg ergibt sich nach der Fifo- Methode folgender Bilanzansatz: Wegen des strengen Niederstwertprinzips ist der Bilanzansatz mit dem beizulegenden Wert am Bilanzstichtag zu vergleichen. Bei einem beizulegenden Wert von 7,20 GE/ kg muss der nach der Fifo-Methode ermittelte Bilanzansatz in Höhe von 13.300,00 GE bilanziert werden. Beträgt der beizulegende Wert am Bilanzstichtag 5,80 GE/ kg müsste der Endbestand mit lediglich 11.600,00 GE angesetzt werden. Dies würde eine Abschreibung des Vorratsbestand nach sich ziehen. b. Last-in-first-out-Methode (LIFO) Die Lifo-Methode geht von der Annahme aus, dass die zuletzt angeschafften oder hergestellten Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens zuerst verbraucht bzw. verkauft werden. Somit setzt sich der Endbestand aus dem Anfangsbestand und den ersten Zugängen zusammen und ist zu deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten bzw. zum niedrigeren beizulegenden Wert anzusetzen. Beispiel Für den o.g. Inventurbestand von 2.000 kg ergibt sich folgender Lifo-Wertansatz: <?page no="177"?> 3.13 Werthaltigkeit von Anlage- und Umlaufvermögen 177 Auch hier ist aufgrund des strengen Niederstwertprinzips der Bilanzansatz mit dem beizulegenden Wert am Bilanzstichtag zu vergleichen (siehe Fifo). Bei steigenden Preisen führt die Lifo-Methode zu einer niedrigeren Bewertung des Endbestands, d.h. es kommt zu einer Bildung von stillen Reserven, wobei der Verbrauch der Vorräte zu hohen Preisen in die Kostenrechnung eingeht. Bei fallenden Preisen führt das Lifo-Verfahren zu einer Überbewertung des Endbestands. Nach dem strengen Niederstwertprinzip ist sodann allerdings auf den niedrigeren beizulegenden Wert abzuschreiben. Handelsrechtlich kann die Bewertung gleichartiger Vorratsbestände sowohl nach den Durchschnittsmethoden als auch nach der Verbrauchsfolge vorgenommen werden, sofern das strenge Niederstwertprinzip beachtet wird. 3.13.1.1.3 Überprüfung der Rohstoffe auf Werthaltigkeit Der Restbestand des im August zu 10,00 GE/ kg angeschafften Holzes ist zum 31.12.20X0 mit dem Wiederbeschaffungspreis zu vergleichen. Die Wiederbeschaffungskosten (WBK) für ein Kilogramm Holz sind zum Stichtag annahmegemäß auf 5,50 GE gesunken. Der Abschreibungsaufwand ermittelt sich wie folgt: Restbestand 1.400,00 GE : 10,00 GE/ kg 140,00 kg Bewertung zu WBK 140,00 kg x 5,50 GE/ kg 770,00 GE Aufwand 1.400,00 GE - 770,00 GE 630,00 GE Es ergibt sich folgende Buchung: Abschreibungen auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens an Rohstoffe 630,00 Es handelt sich um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Das aktive Bestandskonto Rohstoffe und das Aufwandskonto Abschreibungen auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: <?page no="178"?> 178 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: <?page no="179"?> 3.13 Werthaltigkeit von Anlage- und Umlaufvermögen 179 3.13.1.2 Vorgehensweise bei der Folgebewertung von Forderungen 3.13.1.2.1 Forderungskategorien und Bewertungsverfahren Der wirtschaftliche Wert einer Forderung hängt maßgeblich von der Bonität des Schuldners ab. In Abhängigkeit davon werden diese für die Folgebewertung in drei Kategorien unterteilt: 67  Einwandfreie Forderungen Eine Forderung ist dann als einwandfrei zu klassifizieren, wenn mit ihrem Zahlungseingang in voller Höhe gerechnet werden kann. Der Ansatz einer einwandfreien Forderung hat mit dem Nennbetrag (Anschaffungswert) zu erfolgen.  Zweifelhafte Forderungen Zweifelhaft ist eine Forderung dann, wenn der Zahlungseingang unsicher ist, d.h. ein vollständiger oder teilweiser Forderungsausfall zu erwarten ist. Dies ist z.B. dann der Fall, wenn ein Insolvenzverfahren eröffnet wurde, der Kunde trotz Mahnung nicht gezahlt hat oder sich erkennbar in wirtschaftlichen und/ oder finanziellen Schwierigkeiten befindet. Zweifelhafte Forderungen sind mit ihrem wahrscheinlichen Wert anzusetzen.  Uneinbringliche Forderungen Eine Klassifizierung als uneinbringlich hat dann zu erfolgen, wenn der Forderungsausfall endgültig feststeht. Davon ist bspw. dann auszugehen, wenn ein Insolvenzverfahren mangels Masse abgewiesen wurde, fruchtlos gepfändet oder die Forderung verjährt ist. Uneinbringliche Forderungen sind in voller Höhe abzuschreiben. Im Rahmen der Folgebewertung werden im Laufe des Geschäftsjahres - zur Berücksichtigung des speziellen Ausfallsrisikos - sog. Einzelwertberichtigungen auf Forderungen vorgenommen, die als zweifelhaft oder uneinbringlich einzustufen sind, und zum Abschlussstichtag - um dem allgemeinen Kreditrisiko Rechnung zu tragen - zusätzlich noch sog. Pauschalwertberichtigungen auf den einwandfreien Forderungsbestand. Bei der Folgebewertung von Forderungen ist zu beachten, dass die Abschreibung wegen eines zu erwartenden oder bereits eingetretenen Forderungsverlusts stets nur vom Nennwert der Forderung vorzunehmen ist. Die Berichtigung der in der Forderung enthaltenen Umsatzsteuer darf hingegen erst dann erfolgen, wenn der Ausfall (Verlust) der Forderung endgültig feststeht und insofern das vereinbarte Entgelt für eine steuerpflichtige Lieferung, sonstige Leistung oder einen innergemeinschaftlichen Erwerb uneinbringlich geworden ist. Kann die als uneinbringlich abgeschriebene Forderung zu einem späteren Zeitpunkt dennoch ganz oder teilweise vereinnahmt werden, ist die Umsatzsteuer erneut zu berichtigen. 3.13.1.2.2 Einzelbewertung von Forderungen a. Direkte Abschreibung von uneinbringlichen Forderungen Uneinbringliche Forderungen sind direkt in voller Höhe außerplanmäßig abzuschreiben. Gleichzeitig ist die in der Forderung enthaltene Umsatzsteuer zu korrigieren. Bei 67 Hierzu bspw. auch Langenbeck, Nebenbuchhaltungen 2002, S. 52 ff. <?page no="180"?> 180 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen (anteiligem) Zahlungseingang einer abgeschriebenen Forderung lebt die Umsatzsteuer (anteilig) wieder auf. b. Einzelwertberichtung zweifelhafter Forderungen Aus Gründen der Klarheit sind die ermittelten zweifelhaften Forderungen von den einwandfreien Forderungen buchhalterisch zu trennen. Dies erfolgt durch die Umbuchung der als zweifelhaft einzustufenden Einzelforderungen auf das Konto Zweifelhafte Forderungen. Sind bei Forderungen Ausfälle bzw. Verluste zu erwarten, so muss in Höhe des wahrscheinlichen Ausfalls - welcher i.d.R. auf Grundlage von Erfahrungen der Vergangenheit zu schätzen ist - eine entsprechende Abschreibung vorgenommen werden. Die Abschreibungen erfolgen dabei nicht direkt über das Konto Zweifelhafte Forderungen, sondern werden indirekt über das Wertberichtigungskonto Einzelwertberichtung auf Forderungen (EWB) vorgenommen: Abschreibungen auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens an Einzelwertberichtigung Hierbei handelt es sich um ein Passivkonto, das nur zum Bilanzstichtag angepasst wird. Der Bestand der zweifelhaften Forderungen wird zum Bilanzstichtag in voller Höhe ausgewiesen und stimmt mit dem Kontostand im Haupt- und im Nebenbuch (Debitorenkontokorrent) überein, während die Wertberichtigungen zu den zweifelhaften Forderungen insgesamt die Höhe des zu erwartenden Verlusts ausweisen. Dadurch wird dem Grundsatz der Klarheit Rechnung getragen. Zudem wird dadurch die Abstimmbarkeit von Haupt- und Nebenbuch gewährleistet. Der sich im neuen Jahr ergebende tatsächliche Ausfall der zweifelhaften Forderung wird direkt von den Zweifelhaften Forderungen abgeschrieben. 3.13.1.2.3 Pauschalwertberichtigung von Forderungen Bei einem großen Kundenstamm ist eine Einzelbewertung sämtlicher Forderungen zum Bilanzstichtag zu zeitaufwendig. Erfahrungsgemäß ist aber auch bei als einwandfrei eingestuften Forderungen im Laufe eines Geschäftsjahres mit Ausfällen zu rechnen. Kunden von an sich guter Bonität können durch nicht vorhersehbare Ereignisse in Zahlungsschwierigkeiten geraten oder ein Abschwächen der Konjunktur kann bei bisher zahlungsfähigen Kunden ebenfalls zu einem Liquiditätsengpass führen. Dieses nicht vorhersehbare allgemeine Ausfallbzw. Kreditrisiko wird durch eine pauschale Abschreibung des Forderungsbestands berücksichtigt. Auf Grundlage der betrieblichen Erfahrungen aus der Vergangenheit (Forderungsausfälle der letzten drei bis fünf Jahre) wird ein Prozentsatz ermittelt und auf den Bestand der noch nicht im Wert berichtigten Forderungen (Nettowert) angewendet. 68 Der zugrunde gelegte Prozentsatz muss rechnerisch nachweisbar sein. 68 Pauschalwertberichtigungen sind allerdings nicht auf Forderungsbestände zu berechnen, bei denen kein Ausfallrisiko besteht, z.B. auf Forderungen öffentlich-rechtlicher Körperschaften, <?page no="181"?> 3.13 Werthaltigkeit von Anlage- und Umlaufvermögen 181 Analog zur Einzelwertberichtigung wird auch die Pauschalwertberichtigung aus Gründen der Klarheit indirekt im Haben eines gesonderten Wertberichtigungs- oder Kontokorrentkontos erfasst: Abschreibungen auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens an Pauschalwertberichtigung Zum Jahresende wird das Konto Abschreibungen auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens über das GuV-Konto und das Konto Pauschalwertberichtigung über das Schlussbilanzkonto abgeschlossen. Im Schlussbilanzkonto bildet somit die passivisch ausgewiesene Pauschalwertberichtigung einen Korrekturposten zu den Forderungen aus Lieferungen und Leistungen auf der Aktivseite des Schlussbilanzkontos. Das Schlussbilanzkonto weist damit im Soll den Gesamtbetrag der Forderungen aus Lieferungen und Leistungen und im Haben den erwarteten Forderungsausfall in Höhe der Pauschalwertberichtigung aus. Dagegen wird in der Bilanz die Pauschalwertberichtigung vorher von den Forderungen aktivisch abgesetzt. Die Pauschalwertberichtigung ist zum Ende des Geschäftsjahres bzw. am Bilanzstichtag stets dem neuen Forderungsbestand anzupassen. Sie muss entweder herauf- oder herabgesetzt werden. Eine Aufstockung bedeutet eine zusätzliche Neubildung in Höhe des Unterschiedsbetrags zwischen dem Bestand der Pauschalwertberichtigung und dem zu bildenden neuen Wert der Pauschalwertberichtigung. Eine Herabsetzung bedingt eine entsprechende ertragswirksame Auflösung der Pauschalwertberichtigung des Vorjahres. Einwandfreie Forderungen Zweifelhafte Forderungen Uneinbringliche Forderungen Wertberichtigungsart Pauschalwertberichtigung Einzelwertberichtigung Abwertungsgründe Berücksichtigung des allgemeinen Ausfallsrisikos Hohe Wahrscheinlichkeit eines (teilweisen) Ausfalls Vollständiger Ausfall nahezu sicher Wertansatz Nennwert Wahrscheinlicher Wert Volle Abschreibung Buchungen im Jahr der Entstehung der Forderung Unterjährig Keine Buchung Umbuchung zum Nennbetrag in Zweifelhafte Forderungen Direkte Abschreibung und Berichtigung der Umsatzsteuer im Zeitpunkt des Ausfalls Geschäftsjahresende Indirekte Pauschalwertberichtigung vom Nettobetrag Indirekte Abschreibung vom Nettobetrag auf den wahrscheinlichen Wert Keine Buchung Steuererstattungsansprüche, Forderungen, für die Bürgschaften bestehen oder Forderungen, die durch eine Delkredere- oder Warenkreditversicherung abgesichert sind. <?page no="182"?