<?page no="0"?> Projektmanagement konkret Franz Xaver Bea Steffen Scheurer Sabine Hesselmann <?page no="2"?> Franz Xaver Bea Steffen Scheurer Sabine Hesselmann Praxis der Projektkostenplanung Projektmanagement konkret UVK Verlagsgesellschaft mbH · Konstanz und München <?page no="3"?> Bibliografische Information der Deutschen Bibliothek Die Deutsche Bibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über <http: / / dnb.ddb.de> abrufbar. ISBN 978-3-86 49 6-037-6 Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlages unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. © UVK Verlagsgesellschaft mbH, Konstanz und München 2013 Einbandgestaltung: Susanne Fuellhaas, Konstanz Einbandmotiv: istockphoto.com, Empato UVK Verlagsgesellschaft mbH Schützenstraße 24 · 78462 Konstanz Tel. 07531-9053-0 · Fax 07531-9053-98 www.uvk.de <?page no="4"?> Inhaltsverzeichnis 1 - Aufgaben der Projektplanung ..................................................................... 7 - 2 - Aufgaben der Projektkostenplanung ...................................................... 11 - 3 - Besonderheiten der Projektkostenplanung........................................... 13 - - Hohe Bedeutung indirekter Leistungsbereiche ........................................... 14 - 3.1 - Lebenszyklusorientierung ............................................................................... 15 - 3.2 - Kundenorientierung ........................................................................................ 17 - 3.3 4 - Bausteine einer „Integrierten Projektkostenplanung“...................... 17 - - Prozesskostenrechnung .................................................................................. 18 - 4.1 4.1.1 - Ziele der Prozesskostenrechnung................................................... 18 - 4.1.2 - Methodik der Prozesskostenrechnung .......................................... 19 - 4.1.3 - Kritische Würdigung der Prozesskostenrechnung....................... 24 - - Life Cycle Costing............................................................................................ 25 - 4.2 4.2.1 - Ziele des Life Cycle Costing ............................................................ 25 - 4.2.2 - Vorgehensweise des Life Cycle Costing ........................................ 25 - 4.2.3 - Kostenmanagement im Rahmen des Life Cycle Costing ........... 27 - - Target Costing .................................................................................................. 28 - 4.3 4.3.1 - Ziele des Target Costing .................................................................. 28 - 4.3.2 - Vorgehensweise des Target Costing .............................................. 29 - 4.3.3 - Zusammenfassende Beurteilung der vorgestellten Bausteine .... 37 - 5 - Integrierte Projektkostenplanung ............................................................ 37 - - Modell der integrierten Projektkostenplanung............................................ 37 - 5.1 - Praktisches Beispiel.......................................................................................... 39 - 5.2 - Die einzelnen Schritte der integrierten Projektkostenplanung ................. 39 - 5.3 - Kritische Würdigung des Modells der integrierten Projektkosten- 5.4 planung .............................................................................................................. 52 - Literaturverzeichnis ................................................................................................. 55 Stichwortverzeichnis ................................................................................................ 71 - <?page no="5"?> Einordnung der Projektkostenplanung im gesamten Projektmanagement Projektorganisation Vorselektion von Projekten Projektstart Zielpräzisierung Projektplanung Projektumsetzung Projektkontrolle Projektabschluss Begleitende Prozesse des Managements von Projekten <?page no="6"?> Projektkostenplanung 7 1 Aufgaben der Projektplanung Die Projektplanung stellt einen systematischen Prozess der Analyse und Strukturierung eines Projektes dar. Dieser Prozess dient insbesondere der Reduktion der Komplexität der Planungsaufgabe. Er zielt somit darauf ab,  die Unsicherheit zu reduzieren,  die Effizienz zu erhöhen,  die Ziele genauer zu verstehen und somit den Anforderungen des Auftraggebers besser gerecht zu werden sowie  eine Grundlage für die Projektumsetzung und -kontrolle zu schaffen (vgl. Kerzner [Projektmanagement] 387). Die Qualität der Projektplanung übt einen entscheidenden Einfluss auf die Erreichung der Kosten-, Zeit- und Leistungsziele aus. Diese Aussage soll am Beispiel der Festlegung, Entstehung und Beeinflussbarkeit der Kosten im gesamten Projektlebenszyklus verdeutlicht werden. Zu Beginn des Projektes sind nur wenige Ideen zur Verwirklichung vorhanden, die zukünftigen Kosten sind also noch stark beeinflussbar. Je weiter man in der Projektplanung voranschreitet, umso mehr Entscheidungen werden getroffen und umso weniger können die später anfallenden Kosten noch beeinflusst werden. Es erfolgen in der Planung beispielsweise Festlegungen auf bestimmte Produktdesigns oder Fertigungsverfahren, die erst in späteren Projektphasen tatsächlich Kosten nach sich ziehen. In Abb. 2-23 werden diese Zusammenhänge verdeutlicht. Das Kostenvolumen des Projektes wird größtenteils von jenen Entscheidungen bestimmt, die in den frühen Projektphasen, v.a. in der Projektplanung, getroffen werden. Dies trifft auch auf eventuelle Fehlerbehebungskosten zu, die bei einer entsprechend genauen und vollständigen Projektplanung wahrscheinlich zu einem Großteil vermeidbar gewesen wären. Im Allgemeinen kann man davon ausgehen, dass ein höherer Planungsaufwand in den frühen Projektphasen sich meist sehr positiv auf den gesamten Projekterfolg auswirkt. Beispielsweise können der Realisierungs- und Erprobungsaufwand und auch der spätere Wartungsaufwand erheblich verringert werden. <?page no="7"?> 8 Projektkostenplanung Abb. 2-23: Festlegung, Entstehung und Beeinflussbarkeit der Kosten im Lebenszyklus (In Anlehnung an: Coenenberg/ Fischer/ Günther [Kostenrechnung] 543) Außerdem ist es oftmals möglich, die Projektlaufzeit zu verkürzen und so z.B. bei Produktentwicklungsprojekten das Produkt früher auf den Markt zu bringen. Eine entsprechende Intensität und Sorgfalt der Planung kann sich auch positiv auf den gesamten Lebenszyklus auswirken, d.h. das genauere Treffen der Kundenwünsche oder eine höhere Qualität können eine verlängerte Lebensdauer eines Produktes zur Folge haben (vgl. Burghardt [Projektmanagement] 76). Diese Wirkungen werden in Abb. 2-24 veranschaulicht. Abb. 2-24: Wirkung einer Erhöhung des Planungsaufwands (In Anlehnung an: Burghardt [Projektmanagement] 77) Kosten Lebenszykluszeit Beeinflussbarkeit Entstehung Festlegung Aufwand Erhöhter Planungsaufwand Reduzierter Realisierungs- und Erprobungsaufwand Reduzierter Wartungsaufwand Ist Soll Definition Entwurf Realisierung Erprobung Einsatz Zeit Vorverlegter Einsatzzeitpunkt Verlängerte Lebensdauer Aufwand Erhöhter Planungsaufwand Reduzierter Realisierungs- und Erprobungsaufwand Reduzierter Wartungsaufwand Ist Soll Definition Entwurf Realisierung Erprobung Einsatz Zeit Vorverlegter Einsatzzeitpunkt Verlängerte Lebensdauer <?page no="8"?> Projektkostenplanung 9 Betrachtet man die Stellung der Projektplanung im Zusammenhang mit der Projektumsetzung und Projektkontrolle, so sollen in der Projektplanung möglichst realistische Sollvorgaben für den weiteren Projektverlauf ermittelt werden. Diese Vorgaben betreffen  den Umfang und die Qualität der Arbeitsleistung  die Termine, zu denen die Arbeitsleistung erbracht sein muss  den notwendigen Ressourceneinsatz  die Kosten  die Einzelschritte der Projektdurchführung (Projektablauf) Im Laufe des sukzessiven Projektfortschritts werden diese Vorgaben als Soll- Daten den im Rahmen der Projektumsetzung gewonnenen Ist-Daten gegenübergestellt. Um die Vorgehensweise plastisch zu erläutern, wird im Folgenden auf die Führungsregelkreise zurückgegriffen, die in Abb. 2-25 nochmals dargestellt sind. Uns interessiert hierbei jetzt insbesondere der untere hell unterlegte Teilbereich (der obere dunkel gekennzeichnete Bereich beinhaltet die Multiprojektebene und ist daher in Teil 3 (UTB-Buch „Projektmanagement“) genauer beschrieben). Werden im Rahmen der Projektumsetzung Soll-Ist-Abweichungen festgestellt, so folgt eine detaillierte Abweichungsanalyse. Je nach Stärke der Konsequenzen, die sich aus der Abweichung ergeben, werden unterschiedliche Maßnahmen ausgelöst: Oftmals genügen korrigierende Steuerungsmaßnahmen im Rahmen der weiteren Projektdurchführung, um die Ist-Werte den Soll- Werten anzunähern. Reicht dies nicht aus, muss der gesamte Plan des Projektes überarbeitet werden. Häufig wirken sich Änderungen in einzelnen Projekten auch auf andere Projekte aus. Ein klassisches Beispiel hierfür sind Ressourcenverschiebungen zwischen Projekten. Daher können auch korrigierende Steuerungsmaßnahmen auf der Multiprojektebene notwendig werden. Eventuell ergeben sich aus der Abweichung auch Konsequenzen, welche die Sinnhaftigkeit des gesamten Projektes in Frage stellen. Beispielsweise kann eine Fehlplanung dazu führen, dass das Projekt nicht mehr den geplanten Wertbeitrag erbringt oder sogar Wert vernichtet. Das Projekt muss nunmehr erneut auf strategischer Ebene überprüft werden, denn vielleicht ist ein Abbruch des Projektes, auch in dieser fortgeschrittenen Phase, sinnvoller als eine Weiterführung. In Abb. 2-25 ist noch ein weiterer Regelkreis zu sehen (gestrichelte Linie), der bei der Einzelprojektplanung ansetzt: Die Planfortschrittskontrolle. Hierbei handelt es sich um einen laufenden Soll-Wird-Vergleich, d.h. man vergleicht auf der Grundlage gemachter Erfahrungen die Zielgröße (Soll) mit Wirkungs- <?page no="9"?> 10 Projektkostenplanung prognosen (Wird) der späteren Zielerreichung. Auf diese Weise sollen eventuell auftauchende Störgrößen möglichst frühzeitig erkannt werden. Dies kann zu Änderungen in der Einzelprojektplanung, eventuell aber auch in der übergeordneten Gesamtunternehmensplanung führen. Abb. 2-25: Die Führungsregelkreise des Projektmanagements An dieser Stelle muss darauf hingewiesen werden, dass eine Projektplanung natürlich immer mit Ungewissheit behaftet ist, da eine Planung auf die Erreichung von Zielen in der Zukunft abzielt. Auf die sich daraus ergebenden Problemfelder und entsprechenden Methoden wird aufgrund ihrer großen Bedeutung in Theorie und Praxis in einem eigenen Abschnitt (UTB-Buch „Projektmanagement“ Abschnitt 10.2) eingegangen. Hier soll nur erwähnt sein, dass ein erster Projektplan auf der Grundlage von relativ vielen Annahmen zustande kommt und somit zunächst lediglich ein erstes grobes Bild liefern kann. Mit dem Projektfortschritt nimmt die Sicherheit über bestimmte Sachverhalte zu, d.h. die Projektplanung hat einen iterativen Charakter und wird daher mehrfach überarbeitet und angepasst. <?page no="10"?> Projektkostenplanung 11 2 Aufgaben der Projektkostenplanung Die Projektkostenplanung muss folgende Aufgaben erfüllen:  Bereitstellung von Informationen für die Projektkalkulation bei Kundenprojekten  Sicherung der Wirtschaftlichkeit  Bereitstellung einer Datenbasis für die Berechnung des Projektwertbeitrages (1) Die Preisgestaltung bei Kundenprojekten wird wesentlich von der Projektkalkulation beeinflusst. Insbesondere liefert die Projektkalkulation Informationen über die Preisuntergrenze bei Preisverhandlungen mit dem Kunden. (2) Die Wirtschaftlichkeit wird im Zuge der operativen Umsetzung durch laufende Soll-Ist- und Soll-Wird-Vergleiche von geplanten und tatsächlich anfallenden Kosten gesichert. Dieser Abschnitt wird sich daher vorrangig mit der Methodik zur Festlegung der „Soll“-Komponente, also der geplanten Projektkosten, beschäftigen. (3) Zudem kann der Kostenplanung noch eine weiterführende Aufgabe zukommen: Sie kann als Datenbasis für die Berechnung des Projektwertbeitrags herangezogen werden. Hierbei handelt es sich um einen strategisch ausgerichteten Entscheidungswert, dem ein investitionstheoretisches Kalkül zugrunde liegt (vgl. UTB-Buch „Projektmanagement“ Teil 3, S. 526ff.): Er stellt den Beitrag eines Projektes zur Steigerung des Unternehmenswertes dar. Der Projektwertbeitrag wird zur Beantwortung der Frage genutzt, ob ein Projekt überhaupt durchgeführt werden sollte (Projektauswahl). Im Projektverlauf kann auch der Fall auftreten, dass sehr große Abweichungen der tatsächlichen Werte von der Projektplanung die gesamte Weiterführung des Projektes in Frage stellen. Dies wäre ebenfalls ein typisches Beispiel für den Einsatz des Projektwertbeitrags als Entscheidungshilfe. Für die Berechnung des Projektwertbeitrags sind grundsätzlich Zahlungsstromgrößen notwendig, die in der Praxis allerdings nicht immer vorhanden sind. Mit Hilfe verschiedener Modifikationen können kostenrechnerische Daten für die Ableitung von Cash-flows herangezogen werden (zu den Problemfeldern und der konkreten Vorgehensweise vgl. UTB-Buch „Projektmanagement“ Teil 3, S. 540ff. und 572ff.). Die Kostenplanung kann also unterschiedlichen Zwecken dienen. Traditionell steht bei der Kostenplanung die verursachungsgerechte Zurechnung der Kosten und Erlöse auf ein Produkt im Vordergrund. Im Projektmanagement ver- <?page no="11"?