> 182 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Buchungen im Folgejahr Unterjährig Ausfall pauschal wertberichtigter Forderungen Ertrag (Aufwand), sofern Zahlungseingang höher (niedriger) als vorgenommene Einzelwertberichtigung Unerwarteter (teilweiser) Eingang einer vollständig abgeschriebenen Forderung ist ertragswirksam zu erfassen, Umsatzsteuerschuld lebt wieder auf Geschäftsjahresende Herauf-/ Herabsetzung der Pauschalwertberichtigung Keine Buchung Keine Buchung Tab. 26 Wertberichtigungen im Forderungsbereich 3.13.1.2.4 Überprüfung einzelner Forderungen auf Werthaltigkeit (Einzelwertberichtigung) Die Forderung gegenüber dem Kunden Schmidt in Höhe von 2.975,00 GE (einschließlich Umsatzsteuer) wird als zweifelhaft eingestuft. Es ist mit einem Ausfall von 60 % zu rechnen. Die Forderung gegenüber dem Kunden Fischer in Höhe von 2.975,00 GE (einschließlich Umsatzsteuer) wurde aufgrund der Privatinsolvenz des Kunden als uneinbringlich eingestuft und vollständig abgeschrieben. Im Rahmen der buchhalterischen Erfassung der als zweifelhaft einzustufenden Forderung ist diese zunächst aus den Forderungen aus Lieferungen und Leistungen auszubuchen: 69 Zweifelhafte Forderungen an Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 2.975,00 Anschließend ist eine Wertberichtung in Höhe von 60% des Nennbetrags der Forderung vorzunehmen, so dass lediglich die als werthaltig eingestuften 40% verbleiben: Abschreibungen auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens an Zweifelhafte Forderungen 1.780,00 Für die als uneinbringlich einzustufende Forderung ergibt sich folgende Buchung: Abschreibungen auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens 2.500,00 an Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 2.975,00 Umsatzsteuer 475,00 69 Im nachfolgenden Beispiel werden die, auf die als zweifelhaft einzustufenden Forderungen vorzunehmenden Abschreibung aus didaktischen Gründen direkt gegen den zweifelhaften Forderungsbestand gebucht. <?page no="183"?> 3.13 Werthaltigkeit von Anlage- und Umlaufvermögen 183 Es handelt sich hierbei um erfolgswirksame Geschäftsvorfälle. Die aktiven Bestandskonten Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie Zweifelhafte Forderungen, das passive Bestandskonto Umsatzsteuer und das Erfolgskonto Abschreibungen auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens stellen sich nach Erfassung der Wertberichtigung auf die zweifelhaften sowie die uneinbringlichen Forderungen wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist nach Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: 70 70 In der Bilanz werden zweifelhafte Forderungen i.d.R. nicht gesondert ausgewiesen. Vorliegend wird aus didaktischen Gründen dennoch ein gesonderter Ausweis vorgenommen. <?page no="184"?> 184 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung der Geschäftsvorfälle wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: 3.13.1.3 Verbuchung der Pauschalwertberichtigung Für den Restforderungsbestand in Höhe von 5.950,00 GE wird pauschal eine Ausfallquote von 2 % zugrunde gelegt. Es ergibt sich folgende Buchung: 71 Abschreibungen auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens an Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 119,00 Es handelt sich auch hierbei um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Das aktive Bestandskonto Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie das Erfolgskonto Abschreibungen auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens stellen sich wie folgt dar: 71 Vorliegend wird die Abschreibung aufgrund der Pauschalwertberichtigung aus didaktischen Gründen direkt vorgenommen. <?page no="185"?> 3.13 Werthaltigkeit von Anlage- und Umlaufvermögen 185 Die „Zwischen“-Bilanz weist nach Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: <?page no="186"?> 186 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 3.13.2 Anlagevermögen 3.13.2.1 Vorgehensweise bei der außerplanmäßigen Abschreibung von Anlagevermögen Im Gegensatz zur planmäßigen Abschreibung erstreckt sich der Anwendungsbereich der außerplanmäßigen Abschreibung auf das gesamte Anlagevermögen, also sowohl auf abnutzbare als auch auf nicht abnutzbare Anlagegegenstände. Die außerplanmäßige Abschreibung auf den beizulegenden Wert 72 dient dabei der Berücksichtigung außerplanmäßiger Wertminderungen und soll insofern die Überbewertung von Vermögensgegenständen verhindern. Diese Wertminderungen können ihren Grund z.B. darin haben, dass die technische Kapazität einer Anlage überschätzt wurde oder unvorhergesehen nachgelassen hat. Als weitere Ursachen einer außerplanmäßigen Wertminderung sind gesunkene Wiederbeschaffungspreise, Katastrophenverschleiß sowie die durch technischen Fortschritt oder Nachfragerückgang bedingte mangelnde Verwendbarkeit eines Vermögensgegenstands anzuführen. Für die Gegenstände des Anlagevermögens gilt dabei das sog. gemilderte Niederstwertprinzip. Danach müssen Wertminderungen bei Vermögensgegenständen durch außerplanmäßige Abschreibungen dann berücksichtigt werden, wenn die Wertminderungen voraussichtlich von Dauer sind. Bei voraussichtlich nicht dauerhafter Wertminderung dürfen außerplanmäßige Abschreibungen nur bei Gegenständen des Finanzanlagevermögens vorgenommen werden. Bei abnutzbaren Anlagegütern ist eine Wertminderung dann als dauerhaft zu klassifizieren, wenn während eines erheblichen Teiles der Restnutzungsdauer der beizulegende Wert des Vermögensgegenstands unter dem Wert liegt, der sich bei planmäßiger Abschreibung ergibt. Als zeitlicher Grenzwert für diesen „erheblichen Teil“ kann die halbe Restnutzungsdauer zum Zeitpunkt der Wertminderung herangezogen werden, 72 Bezüglich etwaiger Wertmaßstäbe für den beizulegenden Wert siehe z.B. Hoffmann/ Lüdenbach, NWB Kommentar Bilanzierung, 8. Aufl. 2017, § 253 Rz. 180 ff. In Ermangelung einer handelsrechtlichen Definition des Begriffs kommen etwa der Wiederbeschaffungswert, der Einzelveräußerungspreis oder der Ertragswert in Frage. <?page no="187"?> 3.13 Werthaltigkeit von Anlage- und Umlaufvermögen 187 allerdings bilden auch bei langlebigen Vermögensgegenständen i.d.R. drei bis fünf Jahre die Obergrenze. 73 Bei nicht abnutzbaren Vermögensgegenständen ist die Wertminderung besonders sorgfältig zu prüfen und im Zweifel eher eine dauerhafte Wertminderung anzunehmen, da sich hier ein möglicher Bewertungsfehler nicht „automatisch“ durch planmäßige Abschreibungen im Zeitablauf korrigiert. Werden bei abnutzbaren Vermögensgegenständen außerplanmäßige Abschreibungen vorgenommen, so besteht handelsrechtlich die Pflicht, danach wieder planmäßig abzuschreiben. Die Vorgehensweise richtet sich dabei nach der Ursache der Wertminderung. Der Restbuchwert ist auf die unverkürzte Restnutzungsdauer zu verteilen, wenn die Nutzungsmöglichkeiten des Vermögensgegenstands nur wertmäßig und nicht mengenmäßig abgenommen haben. Die Restnutzungsdauer ist dagegen zu verkürzen, wenn der Nutzungsvorrat auch mengenmäßig abgenommen hat. Falls der Grund für eine außerplanmäßige Abschreibung in späteren Jahren wieder entfällt, muss im Umfang der entfallenen Wertminderung eine Zuschreibung vorgenommen werden, um danach wieder planmäßig abzuschreiben. 74 Als Höchstgrenze der möglichen Zuschreibung gelten dabei die Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich der planmäßigen Abschreibungen, die bis zu diesem Zeitpunkt vorzunehmen gewesen wären. Zuschreibungen sind grundsätzlich nur zur Rückgängigmachung außerplanmäßiger Abschreibungen zulässig. Zuschreibungen zur Korrektur überhöhter planmäßiger Abschreibungen sind hingegen nicht möglich, da im Rahmen einer Änderung des Abschreibungsplanes nur künftige, nicht jedoch bereits verrechnete Abschreibungen geändert werden können. 3.13.2.2 Verbuchung einer außerplanmäßigen Abschreibung Meier hatte im Laufe des Dezembers einen Unfall mit dem Transporter. Im Zuge dessen erkundigt sich Meier am 31.12.20X0 nach dem aktuellen Wert. Dabei stellt er fest, dass der bis dato erfasste Restbuchwert über dem beizulegenden Wert liegt. Gemäß Schwacke-Liste ist der Transporter in seinem derzeitigen Zustand um 2.000,00 GE niedriger anzusetzen. Es ist davon auszugehen, dass die Voraussetzungen einer dauerhaften Wertminderung erfüllt sind. Der Sachverhalt ist wie folgt zu verbuchen: Abschreibungen auf Sachanlagen an BGA - Transporter 2.000,00 Es handelt sich um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Das aktive Bestandskonto BGA - Transporter sowie das Aufwandskonto Abschreibungen auf Sachanlagen stellen sich wie folgt dar: 73 Hierzu ausführlich Institut der Wirtschaftsprüfer, WP Handbuch, 15. Aufl. 2017, Kap. F Tz. 184. 74 Ausgenommen hiervon ist ein niedrigerer Wertansatz eines entgeltlich erworbenen Geschäfts- oder Firmenwertes. <?page no="188"?> 188 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Die „Zwischen“-Bilanz weist nach Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: <?page no="189"?> 3.13 Werthaltigkeit von Anlage- und Umlaufvermögen 189 3.13.3 Kontrollabschnitt 3.13.3.1 Testfragen 87 Welche grundsätzlichen Aussagen im Zusammenhang mit der Folgebewertung von Vorräten sind nicht zutreffend?  a. Für die Vorratsbewertung gilt das aus dem Stetigkeitsgrundsatz resultierende strenge Niederstwertprinzip.  b . Gemäß dem strengen Niederstwertprinzip müssen Wertminderungen am Abschlussstichtag nur dann durch außerplanmäßige Abschreibungen berücksichtigt werden, wenn diese voraussichtlich dauerhaft sind.  c . Um eine Wertminderung identifizieren zu können, sind die Anschaffungskosten mit den entsprechenden Herstellungskosten am Abschlussstichtag zu vergleichen.  d. Abschreibungen auf Vorräte sind stets erfolgsneutral. 88 Welche Aussagen im Zusammenhang mit den Wertmaßstäben zur Folgebewertung des Vorratsvermögen sind zutreffend?  a. Der relevante Markt für den Normalbestand an RHB-Stoffen sowie fertigen und unfertigen Erzeugnissen für die ein Fremdbezug möglich ist, ist der Beschaffungsmarkt.  b. Der relevante Markt für den Normalbestand an RHB-Stoffen sowie fertigen und unfertigen Erzeugnissen für die kein Fremdbezug möglich ist, ist der Beschaffungsmarkt.  c. Der relevante Markt für Handelswaren sowie den Überbestand von fertigen und unfertigen Erzeugnissen, ist sowohl der Absatzals auch der Beschaffungsmarkt.  d. Der relevante Markt für Handelswaren sowie den Überbestand von fertigen und unfertigen Erzeugnissen, ist der Absatzmarkt. <?page no="190"?> 190 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 89 Der Grundsatz der Einzelbewertung  a. gilt prinzipiell auch für die Bewertung der Vorräte.  b. besagt, dass bei jedem Einzelposten jeweils die ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten mit dem beizulegenden Wert am Bilanzstichtag zu vergleichen sind, wobei der höhere der beiden Werte anzusetzen ist.  c. ist dann schwer umzusetzen, wenn sich der zu bewertende Inventurbestand aus verschiedenen Lieferungen und Preisen zusammensetzt.  d. kann unter bestimmten Voraussetzungen durchbrochen werden. 90 Handelsrechtlich zulässige Bewertungsvereinfachungsverfahren sind, die  a. First-out-first-in-Methode.  b. jährliche Durchschnittsbewertung.  c. Last-in-first-out-Methode.  d. permanente Durchschnittsbewertung. 91 Bei der Durchschnittsbewertung von Vorräten  a. werden die durchschnittlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten aus Anfangsbestand und Zugängen sowie Stückzahl ermittelt und mit dem Tageswert am Bilanzstichtag verglichen.  b. wird zwischen der jährlichen und der permanenten Durchschnittsbewertung unterschieden, wobei erstere im Ergebnis genauer ist.  c. in der Ausprägung als permanente Durchschnittsbewertung werden die durchschnittlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten nach jedem Lagerzu- und abgang anhand der Lagerbuchführung ermittelt.  d. können sich keine ergebniswirksamen Effekte ergeben. 92 Bei der First-in-first-out-Methode wird unterstellt,  a. dass die zuletzt angeschafften oder hergestellten Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens zuerst verbraucht bzw. verkauft werden.  b. dass die zuletzt angeschafften oder hergestellten Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens auch zuletzt verbraucht bzw. verkauft werden.  c. dass die zuerst angeschafften oder hergestellten Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens auch zuerst verbraucht bzw. verkauft werden.  d. dass die zuerst angeschafften oder hergestellten Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens auch zuletzt verbraucht bzw. verkauft werden. <?page no="191"?> 3.13 Werthaltigkeit von Anlage- und Umlaufvermögen 191 93 Bei der Last-in-first-out-Methode wird unterstellt,  a. dass die zuerst angeschafften oder hergestellten Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens zuerst verbraucht bzw. verkauft werden.  b. dass die zuletzt angeschafften oder hergestellten Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens zuerst verbraucht bzw. verkauft werden.  c. dass die zuletzt angeschafften oder hergestellten Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens zuletzt verbraucht bzw. verkauft werden.  d. dass die zuerst angeschafften oder hergestellten Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens zuletzt verbraucht bzw. verkauft werden. 94 Welche Aussage im Zusammenhang mit den Verbrauchsfolgeverfahren ist zutreffen?  a. Bei steigenden Preisen führt die Lifo-Methode zu einer niedrigeren Bewertung des Endbestands.  b. Bei steigenden Preisen führt die Fifo-Methode zu einer niedrigeren Bewertung des Endbestands.  c. Bei sinkenden Preisen führt das Fifo-Verfahren zu einer Überbewertung des Endbestands.  d. Neben Fifo und Lifo existieren keine weiteren Verbrauchsfolgeverfahren. 95 In Abhängigkeit von der Bonität eines Schuldners werden Forderungen für die Folgebewertung in die folgenden Kategorien unterteilt:  a. Sonstige Forderungen  b. Zweifelhafte Forderungen  c. Uneinbringliche Forderungen  d. Einwandfreie Forderungen 96 Welche Aussagen im Zusammenhang mit der Folgebewertung von Forderungen sind nicht zutreffend?  a. Im Rahmen der Folgebewertung werden im Laufe des Geschäftsjahres - zur Berücksichtigung des speziellen Ausfallsrisikos - sog. Einzelwertberichtigungen auf Forderungen vorgenommen, die als einwandfrei oder zweifelhaft einzustufen sind.  b. Im Rahmen der Folgebewertung werden im Laufe des Geschäftsjahres - zur Berücksichtigung des speziellen Ausfallsrisikos - sog. Einzelwertberich- <?page no="192"?> 192 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen tigungen auf Forderungen vorgenommen, die als zweifelhaft oder uneinbringlich einzustufen sind.  c. Um zusätzlich dem allgemeinen Kreditrisiko Rechnung zu tragen werden zum Abschlussstichtag noch sog. Pauschalwertberichtigungen auf den uneinbringlichen Forderungsbestand vorgenommen.  d. Um zusätzlich dem allgemeinen Kreditrisiko Rechnung zu tragen werden zum Abschlussstichtag noch sog. Pauschalwertberichtigungen auf den einwandfreien Forderungsbestand vorgenommen. 97 Welche Aussagen im Zusammenhang mit der Folgebewertung von Forderungen sind zutreffend?  a. Die Berichtigung der in der Forderung enthaltenen Umsatzsteuer darf bereits dann erfolgen, wenn der Ausfall (Verlust) der Forderung sich abzeichnet und insofern das vereinbarte Entgelt für eine steuerpflichtige Lieferung, sonstige Leistung oder einen innergemeinschaftlichen Erwerb voraussichtlich uneinbringlich geworden ist.  b. Die Berichtigung der in der Forderung enthaltenen Umsatzsteuer darf erst dann erfolgen, wenn der Ausfall (Verlust) der Forderung endgültig feststeht und insofern das vereinbarte Entgelt für eine steuerpflichtige Lieferung, sonstige Leistung oder einen innergemeinschaftlichen Erwerb uneinbringlich geworden ist.  c. Kann die als uneinbringlich abgeschriebene Forderung zu einem späteren Zeitpunkt dennoch ganz oder teilweise vereinnahmt werden, ist die Umsatzsteuer erneut zu berichtigen.  d. Kann die als uneinbringlich abgeschriebene Forderung zu einem späteren Zeitpunkt dennoch ganz oder teilweise vereinnahmt werden, ist die Umsatzsteuer nicht erneut zu berichtigen. 98 Im Gegensatz zur planmäßigen Abschreibung erstreckt sich der Anwendungsbereich der außerplanmäßigen Abschreibung auf  a. das gesamte Anlagevermögen, also sowohl auf abnutzbare als auch auf nicht abnutzbare Anlagegegenstände.  b. das gesamte Vermögen, also sowohl auf das Anlageals auch auf das Umlaufvermögen.  c. das gesamte Umlaufvermögen.  d. das abnutzbare Anlagevermögen. 99 Für die Gegenstände des Anlagevermögens gilt das sog. gemilderte Niederstwertprinzip, wonach  a. Wertminderungen bei Vermögensgegenständen durch außerplanmäßige Abschreibungen nur dann berücksichtigt werden müssen, wenn die Wertminderungen vorübergehend sind. <?page no="193"?> 3.13 Werthaltigkeit von Anlage- und Umlaufvermögen 193  b. Wertminderungen bei Vermögensgegenständen durch außerplanmäßige Abschreibungen dann berücksichtigt werden müssen, wenn die Wertminderungen voraussichtlich von Dauer sind.  c. Wertminderungen bei Vermögensgegenständen durch planmäßige Abschreibungen dann berücksichtigt werden, wenn die Wertminderungen voraussichtlich von Dauer sind.  d. Wertminderungen bei Vermögensgegenständen durch planmäßige Abschreibungen dann berücksichtigt werden, wenn die Wertminderungen vorübergehend sind. 100 Welche Aussagen im Zusammenhang mit außerplanmäßigen Abschreibungen sind zutreffend?  a. Werden bei abnutzbaren Vermögensgegenständen außerplanmäßige Abschreibungen vorgenommen, so besteht handelsrechtlich die Pflicht, danach wieder planmäßig abzuschreiben.  b. Werden bei abnutzbaren Vermögensgegenständen außerplanmäßige Abschreibungen vorgenommen, so besteht handelsrechtlich ein Verbot, danach wieder planmäßig abzuschreiben.  c. Werden bei abnutzbaren Vermögensgegenständen außerplanmäßige Abschreibungen vorgenommen, so besteht handelsrechtlich ein Wahlrecht, danach wieder planmäßig abzuschreiben.  d. Der Restbuchwert ist auf die unverkürzte Restnutzungsdauer zu verteilen, wenn die Nutzungsmöglichkeiten des Vermögensgegenstands nur wertmäßig und nicht mengenmäßig abgenommen haben. 101 Welche Aussagen im Zusammenhang mit außerplanmäßigen Abschreibungen sind nicht zutreffend?  a. Falls der Grund für eine außerplanmäßige Abschreibung in späteren Jahren wieder entfällt, muss im Umfang der entfallenen Wertminderung eine Zuschreibung vorgenommen werden, um danach wieder planmäßig abzuschreiben.  b. Falls der Grund für eine außerplanmäßige Abschreibung in späteren Jahren wieder entfällt, darf im Umfang der entfallenen Wertminderung eine Zuschreibung vorgenommen werden, um danach wieder planmäßig abzuschreiben.  c. Als Höchstgrenze der möglichen Zuschreibung gilt dabei der beizulegende Wert am Abschlussstichtag.  d. Als Höchstgrenze der möglichen Zuschreibung gelten dabei die Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich der planmäßigen Abschreibungen, die bis zu diesem Zeitpunkt vorzunehmen gewesen wären. <?page no="194"?