> 12 Projektkostenplanung ändert sich der Fokus, d.h. statt dem „Produkt“ stellt das „Projekt“ das Objekt für die Zurechnung dar. In eine Projektkostenrechnung sollten naturgemäß nur projektbezogene Daten einfließen. Diese Erkenntnis klingt trivial, sie ist es aber nicht, da sich die Gewinnung projektbezogener Daten bei der momentanen Grundkonzeption des internen Rechnungswesens als Problem erweisen kann: Verschiedene Kostenstellen werden oftmals für mehrere Projekte genutzt; eine verursachungsgerechte Zurechnung ist deshalb meistens schwierig. Zudem werden verschiedene Gemeinkostenblöcke oftmals nicht den Projekten angelastet, die sie tatsächlich verursacht haben, sondern jenen Projekten, die im Augenblick durchgeführt werden. Diese Schwierigkeit gilt insbesondere für Vorlauf- und Nachlaufkosten. Die bestehende Kostenrechnung im Unternehmen sollte daher im Hinblick auf dieses Problemfeld geprüft werden. Im Folgenden werden wir zunächst untersuchen, wie eine Kostenplanung für Projekte aussehen sollte, wenn sie den Spezifika von Projekten gerecht werden will. Projekte unterscheiden sich in mancherlei Hinsicht von jenen Vorstellungen, die der herkömmlichen betriebswirtschaftlichen Kostenrechnung zugrunde liegen. Daher werden wir anschließend auf wichtige Verfahren der Kostenplanung und des Kostenmanagements eingehen, die aus unserer Abb. 2-61: Grundzüge der integrierten Projektkostenplanung Aufgaben der Projektkostenplanung • Projektkalkulation • Sicherung der Wirtschaftlichkeit • Datenbasis für die Berechnung des Projektwertbeitrags Bausteine einer integrierten Projektkostenplanung Prozesskostenrechnung Life Cycle Costing Target Costing Bausteine einer integrierten Projektkostenplanung Prozesskostenrechnung Life Cycle Costing Target Costing Integrierte Projektkostenplanung Besonderheiten der Projektkostenplanung Hohe Bedeutung indirekter Leistungsbereiche Lebenszyklusorientierung Kundenorientierung <?page no="12"?> Projektkostenplanung 13 Sicht diese Spezifika am besten berücksichtigen: Die Prozesskostenrechnung, das Life Cycle Costing und das Target Costing. Auf der Grundlage dieser drei Verfahren haben wir ein Konzept für eine „Integrierte Projektkostenplanung“ erarbeitet, das sowohl für die Planung als auch für die Umsetzung und Kontrolle von Projekten eingesetzt werden kann. Dabei werden drei Bausteine, nämlich die Prozesskostenrechnung, das Life Cycle Costing und das Target Costing zu einem umfassenden Gesamtsystem zusammengeführt. Jeder Schritt wird anhand eines praktischen Beispiels detailliert erläutert. Den Abschluss des Themengebietes „Projektkostenplanung“ bildet eine kritische Würdigung der „Integrierten Projektkostenplanung“. Wenden wir uns nun den Herausforderungen zu, die sich aus den Besonderheiten von Projekten für die Kostenplanung ergeben. Abb. 2-61 gibt einen Überblick über die Grundzüge der integrierten Projektkostenplanung. 3 Besonderheiten der Projektkostenplanung Soll die Kostenplanung spezifisch auf Projekte zugeschnitten werden, so ist eine Reihe von Besonderheiten zu beachten: (4) Bei vielen Projekten finden große Teile der Wertschöpfung in indirekten Leistungsbereichen, wie der Forschung und Entwicklung oder dem Vertrieb, statt. Gerade die Entwicklung eines neuen Produktes kann hier als gutes Beispiel dienen. Die verursachungsgerechte Zurechnung der Kosten der indirekten Leistungsbereiche erfordert ein entsprechendes Instrumentarium. (5) Eine weitere Besonderheit ergibt sich aus der Tatsache, dass Projekte gewöhnlich einen längeren Betrachtungszeitraum aufweisen und typischerweise über mehrere Perioden abgewickelt werden. Die traditionelle Kostenrechnung wurde primär zur Fundierung kurzfristiger Entscheidungen bei gegebenen Kapazitäten entwickelt und ist daher gewöhnlich einperiodig ausgerichtet. Beispielsweise dienen die geplanten Kostendaten als Grundlage für eine einperiodige Erfolgsbetrachtung im Sinne einer „Vorausberechnung der erwarteten Ist-Erfolge alternativer Handlungen in der Planperiode“ (Schweitzer/ Küpper [Systeme] 306) oder für die Plankalkulation zur Berechnung von Kosten pro Stück in der betrachteten Periode. Dieser Planungshorizont einer Periode wird dem langfristigen Charakter von Projekten nicht gerecht; man denke hier beispielsweise an ein Produktentwicklungsprojekt, das zunächst ausgeprägte Forschungs- und Entwicklungsaktivitäten mit sich bringt, die sich oftmals über mehrere Perioden erstrecken. <?page no="13"?> 14 Projektkostenplanung (6) Dazu kommt ein weiteres Charakteristikum von Projekten: Projekte sind eine sehr flexible und vor allem kundenorientierte Organisationsform. Sie gewinnen zunehmend an Bedeutung, da die Märkte einem Trend zur Individualisierung der Produkte und Dienstleistungen, d.h. einer Suche nach spezifischen, komplexen Problemlösungen, sowie einer stärkeren Dynamik und einem höheren Preisdruck aufgrund des globalen Wettbewerbs ausgesetzt sind. Ein wichtiger Erfolgsfaktor für ein Projekt ist daher die Einbeziehung des Kunden und seiner Vorstellungen bezüglich Preis und Funktionalität. Die Projektkostenplanung sollte in der Lage sein, entsprechende Daten zu generieren und zu verarbeiten. Es ergeben sich somit drei wichtige Spezifika von Projekten, die sich auf die Methodik der Kostenplanung auswirken: 1. Hohe Bedeutung indirekter Leistungsbereiche je nach Art des Projektes 2. Lebenszyklusorientierung aufgrund des längeren Betrachtungszeitraums 3. Kundenorientierung aufgrund der geänderten Rahmenbedingungen auf den Märkten, auf die mit Projekten reagiert werden soll Betrachten wir diese drei Besonderheiten im Einzelnen: Hohe Bedeutung indirekter Leistungsbereiche 3.1 Der Wertschöpfungsprozess in einem Projekt beinhaltet gewöhnlich viele vorbereitende, planerische und steuernde Tätigkeiten. An vielen Projekten sind, teilweise überwiegend oder sogar ausschließlich, indirekte Leistungsbereiche beteiligt, z.B. die Forschung und Entwicklung, die Beschaffung, das Qualitätsmanagement, die Produktionsplanung oder der Vertrieb. Die Kostenstrukturen unterscheiden sich in diesem Fall von den Strukturen, die bei den Verfahren der traditionellen Kostenrechnung, insbesondere der Zuschlagskalkulation, früher im Mittelpunkt standen. Bei der Zuschlagskalkulation stehen wertmäßige Bezugsgrößen im Vordergrund, d.h. Gemeinkosten werden pauschal über Zuschlagssätze verrechnet. Die Aktivitäten in den indirekten Leistungsbereichen unterliegen jedoch anderen „Kostentreibern“, beispielsweise hängen die Kosten einer Materialbestellung i.d.R. nicht vom Wert des bestellten Materials ab. Wenn man nun eine möglichst verursachungsgerechte Zurechnung dieser Kosten wünscht, so ist eine differenzierte Untersuchung der einzelnen Prozesse in diesen Bereichen notwendig. In den 80er Jahren wurde aufgrund der Veränderungen in der Wertschöpfungsstruktur, die zu einer Veränderung der Kostenstrukturen führte, die Prozesskostenrechnung entwickelt (vgl. die ausführliche Begründung bei Coenenberg/ Fischer/ Günther [Kostenrechnung] 144ff.). <?page no="14"?> Projektkostenplanung 15 In Abschnitt 4.1 werden wir die Methodik der Prozesskostenrechnung als einen wichtigen Baustein für eine integrierte Projektkostenbetrachtung näher erläutern. Lebenszyklusorientierung 3.2 Bei den meisten Projekten fallen bereits in den ersten Projektphasen erhebliche Vorlaufkosten an. Beispielsweise sind hier Investitionen in die Forschung und Entwicklung oder in die Marktforschung notwendig. Auch der Anteil der Nachlaufkosten im Anschluss an den Absatz des Produktes, wie etwa Entsorgungs- oder Garantiekosten, gewinnt immer stärker an Bedeutung. Aus diesem Grunde verlieren periodenbezogene Ergebnisse stark an Aussagekraft, stattdessen ist eine periodenübergreifende Betrachtung aller wirtschaftlichen Konsequenzen, die mit einem Projekt verbunden sind, notwendig. Dies bedeutet, dass bei der Kostenplanung alle Kosten über den gesamten Lebenszyklus hin berücksichtigt werden müssen. Nun könnte man argumentieren, dass der Lebenszyklus eines Projektes bis zu einem gewissen Grade Definitionssache ist: Während in einem Unternehmen die Entwicklung und die Produktion eines neuen Produktes zwei eigene Projekte mit einer Schnittstelle darstellen können, gehört in einem anderen Unternehmen beides in ein Projekt „Entwicklung, Produktion und Absatz des Produktes xy“. Der Projektlebenszyklus würde somit nahezu den gesamten Produktlebenszyklus umfassen. Auf die Definition des Projektes kommt es uns hierbei jedoch nicht an: Soll ein Projekt ökonomisch sinnvoll beurteilt werden, müssen alle wirtschaftlichen Konsequenzen berücksichtigt werden; dazu gehören auch die Kosten der Vorlauf- und Nachlaufperiode des Projektes. Aufgrund des langfristigen Zeithorizontes erscheint es sinnvoll, alle anfallenden Kosten mit in die Berechnungen einzubeziehen, daher werden wir im Weiteren eine Vollkostenbetrachtung vornehmen. Eine lebenszyklusorientierte Betrachtung ist eine wichtige Voraussetzung für eine effektive Kostensteuerung: In den ersten Lebenszyklusphasen wird bei einem relativ niedrigen Kostenanfall bereits ein Großteil der gesamten Kosten im Lebenszyklus (nach empirischen Untersuchungen ca. 70-80%) festgelegt. In Abb. 2-62 wird dieser Zusammenhang zwischen Kostenfestlegung und tatsächlichem Kostenanfall verdeutlicht. Aus diesem Grund sollte in den frühen Phasen des Projektes der Kosten“management“-Gedanke eine besonders wichtige Rolle spielen (die folgenden Ausführungen basieren auf Ewert/ Wagenhofer [Unternehmensrechnung] 291ff.): Es kann beispielsweise wirtschaftlich sinnvoll sein, Kosten der späteren Projektphasen, wie der Produktion oder des Vertriebs, nach vorne in die Phasen vor Produkteinführung zu verlagern. Eine weitere Möglichkeit für ein um- <?page no="15"?> 16 Projektkostenplanung Abb. 2-62: Darstellung des Zusammenhangs zwischen Kostenfestlegung und Kostenanfall (Quelle: Zehbold [Lebenszykluskostenrechnung] 176) fassendes Kostenmanagement ergibt sich durch die Verlagerung von Nutzungskosten, die im Konsumentenzyklus anfallen, nach vorne zum Hersteller. Diese Maßnahmen des Kostenmanagements werden in Abschnitt 4.2.3 im Rahmen des Life Cycle Costing genauer betrachtet. Ein weiterer wichtiger Grund spricht für eine langfristige Betrachtungsperspektive bei Projekten: Die übliche jahresbezogene Denkweise könnte zu einer suboptimalen Steuerung führen. Beispielsweise könnten zugesicherte Budgets aufgrund von zeitlichen Verzögerungen im Projekt verfallen oder das Management könnte zur kurzfristigen Verbesserung des Jahresbudgets eine vorübergehende Qualitätseinbuße im Projekt in Kauf nehmen, obwohl dies wesentlich höhere Kosten für Mängelbehebungen in den Folgeperioden nach sich ziehen wird (vgl. Rattay [Projektplanung] 384). Eine solche lebenszyklusorientierte Perspektive steht bei der traditionellen Kostenrechnung normalerweise nicht im Vordergrund, sondern es wird eine periodenorientierte Erfolgsbetrachtung angestrebt. Aufgrund der Wichtigkeit dieser eher strategisch ausgerichteten Fragestellung wurde daher das Life Cycle Costing (je nach Ausgestaltung auch Lebenszyklusrechnung oder Lebenszykluskostenrechnung genannt) als Instrument des Kostenmanagements entwickelt. Werden einer solchen Rechnung Zahlungsströme zugrunde gelegt, so 0 25 50 75 100 Konzept Produktion Grobplanung Detailplanung Betrieb/ Unterhalt 66 85 95 Lebenszykluskosten % Kostenfestlegung Kostenanfall Produkthersteller Produktabnehmer 0 25 50 75 100 Konzept Produktion Grobplanung Detailplanung Betrieb/ Unterhalt 66 85 95 Lebenszykluskosten % Kostenfestlegung Kostenanfall Produkthersteller Produktabnehmer <?page no="16"?> Projektkostenplanung 17 können Verfahren der Investitionsrechnung eingesetzt werden, bei denen der zeitliche Anfall der Zahlungen berücksichtigt wird. Dies ist aufgrund des langfristigen Betrachtungszeitraums notwendig. Allerdings gibt es Varianten des Life Cycle Costing, die auf Kosten- und Erlösgrößen basieren. Das Life Cycle Costing wird somit der zweite wichtige Baustein der „Integrierten Projektkostenrechnung“ sein. Es wird in Abschnitt 4.2 genauer dargestellt. Kundenorientierung 3.3 Wie wir bereits in Abb. 2-62 gesehen haben, werden in den ersten Phasen des Projektes die größten Kostenanteile bereits festgelegt. In der Planung und der Konzeption eines Produktes werden sinnvolle technische Lösungen ausgearbeitet, die dann später sowohl die weitere Vorgehensweise in der Entwicklung als auch in der Produktion beeinflussen können. Genau an dieser Stelle spielt die frühzeitige Berücksichtigung von Marktanforderungen eine zentrale Rolle: Die Bedürfnisse der Kunden und die daraus resultierende Zahlungsbereitschaft für bestimmte Funktionen eines Produktes sind für den Erfolg einer Entwicklung ausschlaggebend. Für einen in die Entwicklung eingebundenen Ingenieur kann die Verwirklichung einer herausfordernden, komplexen und sehr innovativen technischen Lösung für eine Funktion eines Produktes sehr motivierend wirken. Diese aufwändige Lösung macht jedoch aus wirtschaftlicher Sicht nur dann Sinn, wenn der Kunde sie auch tatsächlich nutzt, entsprechend schätzt und bereit ist, dafür auch einen höheren Preis in Kauf zu nehmen. Entsprechendes gilt natürlich auch für interne Projekte, die sich genauso an den Wünschen des (in diesem Fall internen) Kunden orientieren müssen, um den gewünschten Nutzen stiften zu können. Die knappen Ressourcen sollten also grundsätzlich nicht für die Lösung von Problemen verwendet werden, die für den Auftraggeber lediglich eine untergeordnete Priorität aufweisen. Grundsätzlich sollte sich die Projektkostenrechnung also an der erwünschten Kombination von Produktfunktionalitäten und Zielkosten aus der Sicht des Kunden orientieren und auch in der Lage sein, entsprechende Daten zu generieren und zu verarbeiten. Eine Umsetzung dieses Grundgedankens findet sich im Target Costing, dem methodischen dritten Baustein der „Integrierten Projektkostenrechnung“. 4 Bausteine einer „Integrierten Projektkostenplanung“ Im vorhergehenden Abschnitt wurden drei wichtige Spezifika von Projekten ausgearbeitet und jeweils ein Instrument der Kostenplanung bzw. des Kostenmanagements benannt, das vorrangig auf das jeweilige Spezifikum ausgerichtet <?page no="17"?> 18 Projektkostenplanung und meist als Antwort auf die zugrunde liegende Problematik entstanden ist. Es handelt sich hierbei um  Die Prozesskostenrechnung  Das Life Cycle Costing  Das Target Costing Alle drei methodischen Bausteine einer „Integrierten Projektkostenrechnung“ werden im Folgenden genauer vorgestellt und daraufhin untersucht, inwieweit sie den oben dargestellten Besonderheiten der Projektkostenplanung und somit den sich daraus ergebenden Anforderungen tatsächlich genügen. Prozesskostenrechnung 4.1 4.1.1 Ziele der Prozesskostenrechnung Die Ziele der Prozesskostenrechnung bestehen in der Schaffung von Kostentransparenz in den indirekten Leistungsbereichen durch Erweiterung der Kostenrechnung um eine Prozessanalyse. Auf diese Weise werden Ineffizienzen erkannt und Einsparpotenziale aufgedeckt (z.B. unnötige oder im Vergleich zum Fremdbezug zu teure Leistungen) (vgl. Friedl [Kostenmanagement] 205ff.). Mit der Prozesskostenrechnung wird der Einfluss von sog. „Kostentreibern“ (cost drivers) auf die Höhe der Kosten verdeutlicht und so eine verursachungsgerechtere Verrechnung der Gemeinkosten der indirekten Leistungsbereiche auf die Kostenträger ermöglicht (vgl. Schmidt [Kostenrechnung] 222f.). Außerdem ist eine zusätzliche Analyse der Prozesse im Hinblick auf sog. „Value Activities“ möglich, die vom Kunden gewünscht und auch entsprechend bezahlt werden. Diese Aktivitäten sind aus strategischer Sicht für ein Unternehmen besonders bedeutsam, denn sie stellen i.d.R. Ansatzpunkte für Wettbewerbsvorteile dar (vgl. Coenenberg/ Fischer/ Günther [Kostenrechnung] 150). Der Grundaufbau der Prozesskostenrechnung entspricht dem der konventionellen Kostenrechnung: Auch bei der Prozesskostenrechnung werden die Kostenarten-, Kostenstellen- und die Kostenträgerrechnung unterschieden. Die wichtigsten methodischen Unterschiede ergeben sich in der Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung: In der Kostenstellenrechnung erfolgt auch für die indirekten Leistungsbereiche eine differenzierte Kostenplanung in Abhängigkeit von bestimmten Bezugsgrößen (Kostentreibern). Die dort entstehenden Gemeinkosten werden dann zu einem möglichst großen Teil über die notwendigen Prozesse verrechnet anstatt über pauschale Zuschlagssätze (vgl. Schmidt [Kostenrechnung] 224). Was ist nun aus kostenrechnerischer Sicht unter einem Prozess zu verstehen? <?page no="18"?> Projektkostenplanung 19 „Prozesse oder Activities sind repetitive Tätigkeiten, die in den verschiedenen Kostenstellen oder Abteilungen eines Unternehmens bei der Ausführung der übertragenen Aufgaben anfallen“ (Coenenberg/ Fischer/ Günther [Kostenrechnung] 151]. Liest man diese Definition, so könnten aufgrund der Charakteristika von Projekten Zweifel an der Anwendbarkeit dieser Methodik im Zusammenhang mit einer Wirtschaftlichkeitsbetrachtung von Projekten aufkommen: Projekte sind ja grundsätzlich einmalig und neuartig, also eben nicht „repetitiv“. Dennoch kommen bei der Planung, Umsetzung und Kontrolle von Projekten Prozesse zum Einsatz, die für alle Projekte und auch für das „normale Tagesgeschäft“, das nicht in Projektform bearbeitet wird, ähnlich oder sogar gleich aussehen. Ein sehr plastisches Beispiel ist die Bestellung notwendiger Materialien oder der Prozess der Lieferantenauswahl, der einmal im Unternehmen festgelegt wird und dann normalerweise immer gleich abläuft. Projekte beinhalten also durchaus eingespielte, festgelegte, systematische Teilprozesse als wichtige Bestandteile. 4.1.2 Methodik der Prozesskostenrechnung Die Methodik der Prozesskostenrechnung besteht aus den folgenden Schritten:  Vorstrukturierung der Hauptprozesse  Tätigkeitsanalyse  Verdichtung zu Teilprozessen  Ermittlung der Prozesskostentreiber  Zusammenfassung der Teilprozesse zu Hauptprozessen  Ermittlung von Prozesskosten und Prozesskostensätzen (1) Vorstrukturierung der Hauptprozesse Bei der Einführung der Prozesskostenrechnung werden zunächst die Hauptprozesse identifiziert, die für den jeweils zu analysierenden Bereich von Bedeutung sind. Wir wollen die Vorgehensweise an einem Beispiel verdeutlichen, das auf Coenenberg/ Fischer [Prozesskostenrechnung] beruht: Es sollen die Hauptprozesse in der Beschaffung eines Unternehmens betrachtet werden. In einem ersten Gespräch mit den Hauptverantwortlichen in der Abteilung wurden die folgenden vier wichtigsten Hauptprozesse in der Beschaffung herausgestellt:  Beschaffung Material  Beschaffung Maschinen und Fertigungsanlagen  Beschaffung Dienstleistungen  Betreuung und Optimierung Logistik <?page no="19"?> 20 Projektkostenplanung Die Vorgehensweisen bei der Beschaffung von Material, Maschinen und Fertigungsanlagen sowie Dienstleistungen unterscheiden sich v.a. nach der Höhe des eingesetzten Kapitals, der Einmaligkeit und dem Neuigkeitsgrad. Der unterschiedliche Risikograd spiegelt sich beispielsweise in der Intensität der Abstimmungsprozesse mit dem internen Auftraggeber und dem späteren Nutzer wider. Zudem gibt es einen kontinuierlichen Verbesserungsprozess für die Logistik, der in der Beschaffungsabteilung angesiedelt ist. (2) Tätigkeitsanalyse Im nächsten Schritt müssen nun die Tätigkeiten in den einzelnen Kostenstellen untersucht werden, die an der Erstellung der Leistungen im jeweiligen Prozess beteiligt sind. Die einzelnen Aktivitäten in jeder Kostenstelle werden genau aufgelistet. Eine solche Analyse erfolgt i.d.R. auf der Grundlage von Arbeitsplänen und Stellenbeschreibungen sowie mit Hilfe von Befragungen der betroffenen Mitarbeiter. Abb. 2-63 zeigt das Ergebnis einer solchen Befragung für die Kostenstelle 830, die im Rahmen der Abteilung „Beschaffung“ ausschließlich für die Bestellungen zuständig ist. Fragebogen Abteilung: Beschaffung Kostenstelle: 830 Aktivitäten Mannjahre Personal- und Sachkosten Bestellungen für Material abwickeln 5,3 559.000 Bestellungen für Maschinen und Fertigungsanlagen abwickeln 4,5 475.000 Bestellungen für Dienstleistungen abwickeln 3,2 337.000  outputbezogene Prozesse 13,0 1.371.000 Sonstige Verwaltung 1,5 129.000 Datum Unterschrift Abb. 2-63: Prozessübersicht in einer Kostenstelle (In Anlehnung an: Coenenberg/ Fischer [Prozesskostenrechnung] 26) Den verschiedenen Aktivitäten werden Kosten zugeordnet. Die Kosten dieser Aktivitäten kann man direkt oder indirekt ermitteln: Bei der direkten Ermittlung untersucht man sämtliche Kostenarten einzeln und ordnet sie den jeweiligen Prozessen zu (analytische Kostenplanung). Diese Vorgehensweise ist relativ aufwändig. Daher werden die Kosten oftmals indirekt ermittelt, indem man auf <?page no="20"?> Projektkostenplanung 21 andere Maßgrößen zurückgreift, wie z.B. auf die anteilig benötigte Arbeitszeit in Mannjahren oder die anteiligen Personalkosten pro Aktivität. (3) Verdichtung zu Teilprozessen Die verschiedenen Tätigkeiten, die im zweiten Schritt analysiert wurden, werden nun zu Teilprozessen aggregiert, z.B. zum Teilprozess „Material einkaufen“. Zu diesem Teilprozess gehören neben der Bestellung von Material noch weitere Aktivitäten, die in anderen Kostenstellen ablaufen, beispielsweise die Tätigkeit „Lieferantenanalyse für Material durchführen“. (4) Ermittlung der Prozesskostentreiber Die Teilprozesse werden in einem nächsten Schritt daraufhin untersucht, ob sie  vom Leistungsvolumen abhängen, also „leistungsmengeninduziert“ oder ob sie  mengenunabhängig sind und somit grundsätzlich anfallen. Diese Teilprozesse werden als „leistungsmengenneutral“ bezeichnet. Die leistungsmengeninduzierten Prozesse können über sog. Kostentreiber (Cost Driver) gemessen werden; ihre Menge steht in einem direkten Zusammenhang mit den Kosten des Prozesses. Als Beispiel können wir den Prozess „Material einkaufen“ genauer betrachten. Es handelt sich dabei um einen leistungsmengeninduzierten Prozess. Die „Anzahl der Bestellungen“ wäre hier der Kostentreiber. In der traditionellen Zuschlagskalkulation würde in diesem Fall implizit davon ausgegangen, dass die Kosten dieses Prozesses eher vom Wert des bestellten Materials abhängen. Abb. 2-64 zeigt verschiedene Kostentreiber für unterschiedliche Wertschöpfungsstufen. Logistik Produktion Vertrieb Ein-/ Auslagerungspositionen Lieferscheinpositionen Materialbestellungen Eingangsprüfungen Bauplanpositionen Vorfertigungspositionen Qualitätsprüfungen Montageprüfungen Rüstvorgänge Kundenaufträge Zollsendungen Rechnungen Retourenausgänge Frachtbriefe Abb. 2-64: Kostentreiber für verschiedene Wertschöpfungsstufen (Quelle: Coenenberg/ Fischer [Prozesskostenrechnung] 27) Ein leistungsmengenneutraler Teilprozess hängt dagegen nicht vom Leistungsvolumen ab; als Beispiel kann hier der Prozess „Abteilung leiten“ dienen. <?page no="21"?> 22 Projektkostenplanung (5) Zusammenfassung der Teilprozesse zu Hauptprozessen Die verschiedenen Teilprozesse werden, insbesondere für die Lenkung und Kontrolle durch einen Prozessverantwortlichen (Process Owner), zu einem kostenstellenübergreifenden Hauptprozess zusammengeführt. Abb. 2-65 verdeutlicht diesen Schritt. Abb. 2-65: Bildung des Hauptprozesses „Material beschaffen“ aus verschiedenen Teilprozessen (In Anlehnung an: Coenenberg/ Fischer [Prozesskostenrechnung] 27) (6) Ermittlung von Prozesskosten und Prozesskostensätzen Ziel der Prozesskostenrechnung ist die Gewinnung eines Prozesskostensatzes für die einmalige Durchführung eines Prozesses. Der Prozesskostensatz berechnet sich folgendermaßen: Betrachten wir zur Illustrierung den oben dargestellten Hauptprozess „Material beschaffen“. Um den Prozesskostensatz für diesen Hauptprozess zu ermitteln, müssen zunächst die Prozesskostensätze der Teilprozesse ermittelt werden (vgl. Abb. 2-66). An dieser Stelle sollten wir zwei wichtige Themengebiete beleuchten: Zum einen den Umgang mit den leistungsmengeninduzierten und leistungsmengenneutralen Kosten, zum anderen die Aggregation zum Prozesskostensatz für den Hauptprozess. Kostenstellen Teilprozesse Hauptprozess „Material beschaffen“ Einkauf Material einkaufen Geräte und Anlagen einkaufen ... Warenannahme Materiallieferung entgegennehmen Qualitätssicherung Prüfung für Werkstofftechnik durchführen Eingangsprüfung für Material durchführen ... Lager Material lagern Unfertige Erzeugnisse lagern ... Material einkaufen Materiallieferung entgegennehmen Eingangsprüfung für Material durchführen Material lagern Kostenstellen Teilprozesse Hauptprozess „Material beschaffen“ Einkauf Material einkaufen Geräte und Anlagen einkaufen ... Warenannahme Materiallieferung entgegennehmen Qualitätssicherung Prüfung für Werkstofftechnik durchführen Eingangsprüfung für Material durchführen ... Lager Material lagern Unfertige Erzeugnisse lagern ... Material einkaufen Materiallieferung entgegennehmen Eingangsprüfung für Material durchführen Material lagern ge Prozessmen ten Prozesskos tensatz Prozesskos  <?page no="22"?> Projektkostenplanung 23 Teilprozess Lmi- Kosten in TEuro Lmn- Kosten in TEuro Prozessmenge Lmi- Prozesskostensatz Gesamtprozesskostensatz Material einkaufen 750 150 5.000 Bestellungen 0,15 0,18 Materiallieferung entgegennehmen 300 40 6.000 Lieferungen 0,05 0,057 Eingangsprüfung für Material durchführen 500 60 1.000.000 Stück 0,0005 0,00056 Material lagern 250 20 6.000 Lieferungen 0,042 0,045 Hauptprozess 1.800 270 Abkürzungen: Lmi Leistungsmengeninduziert Lmn Leistungsmengenneutral Abb. 2-66: Ermittlung der Prozesskostensätze (In Anlehnung an: Coenenberg/ Fischer [Prozesskostenrechnung] 30) Grundsätzlich können zwei Varianten der Behandlung der leistungsmengenneutralen Kosten unterschieden werden: Die erste Variante besteht darin anzunehmen, dass sich die leistungsmengenneutralen Kosten proportional zu den leistungsmengeninduzierten Kosten verhalten. Diese Vorgehensweise wurde im vorliegenden Beispiel in Abb. 2-66 gewählt, d.h. die leistungsmengenneutralen Kosten wurden zu den leistungsmengeninduzierten Kosten addiert und durch die Prozessmenge dividiert. Eine solche Betrachtung wird mit hoher Wahrscheinlichkeit Unschärfen enthalten. Bei der zweiten Variante werden die leistungsmengenneutralen Kosten getrennt behandelt. Diese Vorgehensweise haben wir für unser Beispiel der „Integrierten Projektkostenplanung“ in Abschnitt 5 gewählt. Die Aggregation dieser Teilprozesssätze zu einem Hauptprozesskostensatz stellt sich in diesem Fall nicht ganz unproblematisch dar, denn die Teilprozesse sind von unterschiedlichen Kostentreibern abhängig. Würde man diese Kostensätze einfach addieren, so bestünde die Gefahr einer Informationsverzerrung. Um hier eine sinnvolle Aggregation zu ermöglichen, müssen die Verhältnisse zwischen den Kostentreibern festgelegt werden. In diesem Fall kann beispielsweise davon ausgegangen werden, dass eine Bestellung durchschnittlich 200 Stück umfasst. Der leistungsmengeninduzierte Prozesskostensatz für eine Bestellung würde somit 0,1 betragen. An dieser Stelle zeigt sich, <?page no="23"?