> 194 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 3.13.3.2 Übungsaufgaben I) Außerplanmäßige Abschreibung bei abnutzbarem Anlagevermögen Im Januar 20X4 hat die Niet&Nagel GmbH eine vollautomatische Montagestraße in Betrieb genommen, die speziell nach den Plänen des Ingenieurs Alt konstruiert wurde. Die Daten der Anlage lauten wie folgt: - Anschaffungskosten: 12.000.000,00 GE - Nutzungsdauer: 6 Jahre - Abschreibung: linear Am Ende des Jahres 20X4 macht sich ein schwerwiegender Konstruktionsfehler bemerkbar, sodass die Anlage nur mehr zu 50% belastbar ist. Die erwarteten künftigen, aus der Montagestraße resultierenden Netto-Zahlungsströme werden auf 5.000.000,00 GE geschätzt, wenn die Kapazitätsreduktion berücksichtigt wird. Da Alt nicht damit rechnet, den Fehler beheben zu können, wird die tatsächliche Kapazität der Montagestraße weiterhin nur 50% der ursprünglich angenommenen Kapazität betragen. Völlig unerwartet kann Alt den Fehler jedoch im Januar des Jahres 20X6 beheben, sodass die Anlage wieder voll einsatzbereit ist. Wenn der guten Absatzlage für die Schränke wird die Anlage ab Anfang des Jahres 20X7 nicht mehr einschichtig, sondern dreischichtig eingesetzt. Aufgrund des höheren Verschleißes und der geringeren Wartung und Pflege wird sie deshalb nur noch bis Ende des Jahres 20X8 zu nutzen sein. Welche Wertansätze ergeben sich von 20X4 bis 20X8? II) Folgebewertung des Vorratsvermögens Bei der Niet&Nagel GmbH liegt am Ende des Jahres 20X4 u.a. folgendes Vorratsvermögen auf Lager: Zum 31.12.20X4 (in GE) Rohstoffe Fertige Erzeugnisse* Handelswaren Buchwert 23.000 12.000 57.000 Wiederbeschaffungskosten 22.500 11.300 42.000 Verkaufspreis 23.800 12.800 54.000 Kosten des Verkaufs bzw. der noch anfallenden Produktionsschritte 600 300 1.000 * Fremdbezug nicht möglich Die Buchwerte stellen dabei die Anschaffungs- und Herstellungskosten der einzelnen Vorratsgruppen dar. Lediglich der Preisverfall im Bereich der Handelswaren wird als dauerhaft eingestuft. a. Mit welchem Wertansatz sind die einzelnen Vorratsgruppen in der Bilanz zum 31.12.20X4 anzusetzen? Welche Auswirkungen hat dies auf den Jahresüberschuss? b. Im Bereich der Handelswaren ist in den nächsten zwei Jahren mit einem weiteren Preisverfall zu rechnen. Die Niet&Nagel GmbH geht davon aus, dass Ende nächs- <?page no="195"?> 3.14 Sonstige bis Ende Dezember vorzunehmende Buchungen 195 ten Jahres der Wert der momentan auf Lager befindlichen Waren dauerhaft auf 34.000,00 GE fallen wird. Verändert diese Tatsache die unter a. bestimmten Wertansätze? c. Im vergangenen Jahr wurden unfertige Erzeugnisse mit Herstellungskosten von 9.200,00 GE auf null abgeschrieben, da der Verkauf der Endprodukte eingestellt wurde. Überraschenderweise wird zum Ende des laufenden Jahres die Produktion wieder aufgenommen. Der Nettoveräußerungswert dieser unfertigen Produkte ist dadurch auf 10.000,00 GE gestiegen. Wie sind diese unfertigen Erzeugnisse zum 31.12.20X4 anzusetzen? 3.14 Sonstige bis Ende Dezember vorzunehmende Buchungen 3.14.1 Verbuchung des Zinsaufwands Zum 29.12.20X0 zahlt die Niet&Nagel GmbH für beide Kredite die für die Monate Oktober bis Dezember angefallenen Zinsen per Banküberweisung. Es ist wie folgt zu buchen: Zinsen und ähnliche Aufwendungen an Bank 1.897,50 Es handelt sich um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Das aktive Bestandskonto Bank sowie das Aufwandskonto Zinsen und ähnliche Aufwendungen stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist nach Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: <?page no="196"?> 196 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: 3.14.2 Verbuchung des Lohnaufwands Das am 29.10.20X0, 29.11.20X0 sowie am 29.12.20X0 dem Huber überwiesene Gehalt ist wie folgt zu verbuchen: Lohn-/ Gehaltsaufwand 9.000,00 an Bank 5.213,30 Sozialaufwand 1.743,80 Noch abzuführende Abgaben 5.530,50 Es handelt sich um erfolgswirksame Geschäftsvorfälle. Das aktive Bestandskonto Bank, das passive Bestandskonto Noch abzuführende Abgaben und die Aufwandskon- <?page no="197"?> 3.14 Sonstige bis Ende Dezember vorzunehmende Buchungen 197 ten Lohn-/ Gehaltsaufwand und Sozialaufwand stellen sich nach Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung der Geschäftsvorfälle folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung der Geschäftsvorfälle wie folgt dar: <?page no="198"?> 198 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: Die Abführung der von der Niet&Nagel GmbH einbehaltenen Abgaben ist wie folgt zu verbuchen: Noch abzuführende Abgaben an Bank 5.530,50 Es handelt sich auch hierbei um eine erfolgsneutrale Aktiv-Passiv-Minderung. Das aktive Bestandskonto Bank und das passive Bestandskonto Noch abzuführende Abgaben stellen sich wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: <?page no="199"?> 3.15 Sonstige Geschäftsvorfälle 199 Das GuV-Konto sowie die „Zwischen“-GuV bleiben nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls unverändert. 3.15 Sonstige Geschäftsvorfälle 3.15.1 Abgrenzung der gewöhnlichen von der nicht gewöhnlichen Geschäftstätigkeit Nicht der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit zuzurechnen sind Erträge und Aufwendungen, wenn sie seltener, d.h. nicht ständig wiederkehrender Natur, ungewöhnlicher Art und von einiger Bedeutung sind. 75 Beispiele für Erträge und Aufwendungen außerhalb der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit sind:  Buchgewinne und -verluste aus der Veräußerung von bedeutenden Beteiligungen, (Teil-)Betrieben und Grundstücken  Sozialplankosten  Verluste im Zusammenhang mit der Stilllegung von Betrieben oder der Aufgabe von Produktgruppen  Außergewöhnliche Schadenersatzzahlungen, die einmaliger Art sind  Sanierungsgewinne  Außerplanmäßige Abschreibungen bei Katastrophen Hingegen zählen zur gewöhnlichen Geschäftstätigkeit i.d.R. Buchgewinne und verluste aus dem Abgang von Vermögensgegenständen des Anlagevermögens, Erträge aus der Auflösung nicht mehr benötigter Rückstellungen sowie Erträge aus der Zuschreibung. Sie fallen regelmäßig an und stellen daher grundsätzliche keine Beeinflussung des Geschäftsergebnisses von außergewöhnlicher Bedeutung dar. Die Tatsache, dass ein Geschäftsvorfall der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit zuzurechnen ist, führt allerdings nicht notwendiger Weise dazu, dass die hieraus erzielten 75 Hierzu Institut der Wirtschaftsprüfer, WP Handbuch, 15. Aufl. 2017, Kap. F Tz. 1222 f. <?page no="200"?> 200 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Erträge unter den Umsatzerlösen auszuweisen sind. Diese sind sodann in den Sonstigen betrieblichen Erträgen zu zeigen. Die Sonstigen betrieblichen Erträge stellen eine Restkategorie dar. Der Posten umfasst sämtliche operative Erträge, die nicht unter einem anderen im Gliederungsschema aufgeführten operativen Ertragsposten - d.h. entweder unter Umsatzerlöse, Bestandsveränderungen oder Andere aktivierte Eigenleistungen - auszuweisen sind. Hierunter fallen u.a.:  Erträge aus dem Abgang von Vermögensgegenständen des Anlagevermögens  Erträge aus der Zuschreibung von Vermögensgegenständen des Anlagevermögens  Erträge aus der Herabsetzung der Pauschalwertberichtung auf Forderungen  Erträge aus der Auflösung nicht mehr benötigter Rückstellungen  Erträge aus (Versicherungs-)Entschädigungen Allerdings kann es zwischen diesen Posten zu Abgrenzungsproblemen kommen. 76 3.15.2 Effekte aus der Folgebilanzierung von Rückstellungen 3.15.2.1 Behandlung von Rückstellungen in Folgeperioden Bei der Behandlung von Rückstellungen in Folgeperioden ist zu unterscheiden zwischen  Inanspruchnahme/ Verbrauch bei Eintritt des Risikos und  Auflösung bei Nichteintritt des Risikos. Wie bereits unter Abschn. 3.5 beschrieben, sind Rückstellungen aufzulösen, soweit sie nicht mehr benötigt werden. Die Auflösung führt zu einem Sonstigen betrieblichen Ertrag. 3.15.2.2 Verbuchung der Rückstellungen in 20X1 Anfang Februar 20X1 geht bei der Niet&Nagel GmbH die Rechnung des Heizungsinstallateurs ein. Dieser stellt für die im Dezember erbrachte Leistung einen Betrag in Höhe von 720,00 GE in Rechnung. Die Rechnung wird erst in den nächsten Tagen per Banküberweisung beglichen. Der Sachverhalt ist buchhalterisch zunächst wie folgt zu erfassen: Sonstige Rückstellungen 750,00 an Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 720,00 Sonstiger betrieblicher Ertrag 30,00 Im Zeitpunkt der Begleichung der Rechnung ist folgendermaßen zu buchen: Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 720,00 an Bank 856,80 Vorsteuer 136,80 76 Hierzu ausführlich Coenenberg/ Haller/ Schultze, Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 25. Aufl. 2018, S. 543. <?page no="201"?> 3.15 Sonstige Geschäftsvorfälle 201 3.15.3 Abgang von Vermögensgegenständen des Anlagevermögens 3.15.3.1 Auswirkungen aus der Veräußerung von abnutzbarem Anlagevermögen Ertrag (Aufwand) aus dem Abgang eines Vermögensgegenstandes des Anlagevermögens ergibt sich in Höhe des Saldos aus  Verkaufserlös (oder der an seine Stelle tretenden Entschädigung) und  Buchwert der abgehenden Anlagen zum Abgangszeitpunkt. Abschreibungen bis zum Abgangszeitpunkt sind daher (unter Wesentlichkeitsvorbehalt) vorab zu verrechnen, um erst den so resultierenden Buchwert dem Verkaufserlös gegenüberzustellen. Hierbei können die folgenden drei Fälle auftreten:  Verkauf zum Buchwert Bank an Maschine Umsatzsteuer Beispiel Barverkauf eines Lkw mit einem Buchwert von 50.000,00 GE zu netto 50.000,00 GE: Bank 59.500,00 an Lkw 50.000,00 Umsatzsteuer 9.500,00  Verkauf über Buchwert Die insgesamt verbuchten Abschreibungen waren in diesem Fall zu hoch. Die Korrektur des zu hoch verrechneten Abschreibungsaufwands erfolgt durch die Verbuchung des Ertrags aus dem Abgang des Vermögensgegenstands als „Sonstige betriebliche Erträge“. Bank an Maschine Sonstige betriebliche Erträge Umsatzsteuer Beispiel Barverkauf eines Lkw mit einem Buchwert von 50.000,00 GE zu netto 60.000,00 GE: Bank 71.400,00 an Lkw 50.000,00 Sonstige betriebliche Erträge 10.000,00 Umsatzsteuer 11.400,00  Verkauf unter Buchwert Waren die bisher verbuchten Abschreibungen zu niedrig, so muss die Differenz als „Sonstige betriebliche Aufwendungen“ zu Lasten des aktiven Bestandskontos verbucht werden. <?page no="202"?