> 24 Projektkostenplanung dass die Festlegung solcher Annahmen zu erheblichen Ungenauigkeiten führen und dass es sich daher bei einem Prozesskostensatz meist lediglich um einen approximierten Wert der einmaligen Durchführung eines Prozesses handeln kann. 4.1.3 Kritische Würdigung der Prozesskostenrechnung Die oben dargestellte Vorgehensweise zeigt deutlich, wie die Prozesskostenrechnung durch die Strukturierung und Analyse der Gemeinkostenblöcke zu einer höheren Transparenz beitragen kann. Diese Transparenz ist insbesondere für verschiedene strategische Entscheidungen außerordentlich wertvoll (vgl. Bea/ Haas [Management] 360ff.). Zudem kann die Prozesskostenrechnung nur bei repetitiven Prozessen sinnvoll zum Einsatz kommen; in manchen Bereichen, in denen es weniger wiederkehrende Prozesse gibt, ist die Prozesskostenrechnung daher z.T. nur schwer anwendbar. Der erste Schritt besteht daher in der Überprüfung der Anwendbarkeit der Prozesskostenrechnung. Die Tatsache, dass es sich bei der Prozesskostenrechnung um eine Vollkostenrechnung handelt, wird in Theorie und Praxis diskutiert und unterschiedlich bewertet (vgl. Ewert/ Wagenhofer [Unternehmensrechnung] 688f.): In der Praxis herrscht das Vollkosten-Denken vor; zudem sind die Betroffenen meist sehr gut in der Lage, das zugrunde liegende Mengengerüst (also die Prozessmengen) abzuschätzen. Daher findet die Prozesskostenrechnung in der Praxis eine relativ hohe Akzeptanz. Von Seiten der Theorie wird die zugrunde liegende Vollkostenbetrachtung kontrovers diskutiert: Eine Schlüsselung von Gemeinkosten ist immer mit Schwierigkeiten verbunden, da sie unter Proportionalitätsannahmen erfolgt. Allerdings gehen viele Autoren davon aus, dass langfristig wirksame Entscheidungen auf der Grundlage langfristiger Kosten, also Vollkosten, zu treffen sind, denn langfristig sind sämtliche Kosten disponibel. Aus theoretischer Sicht könnte die Proportionalitätsannahme gerechtfertigt werden, wenn man davon ausgeht, „dass die Prozesskosten die durch strategische Entscheidungen beeinflussbaren Kosten approximieren“ (Ewert/ Wagenhofer [Unternehmensrechnung] 689). Bei strategischen Projekten handelt es sich sicherlich um solche Entscheidungen. Daher wird die Prozesskostenrechnung als wichtiger Baustein im Konzept der „Integrierten Projektkostenrechnung“ genutzt. Das Gesamtkonzept wird in Abschnitt 5 vorgestellt. Zunächst sollen jedoch noch die beiden anderen Bausteine genauer betrachtet werden: Das Life Cycle Costing und das Target Costing. <?page no="24"?> Projektkostenplanung 25 Life Cycle Costing 4.2 4.2.1 Ziele des Life Cycle Costing Ein strategisches Projekt zeichnet sich in den meisten Fällen durch eine relativ lange Laufzeit aus (ca. 3-7 Jahre). Da die Probleme, die sich aus dieser Tatsache ergeben, bei einem Produktprojekt besonders deutlich werden, legen wir ein solches im Folgenden als Beispiel zugrunde (die Grundgedanken können auf die meisten weiteren strategischen Projekte analog übertragen werden): Aufgrund der stärkeren Mechanisierung und Automatisierung sowie der Zunahme der Produktkomplexität fallen bereits vor Beginn der Produktion erhebliche Vorlaufkosten an, die in die Wirtschaftlichkeitsbetrachtung eines Projektes integriert werden müssen. Auch der steigende Anteil der Nachlaufkosten im Anschluss an den Absatz eines Produktes, wie Kosten für die Entsorgung oder Garantiezusagen, muss bei der Planung, Steuerung und Kontrolle eines Produktprojektes Berücksichtigung finden (vgl. zu dieser Argumentation exemplarisch Riezler [Lebenszyklusrechnung] 18ff., Kremin-Buch [Kostenmanagement] 181f. oder Joos-Sachse [Kostenrechnung] 292f.). Periodenbezogene Ergebnisgrößen verlieren in diesem Zusammenhang stark an Aussagefähigkeit. Deshalb ist eine Betrachtung des Projektes über seine gesamte Lebensdauer notwendig. Ziel der Lebenszyklusrechnung ist es, die mit einem strategischen Projekt über dessen gesamten Laufzeit (Projektlebenszyklus) verbundenen wirtschaftlichen Wirkungen berechenbar zu machen (vgl. Riezler [Lebenszyklusrechnung] 8). 4.2.2 Vorgehensweise des Life Cycle Costing Die Zusammensetzung der Kosten und Erlöse im Lebenszyklus eines Produktprojektes lässt sich Abb. 2-67 entnehmen. Die Kosten der Vor- und Nachlaufphase werden im Rahmen der traditionellen Kostenrechnung nicht den Produkten zugerechnet, die sie tatsächlich verursacht haben, da sie als Gemeinkosten meist den jeweils in der Periode ihrer Verrechnung hergestellten Produkten angelastet werden. Ewert/ Wagenhofer schlagen daher eine umfassende periodenübergreifende Verrechnung dieser Kosten durch „Aktivierung“ der Vorlaufkosten und „Passivierung“ der Nachlaufkosten vor (vgl. Ewert/ Wagenhofer [Unternehmensrechnung] 294). Diese Idee liegt im Prinzip auch der Konzeption der „Integrierten Projektkostenrechnung“ zugrunde. <?page no="25"?> 26 Projektkostenplanung Kosten Erlöse Vorlaufkosten - Forschung und Entwicklung - Marktforschung - Produktionsplanung und -organisation - Lieferantenauswahl - Vertriebsplanung und -organisation Vorlauferlöse - Subventionen - Steuererleichterungen - Erstattungen der Kunden, z.B. für Forschung und Entwicklung Kosten in der Produktions- und Absatzphase - Laufende Kosten (Produktion, Vertrieb etc.) - Einmalige Kosten (Einführung, „relaunch“) Erlöse in der Produktions- und Absatzphase - Laufende Erlöse aus dem Verkauf der Produkte Nachlaufkosten - Kosten aus Wartung und Reparatur - Kosten aus Produkthaftung und Entsorgung Nachlauferlöse - Wartungs- und Reparaturerlöse - Lizenzerlöse - Erlöse aus dem Verkauf von Produktionsanlagen Abb. 2-67: Kosten und Erlöse im Lebenszyklus (In Anlehnung an: Bea/ Haas [Management] 363f.) Natürlich bringt eine möglichst verursachungsgerechte Verrechnung dieser Kosten Probleme mit sich:  Viele dieser Kosten fallen für eine Gruppe von Produkten gemeinsam an, d.h. es handelt sich um klassische Gemeinkosten.  Zur Kostenverteilung ist eine Prognose der zukünftigen Absatzmengen notwendig; hier wird das erhebliche Prognoseproblem bei der Schätzung der einfliessenden Parameter über lange Zeiträume besonders deutlich (vgl. Horváth [Controlling] 476).  In manchen Branchen kann man nur schwer abschätzen, inwieweit eine Investition wirklich Erfolg versprechend ist. Ewert/ Wagenhofer ([Unternehmensrechnung] 296) führen hier die Pharmaindustrie mit einer Erfolgsquote der Forschung von oft weniger als 5% an. Nun stellt sich die Frage, wie mit den Kosten für die fehlgeschlagene Forschung umgegangen werden soll, da eine wirklich verursachungsgerechte Zurechnung nicht möglich ist. <?page no="26"?> Projektkostenplanung 27 4.2.3 Kostenmanagement im Rahmen des Life Cycle Costing Das Life Cycle Costing leistet bei der Planung und Ermittlung des Gesamterfolgs eines Projektes sowie bei der Unterstützung der Maßnahmen zur tatsächlichen Erzielung dieses Erfolges unverzichtbare Dienste. Folgende Einsatzfelder sind besonders wichtig (vgl. Ewert/ Wagenhofer [Unternehmensrechnung] 297ff.): (1) Verschiebung von Produktions- und Vertriebskosten in die Vorlaufphasen zur Reduktion der Kosten über den gesamten Zyklus Es kann sinnvoll sein, Kosten der späteren Projektphasen, wie der Produktion oder des Vertriebs, nach vorne in die Phasen vor Produkteinführung zu verlagern. Auf diese Weise können oftmals die Kosten in der Gesamtsicht reduziert werden. Hier gilt als Faustregel, dass man mit einer zusätzlich investierten Geldeinheit in die Produktplanung und -entwicklung sowie die Konstruktion acht bis zehn Geldeinheiten in den späteren Phasen sparen kann (vgl. Shields/ Young [Product Life Cycle Costs] 39). So könnte beispielsweise eine verstärkte Auseinandersetzung mit dem Design eines Produktes zur Verringerung der Produktkosten und/ oder einer Erhöhung der Qualität führen. Daraus können dann später geringere Nachbesserungskosten resultieren oder es können kostspielige Rückrufaktionen vermieden werden. (2) Verschiebung von Kosten vom Konsumentenzyklus zum Produktionszyklus Hier kann eine Verlagerung von Nutzungskosten, die beim Konsumenten anfallen, auf den Hersteller u.U. sinnvoll sein. Oftmals übersteigen die Nutzungskosten (z.B. Lohnkosten, Wartungskosten) die Anschaffungskosten um ein Vielfaches. Die Mehrkosten, die dem Produzenten durch eine Vorverlagerung entstehen, können deshalb häufig über einen wesentlich höheren Verkaufspreis überkompensiert werden. Das Life Cycle Costing kann hier als Planungsrechnung in verschiedenen Varianten durchgeführt werden. Auf jeden Fall führt die langfristige Betrachtungsperspektive des Life Cycle Costing dazu, dass eine sonst suboptimale Steuerung aufgrund der üblichen jahresbezogenen Denkweise durch eine Optimierung über die gesamte Lebensdauer des Projektes hinweg ersetzt wird. Grundsätzlich würden sich für die Wirtschaftlichkeitsbetrachtung über die gesamte Lebensdauer eines Produktes hinweg dynamische Investitionsrechenverfahren wesentlich besser eignen als Kostenrechnungen, denn Investitionsrechnungen berücksichtigen den zeitlichen Anfall der Zahlungen. Allerdings wird in vielen Unternehmen größtenteils auf der Grundlage von Kosten und <?page no="27"?> 28 Projektkostenplanung Erlösen geplant, da die Verantwortlichen den Umgang mit diesen Größen präferieren. Daher muss im Rahmen des Life Cycle Costing die Kostenrechnung entsprechend angepasst werden, um die relevanten Steuerungsinformationen liefern zu können (vgl. Horváth [Controlling] 474 und Ewert/ Wagenhofer [Unternehmensrechnung] 292ff.). Eine solche Anpassung wird daher auch im Rahmen des Konzeptes der „Integrierten Projektkostenrechnung“ vorgenommen, wie sie in Abschnitt 5 vorgestellt wird. Zuvor wollen wir uns noch dem dritten Baustein der „Integrierten Projektkostenrechnung“ zuwenden: Dem Target Costing. Target Costing 4.3 4.3.1 Ziele des Target Costing Aufgrund der veränderten Rahmenbedingungen auf den Märkten, die zu einem verschärften Wettbewerb in den meisten Branchen führen, ist die Einbeziehung der Vorstellungen der Kunden und ihrer Zahlungsbereitschaft zur notwendigen Voraussetzung für den Erfolg eines Projektes geworden. Bei einem Produktprojekt hängt die Zahlungsbereitschaft des Kunden davon ab, welche Funktionen er von dem Produkt erwartet und welchen Nutzen er diesen Funktionen beimisst. Umgekehrt bedeutet dies für einen Entwickler, dass er die vom Kunden gewünschten Funktionen mithilfe entsprechender Komponenten so realisieren muss, dass dessen Preisvorstellungen nicht überschritten werden. Hierzu kann die Nutzenzuordnung des Kunden denjenigen Komponentenkosten gegenübergestellt werden, die sich aus der Realisierung einer gewissen Produktfunktionalität ergeben. Auf diese Weise kann man erkennen, inwieweit die Kosten jeder Komponente der Wichtigkeit aus Kundensicht entsprechen. Zudem sollte die Realisierung der betrachteten Funktionen auch noch einen Spielraum für eine Gewinnmarge des eigenen Unternehmens lassen. Bei der Herausforderung, eine markt- und kundenorientierte Preisbildung mit der unternehmensorientierten Sicherung einer Gewinnmarge zu verbinden, kann das Target Costing wertvolle Dienste leisten. Horváth/ Niemand/ Wolbold kennzeichnen das Target Costing als „umfassendes Bündel von Kostenplanungs-, Kostenkontroll- und Kostenmanagementinstrumenten, die schon in den frühen Phasen der Produkt- und Prozessgestaltung zum Einsatz kommen, um die Kostenstrukturen frühzeitig im Hinblick auf die Marktanforderungen gestalten zu können“ (Horváth/ Niemand/ Wolbold [Target Costing] 4). Prinzipiell werden diese Instrumente auf Produktebene eingesetzt; allerdings ist der Grundgedanke auch auf Projekte übertragbar, denn es gibt immer bestimmte Anforderungen an das erwünschte Arbeitsergebnis. Jeder externe oder interne Auftraggeber wird eine Kosten-Nutzen-Betrachtung bezüglich der jeweiligen <?page no="28"?> Projektkostenplanung 29 Arbeitsergebnisse anstellen; dieser Schritt entscheidet zum Großteil über seine Zufriedenheit mit dem Projekt. Eine vorausschauende Orientierung an entsprechenden Wert-Kosten-Relationen ist daher unverzichtbar. Das Hauptziel des Target Costing besteht darin, sicherzustellen, dass sich das Kostenmanagement an der Perspektive des Marketing als Stellvertreter für die Wünsche des Kunden und an der gewählten Unternehmensstrategie orientiert (vgl. Horváth [Controlling] 480). Es geht also nicht um eine reine Kostensenkung, sondern um die kunden- und strategieorientierte Gestaltung der Kostenstrukturen. 4.3.2 Vorgehensweise des Target Costing Die Vorgehensweise des Target Costing kann in die folgenden drei Phasen zerlegt werden (vgl. Bea/ Haas [Management] 353ff.):  Zielkostenermittlung  Zielkostenspaltung  Zielkostenrealisierung (1) Zielkostenermittlung Für die Bestimmung der Zielkosten (Target Costs) gibt es verschiedene Varianten. Am weitesten verbreitet ist die „Market into company“-Methode, die wir auch der „Integrierten Projektkostenrechnung“ zugrunde legen. In Abb. 2-68 wird die Vorgehensweise skizziert. Abb. 2-68: Zielkostenermittlung nach Sakurai ([Target Costing]) Hierbei wird an den Preisvorstellungen des Kunden angesetzt und der mögliche Umsatz zu den Preisen aus Kundensicht abgeleitet. Parallel dazu werden auf der Grundlage der mittelfristigen Erfolgsplanung gewünschte Zielgewinne festgelegt, meist in Form einer Umsatz- oder Gesamtkapitalrendite. In einem nächsten Schritt wird der Zielgewinn vom erzielbaren Sales (Umsatz) _ Target Profit (Zielgewinn) = Allowable Costs (Kostenobergrenze) Target Costs (Zielkosten) Drifting Costs (Standardkosten) <?page no="29"?> 30 Projektkostenplanung Umsatz subtrahiert; auf diese Weise erhält man die sog. „Allowable Costs“ als Kostenobergrenze. An dieser Stelle zeigt sich der heuristische Charakter des Target Costing, denn das Ergebnis wird aufgrund der Zusammenhänge zwischen diesen beiden Größen aus theoretischer Sicht meist nicht optimal, sondern lediglich eine praktikable Näherungslösung sein (vgl. Ewert/ Wagenhofer [Unternehmensrechnung] 283). Die auf diese Weise ermittelten „Allowable Costs“ werden nun den „Drifting Costs“ gegenübergestellt. Hierbei handelt es sich um die Standardkosten unter Verwendung der im Augenblick im Unternehmen angewendeten Technologien und Verfahren. Die „Target Costs“ sind dann das Resultat von Verhandlungen zwischen der Unternehmensleitung und den Projektverantwortlichen; sie werden je nach Marktsituation und vermuteten Kosteneinsparungen zwischen den „Allowable Costs“ und den „Drifting Costs“ liegen. Aus der Gegenüberstellung der „Drifting Costs“ und „Target Costs“ ergibt sich die sog. „Zielkostenlücke“, die mit Hilfe entsprechender Maßnahmen zur Kostengestaltung angegangen werden soll. Hierzu ist eine Operationalisierung der Target Costs notwendig, die im zweiten Schritt erfolgt. (2) Zielkostenspaltung Um Maßnahmen zur Kostengestaltung einsetzen zu können, werden die Zielkosten auf einzelne Komponenten „heruntergebrochen“. Dieser Schritt besteht aus verschiedenen Teilaktivitäten: (a) Zunächst muss die Bedeutung der einzelnen Teilfunktionen des Produktes für den Kunden erhoben werden. Hierfür wird im Allgemeinen die indirekte Messung mit Hilfe des Conjoint Measurement-Verfahrens empfohlen. Es handelt sich hierbei um eine Befragung von Konsumenten, aus der mit Hilfe der multivariaten statistischen Datenanalyse Teilnutzenwerte für einzelne Produkteigenschaften abgeleitet werden (vgl. Joos-Sachse [Kostenrechnung] 305; detaillierte Erläuterungen finden sich beispielsweise bei Berndt [Marketing] 186ff.). Als Ergebnis erhält man Präferenzurteile der Kunden über bestimmte Produkteigenschaften und somit die Einschätzungen der Kunden bezüglich des Nutzens der verschiedenen Eigenschaften. Diese Nutzenwerte werden in einem nächsten Schritt den Produktkomponenten zugeordnet, mit deren Hilfe eine bestimmte Eigenschaft umgesetzt werden soll. Aus diesem Arbeitsschritt resultieren Gewichtungen für die einzelnen Komponenten aus Kundensicht. Nun erfolgt eine Kostenschätzung für die Produktkomponenten. Dabei werden zunächst die „Drifting Costs“ für die Komponenten zugrunde gelegt und relative Kostenanteile für jede Komponente berechnet. <?page no="30"?> Projektkostenplanung 31 (b) Diese relativen Kostenanteile werden nun für jede Komponente den relativen Nutzenanteilen gegenübergestellt. Als Idealzustand wird angestrebt, dass der Ressourceneinsatz und somit die Kosten pro Komponente genau ihrer Bedeutung aus Kundensicht entsprechen. Um zu sehen, inwieweit dieser Idealzustand für jede Komponente erreicht wird, können komponentenbezogene Zielkostenindizes berechnet werden: Liegt dieser Zielkostenindex unter 1, so ist die Komponente gemäß der Idealforderung zu aufwändig und somit in Relation zum relativen Kundennutzen „zu teuer“. Ein Zielkostenindex über 1 legt eine Überprüfung der Komponente nahe: Entspricht die Komponente im Moment tatsächlich den Kundenanforderungen oder ist sie „zu einfach“? (vgl. Coenenberg/ Fischer/ Günther [Kostenrechnung] 558ff.). Zur Verdeutlichung können die Nutzen- und Kostenanteile der Komponenten in ein sog. „Zielkostenkontrolldiagramm“ eingetragen werden; das Idealverhältnis von Nutzen und Kosten für jede Komponente wäre auf der 45-Grad-Linie gegeben (vgl. Abb. 2-70). Zur Illustrierung der gesamten Vorgehensweise des Target Costing werden wir auf ein Beispiel von Coenenberg/ Fischer/ Günther ([Kostenrechnung] 557ff.) zurückgreifen. Für ein medizinisches Diagnosegerät wurden die Zielkostenindizes in Abb. 2-69 ermittelt. Diese Zielkostenindizes werden in ein Zielkostenkontrolldiagramm eingetragen (vgl. Abb. 2-70). Aufgrund der unterschiedlichen Bedeutung der einzelnen Komponenten wird ein trichterförmiger Toleranzbereich für Abweichungen („Zielkostenzone“) definiert. (c) Mit Hilfe des Zielkostenkontrolldiagramms bzw. der Zielkostenindizes können verbesserungswürdige Komponenten identifiziert werden. Bis zu dieser Stelle hat jedoch noch keine wirkliche Zielkostenspaltung stattgefunden, denn bisher wurden nur die relativen Anteile der „Drifting Costs“, also der Standardkosten unter Verwendung der bisherigen Technologien, betrachtet. il Kostenante % il Nutzenante % index Zielkosten  <?page no="31"?> 32 Projektkostenplanung Komponente Nutzenanteil in % Kostenanteil in % Zielkostenindex Magnet 44 31 1,42 Electronic Cabinet 26 27 0,96 Patientenliege 5 3 1,67 System Components 9 12 0,75 Gradientenspule 7 4 1,75 HF-Kabine 4 7 0,57 Montage/ Installation 5 16 0,31 Abb. 2-69: Zielkostenindizes (Quelle: Coenenberg/ Fischer/ Günther [Kostenrechnung] 557) Eine Verteilung des notwendigen Kosteneinsparvolumens auf die einzelnen Komponenten steht bisher noch aus. Im Extremfall könnten im Zielkostenkontrolldiagramm alle Komponenten auf der angestrebten 45 Grad-Linie liegen, d.h. Kosten- und Nutzenanteile würden sich genau entsprechen. Somit würde sich durch dieses Verfahren kein Ansatzpunkt für weitere Gestaltungsmaßnahmen ergeben, obwohl noch entsprechende Anstrengungen zu unternehmen sind, da evtl. die gesamten „Drifting Costs“ weitaus höher sind als die „Allowable Costs“ bzw. die vereinbarten „Target Costs“. (d) In der Praxis werden die Kostenkürzungen oftmals prozentual gleichmäßig auf die Komponenten verteilt (vgl. Ewert/ Wagenhofer [Unternehmensrechnung] 285). Eine andere Lösung ergibt sich durch die Verteilung der „Allowable Costs“ bzw. „Target Costs“ gemäß den Gewichtungen aus der Nutzenbestimmung (vgl. Schmidt [Kostenrechnung] 253) und der daraus resultierenden Berechnung des Kostenreduktionsbedarfs. Um diese Grundidee graphisch zu verdeutlichen, schlagen Fischer/ Schmitz ([Target Costing] 427ff.) die Nutzung eines erweiterten Zielkostenkontrolldiagramms vor. Dabei wird das bisherige Zielkostenkontrolldiagramm erweitert, indem zunächst die absoluten „Drifting Costs“ pro Komponente zu den „Allowable Costs im engeren Sinne“ ins Verhältnis gesetzt werden. Diese „Allowable Costs i.e.S.” beinhalten lediglich die Kosten, die durch das Projektteam auch beeinflussbar sind; es werden also bestimmte Gemeinkostenblöcke abgezogen. Die Anteile der „Drifting Costs“ an den „Allowable Costs i.e.S.“ werden nun pro Komponente errechnet und ebenfalls ins Zielkostenkontrolldiagramm eingetragen. <?page no="32"?> Projektkostenplanung 33 Abb. 2-70: Zielkostenkontrolldiagramm am Beispiel der Entwicklung eines medizinischen Diagnosegeräts (Quelle: Coenenberg/ Fischer/ Günther [Kostenrechnung] 558) Zur Illustrierung der Vorgehensweise greifen wir wieder auf das obige Beispiel von Coenenberg/ Fischer/ Günther ([Kostenrechnung] 559ff.) zurück. Zunächst werden die „Allowable Costs im engeren Sinne“ pro Stück berechnet. Im Beispiel sind dies 500 TEuro pro Stück. Dieser Wert dient nun als Grundlage für eine neue Aufteilung: Es wird berechnet, welcher Anteil an den Allowable Costs die jeweilige Komponente entsprechend ihrem Nutzen haben dürfte (Nutzenkonformer Kostenanteil auf Basis AC in TEuro (DC)). Die Differenz zwischen dem absoluten Kostenanteil an den Drifting Costs und diesem nutzenkonformen Kostenanteil auf Basis der Allowable Costs zeigt den Kostenreduktionsbedarf an. Für den Patientenliege Gradientenspule HF-Kabine 10 10 q 20 30 20 40 40 30 50 50 q System Components Montage/ Installation Electronic Cabinet Magnet „zu einfach“ „zu aufwändig“ Nutzenanteil in % Kostenanteil in % Patientenliege Gradientenspule HF-Kabine 10 10 q 20 30 20 40 40 30 50 50 q System Components Montage/ Installation Electronic Cabinet Magnet „zu einfach“ „zu aufwändig“ Nutzenanteil in % Kostenanteil in % <?page no="33"?> 34 Projektkostenplanung Eintrag in das erweiterte Zielkostenkontrolldiagramm ist allerdings ein prozentualer Wert notwendig. Daher wird der Drifting Cost-Anteil auf Basis der Allowable Cost (AC) in % berechnet: Abb. 2-71 enthält die Ergebnisse der verschiedenen Schritte. Komponente Nutzenanteil in % Kostenanteil auf Basis DC in % (■) DC- Kostenanteil in TEuro Nutzenkonformer Kostenanteil auf Basis AC in TEuro DC- Kostenanteil auf Basis AC in % () Kostenreduktionsbedarf Magnet 44 31 310 220 62 90 Electronic Cabinet 26 27 270 130 54 140 Patientenliege 5 3 30 25 6 5 System Components 9 12 120 45 24 75 Gradientenspule 7 4 40 35 8 5 HF-Kabine 4 7 70 20 14 50 Montage / Installation 5 16 160 25 32 135  100 100 1.000 500 200 500 Abb. 2-71: Absolute und relative Kostenanteile der Komponenten auf Basis der Drifting Costs (DC) und der Allowable Costs i.e.S. (AC) (Quelle: Coenenberg/ Fischer/ Günther [Kostenrechnung] 560) Abb. 2-72 zeigt ein erweitertes Zielkostenkontrolldiagramm: Die neuen Drifting Cost-Anteile auf Basis der Allowable Costs sind als Rauten am Ende der Pfeile eingezeichnet; die Quadrate stellen die bereits bekannten Nutzen- und Kostenanteile aus Abb. 2-70 dar. Stück pro Costs Allowable e Gesamtsumm 100 Komponente pro TEuro in il Kostenante - DC % in Komponente pro AC Basis auf Anteil - DC    <?page no="34"?> Projektkostenplanung 35 Abb. 2-72: Erweitertes Zielkostenkontrolldiagramm am Beispiel eines medizinischen Diagnosegeräts (Quelle: Coenenberg/ Fischer/ Günther [Kostenrechnung] 562) (e) Die eingezeichnete Winkelhalbierende ist nun als Ideallinie der Relation von Nutzen und Allowable Cost pro Stück zu interpretieren. Hier können verschiedene Fälle unterschieden werden:  Kostenpfeile liegen vollständig unter der Winkelhalbierenden: Drifting Costs < Allowable Costs Folge: Überprüfung, ob die Komponente tatsächlich “zu einfach” ist  Kostenpfeile beginnen in der Zielkostenzone und liegen nun deutlich darüber: Drifting Costs > Allowable Costs Folge: Entsprechender Kostenreduktionsbedarf Beispiel: Bei der Komponente „Electronic Cabinet“ entsprechen sich der Nutzenanteil und der Kostenanteil auf Basis der Drifting Costs mit 26 bzw. 27% nahezu. Im Kostenreduzierungsbedarf 62 - 44 = 18% 10 10 q 20 30 20 40 40 30 50 50 q Nutzenanteil in % Kostenanteil in % 60 70 70 60 Patientenliege Gradientenspule HF-Kabine System Components Montage/ Installation Electronic Cabinet Magnet 10 10 q 20 30 20 40 40 30 50 50 q Nutzenanteil in % Kostenanteil in % 60 70 70 60 Patientenliege Gradientenspule HF-Kabine System Components Montage/ Installation Electronic Cabinet Magnet „zu einfach“ zu aufwändig „ “ Kostenreduzierungsbedarf 62 - 44 = 18% 10 10 q 20 30 20 40 40 30 50 50 q Nutzenanteil in % Kostenanteil in % 60 70 70 60 Patientenliege Gradientenspule HF-Kabine System Components Montage/ Installation Electronic Cabinet Magnet 10 10 q 20 30 20 40 40 30 50 50 q Nutzenanteil in % Kostenanteil in % 60 70 70 60 Patientenliege Gradientenspule HF-Kabine System Components Montage/ Installation Electronic Cabinet Magnet „zu einfach“ zu aufwändig „ “ zu aufwändig „ “ <?page no="35"?> 36 Projektkostenplanung Verhältnis zu den Allowable Costs zeigt sich jedoch ein enormer Kostenreduktionsbedarf in Höhe von 140 TEuro pro Stück.  Kostenpfeile beginnen unterhalb der Winkelhalbierenden und enden nun darüber: Drifting Costs > Allowable Costs Folge: Obwohl zunächst eine „zu einfache Lösung“ signalisiert wurde, besteht Kostensenkungsbedarf bei der betrachteten Komponente. Beispiel: Die Komponente „Magnet“ erschien zunächst beim Kosten-/ Nutzen-Vergleich auf Basis der Drifting Costs als „zu einfach“, nun zeigt sich jedoch ein Kostenreduktionsbedarf in Höhe von 90 TEuro pro Stück. Der Kostenreduktionsbedarf einer Komponente kann aus dem Diagramm abgelesen werden, indem man von der Ordinate ausgeht und die Differenz zwischen dem Schnittpunkt mit der Ideallinie und der entsprechenden Raute ermittelt. Für die Komponente „Magnet“ ergibt sich auf diese Weise ein Wert von 62 - 44 = 18%, den man nun auf die gesamten „Allowable Costs i.e.S.“ in Höhe von 500 TEuro bezieht. Der Kostenreduktionsbedarf beträgt somit absolut 90 TEuro. Zweckmäßigerweise werden hier die „Allowable Costs i.e.S.“ pro Stück betrachtet. (3) Zielkostenrealisierung Die Zielkostenspaltung gibt Auskunft über Notwendigkeiten zur Verbesserung von Komponenten und zur Kostensenkung. Zur Erreichung der Zielkosten werden nun verschiedene Maßnahmen erwogen, wie z.B. die Veränderung technischer Eigenschaften des Produkts, die Substitution von Materialien, die Modifikation des Produktionsprozesses oder auch der Fremdbezug von Komponenten statt deren Eigenfertigung. Einerseits werden in diesem Schritt die Funktionen überprüft und die Konstruktion eventuell nochmals in Frage gestellt, andererseits kommen Konzepte wie Benchmarking, Wertanalyse oder die Integration von Zulieferern zur Reduzierung der Produktkosten zum Einsatz. Obwohl einige Autoren eine enge Verbindung zum Life Cycle Costing betonen (vgl. beispielsweise Seidenschwarz [Target Costing] 7 oder Sakurai [Kostenmanagement] 50), wird das Target Costing meist als einperiodiges Konzept ausgestaltet. Allerdings erscheint die Kombination des mehrperiodigen, ganzheitlich ausgelegten Life Cycle Costing mit einer einperiodigen Target Costing- Variante nicht wirklich sinnvoll, da auf diese Weise nur im Ausnahmefall einer einperiodigen Entwicklungs-, Produktions- und Absatzphase eine aussagefähige Zielkostenlücke ermittelt werden könnte. In der Konzeption der „Integrierten Projektkostenrechnung“ wird daher ein mehrperiodiger Target Costing-Ansatz zugrunde gelegt. <?page no="36"?> Projektkostenplanung 37 4.3.3 Zusammenfassende Beurteilung der vorgestellten Bausteine Nach der Darstellung der drei methodischen Bausteine der „Integrierten Projektkostenrechnung“ werden nun die bisherigen Ergebnisse überblicksartig zusammengefasst. In Abschnitt 3 haben wir die Besonderheiten der Kostenplanung in Projekten näher untersucht und dabei drei wichtige Anforderungen an die Projektkostenplanung abgeleitet:  Die Berücksichtigung der hohen Bedeutung der indirekten Leistungsbereiche  Die Lebenszyklusorientierung  Die Kundenorientierung In Abschnitt 4 wurden drei methodische Bausteine vorgestellt, die im Zusammenhang mit diesen Anforderungen hilfreich sein können:  Die Prozesskostenrechnung  Das Life Cycle Costing  Das Target Costing Abb. 2-73 zeigt auf, inwiefern diese drei methodischen Bausteine den jeweiligen Anforderungen an eine Projektkostenplanung genügen. Die drei Bausteine bieten also wertvolle Beiträge für eine sinnvolle Projektkostenrechnung. Allerdings entsteht ein für die Praxis hilfreiches Modell nur durch die Kombination dieser drei Bausteine, denn kein Instrument kann allein die komplexen Anforderungen an eine Projektkostenrechnung erfüllen. Diese Kombination in Form einer „integrierten Projektkostenplanung“ wird im Folgenden anhand eines Beispiels vorgestellt. 