> 202 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen Bank an Maschine Sonstige betriebliche Aufwendungen Umsatzsteuer Beispiel Barverkauf eines Lkw mit einem Buchwert von 50.000,00 GE zu netto 40.000,00 GE: Bank 47.600,00 an Maschine 50.000,00 Sonstige betriebliche Aufwendungen 10.000,00 Umsatzsteuer 7.600,00 3.15.3.2 Veräußerung des Langlochbohrers über Buchwert Im Laufe der letzten beiden Monate hat sich herausgestellt, dass die Niet&Nagel GmbH den kürzlich erworbenen Langlochbohrer nun doch nicht benötigt. Da dieses Modell mittlerweile nicht mehr produziert wird, hat Meier einen Abnehmer gefunden, der aufgrund des nahezu ungebrauchten Zustands der Maschine bereit ist, 4.000,00 GE inkl. Umsatzsteuer zu zahlen. Die Maschine wird noch am 31.12.20X0 abgeholt. Der vereinbarte Preis wird am selben Tag überwiesen und geht auch auf dem Konto der Niet&Nagel GmbH ein. Der Sachverhalt ist wie folgt zu verbuchen: Bank 4.760,00 an TAM - Langlochbohrer 2.012,50 Sonstiger betrieblicher Ertrag 1.987,50 Umsatzsteuer 760,00 Es handelt sich um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Die aktiven Bestandskonten Bank und TAM - Langlochbohrer, das passive Bestandskonto Umsatzsteuer und das Ertragskonto Sonstiger betrieblicher Ertrag stellen sich nach Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: <?page no="203"?> 3.15 Sonstige Geschäftsvorfälle 203 Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: <?page no="204"?> 204 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 3.15.4 Verbuchung einer Versicherungsentschädigung Am 31.12.20X0 wird der Niet&Nagel GmbH von der Versicherung des Unfallverursachers der zur Behebung des Schadens am Transporter erforderliche Betrag in Höhe von 2.000,00 GE brutto per Banküberweisung erstattet. Der Sachverhalt ist wie folgt zu verbuchen: Bank an Sonstige betriebliche Erträge 2.000,00 Es handelt sich um einen erfolgswirksamen Geschäftsvorfall. Das aktive Bestandskonto Bank und das Ertragskonto Sonstige betriebliche Erträge stellen sich nach Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: <?page no="205"?> 3.15 Sonstige Geschäftsvorfälle 205 Das GuV-Konto stellt sich nach der Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-GuV nach dem Gesamtkostenverfahren weist folgendes Bild auf: 3.15.5 Kontrollabschnitt 3.15.5.1 Testfragen 102 Ein Ergebniseffekt aus dem Abgang eines Vermögensgegenstandes des Anlagevermögens ergibt sich in Höhe des Saldos aus  a. Verkaufserlös und Buchwert der abgehenden Anlage zum Abgangszeitpunkt.  b. Anschaffungskosten und Buchwert der abgehenden Anlage zum Abgangszeitpunkt.  c. Herstellungskosten und Buchwert der abgehenden Anlage zum Abgangszeitpunkt.  d. Verkaufserlös und Anschaffungs- oder Herstellungskosten der abgehenden Anlage zum Abgangszeitpunkt. <?page no="206"?> 206 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 103 Welche Aussagen im Zusammenhang mit der Veräußerung von Vermögensgegenständen des Anlagevermögens sind nicht zutreffend?  a. Eine Veräußerung zum Buchwert ist ein erfolgswirksamer Geschäftsvorfall.  b. Bei einer Veräußerung über dem Buchwert entsteht ein Ertrag.  c. Bei einer Veräußerung unter dem Buchwert entsteht ein Ertrag.  d. Bei einer Veräußerung unter dem Buchwert entsteht ein Aufwand. 3.15.5.2 Übungsaufgaben Im Anlagevermögen der Niet&Nagel GmbH befindet sich zum 1.10.20X4 ein PKW mit einem Buchwert von netto 15.000,00 GE. Dieser wird nun verkauft. a. Der Kaufpreis in Höhe von 17.850,00 GE (= 15.000,00 GE zzgl. 19% Umsatzsteuer) wird auf das Bankkonto überwiesen. b. Der Kaufpreis von brutto 20.825,00 GE wird auf das Bankkonto der Firma überwiesen. c. Der Kaufpreis von brutto 13.685,00 GE wird auf das Bankkonto der Firma überwiesen. Verbuchen Sie die drei Varianten. 3.16 Umsatzsteuerzahllast und Vorsteuererstattungsanspruch 3.16.1 Begleichung der Zahllast oder Erstattung eines Vorsteuerguthabens Die Differenz aus der erhaltenen Umsatz- und der gezahlten Vorsteuer einer Periode ergibt, abhängig davon, welche dieser beiden Komponenten größer ist, die Zahllast (Umsatzsteuerschuld), oder den Erstattungsanspruch (Vorsteuerguthaben): Berechnete Umsatzsteuer - Abzuziehende Vorsteuer = Umsatzsteuerzahllast oder Vorsteuererstattungsanspruch Die Zahllast beziehungsweise der Erstattungsanspruch wird periodisch ermittelt, im Rahmen der Umsatzsteuervoranmeldung und -erklärung an das zuständige Finanzamt gemeldet und dann an dieses abgeführt oder von diesem zurückerstattet. Besteuerungszeitraum ist dabei grundsätzlich das Kalender-, und nicht das Geschäftsjahr. Damit die Zahlung der Zahllast nicht erst nach der jährlichen Umsatzsteuererklärung erfolgt, müssen größere Unternehmen periodische Umsatzsteuervoranmeldungen durchführen und die sich dabei ergebende Zahllast an das Finanzamt abführen. <?page no="207"?> 3.16 Umsatzsteuerzahllast und Vorsteuererstattungsanspruch 207 Der Voranmeldungszeitraum hängt dabei von der Zahllast des vorangegangenen Kalenderjahres ab. Der Regelzeitraum ist dabei eine vierteljährliche Voranmeldung. 77 Zusätzlich zur Umsatzsteuervoranmeldung ist zum Ende eines Geschäftsjahres eine Umsatzsteuererklärung abzugeben, um etwaige Abweichungen zu den Umsatzsteuervoranmeldungen zu begleichen. Buchhalterisch ist wie folgt vorzugehen: Zum Schluss des Umsatzsteuervoranmeldungszeitraums ist der Saldo des Kontos Vorsteuer (Sonstige Forderungen - Forderungen gegenüber dem Finanzamt) auf das Konto Umsatzsteuer (Sonstige Verbindlichkeiten - Verbindlichkeiten gegen Finanzamt) zu übertragen, um die Zahllast bzw. den Erstattungsanspruch zu ermitteln. Nach der Umbuchung weist der Saldo des Kontos Umsatzsteuer die Zahllast (Soll) bzw. den Erstattungsanspruch (Haben) aus, die an das Finanzamt abzuführen ist bzw. von diesem erstattet wird. Hierzu ist zunächst zu buchen: Umsatzsteuer an Vorsteuer Ergibt sich eine Umsatzsteuerzahllast, d.h. die Umsatzsteuerschuld ist größer als der Vorsteuererstattungsanspruch und weist das passive Bestandskonto Umsatzsteuer damit einen Sollsaldo auf, ist die Begleichung dieser wie folgt zu verbuchen: Umsatzsteuer an Bank Um umgekehrten Fall ergibt sich unter der Annahme, dass das Finanzamt den zu erstattenden Betrag zurücküberweist, folgende Buchung: Bank an Umsatzsteuer Exkurs Bei einem Umsatzsteuersatz von 19% entspricht der Rechnungs- oder Bruttobetrag stets 119%: Nettobetrag (= 100%) zzgl. Umsatzsteuer (= 19%). Aus dem Bruttobetrag kann der Anteil der Umsatzsteuer wie folgt herausgerechnet werden: 𝑆𝑆𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝐽𝐽𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟 𝑟𝑟𝑟𝑟 𝐸𝐸𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟𝑟 = Bruttobetrag in Euro 119% In der Praxis wird zum Geschäftsjahresende - unter der Voraussetzung das eine monatliche Umsatzsteuervoranmeldung erfolgt - die Zahllast des Monats Dezember als Sonstige Verbindlichkeit in der Schlussbilanz ausgewiesen. Analog wird ein zum 31.12. bestehender Vorsteuerüberhang als Sonstige Forderung ausgewiesen. 77 Hierzu ausführlich bspw. Schäfer-Kunz, Buchführung und Jahresabschluss, 2. Aufl. 2016, S. 184-185. <?page no="208"?> 208 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 3.16.2 Verbuchung der Abführung der Umsatzsatzsteuer Die Niet&Nagel GmbH begleicht am 31.12.20X0 die gesamte Umsatzsteuerschuld für das Geschäftsjahr 20X0. Der Abschluss des Vorsteuer-Kontos ist wie folgt zu verbuchen: Umsatzsteuer an Vorsteuer 9.781,20 Es handelt sich um eine erfolgsneutrale Aktiv-Passiv-Minderung. Das aktive Bestandskonto Vorsteuer und das passive Bestandskonto Umsatzsteuer stellen sich nach Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die „Zwischen“-Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des Geschäftsvorfalls folgendes Bild auf: Die Begleichung der Umsatzsteuerzahllast ist wie folgt zu erfassen: Umsatzsteuer an Bank 9.484,80 <?page no="209"?> 3.16 Umsatzsteuerzahllast und Vorsteuererstattungsanspruch 209 Es handelt sich um eine erfolgsneutrale Aktiv-Passiv-Minderung. Das aktive Bestandskonto Bank und das passive Bestandskonto Umsatzsteuer stellen sich nach Erfassung des Geschäftsvorfalls wie folgt dar: Die Bilanz weist im Zeitpunkt der Erfassung des letzten Geschäftsvorfalls des Jahres folgendes Bild auf: <?page no="210"?> 210 3 Verbuchung von Geschäftsvorfällen 3.16.3 Testfragen 104 Welche Aussagen im Zusammenhang mit der Ermittlung der Umsatzsteuerzahllast sind zutreffen?  a. Die Differenz aus der erhaltenen Umsatz- und der gezahlten Vorsteuer einer Periode ergibt, abhängig davon, welche dieser beiden Komponenten größer ist, die Zahllast (Umsatzsteuerschuld), oder den Erstattungsanspruch (Vorsteuerguthaben).  b. Ergibt sich eine Umsatzsteuerzahllast, d.h. die Umsatzsteuerschuld ist größer als der Vorsteuererstattungsanspruch, weist das passive Bestandskonto Umsatzsteuer einen Habensaldo auf.  c. Ergibt sich eine Umsatzsteuerzahllast, d.h. die Umsatzsteuerschuld ist größer als der Vorsteuererstattungsanspruch, weist das passive Bestandskonto Umsatzsteuer einen Sollsaldo auf.  d. Die Zahllast beziehungsweise der Erstattungsanspruch wird periodisch ermittelt, im Rahmen der Umsatzsteuervoranmeldung und -erklärung an das zuständige Finanzamt gemeldet und dann an dieses abgeführt oder von diesem zurückerstattet. 105 Die Abführung einer Umsatzsteuerzahllast an das Finanzamt ist  a. ein erfolgswirksamer Geschäftsvorfall.  b. ein erfolgsneutraler Geschäftsvorfall.  c. eine Aktiv-Passiv-Minderung.  d. eine Aktiv-Passiv-Mehrung. <?page no="211"?