5 Integrierte Projektkostenplanung Modell der integrierten Projektkostenplanung 5.1 Unser Modell der „Integrierten Projektkostenplanung“ baut auf drei methodischen Bausteinen auf: Der Prozesskostenrechnung, dem Life Cycle Costing und dem Target Costing. Die Vorgehensweise im Zuge des „Dynamischen Target Costing“ beruht auf Ideen von Mussnig ([Target Costing]). Das Modell lässt sich auf alle Projekte anwenden, für die sich projektspezifische Kosten und Erlöse bestimmen lassen. Dies ist primär bei produkt- und absatzmarktbezogenen Projekten der Fall. Die Grundgedanken des Modells lassen sich auch auf andere Projektarten übertragen. <?page no="37"?> 38 Projektkostenplanung Anforderung Baustein Berücksichtigung indirekter Leistungsbereiche Lebenszyklusorientierung Kundenorientierung Prozesskostenrechnung Differenzierte und damit verursachungsgerechtere Zurechnung von Gemeinkosten - Detaillierte Grundlagen für Preisverhandlungen mit dem Kunden Life Cycle Costing Zurechnung der jeweiligen Gemeinkosten auf das verursachende Projekt (nicht als Gemeinkostenblock früherer oder späterer Projekte) Lebenszyklusorientierte Betrachtung der Kosten/ Erlöse des gesamten Projektes Optimierung der Gesamtkosten und -erlöse im Konsum- und Produktionszyklus Target Costing - Zielkostenvorgaben für alle Perioden der Produktions- und Absatzphase  Dynamisches Target Costing Preisvorstellungen des Kunden für bestimmte Funktionen als Grundlage der Produktentwicklung Abb. 2-73: Beiträge der einzelnen methodischen Bausteine zu einer integrierten Projektkostenrechnung Am Ende des Abschnitts über das Life Cycle Costing (Abschnitt 4.2) haben wir erläutert, dass für ein mehrperiodiges Konzept grundsätzlich die Investitionsrechnung auf der Grundlage von Zahlungen die sinnvollste Methode wäre. Auch im Zuge der Wertbeitragsrechnung werden wir uns mit diesem Thema beschäftigen (UTB-Buch „Projektmanagement“ S. 502). Im Modell der „Integrierten Projektkostenplanung“ greifen wir jedoch nicht auf die Investitionsrechnung, sondern auf die Kostenrechnung zurück, da das Management hier üblicherweise über umfangreiche Planungserfahrungen verfügt: „Die Erfahrungswerte beziehen sich aber üblicherweise nicht auf die sporadisch zur Verfügung stehenden Zahlungsgrößen, sondern auf die Kostendaten monatlicher Abweichungsberichte. Dementsprechend verweist eine Reihe von Autoren darauf, dass das Denken in Kostengrößen in den Unternehmen gebräuchlicher ist als jenes in Zahlungen, da die Entscheidungsträger mit der finanzorientierten Investitionsrechnung nur fallweise Kontakt haben“ (Mussnig [Target Costing] 161 und die dort angegebenen Quellen). <?page no="38"?> Projektkostenplanung 39 Da wir im Modell der „Integrierten Projektkostenplanung“ Kosten und Leistungen über den gesamten Lebenszyklus des Projektes erfassen und mit Hilfe dynamischer Entscheidungswerte hilfreiche Informationen für das Kostenmanagement im gesamten Projektverlauf ableiten wollen, ist eine Dynamisierung unverzichtbar. Eine aus theoretischer Sicht einwandfreie Lösung zur Berechnung eines Kapitalwertes auf der Grundlage von Kosten und Leistungen bietet der Weg über das „Lücke-Theorem“ unter Berücksichtigung von kalkulatorischen Zinsen. Die kalkulatorischen Zinsen werden auf das gebundene Kapital zu Periodenbeginn berechnet, das i.d.R. dem Buchwert am Ende der Vorperiode entspricht. Zur Illustration wird nun jeder Schritt anhand eines praktischen Beispiels konkret nachvollzogen. Anschließend folgt eine kritische Würdigung des Modells. Praktisches Beispiel 5.2 Zur Verdeutlichung des Modells wird das folgende Beispielsprojekt herangezogen: Es soll ein qualitativ hochwertiger und innovativer Kühlschrank entwickelt, produziert und verkauft werden. Die angestrebte Innovation bezieht sich auf den Einsatz neuartiger Technologien, um ein spezielles Mikroklima im Gemüsefach zu erzeugen, das eine wesentlich längere und vitaminschonendere Aufbewahrung von Gemüse ermöglicht. Der Kühlschrank soll exklusiv für einen Großkunden entwickelt und hergestellt werden: Ein Hersteller exklusiver Küchen möchte ihn für sein neuestes Küchenprogramm einsetzen, bei dem „Gesundes Kochen“ im Mittelpunkt steht. Gemeinsam mit dem Kunden wird der folgende Zeitplan aufgestellt: Die ersten zwei Jahre sind notwendig, um den Kühlschrank zu entwickeln und zur Produktionsreife zu führen. Im dritten Jahr läuft die Serienproduktion voll an und wird weitere zwei Jahre andauern. Nach Produktionsende rechnet das Unternehmen damit, dass es noch zwei Jahre Service- und Garantieleistungen zu erfüllen hat. Das Gesamtprojekt hat also eine Laufzeit von 7 Jahren. Im Folgenden werden die einzelnen Schritte zum Aufbau einer integrierten Projektkostenplanung beschrieben. Das dazugehörige Beispiel soll die Vorgehensweise verdeutlichen. Das Beispiel wird durch Umrandung abgehoben. Die einzelnen Schritte der integrierten Projektkosten- 5.3 planung Die integrierte Projektkostenplanung wird in folgenden acht Schritten aufgebaut:  Planung der Absatzmengen, Preise und Rabatte  Bestimmung von Zielrenditen als dynamische Vorgaben  Ableitung von „Allowable Costs“ pro Periode mit direktem Umsatz <?page no="39"?> 40 Projektkostenplanung  Ermittlung der „Drifting Costs“ pro Periode  Berechnung kalkulatorischer Zinsen nach Lücke  Ableitung von vorläufigen Periodenergebnissen für die Perioden des Marktzyklus und Berechnung des erlaubten Vorlauf- und Nachlaufvolumens  Ableitung der Zielkostenlücke durch Gegenüberstellung des erlaubten Vorlauf- und Nachlaufvolumens mit dem absolut notwendigen Vor- und Nachlaufvolumen  Verteilung des erlaubten und absolut notwendigen Vor- und Nachlaufvolumens anhand der Mengen (1) Planung der Absatzmengen, Preise und Rabatte Zunächst werden die Preisvorstellungen des Kunden erhoben und der mögliche Umsatz für die verschiedenen Perioden geplant. Ergebnis dieses Schrittes sind die Nettoumsätze pro Periode der Produktion und des Verkaufs. Periode t 2 wäre die erste Periode, in der die Kühlschränke in Serienproduktion hergestellt und verkauft würden. Der Kunde plant, in dieser Periode 1.000 Kühlschränke abzunehmen. In Periode t 3 geht er von insgesamt 2.500 Stück aus und in Periode t 4 von 2.700 Stück. Der Vertrieb rechnet damit, dass in allen drei Perioden ein Preis von 1.200 Euro pro Kühlschrank erzielbar wäre. Aufgrund der steigenden Absatzmengen und der damit verbundenen Lernkurveneffekte wird dem Kunden ein Preisnachlass in Höhe von 5% des Nettopreises gewährt. Abb. 2-74 verdeutlicht die Planung zu diesem Zeitpunkt. Abb. 2-74: Planung der Absatzmengen, Preise und Rabatte (2) Bestimmung von Zielrenditen als dynamische Vorgaben Parallel zu Schritt 1 wurden die gewünschten Zielgewinne festgelegt: Da sich sowohl die Attraktivität der Zielmärkte als auch die eigene Wettbewerbsposition während des Projektes verändern können, könnte das Management im Laufe der gesamten Projektlaufzeit unterschiedliche Renditeerwartungen in den verschiedenen Perioden zugrunde legen. Mit der Methode des dynamischen Target Costing ist die Erfassung dieser Unterschiede relativ einfach möglich, da die Zielgewinne für jede Periode einzeln planbar sind. Periode t 0 t 1 t 2 t 3 t 4 t 5 t 6 Geplante/ Abgesetzte Menge 0 0 1.000 2.500 2.700 0 0 Preis 0 0 1.200 1.200 1.200 0 0 = Bruttoumsatz 0 0 1.200.000 3.000.000 3.240.000 0 0 Durchschnittlicher Rabattsatz 0 0 5% 5% 5% 0 0 Rabatt 0 0 60.000 150.000 162.000 0 0 = Nettoumsatz 0 0 1.140.000 2.850.000 3.078.000 0 0 <?page no="40"?> Projektkostenplanung 41 Im Beispiel gibt die Geschäftsführung eine einheitliche Umsatzrendite (RoS) in Höhe von 12% des Nettoumsatzes vor. Da sich dieser Schritt auf den Nettoumsatz bezieht, können nur Perioden betroffen sein, in denen es Umsätze gibt, also die drei Produktions- und Verkaufsperioden t 2 -t 4 . Abb. 2-75: Bestimmung von Zielrenditen für die Produktions- und Verkaufsperioden (3) Ableitung von „Allowable Costs“ pro Periode mit direktem Umsatz Durch Subtraktion der Zielgewinne von den Nettoumsätzen ergeben sich die „Allowable Costs“ pro Periode mit direktem Umsatz als Kostenobergrenze. Um noch einmal den gesamten Weg bis zu diesen „Allowable Costs“ pro Periode mit direktem Umsatz nachzuvollziehen, wird die gesamte bisherige Vorgehensweise in Abb. 2-76 zusammengefasst. Abb. 2-76: Ableitung von „Allowable Costs“ pro Periode mit direktem Umsatz (4) Ermittlung der „Drifting Costs“ pro Periode Bei den „Drifting Costs“ handelt es sich um die Kosten, die sich unter Verwendung der im Augenblick im Unternehmen angewendeten Technologien und Verfahren ergeben würden. Die „Drifting Costs“ sind daher die Ergebnisse einer ersten Kostenplanung auf der Grundlage der bisherigen Erfahrungen aus anderen Projekten, die sich auf das zu planende Projekt übertragen lassen. (a) Einzelkosten Betrachten wir zunächst die verschiedenen Arten von Einzelkosten im Beispiel. Projekt-F&E: Auf der Grundlage der Erfahrungen aus früheren Projekten mit ähnlichem Innovationsgehalt schätzt der zukünftige Projektleiter die Anzahl der not- Periode t 0 t 1 t 2 t 3 t 4 t 5 t 6 = Nettoumsatz 0 0 1.140.000 2.850.000 3.078.000 0 0 Ziel ROS 0 0 12% 12% 12% 0 0 Zielgewinn 0 0 136.800 342.000 369.360 0 0 Periode t 0 t 1 t 2 t 3 t 4 t 5 t 6 Geplante/ Abgesetzte Menge 0 0 1.000 2.500 2.700 0 0 Preis 0 0 1.200 1.200 1.200 0 0 = Bruttoumsatz 0 0 1.200.000 3.000.000 3.240.000 0 0 Durchschnittlicher Rabattsatz 0 0 5% 5% 5% 0 0 Rabatt 0 0 60.000 150.000 162.000 0 0 = Nettoumsatz 0 0 1.140.000 2.850.000 3.078.000 0 0 Ziel ROS 0 0 12% 12% 12% 0 0 Zielgewinn 0 0 136.800 342.000 369.360 0 0 Allowable Costs 0 0 1.003.200 2.508.000 2.708.640 0 0 <?page no="41"?> 42 Projektkostenplanung wendigen Arbeitsstunden der Ingenieure aus der Forschungs- und Entwicklungsabteilung. In den Perioden t 2 bis t 4 wird die F&E noch Aufgaben in der Serienbetreuung übernehmen. Erstattung F&E-Kosten: Der Kunde würde sich an den Forschungs- und Entwicklungskosten beteiligen. Er würde in t 1 45.000 Euro und in t 3 12.000 Euro übernehmen. Kosten der Produktionsvorbereitung: In der Produktionsvorbereitung werden die Produktionsprozesse geplant und festgelegt. Die Kosten werden der Periode t 1 zugerechnet. Materialeinzelkosten: Diese Kosten fallen in der Produktionsphase an, also in den Perioden t 2 , t 3 und t 4 . Anfangs rechnet das Projektteam mit Kosten in Höhe von 654 Euro pro Stück. In Periode t 3 wird es wahrscheinlich zu einer Verteuerung der elektronischen Bauteile kommen, so dass die Kosten auf 657 Euro pro Stück steigen dürften. In Periode t 4 können durch die größeren Abnahmemengen entsprechende Rabatte bei den Zulieferern realisiert werden, so dass die Materialeinzelkosten noch 605 Euro pro Stück betragen dürften. Fertigungseinzelkosten: Diese Kosten ergeben sich ebenfalls in der Produktionsphase. Sie werden für die Periode t 2 auf 110 Euro, die Periode t 3 auf 105 Euro und die Periode t 4 auf 102 Euro pro Stück geschätzt. Bei dieser Planung geht man also von einem entsprechenden Lernkurveneffekt aus. Rüstkosten: Diese Kosten fallen durch die Einstellung der Fertigungsanlagen und ihre Bestückung mit notwendigen Werkzeugen ebenfalls in den Produktionsphasen an. Ausschuss: Erfahrungsgemäß gibt es bei jeder Fertigung auch einen gewissen Prozentsatz an fehlerhaften Stücken, der normalerweise aufgrund des Lernkurveneffektes abnimmt. Garantiekosten: Die Garantiekosten lassen sich über Qualitätserfassungssysteme annähern. Sie fallen in der Produktionsphase, aber auch in der Auslaufphase an. (b) Gemeinkosten Kommen wir nun zu den Gemeinkosten: Hier wird die Prozesskostenrechnung eingesetzt und somit zwischen leistungsmengeninduzierten und leistungsmengenneutralen Gemeinkosten unterschieden. Die leistungsmengeninduzierten Gemeinkosten sind auf die einzelnen Prozesse mit Hilfe der jeweiligen Kostentreiber differenziert zurechenbar. Bei den Materialgemeinkosten schlägt insbesondere das Materiallager zu Buche. Die Fertigungsgemeinkosten umfassen beispielsweise Abschreibungen für Maschinen und Werkzeuge, Energiekosten, Hilfslöhne und Kosten für Hilfsmaterial. Aus Vereinfachungsgründen wollen wir an dieser Stelle lediglich die Positionen, die Abschreibungen nach sich ziehen, detaillierter betrachten: Die Anschaffung einer Maschine und von Spezialwerkzeugen. <?page no="42"?> Projektkostenplanung 43  Für den Bau der Kühlschränke ist eine Erweiterung der bestehenden Fertigungsstraßen notwendig. In Periode t 1 erfolgt die Anschaffung einer entsprechenden neuen Fertigungsmaschine für 140.000 Euro. Diese Auszahlung wird in der Kostenplanung kostenrechnerisch erfasst, also über Abschreibungen auf Basis der Produktionsmengen in den leistungsmengeninduzierten Fertigungsgemeinkosten. Es wird davon ausgegangen, dass mit der Maschine insgesamt 11.200 Stück gefertigt werden können. Das Produkt soll im Anschluss an das Projekt in Varianten weitergeführt werden, so dass die restliche Kapazität der Maschine in Höhe von 5.000 Stück nahtlos ab t 5 hierfür genutzt werden kann.  Für die Forschung und Entwicklung und für die Fertigung sind Spezialwerkzeuge notwendig, die in den Perioden t 0 (10.000 Euro), t 1 (5.000 Euro) und t 3 (5.000 Euro) angeschafft werden. Sie werden jeweils linear über zwei Perioden abgeschrieben. In allen Perioden werden leistungsmengeninduzierte Verwaltungsgemeinkosten und Vertriebsgemeinkosten eingeplant. In Abb. 2-77 sind alle dem Projekt direkt zurechenbaren Kosten aufgeführt: Die Einzelkosten und die leistungsmengeninduzierten Gemeinkosten. Abb. 2-77: Direkt zurechenbare Kosten des Beispiel-Projektes Bei den leistungsmengenneutralen Gemeinkosten ist eine verursachungsgerechte Zurechnung grundsätzlich nicht möglich. Sie werden in Form eines Deckungsbudgets zwischen Management und dem Projektverantwortlichen bzw. dem Projektteam ausgehandelt. Periode t 0 t 1 t 2 t 3 t 4 t 5 t 6 Einzelkosten Projekt-F&E 21.000 37.500 12.500 14.500 5.000 0 0 Erstattung Projekt-F&E 0 -45.000 0 -12.000 0 0 0 Kosten der Produktionsvorbereitung 0 800 0 0 0 0 0 Materialeinzelkosten 0 0 654.000 1.642.500 1.633.500 0 0 Fertigungseinzelkosten 0 0 110.000 262.500 275.400 0 0 Rüstkosten 0 0 2.000 5.000 5.400 0 0 Ausschuss 0 0 25.000 50.000 48.600 0 0 Garantiekosten 0 0 12.000 25.000 29.500 22.000 17.000 Gemeinkosten (leistungsmengeninduziert) Materialgemeinkosten 0 0 41.000 95.000 100.035 0 0 Fertigungsgemeinkosten 5.000 7.500 50.000 131.250 137.700 1.500 0 Verwaltungsgemeinkosten 10.500 15.000 75.000 85.000 87.000 8.000 5.000 Vertriebsgemeinkosten 35.000 68.000 55.000 75.000 77.000 10.000 8.000 <?page no="43"?> 44 Projektkostenplanung Im Beispiel soll das Projekt in der Vorlauf- und Produktionsphase Anteile der Gemeinkosten der Basisentwicklung tragen, in den Produktionsperioden Anteile der leistungsmengenneutralen Material- und Fertigungsgemeinkosten und über alle Perioden hinweg Anteile der leistungsmengenneutralen Verwaltungs- und Vertriebskosten. In Abb. 2-78 sind alle leistungsmengenneutralen Kosten über die Projektlaufzeit hinweg aufgeführt. Abb. 2-78: Deckungsbudget als Summe der leistungsmengenneutralen Kosten (5) Berechnung kalkulatorischer Zinsen nach Lücke Für die sinnvolle Ausgestaltung eines dynamischen Target Costing über mehrere Perioden sollte die Kapitalwertmethode eingesetzt werden. Hierfür sind i.d.R. zahlungsorientierte Größen notwendig. Im Moment bewegen wir uns jedoch auf der Ebene von Kosten und Leistungen: Auszahlungen, z.B. für Investitionen, fallen oftmals zu einem anderen Zeitpunkt an als die daraus resultierenden Kosten, wie die Abschreibungen der Investition. Daher wird der Barwert der Zahlungsströme i.d.R. nicht demjenigen auf der Grundlage der Kosten- und Leistungsgrößen entsprechen. Mit Hilfe des „Lücke-Theorems“ kann diese zeitliche Differenz durch den Ansatz von kalkulatorischen Zinsen auf das zu Beginn der Periode gebundene Kapital ausgeglichen werden (vgl. Lücke [Investitionsrechnungen] 314). Weitere Ausführungen zum Lücke-Theorem finden sich in UTB-Buch „Projektmanagement“ Teil 3, Abschnitt 3 (S. 510f.). Die kalkulatorischen Zinsen werden auf die Kapitalbindung berechnet: Die Kapitalbindung bezeichnet „für jeden Zeitpunkt den bei der Kosten- und Leistungsrechnung insgesamt zuviel oder zuwenig verrechneten Überschuss relativ zu den sich aus der Zahlungsrechnung tatsächlich ergebenden Zahlungsüberschüssen“ (Ewert/ Wagenhofer [Unternehmensrechnung] 66). Periode t 0 t 1 t 2 t 3 t 4 t 5 t 6 Deckungsbudget (leistungsmengenneutrale Kosten) Basisentwicklung 18.000 18.000 18.000 18.000 18.000 Materialgemeinkosten (lmn) 18.000 42.000 45.000 Fertigungsgemeinkosten (lmn) 33.000 88.000 92.000 Verwaltungskosten (lmn) 17.000 17.000 17.000 17.000 17.000 17.000 17.000 Vertriebskosten (lmn) 15.000 15.000 15.000 15.000 15.000 15.000 15.000 Summe Deckungsbudget 50.000 50.000 101.000 180.000 187.000 32.000 32.000 <?page no="44"?> Projektkostenplanung 45 Die kalkulatorischen Zinsen sind für alle Produktionsfaktoren zu berechnen, die bei dem betrachteten Investitionsobjekt angefallen sind. Laut Lücke betrifft dies insbesondere Maschinen, Werkstoffe und Löhne (vgl. Lücke [Investitionsrechnungen] 315f.). Um das Beispiel nicht zu komplex zu gestalten, konzentrieren wir uns im Folgenden exemplarisch auf zwei Formen der Kapitalbindung im Anlagevermögen und eine im Umlaufvermögen: Die Anschaffung der Fertigungsmaschine, die Anschaffung der Spezialwerkzeuge und das Materiallager. Der Zinssatz für die kalkulatorischen Zinsen beträgt im Beispiel 10%. Die Fertigungsmaschine wird in t 1 angeschafft und anschließend auf Basis der jeweiligen Produktionsmengen abgeschrieben. Zum Ende von t 4 wird die Produktion eingestellt und die Maschine wird einem Anschlussprojekt zur Fertigung von Varianten zur Verfügung gestellt. Diese Übertragung wird über eine „sekundäre Einzahlung“ in t 5 dargestellt. Basis für die Berechnung der Kapitalbindung stellen die Zahlungsströme dar. Daher entspricht die Kapitalbindung in t 1 der Anfangsauszahlung. Die Kapitalbindung in den Folgeperioden ergibt sich als Differenz der Kapitalbindung der Vorperiode und der Abschreibung der laufenden Periode. In t 5 wird noch die „sekundäre Einzahlung“ mit berücksichtigt. Die Spezialwerkzeuge werden in t 0 , t 1 und t 3 beschafft und bezahlt. Sie werden jeweils über 2 Jahre linear abgeschrieben. Die Kapitalbindung ergibt sich wiederum aus der Kapitalbindung der Vorperiode, den neuen Zahlungen der laufenden Periode und der Abschreibung. Das Materiallager ist im Beispiel lediglich in den Produktionsphasen von Bedeutung. Wir gehen von einem durchschnittlichen Lagerbestand von 5% des Materialeinsatzes aus. Auf diesen Lagerbestand werden die kalkulatorischen Zinsen berechnet. In Abb. 2-79 ist die Berechnung der kalkulatorischen Zinsen im Beispiel dargestellt. (6) Ableitung von vorläufigen Periodenergebnissen für die Perioden des Marktzyklus und Berechnung des erlaubten Vorlauf- und Nachlaufvolumens Betrachtet man die obige Zusammenstellung der Kosten und Leistungen über die gesamte Laufzeit des Projektes, so wird deutlich, dass im jetzigen Stadium lediglich für die Produktions- und Verkaufsperioden, also t 2 bis t 4 , „Allowable Costs“ vorliegen. Dies ist darauf zurückzuführen, dass erst zu diesem Zeitpunkt die Umsätze tatsächlich anfallen. Im Moment stehen wir jedoch am Beginn von t 0 und sollen mit Hilfe dieser drei „Allowable Cost“-Werte entscheiden, inwieweit das Projekt tatsächlich den angestrebten Zielgewinn erreichen kann und ob Kostenmanagement-Maßnahmen notwendig sind. <?page no="45"?> 46 Projektkostenplanung Abb. 2-79: Berechnung der kalkulatorischen Zinsen im Beispiel Um das tatsächlich beurteilen zu können, ist es notwendig, die Werte dynamisiert zu betrachten und sie auf einen Zeitpunkt hin zu verdichten: Wir brauchen einen Barwert, mit dessen Hilfe wir erkennen können, inwieweit das Unternehmen einen Spielraum hat, insbesondere bezüglich der Vorlauf- und Nachlaufkosten. Es ist möglich, einen Barwert für das „erlaubte Vorlauf- und Nachlaufvolumen“ zu berechnen, also ein Pendant zu den einperiodigen „Allowable Cost“-Größen, das die Werte des gesamten Lebenszyklus beinhaltet. Dieses „erlaubte Vorlauf- und Nachlaufvolumen“ kann als Budget für die Deckung von Investitionen, Entwicklungskosten und leistungsmengenneutralen Gemeinkosten in der Vorlauf- und Nachlaufphase interpretiert werden. Wird dieses Budget über die gesamte Projektlaufzeit komplett verbraucht, so würden genau die gesetzten Rentabilitätsanforderungen des Managements gedeckt. Hierfür werden zunächst die „Vorläufigen Periodenergebnisse“ in den drei Marktperioden berechnet. Ausgangspunkt sind hier die „Allowable Costs“ für die drei Marktperioden (vgl. Abb. 2-80). Bei Einhaltung dieser erlaubten Kosten würde die Renditevorgabe des Managements genau erfüllt. Subtrahiert man hier alle direkt zurechenbaren Kosten, also die Einzelkosten und die leistungsmengeninduzierten Gemeinkosten, so erhält man „Vorläufige Periodenergeb- Periode t 0 t 1 t 2 t 3 t 4 t 5 t 6 Anlagevermögen Fertigungsmaschine Investitionsauszahlung 0 140.000 0 0 0 0 0 AfA auf Basis der Produktionsmengen 0 0 12.500 31.250 33.750 0 0 Sekundäre Einzahlung 0 0 0 0 0 -62.500 0 Kapitalbindung 0 140.000 127.500 96.250 62.500 0 0 Kalkulatorische Zinsen auf Anlagen (nach Lücke), 10% 0 0 14.000 12.750 9.625 6.250 0 Werkzeuge Investitionsauszahlung 10.000 5.000 0 5.000 0 0 0 Lineare AfA 5.000 7.500 2.500 2.500 2.500 0 0 Kapitalbindung 5.000 2.500 0 2.500 0 0 0 Kalkulatorische Zinsen auf Anlagen (nach Lücke), 10% 0 500 250 0 250 0 0 Umlaufvermögen Materiallager Materialeinsatz 0 0 654.000 1.642.500 1.633.500 0 0 Lagerbestand: 5% des Materialeinsatzes 0 0 32.700 82.125 81.675 0 0 Kalkulatorische Zinsen: 10% 0,0 0,0 0,0 3.270,0 8.212,5 8.167,5 0,0 Summe kalkulatorische Zinsen 0 500,0 14.250,0 16.020,0 18.087,5 14.417,5 0 <?page no="46"?> Projektkostenplanung 47 Abb. 2-80: Berechnung der vorläufigen Periodenergebnisse nisse“. Diese Ergebnisse könnten als eine Art „Puffer“ interpretiert werden, der sowohl für höhere Investitionen in die Forschung und Entwicklung als auch zur Deckung der leistungsmengenneutralen Gemeinkosten genutzt werden könnte oder aber das Gesamtprojektergebnis erhöht. Ohne Berücksichtigung der Vorlauf- und Nachlaufkosten müssten in t 2 noch ca. 47.500 Euro eingespart werden, wenn der eingeplante Gewinn erreicht werden soll. In t 3 und t 4 wäre dagegen noch eine Art Puffer vorhanden. Es zeigt sich, dass sich auf der Grundlage der „Vorläufigen Periodenergebnisse“ noch Periode t 0 t 1 t 2 t 3 t 4 t 5 t 6 Geplante/ Abgesetzte Menge 0 0 1.000 2.500 2.700 0 0 Preis 0 0 1.200 1.200 1.200 0 0 = Bruttoumsatz 0 0 1.200.000 3.000.000 3.240.000 0 0 Durchschnittlicher Rabattsatz 0 0 5% 5% 5% 0 0 Rabatt 0 0 60.000 150.000 162.000 0 0 = Nettoumsatz 0 0 1.140.000 2.850.000 3.078.000 0 0 Ziel ROS 0 0 12% 12% 12% 0 0 Zielgewinn 0 0 136.800 342.000 369.360 0 0 Allowable Costs 0 0 1.003.200 2.508.000 2.708.640 0 0 Einzelkosten Projekt-F&E 21.000 37.500 12.500 14.500 5.000 0 0 Erstattung Projekt-F&E 0 -45.000 0 -12.000 0 0 0 Produktionsvorbereitung 0 800 0 0 0 0 0 Material 0 0 654.000 1.642.500 1.633.500 0 0 Fertigung 0 0 110.000 262.500 275.400 0 0 Rüsten 0 0 2.000 5.000 5.400 0 0 Ausschuß 0 0 25.000 50.000 48.600 0 0 Garantien 0 0 12.000 25.000 29.500 22.000 17.000 Gemeinkosten (lmi) Material 0 0 41.000 95.000 100.035 0 0 Fertigung 5.000 7.500 50.000 131.250 137.700 1.500 0 Verwaltung 10.500 15.000 75.000 85.000 87.000 8.000 5.000 Vertrieb 35.000 68.000 55.000 75.000 77.000 10.000 8.000 Kalkulatorische Zinsen (nach Lücke) 0 500,0 14.250,0 16.020,0 18.087,5 14.417,5 0 Summe der anfallenden Vorbzw. Nachlaufkosten (Einzelkosten, lmi Gemeinkosten und kalkulatorische Zinsen) 71.500 84.300 55.918 30.000 Abgezinste Vorbzw. Nachlaufkosten (Einzelkosten, lmi Gemeinkosten und kalkulatorische Zinsen) 71.500,0 76.636,4 34.720,4 16.934,2 Barwert der abgezinsten Vor- und Nachlaufkosten 199.790,9 Vorläufiges Periodenergebnis -47.550,0 118.230,0 291.417,5 <?page no="47"?> 48 Projektkostenplanung keine eindeutigen Empfehlungen ableiten lassen. Daher besteht der nächste Schritt in der Dynamisierung dieser Werte, also einer Barwertbetrachtung mit Abzinsung auf die Periode t 0 (vgl. Abb. 2-81). In unserem Beispiel legen wir für die Dynamisierung einen Zinssatz von 10% zugrunde. Abb. 2-81: Berechnung des erlaubten Vorlauf- und Nachlaufvolumens (7) Ableitung der Zielkostenlücke durch Gegenüberstellung des erlaubten Vorlauf- und Nachlaufvolumens mit dem absolut notwendigen Vor- und Nachlaufvolumen Nachdem das erlaubte Vor- und Nachlaufvolumen errechnet wurde, ist als Nächstes eine Barwertbetrachtung der „Drifting Costs“ notwendig, um die Größen miteinander vergleichen zu können. Dabei gibt es grundsätzlich zwei Varianten: Den Barwert der direkt zurechenbaren Vor- und Nachlaufkosten, also der Einzelkosten und leistungsmengeninduzierten Gemeinkosten, und den Barwert unter Berücksichtigung des Deckungsbudgets, also der zwischen Management und Projektteam vereinbarten Anteile an den leistungsmengenneutralen Gemeinkosten. Da der Barwert dem Vor- und Nachlaufvolumen entspricht, das laut Kostenplanung auf der Grundlage von Standardkosten notwendig wäre, werden wir diese Größe zukünftig „Absolut notwendiges Vor- und Nachlaufvolumen“ nennen, entweder inklusive oder ohne Deckungsbudget. Die „Aggregierte Zielkostenlücke“ ergibt sich dann als Differenz des „Erlaubten Vorlauf- und Nachlaufvolumens“ und des „Absolut notwendigen Vor- und Nachlaufvolumens“. Da es zwei Varianten des „Absolut notwendigen Vor- und Nachlaufvolumens“ gibt, ergeben sich auch zwei Zielkostenlücken:  Die „Aggregierte Zielkostenlücke ohne Deckungsbudget“  Die „Aggregierte Zielkostenlücke incl. Deckungsbudget“ Die Berechnung der Zielkostenlücken wird in Abb. 2-82 aufgezeigt. Periode t 0 t 1 t 2 t 3 t 4 t 5 t 6 Vorläufiges Periodenergebnis -47.550,0 118.230,0 291.417,5 Abgezinstes vorläufiges Periodenergebnis -39.297,5 88.827,9 199.042,1 Erlaubtes Vorlauf- und Nachlaufvolumen 248.572,5 <?page no="48"?> Projektkostenplanung 49 Abb. 2-82: Ableitung von aggregierten Zielkostenlücken mit und ohne Deckungsbudget Betrachtet man die „Aggregierte Zielkostenlücke ohne Deckungsbudget“, so übersteigt das „Erlaubte Vor- und Nachlaufvolumen“ das „Absolut notwendige Vor- und Nachlaufvolumen“, d.h. es gibt auf den ersten Blick keinen Bedarf für Kostenmanagement-Maßnahmen, sondern es steht sogar noch ein größerer Spielraum zur Verfügung. Allerdings wurde diese Größe lediglich auf der Periode t 0 t 1 t 2 t 3 t 4 t 5 t 6 Deckungsbudget (leistungsmengenneutrale Kosten) Basisentwicklung 18.000 18.000 18.000 18.000 18.000 0 0 Material 0 0 18.000 42.000 45.000 0 0 Fertigung 0 0 33.000 88.000 92.000 0 0 Verwaltung 17.000 17.000 17.000 17.000 17.000 17.000 17.000 Vertrieb 15.000 15.000 15.000 15.000 15.000 15.000 15.000 Summe Deckungsbudget pro Periode 50.000 50.000 101.000 180.000 187.000 32.000 32.000 Abgezinste Deckungsbudgets 50.000 45.455 83.471 135.237 127.724 19.869 18.063 Barwert der abgezinsten Deckungsbudgets 479.818 Summe der anfallenden Vorbzw. Nachlaufkosten (Einzelkosten, lmi Gemeinkosten und kalkulatorische Zinsen) 71.500 84.300 55.918 30.000 Abgezinste Vorbzw. Nachlaufkosten (Einzelkosten, lmi Gemeinkosten und kalkulatorische Zinsen) 71.500,0 76.636,4 34.720,4 16.934,2 Barwert der abgezinsten Vor- und Nachlaufkosten 199.790,9 Vorläufiges Periodenergebnis -47.550,0 118.230,0 291.417,5 Abgezinstes vorläufiges Periodenergebnis -39.297,5 88.827,9 199.042,1 Erlaubtes Vorlauf- und Nachlaufvolumen 248.572,5 Absolut notwendiges Vor- und Nachlaufvolumen incl. Deckungsbudget 679.609,4 Aggregierte Zielkostenlücke incl. Deckungsbudget -431.036,9 Absolut notwendiges Vor- und Nachlaufvolumen ohne Deckungsbudget 199.790,9 Aggregierte Zielkostenlücke ohne Deckungsbudget 48.781,6 <?page no="49"?