> 4 Abschlussbuchungen 4.1 Zweck der Abschlussbuchungen Am Ende des Geschäftsjahres sind die Konten abzuschließen. Hierzu ist es erforderlich, den buchmäßigen Endbestand, den sog. Saldo zu ermitteln. Dieser berechnet sich, indem man die Kontoseite, welche den kleineren Betrag aufweist, von der Kontoseite, welche den größeren Betrag aufweist, abzieht und die Differenz auf die „kleinere“ Kontoseite schreibt, um dadurch das Konto auszugleichen. Die Salden der aktiven und passiven Bestandskonten werden zur Schlussbilanz zusammengefasst. Dazu wird ein formales Gegenkonto, das sog. Schlussbilanzkonto, verwendet. Das Schlussbilanzkonto nimmt die Gegenbuchung zu den Kontensalden der aktiven und passiven Bestandskonten auf. Auf der Grundlage des Schlussbilanzkontos kann die Schlussbilanz erstellt werden. Während das Schlussbilanzkonto mit Soll und Haben überschrieben ist, tragen die beiden Seiten der Schlussbilanz die Bezeichnungen Aktiva und Passiva. Bei den Abschlussbuchungen werden die Schlussbestände auf den aktiven Bestandskonten im Haben gebucht. Die Gegenbuchung erfolgt im Soll des Schlussbilanzkontos. Die Schlussbestände auf den passiven Bestandskonten werden im Soll gebucht. Die Gegenbuchung auf dem Schlussbilanzkonto erfolgt im Haben. Der Zusammenhang zwischen den Bestandskonten, dem Schlussbilanzkonto und der Schlussbilanz stellt sich wie auf siehe Seite 212 gezeigt dar. Der Abschlussbuchungssatz für aktive Bestandskonten lautet: Schlussbilanzkonto an Aktives Bestandskonto Der Abschlussbuchungssatz für passive Bestandskonten lautet: Passives Bestandskonto an Schlussbilanzkonto Wie bereits unter Abschn. 2.4 dargelegt, werden die Erfolgskonten nicht direkt in das Eigenkapitalkonto gebucht, sondern auf dem sog. Gewinn- und Verlustkonto (GVK) festgehalten. Erst der Saldo des GVK wird in das Eigenkapital abgeschlossen. Aufwandskonten schließen grundsätzlich mit einem Saldo auf der Habenseite ab. Ertragskonten hingegen mit einem Saldo auf der Sollseite. <?page no="212"?> 212 4 Abschlussbuchungen Die Gegenbuchung dieser Kontensalden erfolgt jeweils auf dem GuV-Konto. Die Buchungssätze lauten wie folgt: Ertragskonto an GuV-Konto GuV-Konto an Aufwandskonto Übersteigen die Erträge die Aufwendungen, weist das GuV-Konto einen Saldo auf der Sollseite auf. Das bedeutet, dass ein Gewinn erwirtschaftet wurde. Dieser erhöht das Eigenkapital. Sind dagegen die Aufwendungen höher als die Erträge, weist das GuV- Konto einen Saldo auf der Habenseite auf, d.h., es ist ein Verlust entstanden. Dieser reduziert das Eigenkapital. Das GuV-Konto ist insofern über ein Eigenkapitalkonto abzuschließen. Gewinne erhöhen das Eigenkapital und sind folglich im Haben gegen zu buchen: GuV-Konto an Eigenkapital Dagegen vermindern Verluste das Eigenkapital und sind somit im Soll zu erfassen: Eigenkapital an GuV-Konto <?page no="213"?> 4.2 Abschlussbuchungen der Niet&Nagel GmbH 213 4.2 Abschlussbuchungen der Niet&Nagel GmbH Im Hinblick auf den Abschluss der Bestandskonten wird folgende vereinfachende Annahme getroffen: Der gesetzlichen Rücklage wird 5% des unversteuerten Jahresüberschusses zugeführt. Das restliche Ergebnis wird gemäß der Satzung der Niet&Nagel GmbH auf neue Rechnung vorgetragen. Im Rahmen der Abschlussbuchung ist nun wie folgt vorzugehen: Zunächst werden die Erfolgskonten auf das GVK abgeschlossen. Vorliegend übersteigen die Erträge die Aufwendungen und es ergibt sich insofern ein Gewinn. Die Abschlussbuchungen der Erfolgskonten stellen sich wie folgt dar: 78 Die GuV der Niet&Nagel GmbH nach dem Gesamtkostenverfahren für den Zeitraum 1.1. bis 31.12.20X0 stellt sich dann wie folgt dar: 78 GuV-Konto wurde im vorliegenden Beispielsachverhalt aus didaktischen Gründen fortlaufend entwickelt. <?page no="214"?> 214 4 Abschlussbuchungen Der Abschluss des GVK erfolgt dann ins Eigenkapital. Der Gewinn führt zu einer Erhöhung des Eigenkapitals. Er schlägt sich also im Haben nieder. Darauf aufbauende ergeben sich - unter Berücksichtigung der Ergebnisverwendung - folgende Abschlussbuchungen für die passiven Bestandskonten: Die passiven Bestandskonten Gesetzliche Rücklagen und der Gewinnvortrag sind folgendermaßen abzuschließen: Umsatzerlöse 99.900,00 Andere aktivierte Eigenleistungen 1.500,00 Sonstige betriebliche Erträge 6.987,50 Materialaufwand a) Aufwendungen für RHB-Stoffe und für bezogene Waren -20.300,00 b) Aufwendungen für bezogene Leistungen 0,00 Personalaufwand a) Löhne und Gehälter -19.200,00 -3.487,50 Abschreibungen -21.306,33 b) auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens -5.034,00 Sonstige betriebliche Aufwendungen -11.980,00 Zinsen und ähnliche Aufwendungen -5.495,00 Jahresüberschuss/ Jahresfehlbetrag 21.584,67 a) auf immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens und Sachanlagen b) Soziale Abgaben und Aufwendungen für Alterversorgung und Unterstützung <?page no="215"?> 4.2 Abschlussbuchungen der Niet&Nagel GmbH 215 Die Abschlussbuchungen für die aktiven Bestandskonten stellen sich wie folgt dar: Die Schlussbilanz der Niet&Nagel GmbH zum 31.12.20X0 weist nach teilweiser Ergebnisverwendung folgendes Bild auf: <?page no="216"?> 216 4 Abschlussbuchungen 4.3 Testfragen 106 Bei den Abschlussbuchungen werden die Schlussbestände  a. auf den aktiven Bestandskonten im Soll gebucht, die Gegenbuchung erfolgt im Haben des Schlussbilanzkontos.  b. auf den aktiven Bestandskonten im Haben gebucht, die Gegenbuchung erfolgt im Soll des Schlussbilanzkontos.  c. auf den passiven Bestandskonten im Soll gebucht, die Gegenbuchung erfolgt im Haben des Schlussbilanzkontos.  d. auf den passiven Bestandskonten im Haben gebucht, die Gegenbuchung erfolgt im Soll des Schlussbilanzkontos. 107 Welche Aussagen im Zusammenhang mit den Erfolgskonten sind nicht zutreffend?  a. Aufwandskonten schließen grundsätzlich mit einem Saldo auf der Habenseite ab.  b. Aufwandskonten schließen grundsätzlich mit einem Saldo auf der Sollseite ab.  c. Ertragskonten schließen grundsätzlich mit einem Saldo auf der Habenseite ab.  d. Ertragskonten schließen grundsätzlich mit einem Saldo auf der Sollseite ab. <?page no="217"?> 5 Eröffnungsbilanz und Eröffnungsbilanzkonto 5.1 Zweck des Eröffnungsbilanzkontos Die Schlussbilanz des Vorjahres ist stets die Eröffnungsbilanz für das laufende Geschäftsjahr. Wegen des Grundsatzes „Keine Buchung ohne Gegenbuchung“ darf das Übertragen der Anfangsbestände auf die Bestandskonten grundsätzlich allerdings nicht ohne Gegenbuchung erfolgen. Um bei den Eröffnungsbuchungen auf den Bestandskonten eine Gegenbuchung vornehmen zu können, ist ein Sammelkonto, das sog. Eröffnungsbilanzkonto, einzurichten. Hierbei handelt es sich um ein technisches Hilfskonto, welches ausschließlich den Zweck hat, die Gegenbuchungen zu den eingebuchten Anfangsbeständen der Aktiv- und Passivkonten bei der Kontoeröffnung aufzunehmen. Im Gegensatz zur Eröffnungsbilanz, welche mit Aktiva und Passiva überschrieben ist, werden beim Eröffnungsbilanzkonto die Bezeichnungen Soll und Haben verwendet. Vereinfacht ausgedrückt handelt es sich beim Eröffnungsbilanzkonto um die spiegelbildliche Darstellung der Eröffnungsbilanz. Dies resultiert - wie eingangs bereits erwähnt - aus dem Zwang zur Gegenbuchung. Wird ein solches Eröffnungsbilanzkonto verwendet, dann werden im Rahmen der Eröffnungsbuchungen die Anfangsbestände auf den Aktivkonten im Soll und die Anfangsbestände der Passivkonten im Haben gebucht. Die Gegenbuchung der Anfangsbestände der Aktivkonten erfolgt auf dem Eröffnungsbilanzkonto im Haben und die Gegenbuchung der Passivkonten erfolgt entsprechend im Soll. Da es sich beim Eröffnungsbilanzkonto um ein Hilfskonto handelt, welches eigentlich nur aus Gründen der Systematik erforderlich ist, ist seine Benutzung prinzipiell nicht erforderlich. Das Fehlen eines Eröffnungsbilanzkontos allein ist kein Verstoß gegen die handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung. Die Kontoeröffnung kann auch einfach durch Übernahme der Bilanzwerte auf die Aktiv- und Passivseite erfolgen. Die Summe aller Eintragungen im Soll muss mit der Summe aller Eintragungen im Haben übereinstimmen, da die Vorträge aus der Bilanz übernommen werden. Gegenkonten für die Buchungen auf den Aktivkonten sind die Konten für Fremd- und Eigenkapital. Der Buchungssatz hierfür lautet: Verschiedene Aktivkonten an Verschiedene Passivkonten Wird auf das Eröffnungsbilanzkonto vollständig verzichtet, dann werden die Bilanzansätze einfach als Anfangsbestände auf den betreffenden Konten eingetragen. Auf eine Buchung wird insofern komplett verzichtet. Allerdings muss auch hier die Summe aller Solleinträge der Summe aller Habeneinträge entsprechen. Im Ergebnis ändert sich nichts. Nach Auflösung stehen auf den einzelnen Konten dieselben Vorträge wie beim Einsatz eines Eröffnungsbilanzkontos. <?page no="218"?> 218 5 Eröffnungsbilanz und Eröffnungsbilanzkonto 5.2 Niet&Nagel GmbH zum 1.1.20X1 5.2.1 Eröffnung mit Eröffnungsbilanzkonto Die Eröffnungsbuchungen der aktiven und passiven Bestandskonten zum 1.1.20X1 stellen sich hier wie folgt dar: Ausgehend vom Eröffnungsbilanzkonto ergeben sich für die aktiven Bestandskonten folgende Buchungssätze: <?page no="219"?> 5.2 Niet&Nagel GmbH zum 1.1.20X1 219 Die aktiven Bestandskonten zum 1.1.20X1 stellen sich sodann wie folgt dar: <?page no="220"?> 220 5 Eröffnungsbilanz und Eröffnungsbilanzkonto Für die passiven Bestandskonten ergeben sich folgende Buchungssätze: Die passiven Bestandskonten zum 1.1.20X1 stellen sich sodann wie folgt dar: <?page no="221"?> 5.2 Niet&Nagel GmbH zum 1.1.20X1 221 5.2.2 Eröffnung ohne Eröffnungsbilanzkonto Bei der Eröffnung der Bestandskonten ohne Eröffnungsbilanzkonto werden die Anfangsbestände der Eröffnungsbilanz einfach auf die Bestandskonten übernommen:  Eröffnung Aktive Bestandskonten <?page no="222"?> 222 5 Eröffnungsbilanz und Eröffnungsbilanzkonto <?page no="223"?> 5.2 Niet&Nagel GmbH zum 1.1.20X1 223  Eröffnung Passive Bestandskonten Niet&Nagel GmbH Eröffnungsbilanz 1.1.20X1 Passiva I. Eigenkapital Stammkapital 92.100,00 Gesetzliche Rücklagen 1.079,23 Gewinnvortrag 20.505,43 <?page no="224"?> 224 5 Eröffnungsbilanz und Eröffnungsbilanzkonto II. Fremdkapital Sonstige Rückstellungen 10.750,00 Verbindlichkeiten ggü. Kreditinstituten 50.600,00 Sonstige Verbindlichkeiten 6.200,00 III. Rechnungsabgrenzungsposten 3.000,00 Summe Passiva 184.234,67 <?page no="225"?