> 50 Projektkostenplanung Grundlage der direkt zurechenbaren Kosten gewonnen, d.h. es wurden bislang keine Anteile an den leistungsmengenneutralen Gemeinkosten berücksichtigt. Dies geschieht mit Hilfe der Größe „Aggregierte Zielkostenlücke incl. Deckungsbudget“, die zeigt, dass mit der vorliegenden Planung die vorgesehenen leistungsmengenneutralen Gemeinkosten in der Vorlauf- und Nachlaufphase nicht gedeckt werden können. Hier zeigt sich ein Bedarf für den Einsatz von Kostenmanagement-Maßnahmen, wenn das gesamte Deckungsbudget erwirtschaftet werden soll. (8) Verteilung des erlaubten und absolut notwendigen Vor- und Nachlaufvolumens anhand der Mengen Für den Entwurf konkreter Kostenmanagement-Maßnahmen ist der Barwert eine relativ schwer praktisch handhabbare Größe. Daher werden die verschiedenen Vor- und Nachlaufvolumina anhand der Mengen auf die Produktions- und Verkaufsperioden verteilt. Alle drei Barwerte, die in Schritt 7 berechnet wurden (Abb. 2-82), werden nun durch die geplante Gesamtstückzahl in Höhe von 6.200 Stück geteilt und mit der jeweiligen Periodenmenge multipliziert. Der resultierende Betrag wird in die jeweilige Periode aufgezinst (vgl. Abb. 2-83). Abb. 2-83: Verteilung der Barwerte in die Produktions- und Absatzperioden Um nun die Zielkostenlücke bzw. den Zielkostenpuffer auf die drei Perioden mit Umsätzen verteilen zu können, wird zunächst der „Erlaubte Periodenbeitrag“ als Differenz der „Vorläufigen Periodenergebnisse“ und der „Erlaubten Jahresdeckungslast“ berechnet. Diese Größe gibt an, welcher Periodenbeitrag Periode t 0 t 1 t 2 t 3 t 4 t 5 t 6 Barwert erlaubte Vor- und Nachlaufkosten / Stück 40,09 Barwert nötige Vor- und Nachlaufkosten / Stück (incl. Deckungsbudget) 109,61 Barwert nötige Vor- und Nachlaufkosten / Stück (ohne Deckungsbudget) 32,22 Erlaubte Jahresdeckungslast 48.511,7 133.407,3 158.487,8 Nötige Jahresdeckungslast (umgelegte absolut nötige Vor- und Nachlaufkosten incl. Deckungsbudget) 132.633,4 364.742,0 433.313,5 Nötige Jahresdeckungslast (umgelegte absolut nötige Vor- und Nachlaufkosten ohne Deckungsbudget) 38.991,5 107.226,5 127.385,1 <?page no="50"?> Projektkostenplanung 51 sich ergeben würde, wenn tatsächlich die erlaubte Jahresdeckungslast umgesetzt würde, die aus den erlaubten Vor- und Nachlaufkosten resultieren würde. Dieser „Erlaubte Periodenbeitrag“ wird nun in jeder Periode den Periodenbeiträgen gegenübergestellt, die sich ergeben würden, wenn die beiden Varianten der „Nötigen Jahresdeckungslast“, also der absolut nötigen Vor- und Nachlaufkosten incl. und ohne Deckungsbudget, zum Zuge kämen. Diese prognostizierten Periodenbeiträge würden sich also analog zur Verwirklichung der „Drifting Costs“ im einperiodigen Fall ergeben. Die Subtraktion dieser Periodenbeiträge führt zu „Prognostizierten Zielkostenlücken“ für die Perioden mit Umsätzen. Dividiert man diese Zielkostenlücken durch die jeweiligen Periodenmengen, so bekommt man eine relativ leicht handhabbare Größe, die „Zielkostenlücke pro Stück“. In Abb. 2-84 wird diese Vorgehensweise für das vorliegende Beispiel verdeutlicht. Abb. 2-84: Berechnung der prognostizierten Zielkostenlücke mit und ohne Berücksichtigung des Deckungsbudgets Wie erwartet, zeigt sich bei der Berechnung der Zielkostenlücke ohne Berücksichtigung des Deckungsbudgets, dass die Organisation noch einen Spielraum hätte. Betrachtet man dagegen die Zielkostenlücke incl. Deckungsbudget, so wird ein erheblicher Kostensenkungsbedarf deutlich. Die Zielkostenlücke in t 4 ergibt sich beispielsweise deshalb, weil zur Erreichung der 12% ROS eigentlich ein positiver Periodenbeitrag in Höhe von ca. 132.930 Euro nötig wäre, im Moment aber wahrscheinlich ein stark negativer Periodenbeitrag in Höhe von Periode t 0 t 1 t 2 t 3 t 4 t 5 t 6 Erlaubter Periodenbeitrag (Vorläufiges Periodenergebnis - Erlaubte Jahresdeckungslast) -96.061,7 -15.177,3 132.929,7 Prognostizierter Periodenbeitrag (incl. Deckungsbudget) -180.183,4 -246.512,0 -141.896,0 Prognostizierte Zielkostenlücke (incl. Deckungsbudget) -84.121,7 -231.334,7 -274.825,6 Erlaubter Periodenbeitrag (Vorläufiges Periodenergebnis - Erlaubte Jahresdeckungslast) -96.061,7 -15.177,3 132.929,7 Prognostizierter Periodenbeitrag (ohne Deckungsbudget) -86.541,5 11.003,5 164.032,4 Prognostizierte Zielkostenlücke (ohne Deckungsbudget) 9.520,3 26.180,7 31.102,7 Zielkostenlücke (incl. Deckungsbudget) / Stück -84,1 -92,5 -101,8 Zielkostenpuffer (ohne Deckungsbudget / Stück) 9,5 10,5 11,5 <?page no="51"?> 52 Projektkostenplanung 141.896 Euro erzielt wird (Prognostizierter Periodenbeitrag). Es würden also noch ca. 274.826 Euro fehlen, um den vorgegebenen ROS zu erreichen. Damit sind wir bei der Anwendung des Target Costing am Ende der Phase der „Zielkostenermittlung“ angekommen (vgl. Abschnitt 4.3.2): Aus der Gegenüberstellung der „Drifting Costs“ und der „Target Costs“ ergibt sich die „Zielkostenlücke“, die mit Hilfe entsprechender Maßnahmen zur Kostengestaltung angegangen werden soll. Bisher haben wir jedoch in diesem Abschnitt immer von „Allowable Costs“ und nicht von „Target Costs“ gesprochen. Dabei sind wir davon ausgegangen, dass es aufgrund der Komplexität des Dynamischen Target Costing sinnvoll ist, zunächst die „Allowable Costs“ als Kostenobergrenze zugrunde zu legen und dann im nächsten Schritt über die definitive Festlegung der Target Costs zu entscheiden, wenn das Ausmaß der Differenz von „Drifting Costs“ und „Allowable Costs“ genauer untersucht wurde. In den drei Perioden mit Umsätzen ergeben sich unter Berücksichtigung der Vor- und Nachlaufkosten Zielkostenlücken pro Stück in Höhe von ca. 84, 93 bzw. 102 Euro, wenn das geplante Deckungsbudget voll durch das Projekt erwirtschaftet und zugleich der vorgesehene ROS in Höhe von 12% erreicht werden soll. Um diese Zielkostenlücke zu schließen, folgt nun die Phase der Zielkostenspaltung, in der im Zuge der Gegenüberstellung von relativen Kosten- und Nutzenanteilen verbesserungswürdige Komponenten identifiziert werden (vgl. den Abschnitt über die Zielkostenspaltung 4.3.2). Der letzte Schritt besteht in der Zielkostenrealisierung durch Maßnahmen, wie z.B. die Veränderung technischer Eigenschaften des Produkts, die Substitution von Materialien, die Modifikation des Produktionsprozesses oder auch der Fremdbezug von Komponenten statt deren Eigenfertigung. Will man die verschiedenen möglichen Maßnahmen bewerten und ihre Kostenwirkung vergleichen, so sind neue Kostenschätzungen notwendig. Kritische Würdigung des Modells der integrierten 5.4 Projektkostenplanung Mit Hilfe des Modells der Integrierten Projektkostenplanung werden Steuerungswerte für die einzelnen Perioden generiert, bei denen die Vor- und Nachlaufkosten im Zuge der Ableitung von Target Costs berücksichtigt werden. Es sind komparativ-statische Vergleiche für die kurzfristige Steuerung des Projektes möglich, die folgende Vorteile aufweisen: <?page no="52"?> Projektkostenplanung 53  Falls sich bereits im Laufe der sich konkretisierenden Planungen oder in einer Periode unerwartet eine neue Zielkostenlücke ergibt, kann sofort eingegriffen werden. Außerdem lässt sich besser abschätzen, ob sich das Problem auch in den folgenden Perioden fortsetzen wird und ob bzw. wie in diesem Fall in den Folgeperioden gegengesteuert werden muss. Die ökonomischen Auswirkungen von Abweichungen über den Gesamtlebenszyklus werden somit schneller transparent.  Periodenübergreifende Kostenmanagement-Maßnahmen können besser beurteilt werden.  Im Rahmen der Lebenszyklusbetrachtung können sich ändernde Marktverhältnisse sowohl auf der Absatzals auch auf der Beschaffungsseite, beispielsweise in Form von Preisänderungen, in das Kalkül einfließen. Außerdem können mögliche Lernkurveneffekte, beispielsweise im Hinblick auf den Materialverbrauch, berücksichtigt werden. Das Konzept weist allerdings auch verschiedene Problemfelder und theoretische Unzulänglichkeiten auf:  Durch die Dynamisierung des Target Costing ergibt sich bei der Umperiodisierung anhand der jeweiligen Menge der Periode eine Verzerrung aufgrund des Zinseszinseffektes: Die Perioden mit Mengen unter dem Durchschnitt werden über den Zinseszinseffekt unterproportional, die Perioden mit überdurchschnittlichen Mengen überproportional mit Kostenanteilen belastet. Die geplanten Mengen üben also einen großen Einfluss auf die Zielkostenlücken aus. „Bei allen Produkten, deren Istmengen in der Einführungs- und Wachstumsphase die Planmengen nicht erreichen, besteht ... die Gefahr der Unterdeckung des Vorlaufvolumens. Dies gilt auch dann, wenn über den gesamten Lebenszyklus die geplanten Absatzzahlen erreicht werden“ (Mussnig [Target Costing] 216). Daraus kann man eine wichtige, intuitiv eingängige Konsequenz für das Kostenmanagement ableiten: Je früher größere Mengen auf dem Markt abgesetzt werden können, desto schneller lassen sich die Vor- und Nachlaufkosten wieder „amortisieren“ und das Projektrisiko verringern.  Die oben dargestellte Abhängigkeit der Zielkostenlücken von den geplanten Mengen wirft besondere Probleme bei Mengenänderungen im Laufe des Projektlebenszyklus auf: Es können sich bei angepasster Rechnung vollkommen neue Zielkostenlücken ergeben. Aus diesem Grund ist es von besonderer Wichtigkeit, die sich hieraus ergebenden Risiken möglichst detailliert zu durchdenken und Reaktionsmöglichkeiten zu antizipieren. Daher sollten schon im ersten Planungsstadium des Projektes mehrere alternative <?page no="53"?> 54 Projektkostenplanung Planungsrechnungen auf der Grundlage verschiedener Szenarien entwickelt werden. Ergänzend können Sensitivitätsrechnungen eingesetzt werden, um die Sensibilität des Managements für Risikofaktoren zu erhöhen. Dies ist für eine vorlaufende Risikoabschätzung und auch für den Fall von Nachverhandlungen mit dem Kunden von Bedeutung.  Trotz aller Bemühungen um eine möglichst verursachungsgerechte Zurechnung von Gemeinkosten gibt es eine gewisse „Willkür“ bei der Verrechnung der leistungsmengenneutralen Gemeinkosten, die jedoch allen vollkostenrechnerischen Ansätzen anhaftet. Aufgrund des langfristigen Betrachtungszeitraums erscheint eine vollkostenrechnerische Vorgehensweise allerdings sinnvoll.  Die gesamte Vorgehensweise der Dynamisierung ist relativ komplex. Dadurch könnte es schwierig werden, allen Beteiligten das Gesamtkonzept näherzubringen. Wahrscheinlich ist es daher sinnvoll, im Unternehmen Experten auszubilden, die als Projektcontroller den Projekten ihre Spezialkenntnisse der Projektkalkulation zur Verfügung stellen. Wir fassen zusammen: Die vorgestellte Gesamtlösung zur Projektkostenplanung ist aufgrund der oben dargestellten Eigenschaften, insbesondere jedoch aufgrund der mehrperiodischen Betrachtungsweise, theoretisch nicht vollkommen problemfrei, aber sie stellt als Praktikerverfahren einen wichtigen Fortschritt dar. Vorteile der Integrierten Projektkostenplanung: Die gesamten Kosten über den vollständigen Lebenszyklus stehen im Mittelpunkt der Betrachtung, es werden operationale Vorgaben für mehrere Perioden unter Berücksichtigung von dynamischen Effekten abgeleitet. Die Zurechnung der Kosten der indirekten Leistungsbereiche erfolgt möglichst verursachungsgerecht und transparent. <?page no="54"?> Literaturverzeichnis Amram, M. u. N. Kulatilaka: [Real Options]: Managing Strategic Investment in an Uncertain World. Boston, Mass 1999. Ansoff, H.I.: Zum [Entwicklungsstand] betriebswirtschaftlicher Planungssysteme. In: Steinmann, H. (Hrsg.): Planung und Kontrolle. München 1981, S. 59-83. 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A., München 2006. <?page no="70"?> Stichwortverzeichnis Aggregation 23 Arbeitsleistung 9 Beschaffung 19 Betrachtungszeitraum 13 Deckungsbudgets 43 Drifting Cost 34, 41 Effizienz 7 Einzelprojektplanung 10 Gemeinkosten 42 Gesamtunternehmensplanung 10 Hauptprozesse 19 indirekte Leistungsbereiche 14 integrierte Projektkostenplanung 13, 37 Kostenmanagement 12 Kostenplanung 12 Kostentreiber 21 Kundenorientierung 14, 17 Kundensicht 29 Lebenszyklusorientierung 14, 15 Lebenszyklusrechnung 25 Life Cycle Costing 16, 25 Logistik 21 Lücke-Theorem 44 Nachlauferlöse 26 Nachlaufkosten 15, 26 Organisationsform 14 Planungsaufwand 7 Produktion 21 Projektkalkulation 11 Projektkostenrechnung 38 Projektlaufzeit 8 Projektplanung 7 Projektwertbeitrag 11 Prozessanalyse 18 Prozesskostenrechnung 18 Prozesskostensatz 22 Prozesskostentreiber 21 Qualität der Projektplanung 7 Ressourceneinsatz 9 Soll-Ist-Abweichungen 9 Soll-Wird-Vergleich 9 Target Costing 17, 28 Tätigkeitsanalyse 20 Teilnutzenwerte 30 Transparenz 24 Unsicherheit 7 Vertrieb 21 Vollkostenrechnung 24 Vorlauferlöse 26 Vorlaufkosten 15, 26 Wirtschaftlichkeit 11 Zielkostenermittlung 29 Zielkostenindex 31 <?page no="71"?> 72 Stichwortverzeichnis Zielkostenkontrolldiagramm 33 Zielkostenlücken 53 Zielkostenrealisierung 36 Zielkostenspaltung 30 Zurechnung 12