> 5.3 Testfragen 225 5.3 Testfragen 108 Welche Aussagen im Zusammenhang mit der Eröffnungsbilanz sind zutreffend?  a. Die Schlussbilanz des Vorjahres ist stets die Eröffnungsbilanz für das laufende Geschäftsjahr.  b. Die Eröffnungsbilanz für das laufende Geschäftsjahr ist eine Zeitraumrechnung und weist somit keine Anfangsbestände auf.  c. Die Eröffnungsbilanz für das laufende Geschäftsjahr zeigt im Haben die Aktiva und im Soll die Passiva der Schlussbilanz des Vorjahres.  d. Die Eröffnungsbilanz für das laufende Geschäftsjahr weist eine Bilanzsumme von Null aus. 109 Welche Aussagen im Zusammenhang mit dem Eröffnungsbilanzkonto sind zutreffend?  a. Das Eröffnungsbilanzkonto wird eingerichtet, um bei den Eröffnungsbuchungen auf den Bestandskonten eine Gegenbuchung vornehmen zu können.  b. Im Gegensatz zur Eröffnungsbilanz, welche mit „Soll“ und „Haben“ überschrieben ist, werden beim Eröffnungsbilanzkonto die Bezeichnungen „Aktiva“ und „Passiva“ verwendet.  c. Das Eröffnungsbilanzkonto ist eine spiegelbildliche Darstellung der Eröffnungsbilanz.  d. Es handelt sich um ein technisches Hilfskonto, welches den Zweck hat, die Gegenbuchungen zu den eingebuchten Anfangsbeständen der Aktiv- und Passivkonten bei der Kontoeröffnung aufzunehmen. <?page no="227"?> 6 Lösungen und Erläuterungen 6.1 Lösungen zu den Testfragen 1 c 2 b 3 a, c, d 4 a 5 a, d 6 c 7 a, b, d 8 b, c, d 9 a 10 b, d 11 b, d 12 c 13 a, d 14 b, c 15 d 16 a,d 17 a, c, d 18 b, d 19 d 20 a, b, c, d 21 c 22 a, b, c, d 23 b, d 24 a, b 25 a, b, c 26 c 27 b, c 28 a, c 29 a, c 30 c, d 31 a, d 32 b, c, d 33 a, c 34 d 35 c 36 b, d 37 a, c 38 a, c. d 39 a 40 c 41 b 42 a, b, c, d 43 a 44 d 45 a, b, c, d 46 - 47 a, b, c 48 c 49 d 50 a, b, c, d 51 a, d 52 a, d 53 a, d 54 d 55 a, c 56 a 57 b, c 58 a 59 b 60 a, c 61 a, d 62 c 63 a, b, d 64 b, c, d 65 a, d 66 c 67 b 68 c 69 a, d 70 b 71 b, c 72 a, b, c 73 a, c 74 - 75 a 76 a, b, c 77 a, b, c 78 b, c 79 a, d 80 a, c 81 a, b 82 a, d 83 b, d 84 b, c, d 85 a, c, d 86 - 87 a, b, c, d 88 a, c 89 a, c, d 90 b, c, d 91 c 92 c 93 b 94 a 95 b, c, d 96 a, c 97 b, c 98 a 99 b 100 a, d 101 b, c 102 a 103 a, c 104 a, c, d 105 b, c 106 b, c 107 b, c 108 a 109 a, c <?page no="228"?> 6.2 Lösungen zu den Übungsaufgaben  Übungsaufgaben 2.6.2 (Seite 76) a. - Erfolgsneutraler Geschäftsvorfall - Verminderung Aktives Bestandskonto Bank / Verminderung Passives Bestandskonto Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten (Aktiv-Passiv-Minderung) Verbindlichkeiten ggü. Kreditinstituten an Bank 15.000,00 b. - Erfolgsneutraler Geschäftsvorfall - Erhöhung Aktives Bestandskonto Betriebs- und Geschäftsausstattung (BGA) / Erhöhung Passives Bestandskonto Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen (Aktiv-Passiv-Mehrung) BGA an Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 1.500,00 c. - Erfolgsneutraler Geschäftsvorfall - Verminderung Aktives Bestandskonto Kasse / Verminderung Aktives Bestandskonto Forderungen aus Lieferungen und Leistungen (Aktiv-Passiv-Minderung) Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen an Kasse 5.000,00 d. - Erfolgswirksamer Geschäftsvorfall - Erhöhung Aktives Bestandskonto Forderungen aus Lieferungen und Leistungen / Erhöhung des Ertragskontos Umsatzerlöse Forderungen aus Lieferungen und Leistungen an Umsatzerlöse 3.000,00 e. - Erfolgsneutraler Geschäftsvorfall - Erhöhung Aktives Bestandskonto Kasse / Verminderung Aktives Bestandskonto Forderungen aus Lieferungen und Leistungen (Aktivtausch) Bank an Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 4.000,00 f. - Erfolgsneutraler Geschäftsvorfall - Erhöhung Passiven Bestandskonto Kapitalrücklage / Verminderung Passiven Bestandskonto Gewinnrücklagen (Passivtausch) Kapitalrücklagen an Gewinnrücklagen 10.000,00 228 6 Lösungen und Erläuterungen <?page no="229"?> 6.2 Lösungen zu den Übungsaufgaben 229  Übungsaufgaben 3.2.9.2 (Seite 101) - Ermittlung Anschaffungskosten Ausgangswert für die Ermittlung der Anschaffungskosten ist der Nettokaufpreis, d.h. ohne die als Vorsteuer abziehbare Umsatzsteuer. Der Nettokaufpreis beträgt 129.999,00 GE/ 1,19 = 109.242,86 GE. Aufwendungen für Fracht und Versicherung sind typische Erwerbsnebenkosten und auch direkt zurechenbar, so dass die 5.865,00 GE aktiviert werden müssen. Kosten der Finanzierung gehören nicht zu den Anschaffungsnebenkosten. Die Dienstreise nach Kanada fällt unter „Aufwendungen in der Entscheidungsphase“ und steht deshalb in keinem direkten Zusammenhang zum Erwerb der T-1000. Eine Aktivierung als Anschaffungsnebenkosten scheidet somit aus. Die Aufwendungen für die Erstellung des Zementsockels sind erforderlich, um die Maschine in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, d.h. 147,75 GE sind als Anschaffungsnebenkosten zu aktiveren. Die Reinigungskosten sind nicht einzeln zurechenbar und deshalb nicht aktivierungsfähig. Die 3% Skonto (bezogen auf den Nettoeinkaufspreis) sind als Anschaffungspreisminderungen vom Kaufpreis abzuziehen. - Ermittlung Herstellungskosten - Rechnungsabgrenzungsposten a. Ausgabe jetzt, Aufwand später; strenger Zeitraumbezug, deshalb transitorischer Rechnungsabgrenzungsposten. Ausweis auf der Aktivseite unter Rechnungsabgrenzungsposten b. Ertrag jetzt, Einnahme später; kein strenger Zeitraumbezug, deshalb auch kein Rechnungsabgrenzungsposten. Ausweis auf der Passivseite unter Erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen <?page no="230"?> 230 6 Lösungen und Erläuterungen c. Ausgabe jetzt, Aufwand später; strenger Zeitraumbezug, deshalb transitorischer Rechnungsabgrenzungsposten. Ausweis auf der Aktivseite unter Rechnungsabgrenzungsposten d. Ausgabe jetzt, Aufwand später; strenger Zeitraumbezug, deshalb transitorischer Rechnungsabgrenzungsposten. Ausweis auf der Aktivseite unter Rechnungsabgrenzungsposten e. Einnahme jetzt, Ertrag später; strenger Zeitraumbezug, deshalb transitorischer Rechnungsabgrenzungsposten. Ausweis auf der Passivseite Rechnungsabgrenzungsposten. f. Aufwand jetzt, Ausgabe später; kein antizipativer Rechnungsabgrenzungsposten, da die Ausgabe bereits vorliegt und nicht gegenüber dem neuen Geschäftsjahr abgegrenzt werden muss. Ausweis auf der Passivseite unter Verbindlichkeiten aus Lieferung und Leistungen.  Übungsaufgaben 3.4.4.2 (Seite 128) <?page no="231"?> 6.2 Lösungen zu den Übungsaufgaben 231  Übungsaufgaben 3.5.6.2 (Seite 139) - Garantierückstellung Zu I) Zum 31.12.20X3 ist eine Rückstellung in Höhe von 6.300,00 GE (70 x 90,00 GE) zu passivieren. Zu II) Zum 31.12.20X3 ist eine Rückstellung in Höhe von 571,43 GE zu passivieren. Gemäß § 253 Abs. 2 Satz 1 HGB sind Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr mit einem ihrer Restlaufzeit entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen sieben Geschäftsjahre abzuzinsen. Da die Niet&Nagel GmbH zwischen dem 13. und 24. Monat nach der Veräußerung mit Zahlungen zu rechnen hat, ist ein Betrag in Höhe von 571,43 GE (= 630,00 GE / 1,05 2 ) zu passiveren. - Drohverlustrückstellung Bei den zum Bilanzstichtag noch ausstehenden Lieferungen handelt es sich um ein schwebendes Geschäft. Da pro zu lieferndem Schranksystem ab Januar 20X3 ein Verlust in Höhe von 500,00 GE zu erwarten ist, muss nach § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB eine Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften passiviert werden. Der zurückzustellende Betrag für Januar 20X4 bis Juli 20X4 ermittelt sich wie folgt: - 7 Monate á 2 Schranksysteme = 14 noch zu liefernde Schranksysteme - Bei 500,00 GE Verlust pro Schranksystem ergibt sich ein drohender Verlust von 7.000,00 GE. In dieser Höhe ist eine Rückstellung zu passivieren.  Übungsaufgaben 3.6.3.2 (Seite 143) Handelsrechtich besteht für das Disagio ein Aktivierungswahlrecht: 1. Möglichkeit Ausweis des Disagios in Höhe von 10.000,00 GE auf der Aktivseite unter Rechnungsabgrenzungsposten und ratierliche aufwandswirksame Auflösung über die Laufzeit des Kredits, d.h. pro Gesamtjahr 2.000,00 GE. In 20X3 Auflösung „pro rata temporis“ in Höhe von 333,33 GE. Auflösung ist im Zinsaufwand zu erfassen. 2. Möglichkeit Sofortige aufwandswirksame Erfassung des kompletten Disagios in 20X3 als Zinsaufwand.  Übungsaufgaben 3.13.3.2 (Seite 193) Erläuterungen zu I) Jahr 20X4 Aufgrund der voraussichtlich dauernden Wertminderung muss nach § 253 Abs. 3 HGB eine außerplanmäßige Abschreibung vorgenommen werden. Der sich unter Berücksich- <?page no="232"?> 232 6 Lösungen und Erläuterungen tigung planmäßiger Abschreibungen zum 31.12.20X4 ergebende Buchwert der Anlage von 10.000.000,00 GE wird um 50% gekürzt, um so der auf 50% der ursprünglich angenommenen Kapazität gesunkenen Leistungsabgabe Rechnung zu tragen. Bilanzansatz zum 31.12.20X4: 5.000.000,00 GE Jahr 20X5 Die planmäßigen Abschreibungen bemessen sich nach dem Restbuchwert (= 5.000.000,00 GE) und der Restnutzungsdauer (= 5 Jahre) und betragen somit 1.000.000,00 GE Bilanzansatz zum 31.12.20X5: 4.000.000,00 GE Jahr 20X6 Da der Grund für die außerplanmäßige Abschreibung entfallen ist, muss die Niet&Nagel GmbH gemäß § 253 Abs. 5 HGB bis zu den fortgeführten Anschaffungskosten, die sich ohne außerplanmäßige Abschreibung ergeben hätten, zuschreiben. Der Wert der Montagestraße beträgt Anschaffungskosten (= 12.000.000,00 GE) - Planmäßige Abschreibung für zwei Jahre (= 4.000.000,00 GE) = Restbuchwert zum 31.12.20X5 (= 8.000.000,00 GE). Es ergibt sich insofern eine Zuschreibung in Höhe von 4.000.000,00 GE. Da der Grund für die außerplanmäßige Abschreibung bereits zu Beginn des Jahres 20X6 entfallen ist, sind für 20X6 neben der Zuschreibung noch 2.000.000,00 GE planmäßige Abschreibung zu verrechnen. Bilanzansatz zum 31.12.20X6: 6.000.000,00 GE (= 4.000.000,00 GE + 4.000.000,00 GE - 2.000.000,00 GE) Jahr 20X7 Da die Restnutzungsdauer verkürzt wird, ist der Restbuchwert (= 6.000.000,00 GE) auf die zwei verbleibenden Nutzungsjahre zu verteilen. Bilanzansatz zum 31.12.20X7: 3.000.000,00 GE Eine außerplanmäßige Abschreibung müsste allerdings nur dann vorgenommen werden, wenn die Verkürzung der Restnutzungsdauer nicht auf einer erhöhten Inanspruchnahme, sondern auf einer falschen Einschätzung der Nutzungsdauer beruhen würde (Nutzungsdauer nicht sechs, sondern fünf Jahre). In diesem Fall müsste auf den niedrigeren beizulegenden Wert in Höhe von 2.400.000,00 GE abgeschrieben werden, da dies dem Wert einer solchen Anlage (Anschaffungskosten 12.000.000,00 GE, Nutzungsdauer fünf Jahre) bei linearer Abschreibung zu Beginn der Nutzungsdauer entspricht. Jahr 20X8 Aufgrund der abgelaufenen Nutzungsdauer ist die Anlage planmäßig auf 0 GE abzuschreiben. Bilanzansatz zum 31.12.20X8: 0 GE Erläuterungen zu II) a. Im Vorratsbereich sind sowohl dauerhafte als auch nicht dauerhafte Wertminderungen zwingend zu erfassen (§ 253 Abs. 4 HGB). Als Korrekturwert dient im <?page no="233"?> 6.2 Lösungen zu den Übungsaufgaben 233 Bereich der Rohstoffe der Wiederbeschaffungswert, im Bereich der fertigen Erzeugnisse (kein Fremdbezug möglich) der Nettoveräußerungswert und im Bereich der Handelswaren der niedrigere Wert aus Wiederbeschaffungskosten und Nettoveräußerungserlös. Der Nettoveräußerungserlös ermittelt sich dabei als Verkaufspreis abzüglich der Kosten, die bis zum Verkauf des Vermögensgegenstands noch anfallen. Eine Zuschreibung über die Anschaffungs- oder Herstellungskosten hinaus ist nicht möglich. Demnach ergeben sich folgende Wertansätze: Zum 31.12.20X4 (in GE) Rohstoffe Fertige Erzeugnisse* Handelswaren Buchwert 23.000 12.000 57.000 Korrekturwert 22.500 12.500 42.000 Wertansatz in der Bilanz 22.500 12.000 42.000 Ergebniseffekt -500 - -15.000 * Fremdbezug nicht möglich b. Zukünftige Wertminderungen sind für den Wertansatz zum Bilanzstichtag nicht relevant. c. Entfallen zwischenzeitlich die Gründe für eine in früheren Jahren vorgenommene außerplanmäßige Abschreibung, so haben alle Unternehmen gemäß § 253 Abs. 5 HGB im Umfang der Werterhöhung bis maximal zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten eine Zuschreibung vorzunehmen. Im vorliegenden Fall würde die Niet&Nagel GmbH die unfertigen Erzeugnisse mit den ursprünglichen Herstellungskosten von 9.200,00 GE ansetzen. Der höhere Nettoveräußerungserlös wird nicht berücksichtigt. Der Jahresüberschuss erhöht sich durch diese Zuschreibung um 9.200,00 GE, die über den Posten Bestandsveränderungen (GKV) bzw. durch Minderung des Postens Umsatzbezogene Herstellungskosten (UKV) erfasst wird.  Übungsaufgaben 3.15.5.2 (Seite 205) Erläuterung a. Verkauf zum Buchwert Bank 17.850,00 an BGA - Pkw 15.000,00 Umsatzsteuer 2.850,00 b. Verkauf über dem Buchwert Bank 20.825,00 an BGA - Pkw 15.000,00 Sonstige betriebliche Erträge 2.500,00 Umsatzsteuer 3.325,00 <?page no="234"?> 234 6 Lösungen und Erläuterungen c. Verkauf unter dem Buchwert Bank 13.685,00 an BGA - Pkw 15.000,00 Sonstige betriebliche Aufwendungen 3.500,00 Umsatzsteuer 2.185,00 <?page no="235"?> Literaturverzeichnis Bähr, Gottfried/ Fischer-Winkelmann, Wolf F./ List, Stephan: Buchführung und Jahresabschluss, 9., überarbeitete Auflage, Wiesbaden 2006. Coenenberg, Adolf G./ Haller, Axel/ Schultze, Wolfgang: Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse - Betriebswirtschaftliche, handelsrechtliche, steuerrechtliche und internationale Grundlagen - HGB, IAS/ IFRS, US-GAAP, DRS -, 25., überarbeitete Auflage, Stuttgart 2018. Deitermann, Manfred/ Schmolke, Siegfried/ Rückwart, Wolf-Dieter/ Stobbe, Susanne/ Flader, Björn: Industrielles Rechnungswesen IKR - Finanzbuchhaltung, Analyse und Kritik des Jahresabschlusses, Kosten- und Leistungsrechnung, 47. Auflage, Braunschweig 2018. Falterbaum, Hermann/ Bolk, Wolfgang/ Reiß, Wolfram/ Eberhart, Roland: Buchführung und Bilanz unter Berücksichtigung des Bilanzsteuerrechts und der steuerlichen Gewinnermittlung bei Einzelunternehmen und Gesellschaften, 19. Auflage, Achim 2003. Hoffmann, Wolf-Dieter/ Lüdenbach, Norbert: NWB Kommentar Bilanzierung - Handels- und Steuerrecht, 8., vollständig überarbeitete und erweiterte Auflage, Herne/ Berlin 2017. Institut der Wirtschaftsprüfer, WP Handbuch - Wirtschaftsprüfung und Rechnungslegung, 15., vollständig überarbeitete Auflage, Düsseldorf 2017. Langenbeck, Jochen: Nebenbuchhaltungen - Kontokorrentbuchhaltung, Anlagen- und Lagerbuchhaltung, Lohn- und Gehaltsbuchhaltung, Herne/ Berlin 2002. Maus, Günter: Rückstellungen in der Handels- und Steuerbilanz - Ein Pracxis-ABC mit einer Einführung in steuer- und handelsrechtliche Bilanzierungsgrundsätze, 2. Auflage, Herne/ Berlin 2002. Quick, Reiner/ Wurl, Hans-Jürgen (2017): Doppelte Buchführung - Grundlagen - Übungsaufgaben - Lösungen, 4., überarbeitete Auflage, Wiesbaden 2017. Schäfer-Kunz, Jan: Buchführung und Jahresabschluss - Auf der Grundlage der Kontenrahmen SKR03, SKR04 und IKR, 2., überarbeitete Auflage, Stuttgart 2016 Wöhe, Günter/ Döring, Ulrich/ Brösel, Gerrit: Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre, 26., überarbeitete und aktualisierte Auflage, München 2016. <?page no="237"?> Index A Abschlussbuchungen 211 ff. Abschreibungen außerplanmäßig 73 ff. direkt 114 geometrisch-degressiv 113 indirekt 115 linear 112 planmäßig 109 ff. Agio 65 Aktiva 32 Aktiv-Passiv-Mehrung 37 Aktiv-Passiv-Minderung 37 Aktivseite 37 Aktivtausch 37 Anlagevermögen 32, 36, 37, 45, 78, 80, 83, 89. 90, 108 ff., 166, 186 ff., 200 ff. Anschaffungskosten 73 ff. nachträgliche 78 Anschaffungsnebenkosten 78 ff. Anschaffungspreis 78 ff. Anschaffungspreisminderungen 78 ff. Anzahlungen 88 Aufwand 43, 47 f. Ausgaben 42 Auszahlungen 42 B beizulegender Wert 173 f. Bestandsaufnahme 28 ff. Bestandsbuchungen 36 Bestandskonto 34 aktives 34 passives 35 Bestandsveränderung 103 Betriebsstoffe 81 Bewertungsverfahren 33, 179 Bilanz 31 ff. Bilanzgewinn 65 Bilanzgleichung 33, 35 Bilanzsumme 32, 36 f., 45, 62 f. Bilanzverkürzung 63 Bilanzverlängerung 63 Bilanzverlust 65 f. Boni 79, 120 f. Bruttoarbeitsentgelt 147 f. Buchungssatz 61 D Damnum 141 Disagio 141 f. Dokumentationsfunktion 20 E Eigenkapital 64 ff. Eigenkapitalkonto 44, 46 f., 56, 67, 211 f. Eigentum 80 Einlage 42, 45 f., 55 f., 63 ff. Einnahmen 42 Einzahlungen 42 Einzelbewertung 28, 130, 174, 180 Einzelwertberichtigung 180 ff. Entnahmen 45, 46, 55 f., 64 ff. Erfolgsbuchungen 64 Erfolgskonten 63 Erfolgsrechnung 41 Erlösschmälerungen 118 ff. Eröffnungsbilanz 217 ff. <?page no="238"?> 238 Index Eröffnungsbilanzkonto 217 ff. Ertrag 43 Erzeugnisse fertige 104 unfertige 105 F Fertigungseinzelkosten 81 Fertigungsgemeinkosten 82 Festwertbewertung 29 Fifo-Methode 176 Forderungen Abschreibungen auf 179 ff. Einzelwertberichtigng 180 Pauschalwertberichtigung 180 uneinbringliche 179 zweifelhafte 179 G Geldvermögen 42 Gemischtes Konto 51 ff. Geringwertige Wirtschaftsgüter 111 Gewährleistungen 118 ff. Gewinn- und Verlustkonto 46 Gewinn- und Verlustrechnung 41 Gewinnrücklagen 65 Gewinnvortrag 65 Gezeichnetes Kapital 64 Grundbuch 25 Grundkapital 64 Gruppenbewertung 29 H Hauptbuch 25 Herstellungskosten 91 ff. Hilfsstoffe 85 I Imparitätsprinzip 131, 173 Informationsfunktion 23 Inventar 28 ff. Inventur 28 ff. Inventurverfahren 29, 31 J Jahresabschluss 20, 23, 41, 43, 54 Jahresüberschuss/ -fehlbetrag 65 K Kapitalrücklage 65 Kontenplan 26 Kontenrahmen 26 Kontrollfunktion 24 Kosten 43 Kostenartenrechnung 24 Kostenstellenrechnung 24 Kostenträgerrechnung 24 L Lagerbuchführung 175 Lifo-Methode 176 Lohn und Gehalt 146 ff. Lohnsteuer 146 M Materialeinzelkosten 81 Materialgemeinkosten 82 N Nebenbuch 25, 180 Niederstwertprinzip 30, 173 ff. gemildert 187 streng 173, 175 ff. P Passiva 32 ff. Passivierungspflicht 131 f. Passivseite 32, 35 ff., 86, 115 Passivtausch 36 Pauschalwertberichtigung 179 ff. Personalaufwand 91, 94 <?page no="239"?> Index 239 Preisnachlässe 118 ff. Privateinlagen 55 f. Privatentnahmen 55 f. Privatkonto 55, 64 ff. Privatvermögen 67 R Rabatte 79, 118 f. Realisationsprinzip 117 Rechnungsabgrenzungsposten 93 ff. aktiv 96 antizipativ 93 f. passiv 97 transitorisch 93 Reinvermögen 32, 41 ff., 45 f., 64 ff. Rohstoffe 85, 177 Rückstellungen 128 ff. für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften 131 f. für Gewährleistungen 135 ff. für unterlassene Abraumbeseitigung 133 f. für unterlassene Instandhaltung 132 S Sachanlagevermögen 108 Schlussbilanz 33 ff., 211 ff. Schlussbilanzkonto 35, 44, 211 ff. Schulden 31 schwebende Geschäfte 88, 131 f., 169 f. Skonti 79, 118 f. Staffelform 31, 33, 44 Stetigkeitsprinzip 33 Stichprobeninventur 30 f. T Tauschgrundsätze 79 U Umlaufvermögen 31 f., 34 ff., 78 ff. Umsatzerlöse 21, 117 ff. Umsatzsteuer 57 ff. Umsatzsteuerzahllast 207 ff. V Verbindlichkeiten 26, 35, 42 f., 129 ff. Verbrauchsfolgeverfahren 176 ff. Verlustfreie Bewertung 30, 174 Verlustvortrag 65 Vorräte Anschaffung 68 f. Folgebewertung 173 ff. Vorsteuer 58, 68 ff., 207 ff. Vorsteuerabzug 58 W Wareneinkaufskonto 52 Warenverkehr 54 Wertberichtigungen 115, 117, 129, 133, 179 ff. Wertberichtigungskonto 115, 180 Z Zahlungsmittelbestand 42 ff. zeitliche Abgrenzung 93 zurückgewährte Entgelte 121 Zuschreibungen 174, 187, 200 <?page no="240"?> Als Lester Sternberg eines Morgens in die Arbeit kommt, ist nichts mehr so, wie es einmal war. Denn er steht unter dringendem Tatverdacht seinen Chef, Professor van Slyke, ermordet zu haben. Um seine Unschuld zu beweisen sucht er auf eigene Faust nach dem wahren Täter. Hilfe erhält er von der Studentin Milena - und die kann er sehr gut gebrauchen, denn der Mörder seines Doktorvaters ist nun hinter ihm her. Ist der Grund seine wissenschaftliche Arbeit über die Kritik am Bankensystem? Aber wer würde deshalb töten? Eine rasante Verfolgungsjagd durch Europa beginnt, bei der einige Banken und ein internationales Forschungsinstitut verwickelt sind. Licht ins Dunkle könnten dabei bekannte Ökonomen bringen. Die sind längst verstorben, aber ihre Ideen sind wichtiger als je zuvor! Stell dir vor, dein Prof wurde ermordet und du bist der Hauptverdächtige. Was würdest DU tun? Johann Graf Lambsdorff, Björn Frank Geldgerinnung Ein Wirtschaftskrimi 2017, 180 Seiten, Broschur ISBN 978-3-86764-812-7 DER Krimi für alle WiWi-Studenten www.uvk.de